Sentenza n. 68/2026
Depositata il 19/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di MODENA Sezione 3, riunita in udienza il 11/02/2026 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
MOTTOLA FRANCESCO, Presidente e Relatore
GUICCIARDI MIRELLA, Giudice
STEFANI ENRICO, Giudice
in data 11/02/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 550/2025 depositato il 01/09/2025

proposto da

Ricorrente_1 Srl - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Modena
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- ATTO RECUPERO n. Atto di recupero _1 REC.CREDITO.IMP
a seguito di discussione in camera di consiglio e visto il dispositivo n. 76/2026 depositato il
12/02/2026
Richieste delle parti:

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con tempestivo e rituale ricorso (RGR n. 550 del 2025), Ricorrente_1 S.R.L., con sede legale a Modena (MO), in persona del dott. Rappresentante_1 in qualità di presidente del consiglio di amministrazione e legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa , dagli avv.ti Difensore_1 e Nominativo_1, adiva questa Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di Modena contro l'AGENZIA DELLE ENTRATE - Direzione Provinciale di Modena per chiedere l'annullamento dell'atto di recupero n. Atto di recupero _1/2024, notificato il 29 maggio 2025, relativamente al credito d'imposta utilizzato nell'anno 2018, per il complessivo importo di €.146.820,00, oltre sanzioni e interessi .
Parte ricorrente evidenzia :” La società Ricorrente_1 S.r.l., con sede in Modena, opera sin dal 1981 nel settore della progettazione e produzione di componenti e sistemi elettroidraulici meccatronici. È una delle più affermate realtà internazionali nella produzione e commercializzazione di prodotti oleodinamici, elettronici e sistemi integrati in grado di offrire una propria gamma completa e altamente tecnologica. L'azienda ha consolidato la propria leadership internazionale nella fornitura di solenoid valves, cartridge valves, HIC
(Hydraulic Integrated Circuits), joystick, electronic control units e manifold configurator, realizzando oltre 2,5 milioni di pezzi all'anno e impiegando più di 250 dipendenti. Dal punto di vista organizzativo, la struttura
R&D è composta da circa 30 ingegneri specializzati in meccatronica, elettronica e idraulica, supportati da strumenti quali cad 3D, FEM, CFD e banchi di prova dinamici per la simulazione e validazione prototipi. Il laboratorio interno permette la sperimentazione su valvole, driver PWM, joystick ergonomici e sistemi teleguidati, rafforzando la vocazione alla ricerca applicata e sviluppo sperimentale. La produzione è organizzata secondo la metodologia World Class Manufacturing (WCM), che garantisce continui miglioramenti nei processi, elevata qualità del prodotto, eliminazione degli sprechi e sicurezza in fabbrica.
Ciò attesta la capacità dell'azienda di operare anche in ambito innovativo, supportando i progetti R&S sia da un punto di vista strutturale (attrezzature e processi) sia organizzativo (metodologia, competenze, tracciamento delle attività). Il 23 gennaio 2023, la Direzione Provinciale di Modena dell'Agenzia delle Entrate notificava via PEC alla società Ricorrente_1 S.r.l. l'invito a comparire n. I00010/2023, ai sensi degli artt. 51 DPR
maturato negli anni 2017-2019 e utilizzato in compensazione negli anni successivi (2018-2020) (All. n. 2).
Ricorrente_1 S.r.l., nel rispetto dei termini assegnati dall'Ufficio, ha prodotto integralmente la documentazione richiesta, ed in particolare, con specifico riferimento al periodo di imposta 2017, i seguenti documenti: o il dossier tecnico dettagliato delle attività di ricerca e sviluppo svolte nel periodo di imposta 2017 (All. n. 3); o le relazioni tecniche esplicative dei singoli progetti, con evidenza delle criticità tecniche e delle soluzioni innovative adottate (All. n. 4); o i contratti, le fatture e le relative quietanze di pagamento concernenti le consulenze .4 tecniche esterne (Ing. Nominativo_2, Società_1, Società_2) (All. n. 5, 6 e 7); o il registro presenze nominativo, con il dettaglio giornaliero delle ore dedicate dal personale interno alle attività di ricerca e sviluppo (Indirizzo_1); o la relazione di certificazione indipendente rilasciata dalla società di revisione Società_3 (Indirizzo_1); o la documentazione relativa ai cespiti utilizzati nelle attività di R&S (attrezzature, macchinari e software) (Indirizzo_1); o il libro