Sentenza n. 39/2026
Depositata il 07/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di LATINA Sezione 3, riunita in udienza il 21/11/2025 alle ore 09:00 con la seguente composizione collegiale:
FERRARA COSTANTINO, Presidente e Relatore
BLANDA VINCENZO, Giudice
MARRA ANTONIO MASSIMO, Giudice
in data 21/11/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 750/2025 depositato il 23/06/2025

proposto da

OR - Piva_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Alina Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag.dogane E Monopoli Dir.interr. Lazio E Abruzzo-Um-Sot Di Latina - Indirizzo_1 Loc.tre Ponti 04100 Latina LT
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. MUO190011949U GIOCHI-LOTTERIE 2019
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 1022/2025 depositato il
26/11/2025
Richieste delle parti: Ricorrente: Il difensore del ricorrente si riporta al ricorso e a tutta la documentazione e giurisprudenza in atti, e chiede l'accoglimento delle conclusioni ivi riportate.
Resistente: Il rappresentante dell'Ufficio si riporta alle controdeduzioni e chiede il rigetto del ricorso

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La società OR impugna l'Avviso di accertamento n. MUO190011949U, notificato il 4 aprile 2025, in qualità di obbligato solidale con la società “Società_1”, relativo alla Imposta unica sulle scommesse per l'anno 2019, emesso dall'Agenzia delle Dogane e dei Monopoli,
Direzione Interregionale Lazio e Abruzzo, Sezione Operativa Territoriale di Latina.
La pretesa fiscale nasce dall'assunto che OR, con la collaborazione dei suoi centri di trasmissione dati, abbia posto in essere un'attività illecita, nel raccogliere scommesse in Italia pur non avendo ottenuto le necessarie autorizzazioni e licenze.
Su questo presupposto, l'Agenzia delle Dogane e dei Monopoli basa il proprio prelievo, rivolto anche nei confronti del centro di trasmissione dati, ritenuto comunque responsabile della raccolta illecita delle scommesse.
In premessa, i ricorrenti sostengono che OR non possa qualificarsi come esercente di attività illecita, bensì appartenente ad una categoria creata dalla giurisprudenza, di “soggetto sanato dalla giurisprudenza”, poiché in molte pronunce, sia penali che europee, è stato accertato che l'attività posta in essere dal bookmaker non può configurarsi come illecita, pur in mancanza delle necessarie licenze (è un fatto oggettivo che OR non le avesse, nell'anno in questione).
Dopo aver delineato il quadro normativo di riferimento, i ricorrenti propongono diversi motivi di ricorso, che si possono così sintetizzare.
In via pregiudiziale, la ricorrente eccepisce:
Illegittimità dell'Atto impugnato per violazione e/o falsa applicazione della Legge n. 208/2015: L'Imposta
Unica è un'imposta diretta, calcolata sui ricavi, con totale esonero per il centro di trasmissione dati, ed avrebbe dovuto aver luogo l'applicazione dell'art. 1 comma 945 della L. n. 208/2015. L'ufficio doganale invece avrebbe, secondo la ricorrente, adottato l'odierno Avviso di accertamento ai sensi della L.
220/2010 nonché dell'art. 1, comma 644, lett. g), L. 190/2014, in manifesta violazione di legge. La legge di stabilità per il 2016 (L. 28 dicembre 2015, n. 208) ha trasformato l'imposta sulle scommesse da imposta indiretta a imposta diretta, applicandola sui ricavi dell'attività economica. Il comma 945 ha infatti stabilito che “A decorrere dal 1° gennaio 2016, alle scommesse a quota fissa, escluse le scommesse ippiche, l'imposta unica di cui al decreto legislativo 23 dicembre 1998, n. 504, si applica sulla differenza tra le somme giocate e le vincite corrisposte, nelle misure del 18 per cento, se la raccolta avviene su rete fisica, e del 22 per cento, se la raccolta avviene a distanza”. A seguito della novella legislativa, pertanto,
l'imposizione, deve essere calcolata sui ricavi dell'attività del bookmaker, unico ed esclusivo titolare dell'attività
Secondo la ricorrente inoltre l'avviso di accertamento impugnato è palesemente illegittimo, in quanto emesso in forza di una normativa (L. 220/2010) applicabile unicamente agli operatori che svolgono attività illecita (cfr. art. 1, co 64 L. 220/2010), mentre il bookmaker OR svolge attività lecita e regolare economica, con totale esonero del CTD. Richiama la parte della giurisprudenza che afferma della liceità dell'operato di OR e dell'inconfigurabilità, relativamente al suo modus operandi, della fattispecie di reato della 'illecita intermediazione nella raccolta scommesse: la 'illiceità' della attività di gioco, non presente nel caso di specie, è il presupposto della Legge applicata dall'Ufficio e, dunque, il fondamento dell'intervento del Legislatore del 2010, che con la L. n. 220 ha perseguito il chiaro obiettivo di contrastare il gioco illecito.
