Sentenza n. 7/2026
Depositata il 08/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di TRIESTE Sezione 2, riunita in udienza il 11/12/2025 alle ore 14:00 con la seguente composizione collegiale:
BRAMANTE GIANCARLO, Presidente e Relatore
MISERI CARLO, Giudice
VOLINO PASQUALE, Giudice
in data 11/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 243/2024 depositato il 12/07/2024

proposto da

Ricorrente_1 S.r.l. - P.IVA_1
Difeso da
Dott. Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Di Trieste
elettivamente domiciliato presso dp.trieste@pce.agenziaentrate.it
Ag.entrate - Riscossione - Trieste
elettivamente domiciliato presso fvg.contenzioso@pec.agenziariscossione.gov.it
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 11420240002747533000 IRES-CREDITI DI IMPOSTA 2020
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 11420240002747533000 REC.CREDITO.IMP 2020
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 191/2025 depositato il 12/12/2025
Richieste delle parti:
Ricorrente: accoglimento del ricorso con vittoria di spese.
Resistente: rigetto del ricorso con condanna di controparte al pagamento delle spese di giudizio.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

1. Con atto depositato in data 12.07.2024 la Ricorrente_1 S.r.l., con sede legale in Trieste, nella persona dell'amministratore unico e legale rappresentante pro tempore, ricorre ai sensi degli artt. 18 e 21 D.Lgs. n. 546/1992 nei confronti dell'Agenzia delle Entrate-Direzione Provinciale di Trieste e dell'Agenzia delle Entrate
Riscossione-sede di Trieste avverso la cartella di pagamento in materia di IRES e recupero crediti di imposta compensati attinenti all'anno di imposta 2020, notificatale via PEC il 16.04.2024 ed emessa a seguito di controllo automatizzato ex artt. 36-bis D.P.R. n. 600/1973, per un importo pari a euro 51.118,22 comprensivo di sanzioni, interessi e diritti di notifica.

2. Nel ricorso la contribuente – dopo aver premesso che la cartella ha ad oggetto due distinte pretese tributarie, una relativa all'omesso o carente versamento dell'Ires 2020 (contrassegnata ai numeri 1, 2, 3, 4,
5 e 6 di pag. 5 dell'atto) e l'altra attinente al recupero di un credito di imposta concesso ex L.n. 190/2014 per le attività di ricerca e sviluppo (contrassegnata ai numeri 7, 8, 9 e 10 di pag. 5) e dopo aver dichiarato di prestare acquiescenza alla prima pretesa – censura l'atto impugnato, rilevando:

2.1. la violazione dell'art. 7 L.n. 212/2000, in quanto sia dalla lettura del provvedimento sia della prodromica comunicazione con codice atto 31653552112 non traspare alcuna motivazione utile a spiegare e giustificare il recupero a tassazione del credito di imposta e l'integrale disconoscimento del credito d'imposta per attività di ricerca e sviluppo, risultante dalla dichiarazione 2021, pari a euro 27.005,00;

2.2. l'omessa emissione di un prodromico e motivato avviso di rettifica;

2.3. la sussistenza del credito de quo, accordato ai sensi dell'art. 3 D.L. n. 145/2013 così come modificato dall'art. 1, comma 35 L.n. 190/2014 (c.d. Legge di stabilità 2015), che prevede la concessione di un credito di imposta nei confronti delle imprese che investono in attività di ricerca e sviluppo, stabilito in percentuale delle spese sostenute in eccedenza rispetto alla media degli investimenti realizzati nei tre periodi di imposta precedenti, specificando che nell'anno 2020 non si è verificato alcun eventuale maggiore utilizzo del credito di imposta disponibile;

2.4. la irrilevanza della mancata indicazione della misura del credito nel relativo quadro RU della Dichiarazione
SC 2021, attinente all'anno di imposta 2020, in quanto mero errore formale che non inficia in alcun modo né la fondatezza del credito di imposta maturato né la legittimità delle compensazioni effettuate nel corso del 2020 attraverso l'uso del credito.
La ricorrente chiede quindi di annullare o dichiarare nulla la cartella impugnata nella parte relativa al recupero del credito di imposta di cui ai punti nn. 7, 8, 9 e 10 di pagina 5 con vittoria di spese.