giornale (All. n. 8); o il registro Iva e i prospetti di liquidazione dell'Iva (All. n. 9). Una volta acquisita la suddetta documentazione, in data 8 novembre 2023, l'Ufficio notificava alla Ricorrente_1 la comunicazione di schema di atto (prot. n. 2023/1466248), ai sensi dell'art. 5 D.L. 146/2021, invitando la società a regolarizzare spontaneamente la propria posizione entro 30 giorni, tramite riversamento del credito contestato senza applicazione di sanzioni ed interessi. Ricorrente_1, fermamente convinta della piena legittimità e correttezza sostanziale della propria posizione fiscale, riteneva del tutto infondata e non condivisibile la ricostruzione prospettata dall'Ufficio nello schema notificato. Per tali motivi, coerentemente con tale convincimento e nella certezza della regolarità della documentazione prodotta, la società decideva consapevolmente di non procedere al riversamento spontaneo del credito contestato, né di presentare osservazioni scritte o promuovere l'accertamento con adesione nei termini assegnati. Conseguentemente,
a distanza di circa due anni, l'Ufficio procedeva alla notifica, in data 29 maggio 2025, dell'atto di recupero n. Atto di recupero _1/2024, impugnato con il presente ricorso. Con l'atto di recupero n. Atto di recupero _1/2024, notificato alla società il 29 maggio 2025, la Direzione Provinciale di Modena dell'Agenzia delle Entrate ha disposto il recupero integrale del credito d'imposta per attività di ricerca e sviluppo, maturato dalla società
Ricorrente_1 nell'anno d'imposta 2017 e compensato integralmente in data 18 giugno 2018, per un importo di
€.146.820,00. L'Ufficio, in particolare, ha motivato il recupero sulla base dei seguenti rilievi principali: a)
Assenza del requisito di innovatività: l'Ufficio sostiene che le attività svolte dalla società nel 2017, descritte nel dossier tecnico prodotto (v. All. n. 3), non costituiscano vere attività di ricerca e sviluppo ai sensi dell'art. 3 D.L. 145/2013 e del Manuale di Frascati (OCSE). Secondo l'Ufficio, infatti, tali progetti rappresenterebbero esclusivamente migliorie ordinarie o adattamenti tecnici di prodotti già esistenti, privi quindi del requisito essenziale dell'incertezza tecnico-scientifica e dell'innovazione tecnologica richiesti dalla normativa. b)
Insufficiente documentazione relativa alle spese per personale interno: l'Ufficio ritiene inadeguati e insufficienti i registri orari del personale, evidenziando la mancanza di descrizioni dettagliate delle singole attività svolte e lamentando l'assenza di coerenza tra le ore imputate e le deduzioni fiscali IRAP relative al personale impiegato. c) Mancanza di inerenza e documentazione delle spese “extra-muros”: l'Ufficio ha contestato l'assenza di documentazione idonea a dimostrare il collegamento tra le consulenze esterne (in particolare quelle dell'ing. Nominativo_2, di Società_1 Srl, Società_2 Srl e ing. Nominativo_3) e i progetti di ricerca dichiarati. Le fatture prodotte, secondo l'Ufficio, risulterebbero generiche e prive di riferimenti tecnici specifici ai progetti
R&S agevolabili. d) Quota di ammortamento per attrezzature: l'Ufficio ha contestato la percentuale (53%) di utilizzo ai fini della ricerca e sviluppo del cespite denominato "tornio caricatore barre", in quanto mancherebbe un criterio chiaro e documentato a supporto di tale percentuale e dei giorni di utilizzo imputati.
e) Relazione della società di revisione: Secondo l'Ufficio la società non avrebbe prodotto la relazione di certificazione indipendente delle spese sostenute, pur essendo tale documento necessario ai sensi di legge.
Alla luce di tali contestazioni, l'Ufficio ha qualificato il credito d'imposta maturato dalla società per il 2017 come “inesistente”, procedendo di conseguenza al recupero del credito indebitamente utilizzato in compensazione e applicando la sanzione nella misura del 100%, oltre interessi. La pretesa impositiva quantificata dall'Ufficio nell'atto di cui è causa è la seguente: o Credito indebitamente compensato (2017):
€ 146.820,00 o Interessi calcolati al 30 maggio 2025: € 40.836,07 o Sanzione amministrativa ex art. 13 c.5
D.Lgs 471/97 (100%): € 146.820,00 o Totale complessivamente richiesto: € 334.476,07 L'Ufficio ha inoltre segnalato il caso all'Autorità Giudiziaria competente per l'ipotesi di reato di indebita compensazione ex art. 10-quater del D.Lgs. 74/2000 “.
Parte ricorrente ritiene l'atto impositivo illegittimo ed infondato ed eccepisce :