Pertanto argomenta sulla scorta di tale giurisprudenza nel senso della non applicabilità dell'Imposta Unica per come interpretata dalla Legge 220/2010 nei confronti del bookmaker OR, essendo tenuti al pagamento della predetta imposta solo ed esclusivamente i punti vendita impegnati in attività di intermediazione “vietata” e, pertanto, illecita.
Eccepisce inoltre la violazione e/o falsa applicazione dell'art. 56 e seguenti del TFUE, e dei principi del diritto dell'Unione di parità di trattamento e non discriminazione, allorchè la normativa italiana interna discriminerebbe gli altri operatori comunitari;
oltretutto, la stessa si porrebbe anche come incostituzionale, per contrasto con gli articoli 3, 53 e 97 della Carta fondamentale. L'applicazione dell'Imposta maggiorata ai sensi delle norme applicate dall'Agenzia rappresenta un caso di discriminazione fiscale, che pregiudica nei confronti di OR e del CTD la libertà di prestazione dei servizi riconosciuta dagli artt. 56 segg. TFUE, così come interpretati dalla costante giurisprudenza comunitaria e nazionale.
Infine, la parte deduce la illegittimita' dell'avviso di accertamento per insussistenza del presupposto impositivo: assenza di riscontri circostanziati e puntuali. Deduce, altresì, l'illegittimità dell'applicazione delle sanzioni, che va subordinata alla comprovata sussistenza degli elementi soggettivi di dolo e di colpa che, ai sensi dell'art. 5, comma 1, D.Lgs. n. 472/1997 (applicabile anche all'Imposta Unica ex art. 5, comma 6, D.Lgs. 504/1998), devono necessariamente ricorrere affinché risulti integrata la fattispecie sanzionatoria.
Per queste ragioni, le ricorrenti in definitiva chiedono l'annullamento dell'atto impugnato, oppure la sospensione del giudizio, con rinvio della causa alla Corte di giustizia Europea o alla Corte
Costituzionale.
Si costituisce l'Agenzia delle Dogane la quale riporta l'origine del proprio operato alle verifiche svolte sull'attività di raccolta scommesse, conclusesi con processo verbale di constatazione, ritualmente notificato alla Parte ed all'obbligato in solido, nei confronti della società Società_1 S.R.L.S., rappresentata legalmente dal sig. Nominativo_1, esercente di fatto l'attività di raccolta fisica di scommesse per conto del bookmaker estero OR, non autorizzato ad operare in Italia
Da essa l'ufficio ha dato inizio nei confronti dello stesso contribuente ad una verifica fiscale, finalizzata all'acquisizione di documentazione utile per la determinazione della base imponibile dell'imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse, dovuta ai sensi del D. Lgs. 504/1998, giusta interpretazione fornita dall'art. 1 comma 66 della L. 220/2010, per l'anno 2019 ad oggi. A seguito di inviti e richieste documentazione non riscontrate, l'ufficio ha ritenuto che l'attività svolta dal contribuente all'interno dell'esercizio commerciale ubicato in Roccagorga (LT) Piazza Marconi 8/9 e in Pontinia (LT) Via Mameli
28, integrasse pienamente i presupposti applicativi del tributo di cui al D.Lgs. 504/1998, ossia la gestione per conto di operatore estero non autorizzato ad operare in Italia OR LTD (requisito soggettivo) della raccolta di scommesse e concorsi pronostici (requisito oggettivo), anche a distanza, effettuata e accettata sul territorio nazionale (requisito territoriale).
A seguito di ulteriore notifica di schemi d'atto al sig. Nominativo_1, titolare della Srls, e allo stesso coobbligato solidale OR, l'Ufficio ha comunque emesso l'avviso di accertamento MUO190012473U a seguito dell'omesso versamento dell'Imposta Unica dovuta sulla raccolta di scommesse sportive a quota fissa, ai sensi dell'art. 1 del D. Lgs. 504/1998, relativamente all'anno d'imposta 2019, quantificandola in € 203.348,42 oltre interessi pari a € 41.984,56 e sanzioni pari a
€ 244.018,58 (pari al 120% dell'imposta accertata).
L'avviso è stato regolarmente notificato alla società Società_1 Srl in qualità di obbligato principale e al coobbligato OR. A sostegno dell'atto e in contrasto alle deduzioni del ricorso, l'Agenzia assume di aver correttamente applicato la normativa vigente al caso di specie, tesa al contrasto all'esercizio illegale nel nostro paese dell'attività di scommesse non autorizzata. Quanto previsto in materia tributaria dall'art. 3 del D.Lgs. n.