3. Ai sensi dell'art. 23 D.Lgs. n. 546/92 si costituisce in giudizio l'Agenzia delle Entrate-Direzione Provinciale di Trieste-Ufficio legale con atti controdeduttivi depositati in data 16.09.2024, prendendo analitica posizione in fatto ed in diritto sulle deduzioni della ricorrente, contestandole in toto, rilevando che la comunicazione d'irregolarità derivante dalla liquidazione della dichiarazione dei redditi modello UNICO 2021 per l'anno di imposta 2020 è stata correttamente notificata dall'Ufficio e che la cartella è corredata da adeguata motivazione.
La resistente conclude per il rigetto del ricorso con condanna di controparte al pagamento delle spese di giudizio.

4. Con istanza presentata in data 05.06.2025 la contribuente chiede il rinvio dell'udienza di trattazione della controversia fissata per il giorno 12.06.2025 al fine di permettere alle parti di esperire un accordo conciliativo.

5. Con memoria esplicativa depositata il 19.09.2025 parte ricorrente evidenzia che solo a seguito della lettura delle articolate argomentazioni di controparte è stato possibile risalire e ricostruire il presupposto impositivo sotteso alla cartella, che si limita a recuperare tout court un credito di imposta definendolo, asseritamente e senza alcuna spiegazione, come “indebitamente compensato”, sottolineando che neppure l'attivazione della procedura di richiesta di informazioni e di riesame del ruolo in autotutela “Civis” le ha permesso di poter avere accesso alle motivazioni sottese alla richiesta erariale, essendosi l'Ufficio limitato a respingere la richiesta con un laconico “insufficienza elementi a chiarimento”. La parte rimarca che l'importo complessivo del credito di imposta, pari a euro 33.009,00, attiene a un credito sorto nel corso del 2019 a fronte di spese sostenute nello stesso anno per attività di ricerca e sviluppo e che esso era stato utilizzato nel corso dell'anno
2020 per un importo complessivo di euro 27.005,00 e nel corso del 2021 per un importo di euro 5.620,00, ribadendo che l'importo complessivo del credito di imposta, pari a euro 33.009,00, avrebbe dovuto essere riportato sia nella Dichiarazione 2020, redditi 2019 sia nella Dichiarazione Integrativa 2021, redditi 2020, ai righi RU512, col. 1 e 4, mentre per mera dimenticanza è stato parzialmente indicato nella sola Dichiarazione
Integrativa 2021, reddito 2020. La parte precisa di aver indicato tali dati nella proposta di accordo stragiudiziale presentata all'Ufficio, che non ha provveduto a richiedere ulteriori informazioni e a sollecitare documentazione di supporto in modo da poter definire extra giudizialmente la vicenda, in stridente contrasto con i doveri di buon andamento, imparzialità, lealtà, buona fede e collaborazione che incombono sulla pubblica amministrazione, così come sanciti dall'art. 97, comma 2 Cost., dall'art. 10, comma 1 L.n. 212/2000 e dall'art. 1, comma 2-bis L.n. 241/1990, ignorando persino le direttive interne di cui alla Circolare n. 13/E del
27.04.2017.

6. Con memoria depositata in data 19.09.2025 parte resistente riafferma la correttezza del proprio operato sotto il profilo motivazionale e del merito, insistendo per il rigetto del ricorso.

7. All'udienza del 02.10.2025 il Collegio, accogliendo la richiesta di parte ricorrente di un breve rinvio al fine di poter effettuare produzione documentale, richiesta cui parte resistente non si oppone, fissa per la trattazione del ricorso la data dell'11.12.2025.

8. Con memoria illustrativa depositata in data 18.11.2025 la contribuente rileva nuovamente che la dichiarazione dei redditi è sempre emendabile e ritrattabile in sede contenziosa in ossequio alla costante giurisprudenza di Cassazione e alla precisa disposizione normativa contenuta nell'art.

8-bis D.P.R. n.
322/1998, ribandendo quindi le proprie conclusioni.