1. IN Indirizzo_2, nullità dell'atto di recupero impugnato per l'avvenuta decadenza dell'Ufficio dal potere di recupero del credito utilizzato in compensazione il 18 giugno 2018, per decorrenza del termine decadenziale quinquennale previsto dall'art. 43 del DPR 600/1973, applicabile ai crediti “non spettanti”.

2. IN VIA PRELIMINARE, nullità dell'atto impugnato per difetto di motivazione e travisamento dei fatti ex art. 7 L. 212/2000 e art. 42 DPR
600/73. 3. IN VIA PRINCIPALE, NEL MERITO, sussistenza dei requisiti di “ricerca e sviluppo” delle attività svolte, ai sensi dell'art. 3 D.L. 145/2013 e del Manuale di Frascati – Erronea qualificazione delle attività da parte dell'Ufficio.

4. IN VIA PRINCIPALE, NEL MERITO, inerenza, attendibilità e corretta documentazione delle spese per personale interno impiegato nelle attività di R&S .

5. IN VIA PRINCIPALE, NEL MERITO, inerenza e idoneità della documentazione relativa alle spese per consulenze tecniche esterne (cd. spese
“extra-muros”).

6. IN VIA PRINCIPALE, NEL MERITO, legittimità e corretta documentazione della quota di ammortamento relativa al cespite denominato "tornio caricatore barre".

7. IN VIA PRINCIPALE, NEL MERITO, erronea qualificazione del credito come .16 “inesistente”. Sussistenza, al più, della fattispecie di credito “non spettante”.

8. IN VIA PRINCIPALE, NEL MERITO, violazione dell'obbligo per l'Agenzia delle Entrate di richiedere il parere tecnico preventivo al Ministero dello Sviluppo Economico (MISE) ai sensi dell'art. 8, comma 2, del Decreto interministeriale del 27 maggio 2015 .

9. IN VIA SUBORDINATA, illegittimità ed eccessività delle sanzioni irrogate – Violazione degli artt. 7 e 15 del D.Lgs. 472/1997 – Sussistenza di obiettive condizioni per la riduzione della sanzione al minimo di legge 10. IN VIA SUBORDINATA, Rideterminazione del credito d'imposta spettante nell'ipotesi subordinata di non riconoscimento integrale della spesa sostenuta per la consulenza “Società_4 S.r.l.” – Conseguente riduzione proporzionale del credito recuperato e degli interessi applicati 11. IN VIA SUBORDINATA E ISTRUTTORIA, istanza di Consulenza
Tecnica d'Ufficio (CTU) e autorizzazione di Consulenza Tecnica di Parte (CTP) al fine di dimostrare l'effettiva innovatività e natura tecnico-scientifica dei progetti di ricerca e sviluppo svolti dalla società nel periodo di imposta 2017 . Conclude chiedendo “Voglia l'onorevole Corte di Giustizia Tributaria adita, respinta ogni contraria deduzione di controparte, previo ogni necessario accertamento e declaratoria del caso:

1. in via preliminare e assorbente, dichiarare l'intervenuta decadenza dell'Agenzia delle Entrate dal potere di recupero del credito d'imposta maturato dalla società Ricorrente_1 S.r.l. per l'anno d'imposta 2017 e utilizzato in compensazione in data 18 giugno 2018, in quanto la notifica dell'atto impugnato (29 maggio 2025) è avvenuta oltre il termine quinquennale di decadenza previsto dall'art. 43 DPR 600/1973; 2. sempre in via preliminare, dichiarare la nullità dell'atto impugnato per difetto assoluto di motivazione e travisamento dei fatti, ex art. 7
L. 212/2000 e art. 42 DPR 600/1973, avendo l'Ufficio gravemente ignorato e travisato la documentazione tecnica, contabile e certificativa tempestivamente prodotta dalla società nel corso dell'istruttoria; .24 3. nel merito, accertare e dichiarare che le attività svolte da Ricorrente_1 S.r.l. nell'anno 2017 possiedono pienamente i requisiti normativi richiesti dall'art. 3 D.L. n. 145/2013 e dal decreto interministeriale del 27 maggio 2015 per qualificarsi come attività di ricerca industriale e sviluppo sperimentale, come ampiamente dimostrato dalla dettagliata documentazione tecnica prodotta in giudizio, con conseguente annullamento integrale dell'atto di recupero impugnato;

4. nel merito, dichiarare la piena attendibilità, sufficienza e idoneità della documentazione prodotta da Ricorrente_1 a comprovare la correttezza, la congruità e l'inerenza delle spese per il personale interno, per le consulenze tecniche esterne e per l'ammortamento del cespite "tornio caricatore barre", con conseguente integrale annullamento dell'atto impugnato anche sotto questi specifici profili;

5. in via principale e ulteriore, accertare e dichiarare l'illegittimità della qualificazione del credito operata dall'Ufficio come “inesistente”, e dichiarare che il credito eventualmente contestabile è qualificabile esclusivamente come “non spettante”, con tutte le conseguenze favorevoli di legge in tema di termine di decadenza e regime sanzionatorio;

6. sempre nel merito, accertare e dichiarare l'illegittimità dell'atto impugnato per violazione dell'obbligo di richiesta del preventivo parere tecnico al Ministero dello Sviluppo Economico (MISE), ai sensi dell'articolo 8, comma 2, del decreto interministeriale del 27 maggio 2015, e conseguentemente annullare integralmente l'atto di recupero impugnato, in applicazione dei principi recentemente affermati dalla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Sardegna (sent. n. 580 del 28 aprile 2025);

7. in via subordinata, nel caso remoto in cui la spettabile Corte ritenesse parzialmente fondate le contestazioni dell'Ufficio relativamente alla consulenza esterna fornita da Società_4 S.r.l. (pari ad euro 10.000,00), disporre la proporzionale rideterminazione del credito d'imposta spettante, con conseguente riduzione proporzionale del credito recuperato, degli interessi e delle sanzioni contestate;

8. in via ulteriormente subordinata, nella denegata ipotesi di ritenuta fondatezza, anche solo parziale, della pretesa impositiva avanzata dall'Ufficio, dichiarare l'illegittimità, l'eccessività e la sproporzione della sanzione amministrativa applicata al 100%, disponendo la sua significativa riduzione ai sensi degli artt. 7 e 15 del D.Lgs. 472/1997; 9. in via subordinata e istruttoria, nella denegata ipotesi in cui la Corte dovesse ritenere necessario approfondire ulteriormente le questioni tecniche sollevate, disporre una Consulenza Tecnica d'Ufficio (CTU) volta ad accertare concretamente la sussistenza dei requisiti normativi delle attività di ricerca e sviluppo svolte dalla società nel periodo d'imposta 2017, autorizzando contestualmente la società a nominare un proprio Consulente
Tecnico di Parte (CTP). .25 In ogni caso, con vittoria di spese, diritti e onorari del presente giudizio ai sensi dell'art. 15 del D.Lgs. n. 546/1992, oltre rimborso forfetario, IVA e CPA come per legge“Voglia l'onorevole
Corte di Giustizia Tributaria adita, respinta ogni contraria deduzione di controparte, previo ogni necessario accertamento e declaratoria del caso:

1. in via preliminare e assorbente, dichiarare l'intervenuta decadenza dell'Agenzia delle Entrate dal potere di recupero del credito d'imposta maturato dalla società Ricorrente_1 S.r.l. per l'anno d'imposta 2017 e utilizzato in compensazione in data 18 giugno 2018, in quanto la notifica dell'atto impugnato (29 maggio 2025) è avvenuta oltre il termine quinquennale di decadenza previsto dall'art. 43
DPR 600/1973; 2. sempre in via preliminare, dichiarare la nullità dell'atto impugnato per difetto assoluto di motivazione e travisamento dei fatti, ex art. 7 L. 212/2000 e art. 42 DPR 600/1973, avendo l'Ufficio gravemente ignorato e travisato la documentazione tecnica, contabile e certificativa tempestivamente prodotta dalla società nel corso dell'istruttoria; .24 3. nel merito, accertare e dichiarare che le attività svolte da Ricorrente_1 S. r.l. nell'anno 2017 possiedono pienamente i requisiti normativi richiesti dall'art. 3 D.L. n. 145/2013 e dal decreto interministeriale del 27 maggio 2015 per qualificarsi come attività di ricerca industriale e sviluppo sperimentale, come ampiamente dimostrato dalla dettagliata documentazione tecnica prodotta in giudizio, con conseguente annullamento integrale dell'atto di recupero impugnato;

4. nel merito, dichiarare la piena attendibilità, sufficienza e idoneità della documentazione prodotta da Ricorrente_1 a comprovare la correttezza, la congruità e l'inerenza delle spese per il personale interno, per le consulenze tecniche esterne e per l'ammortamento del cespite "tornio caricatore barre", con conseguente integrale annullamento dell'atto impugnato anche sotto questi specifici profili;

5. in via principale e ulteriore, accertare e dichiarare l'illegittimità della qualificazione del credito operata dall'Ufficio come “inesistente”, e dichiarare che il credito eventualmente contestabile è qualificabile esclusivamente come “non spettante”, con tutte le conseguenze favorevoli di legge in tema di termine di decadenza e regime sanzionatorio;

6. sempre nel merito, accertare e dichiarare l'illegittimità dell'atto impugnato per violazione dell'obbligo di richiesta del preventivo parere tecnico al Ministero dello Sviluppo Economico (MISE), ai sensi dell'articolo 8, comma 2, del decreto interministeriale del 27 maggio 2015, e conseguentemente annullare integralmente l'atto di recupero impugnato, in applicazione dei principi recentemente affermati dalla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Sardegna (sent. n. 580 del 28 aprile 2025);

7. in via subordinata, nel caso remoto in cui la spettabile Corte ritenesse parzialmente fondate le contestazioni dell'Ufficio relativamente alla consulenza esterna fornita da Società_4 S.r.l. (pari ad euro 10.000,00), disporre la proporzionale rideterminazione del credito d'imposta spettante, con conseguente riduzione proporzionale del credito recuperato, degli interessi e delle sanzioni contestate;

8. in via ulteriormente subordinata, nella denegata ipotesi di ritenuta fondatezza, anche solo parziale, della pretesa impositiva avanzata dall'Ufficio, dichiarare l'illegittimità, l'eccessività e la sproporzione della sanzione amministrativa applicata al 100%, disponendo la sua significativa riduzione ai sensi degli artt. 7 e 15 del D.Lgs. 472/1997; 9. in via subordinata e istruttoria, nella denegata ipotesi in cui la Corte dovesse ritenere necessario approfondire ulteriormente le questioni tecniche sollevate, disporre una Consulenza Tecnica d'Ufficio (CTU) volta ad accertare concretamente la sussistenza dei requisiti normativi delle attività di ricerca e sviluppo svolte dalla società nel periodo d'imposta 2017, autorizzando contestualmente la società a nominare un proprio Consulente Tecnico di Parte (CTP). .25 In ogni caso, con vittoria di spese, diritti e onorari del presente giudizio ai sensi dell'art. 15 del D.Lgs. n. 546/1992, oltre rimborso forfetario, IVA e CPA come per legge”.
Si costituiva in giudizio l'Agenzia e ritenendo corretto e legittimo il proprio operato chiede il rigetto del ricorso con la condanna alle spese precisando :” L' attività di ricerca esposta dalla società si articolava, dunque, in due macro aree della progettazione di nuovi prodotti di gamma o tecnologie, rispettivamente, in ambito meccanico (c.d. Progetto 1) ed in ambito elettronico (c.d. Progetto 2). A sua volta, come riferito dalla parte,
l'attività di ricerca veniva ulteriormente frazionata in sotto progetti (si vedano pag.