504/1998 interpretato dall'art. 1 comma 66 della L. n. 220/2010, consente all'ufficio di far capo ad un ampio ventaglio di condotte, tutte riconducibili sostanzialmente alla raccolta di scommesse in assenza di licenza di PS e di concessione statale. Contesta l'inammissibilità del ricorso per genericità del petitum, mancanza di chiarezza nelle richieste al giudice, e mancanza di fondamento per le richieste di rinvio alla
CGUE e alla Corte Costituzionale in totale assenza di contrasti della normativa applicata con alcun principio eurounionale né costituzionale.
Invoca, quindi, la applicazione della disciplina dell'imposta unica sulle scommesse che è contenuta, in via generale, nel D.Lgs. n. 504/1998. Tale fonte normativa regola, infatti, i presupposti dell'imposta (attività soggetta a tassazione - presupposto oggettivo, soggetti passivi - presupposto soggettivo), la base imponibile, le aliquote. Richiama il fatto che la L. n. 220/2010, è stata introdotta per rendere più efficace ed efficiente " l'azione per il contrasto del gioco gestito e praticato in forme, modalità e termini diversi da quelli propri del gioco lecito e sicuro ... garantendo altresì maggiore effettività al principio di lealtà fiscale nel settore del gioco e recuperando base imponibile e gettito a fronte di fenomeni di elusione ed evasione fiscali" (art. 1 comma 64 L. n. 220/2010); essa non ha introdotto nuove norme disciplinanti i presupposti di imposta ma ha interpretato autenticamente (quindi con effetto ex tunc) le disposizioni già allora vigenti, contenute negli artt. 1 e 3 del D.lgs. n. 504/ 1998. Tale fonte normativa è stata pertanto confermata come testo legislativo generale sull'imposta unica sia con riguardo alla raccolta lecita (cioè quella svolta in costanza di concessione statale, autorizzazione di P.S., collegamento con il totalizzatore nazionale) sia con riguardo alla raccolta illecita (cioè quella svolta in difetto di uno o più dei tre requisiti citati).
Successivamente, continua l'Agenzia nel suo excursus, il legislatore è intervenuto con due importanti disposizioni contenute nell'art. 24 comma 10 del D.L. n. 98/2011 conv. L. n. 111/2011, entrato in vigore il
6.7.2011, le quali introducono: 1) la possibilità, per gli uffici ADM, di utilizzare, per la ricostruzione della base imponibile evasa, presunzioni semplici basate su elementi documentali;
2) un meccanismo di determinazione induttiva della base imponibile quando gli uffici ADM difettano degli elementi documentali
(pur avendoli cercati o richiesti al contribuente), collegato alla raccolta media (come oggetto di registrazione da parte del Totalizzatore nazionale) della provincia ove è ubicato il punto di gioco.
L'Agenzia sottolinea poi che nel 2014, vigente il descritto compendio delle norme in materia di tassazione della raccolta lecita di scommesse e recupero d' imposta sulla raccolta illecita, il legislatore introduce, con efficacia a decorrere dall' 01.01.2015, l'art. 1 commi 643 e 644 L. n. 190/2014,
L'applicazione delle disposizioni contenute in tale fonte normativa è circoscritta ai soggetti che raccolgono illecitamente scommesse ed in particolare, all'ulteriore specie di quelli "attivi alla data del 30 ottobre 2014 che comunque offrono scommesse con vincite in denaro in Italia, per conto proprio ovvero per soggetti terzi, anche esteri, senza essere collegali al Totalizzatore nazionale dell''Agenzia delle dogane e dei monopoli''. Tali soggetti potevano (comma 643) regolarizzare la propria posizione attraverso un apposito procedimento amministrativo. Se un soggetto della speciale categoria sopradescritta non aderisce al regime di regolarizzazione, si rende passibile dell'applicazione di una serie di disposizioni previste dal comma 644. La norma introduce un meccanismo speciale di determinazione dell'imposta valevole solo per i soggetti che non aderiscono alla regolarizzazione e solo se l'ufficio ADM non ottiene dal contribuente
(o comunque non rinviene) elementi documentali dai quali inferire la base imponibile, come accaduto nel caso di specie, ove non era stato possibile reperire documentazione analitica valida ai fini dell'accertamento.