9. All'udienza odierna, il Presidente, appurato che tutti i soggetti sono in grado di vedersi e sentirsi, verificata l'identità dei partecipanti, ammette le parti alla discussione. Parte ricorrente insiste per l'accoglimento delle proprie richieste. Parte resistente si oppone. La Corte trattiene il ricorso in decisione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

10. Il Collegio ritiene infondato il ricorso in base alle considerazioni che seguono.
11. In primis va respinto il motivo di impugnazione relativo alla carenza di motivazione della cartella impugnata, atteso che nella stessa viene indicato che si tratta di atto emesso a seguito di controllo del modello Unico/Redditi anno 2020-Dichiarazione modello REDDITI/2021 presentata per il periodo d'imposta
2020 e che le somme richieste – distinte per codice del tributo – sono dovute a seguito del controllo automatizzato effettuato ai sensi dell'art. 36-bis D.P.R. n.600/1973, con indicazione del recupero dei crediti d'imposta indebitamente compensati relativi all'agevolazione per attività di ricerca e sviluppo industriale e precisazione del relativo anno e del tributo (7146, 7147 e 7148), con ciò rispettando pienamente l'obbligo motivazionale previsto dall'art. 7 L.n. 212/2000 nonché, in via generale per gli atti amministrativi, dall'art. 3
L.n. 241/1990 e nel pieno rispetto dell'art. 2697 c.c. Sul punto si richiama il principio di diritto secondo il quale: “La cartella di pagamento emessa all'esito di un procedimento di controllo cd. formale o automatizzato, a cui l'Amministrazione finanziaria ha potuto procedere attingendo i dati necessari direttamente dalla dichiarazione, può essere motivata con il mero richiamo a tale atto, atteso che il contribuente è già in grado di conoscere i presupposti della pretesa, anche qualora si richiedano somme maggiori di quelle risultanti dalla dichiarazione. (Cass. Sez. 5, 27/07/2016, n. 15564, Rv. 640655 - 01)”. A riprova si evidenzia come la ricorrente sia riuscita a sviluppare in maniera compiuta le proprie deduzioni sia in punto di fatto sia in punto di diritto per quanto attiene al recupero del credito di imposta per le attività di ricerca e sviluppo (nn. 7, 8, 9 e 10 di pag. 5 della cartella), prestando invece acquiescenza in ordine all'omesso o carente versamento dell'Ires 2020 (nn. 1, 2, 3, 4, 5 e 6 di pag. 5).
12. Per quanto attiene al motivo attinente all'omessa emissione di un prodromico e motivato avviso di rettifica il Collegio rileva che la cartella impugnata è stata preceduta dalla comunicazione d'irregolarità derivante dalla liquidazione della dichiarazione dei redditi modello UNICO 2021 per l'anno di imposta 2020, comunicazione correttamente notificata e non oggetto di contestazione da parte della contribuente.
13. Per quanto attiene al merito della sussistenza dei presupposti per il riconoscimento del credito d'imposta per attività di ricerca e sviluppo ai sensi dell'art. 3 D.L. n. 145/2013 così come modificato dall'art. 1, comma
35 L.n. 190/2014 (c.d. Legge di stabilità 2015) occorre osservare come la contribuente stessa riconosca nel ricorso la mancata indicazione del credito di imposta nella originaria Dichiarazione SC 2021, redditi 2020, deducendo che trattasi di mero errore formale emendabile in quanto dichiarazione di scienza.
L'art. 2, comma 8 D.P.R. 22.07.1998 n. 322 (Termine per la presentazione della dichiarazione in materia di imposte sui redditi e di I.R.A.P.) prevede che “Salva l'applicazione delle sanzioni e ferma restando l'applicazione dell'articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, le dichiarazioni dei redditi, dell'imposta regionale sulle attività produttive e dei sostituti d'imposta possono essere integrate per correggere errori od omissioni, compresi quelli che abbiano determinato l'indicazione di un maggiore o di un minore imponibile o, comunque, di un maggiore o di un minore debito d'imposta ovvero di un maggiore o di un minore credito, mediante successiva dichiarazione da presentare, secondo le disposizioni di cui all'articolo 3, utilizzando modelli conformi a quelli approvati per il periodo d'imposta cui si riferisce la dichiarazione, non oltre i termini stabiliti dall'articolo 43 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600”. Dalla lettura degli atti prodotti non risulta però che la contribuente abbia provveduto ad emendare correttamente la dichiarazione dei redditi de qua con una dichiarazione integrativa, essendosi limitata a richiedere di poter sanare extra iudicium la dichiarazione (v. mail inviata all'Agenzia delle Entrate-Direzione Provinciale di Trieste via PEC il 13.05.2025), presentando a tal fine istanza di rinvio dell'udienza di trattazione fissata al 02.10.2025.