7-10 dell'atto impugnato). Per la realizzazione dei progetti di Ricerca e Sviluppo, la Ricorrente_1 SRL esponeva di aver sostenuto nel corso del 2017 costi per risorse interne di personale altamente qualificato e di personale tecnico non qualificato, costi per utilizzo di strumenti/attrezzature e costi per prestazioni/collaborazioni/consulenze tecniche esterne (extra-muros), complessivamente per € 810.900,28. La ricorrente rivendica per il 2017 il credito d'imposta pari al 50% della differenza tra l'importo suindicato e la media dei costi sostenuti in ambito
R&S nel triennio 2012- 2013-2014, per un totale pari ad € 146.820,00. Tale preteso e presunto credito risulta integralmente utilizzato in compensazione ai sensi dell'art. 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 24 in data 18/06/2018 mediante mod. F24 con codice tributo 6857. La società veniva resa edotta delle criticità emerse all'esito della disamina della documentazione e della procedura di Invito, ma rimaneva inerte. In ragione di quanto sopra, ai sensi dell'art. 3, comma 10, del D.L. 145/2013, l'Agenzia delle Entrate procedeva al recupero del credito d'imposta considerato inesistente per un importo complessivo di € 146.820,00”.

MOTIVI DELLA DECISIONE

La Corte premette che il novellato art.132, comma 1, n. 4 c.p.c. (i cui principi si applicano al processo tributario ai sensi dell'art. 1, comma 2, del D.Lgs. n. 546/92) consente al giudice la concisa esposizione delle ragioni di fatto e di diritto della decisione e che, per consolidata giurisprudenza della Corte di Cassazione, il giudice, nel motivare “concisamente” la sentenza, secondo i dettami di cui all'art.118 delle disposizioni di attuazione del codice di procedura civile, non è tenuto ad esaminare specificatamente ed analiticamente tutte le questioni sollevate dalle parti, ben potendosi limitare alla trattazione delle sole questioni di fatto e di diritto rilevanti ai fini della decisione concretamente adottata e che le questioni non trattate non sono “omesse” ma semplicemente assorbite o superate per incompatibilità logico-giuridica con quanto concretamente ritenuto provato dal giudice.
Ciò premesso la Corte osserva che le attività ammissibili di ricerca e sviluppo sono definite dai commi 4 e
5 dell' art. 3 del D.L. 145/2013, come ribadito nell'art. 2 del decreto 27 maggio 2015 e successive modifiche.
La disciplina agevolativa considera “ammissibili” solo talune tipologie di spese prevedendo anche un limite massimo alle spese annuali sovvenzionabili. L'individuazione dei costi ammissibili al credito d'imposta, vale a dire le voci di spesa sostenute dall'impresa per l'effettuazione degli investimenti considerati sovvenzionabili,
è contenuta nel comma 6 dell'art. 3 del D.L 145/2013 come integrata dall'art. 4 del decreto interministeriale.
L'art. 4 del decreto 27 maggio 2015 stabilisce infatti che ai fini della determinazione del credito d'imposta
“… sono ammissibili i costi di competenza, ai sensi dell'articolo 109 del TUIR, del periodo d'imposta di riferimento direttamente connessi allo svolgimento delle attività ammissibili….”. Il significato di tale ultima statuizione è quello di precisare che agli effetti dell'agevolazione non possono assumere, comunque, rilievo i costi il cui collegamento con le attività ammissibili sia di tipo solo indiretto. L'art. 3, comma 1, del D.L.
23/12/2013, n. 145, prevede un credito d'imposta per tutte le imprese che effettuano investimenti in attività di ricerca e sviluppo «a decorrere dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2014