Sostanzialmente, l'Agenzia evidenzia che per i soggetti affiliati ad operatori non concessionari sfuggono volontariamente e totalmente al fisco e decidono, pur potendo, di non produrre elementi documentali, deve presumersi una raccolta sensibilmente maggiore rispetto alla media provinciale, che la legge assume in via del tutto ragionevole pari al triplo della media provinciale. Secondo l'Ufficio se OR (con la sua filiera di CTD) avesse aderito alla sanatoria, avrebbe messo fine alle presunte discriminazioni e, inoltre, avrebbe potuto versare in maniera agevolata l'imposta unica calcolata sulla media provinciale ridotta di un terzo, senza sanzioni e senza interessi;
probabilmente, però, la prospettiva di vedersi applicare un'aliquota superiore a quella versata a Malta e di sottoporsi ai controlli amministrativi e tecnici di collegamento al totalizzatore (biglietti annullati, i biglietti vincenti prescritti che devono essere versati allo Stato italiano, giocate anomale per evadere le tasse, etc.), devono aver indotto il CTD e la OR LTD a rinunciare alla possibilità di sanatoria, determinando perciò l'avviso di accertamento odierno con il suo recupero d'imposta. L'Agenzia quindi, ritenendo di aver correttamente applicato la normativa di cui al d.lgs. 504/1998 chiede il rigetto del ricorso e di tutte le preliminari richieste di parte ricorrente.
Deposita infine delle note illustrative la parte ricorrente con le quali ribadisce i motivi di ricorso allegando ulteriore giurisprudenza di merito.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Premette il Collegio che ai sensi dell'art. 111, 6° comma, Cost., tutti i provvedimenti giurisdizionali devono essere motivati e la relativa motivazione deve essere “sufficiente”, nel senso di consentire alle parti di comprendere le motivazioni della decisione e poter quindi esercitare il diritto di impugnazione attraverso il controllo logico-giuridico da parte del giudice dell'impugnazione sul ragionamento che ha condotto alla decisione.
La giurisprudenza della Suprema Corte, con specifico riguardo alle censure mosse in relazione alla motivazione dei provvedimenti giurisdizionali, ha elaborato i seguenti principi: la lettura della motivazione deve permettere di comprendere l'intera vicenda processuale senza che sia necessario leggere altri atti
(cd. principio di sufficienza della motivazione: Cass. 20.11.2000, n. 14966); sussiste l'obbligo del giudice tributario di rendere manifesto l'iter in forza del quale è pervenuto a una determinata conclusione (Cass.
15.3. 2002, n. 3868, Cass. 14.4. 2000, n. 4891); al fine di valutare la congruità della motivazione è sufficiente che da questa risulti che il convincimento si sia realizzato attraverso una valutazione dei vari elementi probatori acquisiti, anche se considerati nel loro complesso (Cass. 10.5.2002, n. 6765, Cass.
10.5.2000, n. 6023, Cass. 30.3.2000, n. 3904).
Facendo applicazione del principio di celerità e ragionevole durata del processo, la Corte di Cassazione a
Sezioni Unite, con sentenza n. 2642/2014, ha altresì affermato che la sentenza non deve dare risposta a tutte le domande formulate, ma deve “accertare se ricorrano le condizioni per concedere la tutela richiesta dall'attore”.
La motivazione può anche essere implicita, con riferimento alle domande assorbite o perché consegue logicamente alla motivazione esplicita (Cass. 10.5.2002, n. 6765, Cass. 2.8.2001, n. 10569, Cass.
22.2.2001, n. 2602).
In definitiva, come emerge dai richiamati principi giurisprudenziali la sentenza, quale atto giuridico tipico, ha il compito di accertare se ricorrano le condizioni per concedere la tutela richiesta dall'attore, tenendo conto che, quella oggetto del caso odierno risulta convogliata a vizi meramente formali ovvero anche censure alla legittimità applicativa e sostanziale delle norme adottate dall'ufficio doganale nell'attività di accertamento, paventando anche contrasti con principi costituzionali che, come si dirà, risultano pacificamente risolti.
Le questioni pregiudiziali, sollevate dalla ricorrente, possono essere integralmente trattate nei termini che seguono, coinvolgendo, inevitabilmente, il presupposto impositivo stesso del recupero, legato alla particolare categoria di soggetto gestore del servizio scommesse in esame. E' necessario in primis richiamare l'orientamento di Cassazione (cfr., da ultimo, Cass., 30.1.2024, n.