In ogni caso la Corte evidenzia come il principio generale di emendabilità della dichiarazione dei redditi o della dichiarazione IVA nell'ipotesi in cui la stessa rivesta carattere di mera dichiarazione di scienza trovi un limite di ammissibilità nel caso di notifica della contestazione della violazione degli obblighi dichiarativi;
sul punto si è infatti recentemente espressa la Suprema Corte di Cassazione nell'ordinanza del 29.04.2024 n.
11488, precisando che “In tema di imposte sui redditi, costituisce causa ostativa alla presentazione della dichiarazione integrativa di cui all'art. 2, comma 8, del d.P.R. n. 322 del 1998 la notifica della contestazione di una violazione commessa nella redazione di precedente dichiarazione, in quanto, se fosse possibile porre rimedio alle irregolarità anche dopo la contestazione delle stesse, la correzione si risolverebbe in un inammissibile strumento di elusione delle sanzioni previste dal legislatore. (Nella specie, la S.C. ha escluso la possibilità del ricorso alla dichiarazione integrativa tesa ad emendare l'errore commesso in sede di presentazione della prima dichiarazione successivamente alla ricezione dell'avviso bonario)”. Il Collegio condivide tale principio di diritto, essendo ragionevole stabilire un limite temporale alla possibilità di correggere errori o omissioni nelle dichiarazioni precedenti mediante dichiarazione integrativa successivamente alla formale contestazione della rilevata violazione della irregolarità della dichiarazione dei redditi. In tal senso si richiama la sentenza della Cass. Sez. 5 n. 5398 del 04/04/2012 (Rv. 622225 – 01), la sentenza della Cassazione n. 15798 del 27/07/2015 (Rv. 636114 - 01), l'ordinanza della Sez. 5 n. 15015 del 16/06/2017 (Rv. 644694 - 02).
A conferma si evidenzia come l'art. 2, comma 8 D.P.R. 22.07.1998, n. 322 permetta espressamente di integrare le dichiarazioni annuali per correggere errori ed omissioni mediante successiva dichiarazione da presentare non oltre i termini di esercizio dell'attività accertatrice, come il successivo comma 8-bis consenta di integrare le dichiarazioni annuali per correggere errori o omissioni che abbiano determinato l'indicazione di un maggior reddito o, comunque, di un maggior debito di imposta o di un minor credito, mediante dichiarazione da depositare non oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo e come la giurisprudenza di legittimità ritenga che tale limite temporale sia circoscritto ai fini dell'utilizzabilità in compensazione, ai sensi dell'art. 17 D.lgs. 09.07.1997 n. 241, dell'eventuale credito risultante dalla rettifica (cfr. Cass. 13.01.2016, n. 373 richiamata nella ordinanza della Cass. civ., sezione 5, del 14.04.2025 n. 10722/2025 depositata il 23.04.2025). Tale orientamento interpretativo riceve conferma normativa indiretta dalla disciplina sugli effetti del ravvedimento operoso sulle sanzioni, atteso che l'art. 13 D.Lgs. n. 472/1997 statuisce al comma 1 che “la sanzione è ridotta, sempreché la violazione non sia stata già constatata e comunque non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento delle quali l'autore o i soggetti solidalmente obbligati abbiano avuto formale conoscenza […]” e al comma 1-ter aggiunge che: “Ai fini dell'applicazione delle disposizioni di cui al presente articolo, per i tributi amministrati dall'Agenzia delle entrate non opera la preclusione di cui al comma 1, primo periodo, salva la notifica degli atti di liquidazione e di accertamento, comprese le comunicazioni recanti le somme dovute ai sensi degli articoli 36-bis e 36- ter del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e successive modificazioni, e 54-bis del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni. La preclusione di cui al comma 1, primo periodo, salva la notifica di avvisi di pagamento e atti di accertamento, non opera neanche per i tributi doganali e per le accise amministrati dall'Agenzia delle dogane e dei monopoli” (cfr. ordinanza del 29.04.2024 n. 11488 citata).
14. In considerazione di quanto sopra osservato, rilevato che la contribuente non ha provveduto ad emendare correttamente la dichiarazione dei redditi con dichiarazione integrativa, la Corte, ritenuta assorbita ogni altra questione dedotta e deducibile, dichiara la legittimità della cartella impugnata e respinge il ricorso con compensazione delle spese in considerazione della novità dell'orientamento di legittimità richiamato al punto precedente.

P.Q.M.

Il Collegio respinge il ricorso con compensazione delle spese di giudizio.