e fino a quello in corso al 31 dicembre 2020 (termine poi anticipato al 31/12/2019)» in misura pari al 25 per cento «delle spese sostenute in eccedenza rispetto alla media dei medesimi investimenti realizzati nei tre periodi d'imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2015». Nella fattispecie la Corte osserva che con la documentazione prodotta parte ricorrente ha provato di aver svolto attività di ricerca e sviluppo mentre l'Agenzia assume la insuscettibilità di tali attività ad essere sussunte nella nozione di attività di ricerca e sviluppo affermando che proprio dalle stesse relazioni tecniche prodotte dalla ricorrente si evince la mancanza dell'innovatività. Il Collegio osserva che la Corte di Cassazione a sezioni unite con sentenza n.
34419 del 11/12/2023 ha stabilito: “Va, pertanto, formulato il seguente principio di diritto: «in tema di compensazione di crediti o eccedenze d'imposta da parte del contribuente, all'azione di accertamento dell'erario si applica il più lungo termine di otto anni, di cui all'art. 27, comma 16, d.l. n. 185 del 2008, quando il credito utilizzato è inesistente, condizione che si realizza alla luce anche dell'art. 13, comma 5, terzo periodo, d.lgs. n. 471 del 1997, come modificato dal d.lgs. n. 158 del 2015 – allorché ricorrano congiuntamente i seguenti requisiti: a) il credito, in tutto o in parte, è il risultato di una artificiosa rappresentazione ovvero è carente dei presupposti costitutivi previsti dalla legge ovvero, pur sorto, è già estinto al momento del suo utilizzo;
b) l'inesistenza non è riscontrabile mediante i controlli di cui agli artt. 36-bis e 36-ter d.P.R. n. 600 del 1973 e all'art. 54-bis d.P.R. n. 633 del 1972; ove sussista il primo requisito ma l'inesistenza sia riscontrabile in sede di controllo formale o automatizzato, la compensazione indebita riguarda crediti non spettanti e si applicano i termini ordinari per l'attività di accertamento». In tale assetto dogmatico, si osserva: · Come, pacificamente, parte ricorrente non abbia fatto luogo ad alcuna artificiosa rappresentazione di attività · Come, pacificamente, il credito non fosse estinto al momento del suo utilizzo. Ciò posto, più problematica appare la interpretazione della nozione “carente dei presupposti costitutivi previsti dalla legge”, siccome oggettivamente piuttosto indefinita. Una interpretazione letterale del dato testuale, secondo la quale il credito deve intendersi inesistente ogniqualvolta non costituisce chiaramente titolo per il credito azionato, non è accoglibile, posto come così opinando non avrebbe senso ammettere la figura del credito non spettante: secondo tale interpretazione letterale un credito da attività di R&S o esiste o non esiste: tertium non datur.
In tale assetto, la figura del credito non spettante deve dunque definirsi come afferente i crediti che - pure in ipotesi di astratta ricorrenza dei requisiti oggettivi indicati nella disciplina normativa di riferimento sono fondati su fatti in concreto suscettibili di essere considerati come non costitutivi titolo idoneo per il riconoscimento del credito, per difetto di ulteriori elementi o particolari qualità richiesti ai fini del riconoscimento del credito. Tale vaglio dunque deve costituire proiezione di un accertamento del caso concreto, in presenza di un astratto fumus di fondamento della pretesa del contribuente. In linea con l'intervento delle sezioni unite di cui sopra, il legislatore con DLgs n.87/2024 del 14/06/2024, ha precisato: “Per “crediti inesistenti” si intendono: 1) i crediti per i quali mancano, in tutto o in parte, i requisiti oggettivi o soggettivi specificamente indicati nella disciplina normativa di riferimento;
2) i crediti per i quali i requisiti oggettivi e soggettivi di cui al numero 1) sono oggetto di rappresentazioni fraudolente, attuate con documenti materialmente o ideologicamente falsi, simulazioni o artifici;
Per “crediti non spettanti” si intendono: 1) i crediti fruiti in violazione delle modalità di utilizzo previste dalle leggi vigenti ovvero, per la relativa eccedenza, quelli fruiti in misura superiore a quella stabilita dalle norme di riferimento;