2775) per cui il riconoscimento della natura non illecita dell'attività svolta dalla ricorrente non implica affatto la sottrazione della stessa all'ambito della disciplina dell'imposta unica e, anzi, postula proprio la realizzazione del presupposto di imposta, secondo la specifica declinazione contenuta nell'art. 1, comma
66, della l. n. 220 del 2010 che ha disposto che: “Ferma restando l'obbligatorietà, ai sensi della legislazione vigente, di licenze, autorizzazioni e concessioni nazionali per l'esercizio dei concorsi pronostici e delle scommesse, e conseguentemente l'immediata chiusura dell'esercizio nel caso in cui il relativo titolare ovvero esercente risulti sprovvisto di tali titoli abilitativi, ai soli fini tributari: a) l'articolo 1 del decreto legislativo 23 dicembre 1998, n. 504, si interpreta nel senso che l'imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse è comunque dovuta ancorché la raccolta del gioco, compresa quella a distanza, avvenga in assenza ovvero in caso di inefficacia della concessione rilasciata dal Ministero dell'economia e delle finanze – Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato;
b) l'articolo 3 del decreto legislativo 23 dicembre 1998, n. 504, si interpreta nel senso che soggetto passivo d'imposta è chiunque, ancorché in assenza o in caso di inefficacia della concessione rilasciata dal Ministero dell'economia e delle finanze – Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato, gestisce con qualunque mezzo, anche telematico, per conto proprio o di terzi, anche ubicati all'estero, concorsi pronostici o scommesse di qualsiasi genere. Se l'attività è esercitata per conto di terzi, il soggetto per conto del quale l'attività è esercitata è obbligato solidalmente al pagamento dell'imposta e delle relative sanzioni”;
Infatti, a norma dell'art. 1, comma 66, della Legge 13 dicembre 2010 n. 220, «(…) a) (…) l'imposta unica
(...) è comunque dovuta ancorché la raccolta del gioco, compresa quella a distanza, avvenga in assenza ovvero in caso di inefficacia della concessione rilasciata dal ministero dell'economia e delle finanze amministrazione autonoma dei monopoli di Stato;
b) l'art. 3 del d.lgs. [n. 504/1998] si interpreta nel senso che soggetto passivo d'imposta è chiunque, ancorché in assenza o in caso di inefficacia della concessione rilasciata dal ministero dell'economia e delle finanze - amministrazione autonoma dei monopoli di Stato, gestisce con qualunque mezzo, anche telematico, per conto proprio o di terzi, anche ubicati all'estero, concorsi pronostici o scommesse di qualsiasi genere. Se l'attività è esercitata per conto di terzi, il soggetto per conto del quale l'attività è esercitata è obbligato solidalmente al pagamento dell'imposta e delle relative sanzioni».
Appare evidente che anche le ricevitorie operanti per conto di bookmakers privi di concessione, siano obbligate al versamento del tributo e delle relative sanzioni in quanto l'attività gestoria costituisce il presupposto dell'imposizione.
Il presupposto dell'imposizione non è stato, dunque, correlato alla giocata in sé, ma alla prestazione di un servizio, che è, appunto, il servizio di gioco e, in questo ambito, il prelievo colpisce, dunque, il prodotto che è offerto al consumatore tramite l'organizzazione dell'attività, sotto forma di servizio. Tale carattere permea, in termini sistematici, l'intera disciplina dei tributi sui giochi.
Così è in materia di prelievo erariale unico, dove l'art. 39, comma 13, primo periodo, del D.L. 30 settembre 2003 n. 269, convertito, con modificazioni, dalla Legge 24 novembre 2003 n. 326, disponendo che "Agli apparecchi e congegni di cui all'articolo 110, comma 6, del testo unico delle leggi di pubblica sicurezza, di cui al regio decreto 18 giugno 1931, n. 773, e successive modificazioni, collegati in rete, si applica un prelievo erariale unico fissato in misura del 13,5 per cento delle somme giocate", ancorava il presupposto dell'imposizione all'utilizzazione degli apparecchi e congegni per il gioco lecito ("agli apparecchi (...) si applica un prelievo").
Questa connotazione, del resto, era stata rilevata anche dalla sentenza depositata dalla Corte
Costituzionale il 19 ottobre 2006 n. 334, la quale aveva sottolineato il parallelismo con "l'imposta sugli intrattenimenti, dall'art. 1 del d.P.R. n. 640 del 1972 e dal punto 6 della tariffa allegata allo stesso d.P.R.", norma che, come modificata dall'art. 1 del D.Lgs. 26 febbraio 1999 n. 60, prevedeva: "Sono soggetti all'imposta gli intrattenimenti, i giochi e le altre attività indicati nella tariffa allegata 6 al presente decreto, che si svolgono nel territorio dello Stato".
Tale disposizione, adoperando la parola "svolgono", aveva un diretto ed evidente riferimento al concreto esercizio del gioco. Analogamente, in materia di IVA, dove l'art. 10, n. 6, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n.
633, prevede un regime di esenzione nel caso della raccolta delle scommesse e, dunque, sulla prestazione del servizio del gioco.
È chiara, d'altra parte, la ratio di una simile impostazione: lo Stato ha interesse, sia fiscale che extrafiscale, a che le attività di gioco che si realizzano sul proprio territorio - ossia, nel luogo dove si trova fisicamente lo scommettitore e, comunque, esse siano svolte - siano soggette al proprio ordinamento.
L'intervento di interpretazione autentica da parte del Legislatore, realizzato con la L. n. 220/2010, come già precisato, ha avuto la finalità di estendere la platea dei soggetti passivi negandone la natura retroattiva con riferimento ai periodi d'imposta anteriori al 2011, alla luce della sentenza della Corte Cost. del 14/2/2018, n. 27. Con particolare attenzione a quest'ultimo aspetto, la Consulta, chiamata a pronunciarsi sulla legittimità costituzionale dell'art. 3 del D.Lgs n. 504/1998, in combinato disposto con l'art.1 , c. 66, lett. a) e b), L.n. 220 del 2010, ha riconosciuto la natura di norma di interpretazione autentica, negandone come già precisato, l'efficacia retroattiva per i periodi d'imposta anteriori al 2011
(Sul tema si veda Della Valle – Are, Imposta unica sulle scommesse: la solidarietà nella raccolta fisica per conto terzi, in Il Fisco, op. cit.) e stabilendo che “il legislatore può adottare norme di interpretazione autentica non soltanto in presenza di incertezze sull'applicazione di una disposizione o di contrasti giurisprudenziali, ma anche quando la scelta imposta dalla legge rientri tra le possibili varianti di senso del testo originario, con ciò vincolando un significato ascrivibile alla norma anteriore (Corte cost. 11 giugno 2010, n.209), come nel caso in esame in cui, con riferimento all'art. 3 (Soggetti passivi dell'imposta unica sono coloro i quali gestiscono, anche in concessione, i concorsi pronostici e le scommesse), la norma interpretativa ha chiarito che è soggetto passivo “chiunque, ancorchè in assenza o in caso di inefficacia della concessione…, gestisce con qualunque mezzo, anche telematico, per conto proprio o di terzi, anche ubicati all'estero, concorsi pronostici o scommesse di qualsiasi genere”. Nessuna ragione di incostituzionalità, tuttavia, è stata ravvisata per i "rapporti successivi al 2011", come quello in esame;
quindi, non soltanto per gli eventuali rapporti negoziali perfezionati dopo l'entrata in vigore della norma interpretativa, ma anche per i rapporti che, seppure sorti in data antecedente, si sono protratti oltre l'entrata in vigore della medesima norma.
E' stato, inoltre, precisato in seno alla Corte di Giustizia UE – punto 21 causa C-788/18 che è da escludere qualsivoglia discriminazione fra bookmakers nazionali e bookmakers esteri considerato che l'imposta unica, non armonizzata, si applica a tutti gli operatori che gestiscono la raccolta di scommesse sul territorio italiano senza alcuna distinzione con riferimento al luogo in cui essi si trovino di modo che la normativa italiana “non appare atta a vietare, ostacolare o rendere meno attraenti le attività di una società, quale la OR, nello Stato membro interessato”.
La pronuncia della Cassazione ricorda come il tributo sui giochi e le scommesse, sin dalle origini, sia frutto di un percorso evolutivo iniziato con la tassa di lotteria disciplinata dall'art. 6 del D. Lgs. 14 aprile
1948, n. 496 e che il relativo presupposto impositivo sia individuato non in relazione alla giocata in sé, ma alla “prestazione di un servizio, che è il servizio di gioco” (si veda la relazione ministeriale al disegno di legge istitutivo dell'imposta unica n. 2033 presentato il 15 giugno 1951).
Ciò che appare degno di particolare attenzione è l'esame della normativa relativa all'imposta sulle scommesse sia da parte della Corte costituzionale che da parte della Corte di Giustizia. Alla luce dell'intervento della Corte cost. (con la sentenza n. 27 del 23 gennaio 2018) il legislatore ha definitivamente stabilito che anche le ricevitorie operanti per conto di bookmakers privi di concessione, svolgono attività gestoria che costituisce il presupposto dell'imposizione e, di conseguenza, sono obbligate al versamento del tributo e delle relative sanzioni (Cfr. LA VALVA, Aspetti procedimentali e sanzionatori del gioco online, in Rass. Trib., 2016, p. 380 ss). Benché il titolare della ricevitoria non corra alcun rischio legato al contratto di scommessa, si palesa come rilevante già il semplice fatto di mettere a disposizione i locali, la ricezione della proposta, la trasmissione dei dati al bookmaker dell'accettazione della scommessa, di curare l'incasso ed il trasferimento delle somme giocate, tutti momenti che rientrano in un concetto più complesso di gestione della scommessa.