2) i crediti che, pur in presenza dei requisiti soggettivi e oggettivi specificamente indicati nella disciplina normativa di riferimento, sono fondati su fatti non rientranti nella disciplina attributiva del credito per difetto di ulteriori elementi o particolari qualità richiesti ai fini del riconoscimento del credito;
3) i crediti utilizzati in difetto dei prescritti adempimenti amministrativi espressamente previsti a pena di decadenza.»; (art.1 comma 1° DLgs n.87/2024 del 14/06/2024, che ha modificato le definizione previste dall'art.1, comma 1 del DLgs n.74/2000). Il perimetro delle agevolazioni in materia di imposta, in ossequio al principio “tempus regit actum”, deve essere valutato alla stregua dell'art. 3 del D.L. 145/2013 vigente all'epoca dell'utilizzo del credito d'imposta da parte della ricorrente. In tale assetto si osserva come il D.L. 145/2013 non richiami in alcun modo il Manuale di Frascati, di talchè i criteri indicati dallo stesso manuale non si ritengono applicabili ad epoche antecedenti il periodo d'imposta 2020.
Lo stesso art. 3 alla lettera c) attribuisce indole di attività di R&S alla attività di: “c) acquisizione, combinazione, strutturazione e utilizzo delle conoscenze e capacità esistenti di natura scientifica, tecnologica e commerciale allo scopo di produrre piani, progetti o disegni per prodotti, processi o servizi nuovi, modificati o migliorati”.
Tale nozione comprende, ad avviso di questa Corte tributaria, le attività oggetto della presente controversia.
La Corte osserva, peraltro, che il requisito della innovatività dei progetti è presente anche secondo l'accezione che ad esso è attribuita dal Manuale di Frascati ma soprattutto secondo il significato posto dal Manuale di
Oslo che, si pone assolutamente in linea con la disciplina di cui all'art. 3, D.L. 2013, n. 145 ed al D.M.
27.5.2015, per il quale l'innovazione si qualifica anche nel raggiungimento di conoscenze e capacità esistenti sul mercato, ma nuove per la singola impresa. Infatti questo Collegio, al pari della giurisprudenza più avveduta, ritiene che, ai fini della corretta fruizione del credito ricerca e sviluppo, l'innovazione relativa all'investimento può consistere anche nell'adozione di conoscenze e capacità esistenti che comunque apportano una novità per l'impresa, come, peraltro, chiaramente stabilito dall'art. 3 del D.l. 145/13. Per di più la ricorrente ha dimostrato la sussistenza dell'attività di ricerca e sviluppo con copiosa documentazione provando l'effettiva esistenza dei progetti, il sostenimento dei relativi costi, l'apporto degli addetti ed ha fornito le relazioni previste dalla normativa anno per anno. Di conseguenza la ricorrente ha chiaramente diritto di fruire del credito d'imposta anche perchè l'Agenzia non ha affatto dimostrato il fondamento della propria contestazione, non avendo fornito alcun supporto tecnico alla propria opinione, così rimanendo la pretesa impositiva priva di quei requisiti che, ai sensi dell'art. 7, comma 5-bis, D.Lgs. 1992, n. 546, debbono sussistere affinchè la pretesa impositiva erariale possa essere considerata fondata. Osserva, infine, il Collegio che l'atto di indirizzo del Mef n. 18 di luglio 2025 ha attribuito alle relazioni tecniche un ruolo rilevante e di garanzia per le imprese affermando che l'Amministrazione finanziaria non può contestare la natura tecnica e l'ammissibilità del progetto, a meno che non emergano prove evidenti di frode o dolo che, sicuramente, nella fattispecie non esistono.
Conclusivamente la Corte ritiene spettante il credito d'imposta compensato nell'anno 2018 e, quindi, accoglie il ricorso e annulla l'atto impugnato.
Le spese seguono la soccombenza.

P.Q.M.

In accoglimento del ricorso annulla l'atto impugnato. Condanna l'Agenzia al pagamento delle spese di lite che liquida in complessivi euro 5.000,00 oltre accessori di legge.