La rilevanza del ruolo del ricevitore è stato oggetto della sentenza della Cassazione n. 25439/2020 che ne ha individuato le ripercussioni sul piano civilistico nella relazione con lo scommettitore chiarendo come siano due i rapporti obbligatori: uno concluso fra lo scommettitore ed il raccoglitore ed uno che si instaura tra lo scommettitore ed il gestore. La sentenza della Consulta, tradotta nella scelta legislativa conseguente, ha avuto la finalità di rispondere ad “una esigenza di effettività del principio di lealtà fiscale nel settore del gioco, allo scopo di evitare l'irragionevole esenzione per gli operatori posti al di fuori del sistema concessorio, i quali finirebbero per essere favoriti per il solo fatto di non aver ottenuto la necessaria concessione”.
La Corte di Giustizia parimenti ha escluso qualsivoglia discriminazione fra bookmakers nazionali ed esteri stabilendo - al punto 21 della causa C-788/18 - che “rispetto ad un operatore nazionale che svolge le proprie attività alle stesse condizioni di tale società, la OR non subisce alcuna restrizione discriminatoria a causa dell'applicazione nei suoi confronti di una normativa nazionale, come quella di cui trattasi nel procedimento principale “ (punto 24), di conseguenza la Corte di cassazione riprende in toto l'assunto della Corte di Giustizia UE sull'argomento.
Attesa, dunque, la riferibilità della pretesa ad ordinari, seppur specifici, meccanismi impositivi e l'assenza, come su evidenziato, di caratteri discriminatori, sia la prospettata esistenza di un contrasto interno della giurisprudenza di legittimità in ordine alla questione, la ricorrente, infatti, è da considerarsi soggetto passivo d'imposta proprio per avere realizzato, per il tramite di propri centri di trasmissione dati operanti in
Italia, il presupposto impositivo dell'imposta in esame.
Anche il metodo induttivo di determinazione della base imponibile e conseguentemente dell'imposta, degli interessi e delle sanzioni dovute è stato correttamente applicato. Infatti, occorre dare un'interpretazione costituzionalmente adeguata (in particolare al principio di capacità contributiva e di parità di trattamento di situazioni uguali e di disparità di trattamento di situazioni disuguali) della normativa di cui al combinato disposto dell'art. 1, commi 643 e 644, della L. n. 190 del 2014 e dell'art. 1, comma 926 della L. n. 208 del
2015.
Tale ultima disposizione, nel riaprire, estendendola, la possibilità di regolarizzazione di cui trattasi, ha statuito la conseguente sostituzione di date previste nei citati commi 643 e 644 al fine di consentire ai soggetti che ritenessero di usufruire della riapertura dei termini la concreta possibilità di avvalersi della regolarizzazione della propria posizione alle condizioni di cui ai ricordati commi 643 e 644. Tale sostituzione di date è destinata pertanto ad operare soltanto per i soggetti che usufruiscano della riapertura dei termini, mentre per i soggetti che non hanno ritenuto di aderire alla sanatoria di cui trattasi continuano ad avere efficacia le date come previste prima della sostituzione predetta, in particolare, la data del 1 gennaio 2015 prevista per la disapplicazione dell'art. 24, comma 10, del D.L. n. 989 del 2011, convertito con modificazioni dalla L. n. 111 del 2011. Ne consegue che legittimamente si applica l'imposta su un imponibile forfettario coincidente non con la media della raccolta provinciale come risultante dal totalizzatore nazionale, ma invece su un imponibile forfettario coincidente con il triplo della media predetta. Il che nel caso di specie, non costituisce violazione dei principi costituzionali di uguaglianza (art. 3), di capacità contributiva (art. 53) e di diritto alla difesa (art. 24), ma invece piena attuazione dei medesimi, non potendosi ovviamente equiparare (e dovendosi anzi prevedere una diverso trattamento legale) per la situazione di soggetti diversi perché alcuni collegati al totalizzatore nazionale (che consente l'accertamento immediato della base imponibile) ed altri che invece continuano a non essere collegati al medesimo (non consentendo quindi un tale accertamento).
A fronte di tale riquadro normativo, che conferma l'impossibilità di sottrarsi all'obbligazione tributaria in esame, la parte contesta il regime applicato previsto dal predetto comma 644, art. 1, L. 190/2014, che tuttavia, risulta un criterio utile a liquidare il tributo in parola proprio in ipotesi in cui l'ufficio, non potendo procedere analiticamente alla ricostruzione della base imponibile, vi proceda in maniera forfettaria, come legittimamente avvenuto nel caso odierno in cui è indubbio che si sia agito al di fuori di un sistema concessorio.
Il conseguente vincolo solidale di assoggettamento all'imposta unica è, quindi, la mera conseguenza della scelta di parte di sottrarsi al regime impositivo nazionale anche in occasione delle assegnazioni di concessioni con adesione o di accesso alle procedure di regolarizzazione per emersione di cui alla L. n.
190 del 2014 e L. n. 208 del 2015, posto che persino il riconoscimento della natura non illecita dell'attività svolta non implica la sottrazione della stessa dall'ambito della disciplina dell'imposta unica, anzi, postula proprio la realizzazione del presupposto di imposta, secondo la specifica declinazione contenuta nell'art. 1, comma 66, L. n. 220 del 2010 che ha, disposto: "Ferma restando l'obbligatorietà, ai sensi della legislazione vigente, di licenze, autorizzazioni e concessioni nazionali per l'esercizio dei concorsi pronostici e delle scommesse, e conseguentemente l'immediata chiusura dell'esercizio nel caso in cui il relativo titolare ovvero esercente risulti sprovvisto di tali titoli abilitativi, ai soli fini tributari. Il fatto che non si risponda del reato di esercizio abusivo di attività di giuoco o di scommessa, previsto e punito dall'art. 4, commi 1 e 4-bis, della L. 13 dicembre 1989, n. 401, nessuna influenza produce sulla soggettività passiva della imposta unica sulle scommesse, che l'art. 3 del D.Lgs. n. 504 del 1998 riferisce a chiunque, con o senza concessione, gestisce i concorsi pronostici o le scommesse.
Quanto al profilo della territorialità dell'imposizione, non rileva la conclusione del contratto di scommessa, poiché il fatto imponibile è la prestazione di servizi consistente nell'organizzazione del gioco da parte del ricevitore e nella raccolta delle scommesse, che consiste, in relazione a ciascuno scommettitore, nella valida registrazione della scommessa, documentata dalla consegna allo scommettitore della relativa ricevuta, attività che sono (tutte) svolte in Italia (Cass., Sez. 5, Ordinanza n. 9153 del 2/4/2021).
Così come, infine, sono infondati i profili di censura riguardanti frizioni col diritto unionale. Al riguardo, giova premettere che le imposte sui giochi d'azzardo non hanno natura armonizzata;
sicché i giochi d'azzardo rilevano, ai fini del diritto sovraordinato, in relazione alle norme concernenti la libera prestazione di servizi presidiata dall'art. 56 del TFUE (Corte giust. 26 febbraio 2020, causa C788/18, punto 17). Inoltre, nel settore dei giochi d'azzardo con poste in danaro, secondo costante giurisprudenza della Corte di Giustizia, gli obiettivi di tutela dei consumatori, di prevenzione dell'incitamento a una spesa eccessiva collegata al gioco, nonché di prevenzione di turbative dell'ordine sociale in generale costituiscono motivi imperativi d'interesse generale atti a giustificare restrizioni alla libera prestazione di servizi: per conseguenza, in assenza di un'armonizzazione unionale della normativa sui giochi d'azzardo, ogni Stato membro ha il potere di valutare, alla luce della propria scala di valori, le esigenze che la tutela degli interessi in questione implica, a condizione che le restrizioni non minino i requisiti di proporzionalità
(Corte giust. 24 ottobre 2013, causa C-440/12, punto 47; 8 settembre 2009, causa C-42/07). Non solo: gli
Stati membri non hanno l'obbligo di adeguare il proprio sistema fiscale ai vari sistemi di tassazione degli altri Stati membri, al fine di eliminare la doppia imposizione che risulta dal parallelo esercizio della rispettiva competenza fiscale (Corte giust. in causa C-788/18, cit., punto 23; per analogia, Corte giust. 1 dicembre 2011, causa C-253/09, punto 83); in questo contesto la normativa italiana ha superato il vaglio della giurisprudenza unionale. La Corte di giustizia ha escluso qualsivoglia discriminazione tra bookmakers nazionali e bookmakers esteri, perché l'imposta unica si applica a tutti gli operatori che gestiscono scommesse raccolte sul territorio italiano, senza distinzione alcuna in funzione del luogo in cui essi sono stabiliti (punto 21 di Corte giust. in causa C-788/18), di modo che la normativa italiana «non appare atta a vietare, ostacolare o rendere meno attraenti le attività di una società, quale la OR
, nello Stato membro interessato». E ancora, ha sottolineato quella Corte, la situazione di un centro di trasmissione dati che raccoglie scommesse per conto di una società che ha sede in un altro Stato membro non è analoga a quella degli operatori nazionali: di qui l'esclusione di ogni restrizione discriminatoria della normativa che esclude che i centri di trasmissione dati che agiscono per conto degli operatori di scommesse nazionali siano soggetti al pagamento in solido dell'imposta (cfr. Cass. n.
8907/2021).
In conclusione il ricorso deve essere respinto, con integrale conferma del provvedimento impugnato, spese a carico della parte ricorrente che si liquidano in euro 2.000,00 oltre accessori se dovuti.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia di I grado di Latina rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento delle spese che liquida in Euro 2.000,00 oltre oneri accessori se dovuti. Il Giudice relatore Dott. Costantino
Ferrara