C.C. 69763 ESENTE DA REGISTRAZIONE AI SENSI DEL D.P.R. 26/4/1986 1 7752/ 0 2 N. TAB. ALL. B - N. 5 TRIBUTARIA REPUBBLICA IT IN NOME DEL POPOLO ITALIANO LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE Oggetto TRIBUTI SEZIONE TRIBUTARIA IRPEG ILOR disavanzo di fusione Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati: Dott. Francesco CRISTARELLA ORESTANO Presidente R.G.N. 10190/00 Dott. Mario CICALA Consigliere Dott. Eugenio Cron.41721 AMARI - Consigliere Dott. Antonio MERONE Rel. Consigliere - Rep. - Consigliere - Ud. 16/05/02 Dott. Paolo GIULIANI ha pronunciato la seguente CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE CAMPIONE CIVILE 1 SENTENZA N. 69763 sul ricorso proposto da: MINISTERO DELLE FINANZE, in persona del Ministro pro elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEItempore, PORTOGHESI 12, presso 1'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope legis;
ricorrente

contro

GCF GENERALE COSTR FERROVIARIE SPA, in persona dell'amministratore unico pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA CNE CLODIA 165, presso lo studio dell'avvocato MASSIMO SILVESTRINI, che lo difende 2002 unitamente all'avvocato FRANCESCO SCARPATI, giusta procura in calce;
2178 - controricorrente avversO la sentenza n. 251/99 della Commissione tributaria regionale di ROMA, depositata il 22/11/99; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio il 16/05/02 dal Consigliere Dott. Antonio MERONE;
ai sensi della legge 89/01; lette le conclusioni scritte dal Sostituto Procuratore Generale Dott. Federico SORRENTINO che ha concluso per il rigetto del ricorso. FATTO E DIRITTO I 1 Ministero delle Finanze, ricorre contro la G.C.F. GENERALE COSTRUZIONI FERROVIARIE SPA, per la cassazione della sentenza specificata in epigrafe. La società re- siste con controricorso. La società resistente ha proceduto alla incorpora- zione per fusione di un'altra società. Il disavanzo di fusione (differenza tra costo della partecipazione to- talitaria e patrimonio netto), è stato riallocato a ri- valutazione dei valori dei cespiti aziendali, con iscrizione a bilancio di un certo valore di avviamento. Con avviso di accertamento relativo all'esercizio 1991, l'Ufficio finanziario competente ha ripreso a tassazione, ai fini IRPEG ed ILOR, le relative quote di ammortamento, ritenendo non utilizzabile il disavanzo 2 da annullamento per l'iscrizione di un costo ammortiz- zabile riferito all'avviamento dell' incorporata, in applicazione dell'art. 123, 2 comma, TUIR così come mo- dificato dall'art. 7, comma 6, della L 11/03/88, n. 67" (p.7 dell'avviso di accertamento). La società ha impugnato l'avviso di accertamento con esito favorevole in entrambi i precedenti gradi di giudizio.. A sostegno dell'odierno ricorso, il Ministero dedu- ce, ancora una volta, l'unico motivo della violazione dell'art. 123 del TUIR, riproponendo la tesi della indeducibilità degli ammortamenti riferiti alla posta avviamento. In sostanza, il Ministero ricorrente ripro- pone il seguente quesito: se sia possibile coprire il disavanzo di fusione mediante iscrizione del valore di avviamento della incorporata e se, poi, siano deducibi- li le relative quote di ammortamento. Il P.G., rilevato che il problema è stato già af- frontato e risolto da questa Corte, con giurisprudenza, oramai consolidata, contraria alle tesi prospettate dal Ministero, ha chiesto che il ricorso venga dichiarato manifestamente infondato, ai sensi dell'art. 375 c.p.c. Ritiene il Collegio che la richiesta del P.G. debba trovare accoglimento. Il Ministero non ha prospettato motivi nuovi, che non siano già stati esaminati dalla 3 ---- giurisprudenza di questa Corte, che possano indurre ad un riesame del problema. Pertanto, va confermato che "nella ipotesi di incorporazione di una società di ca- pitali le cui quote od azioni siano detenute dall'in- corporante [come nella specie], quest'ultima, annullan- do le quote od azioni medesime, ha facoltà di recupera- re contabilmente il maggior costo di esse rispetto al minor valore "di libro" del patrimonio netto della in- corporata, ove tale differenza dipenda dall'avviamento dell'azienda dell'incorporata medesima, iscrivendo nel- l'attivo del bilancio (o del conto economico) una cor- rispondente posta di avviamento, senza con ciò incorre- re in un incremento del reddito tassabile, ai sersi dell'art. 123, secondo comma, del d. P. R. n. 917 del 1986, e può inoltre detrarre dall'imponibile quote an- nuali di ammortamento del valore dell'avviamento, a norma dell'art. 68, terzo comma, del medesimo d. P. R. n. 917 del 1986, ove l'onerosità dell'acquisizione di tale avviamento sia in sé evidenziata dalla contestualità о comunque prossimità nel tempo dell'incorporazione ri- spetto all'acquisto di dette partecipazioni, oppure, in ipotesi di soluzione di continuità fra le due ope- razioni, sia dimostrata la riferibilità di parte del prezzo pagato per quelle partecipazioni all'avviamento poi incamerato con la fusione" (Cass. 9666/2000; conf. 4 15732/2001). Infatti, "in relazione alla fusione di SO- cietà per incorporazione, l'eliminazione dall'art. 123, comma secondo, TUIR, come modificato dall'art. 7, comma sesto, della legge 11 marzo 1988, n.67, del riferimento specifico al valore di avviamento, fra le plusvalenze che possono essere iscritte in bilancio in franchigia d'imposta, è compensato dalla contestuale eliminazione anche dello specifico riferimento ai singoli beni delle società. Conseguentemente, il termine plusvalenza, nel testo vigente, ha riacquistato tutta la sua espansione semantica, comprensiva anche dei valori di avviamento" (Cass. 14687/2000). In altri termini, "il nuovo testo dell'art. 123, comma secondo, del d. P. R. 22 dicembre comma sesto, della 1986 n.917, introdotto dall'art. 7, 68, consente legge 11 marzo 1988 n. l'iscrizione, in utilizzando ilesenzione d'imposta, dell'avviamento, disavanzo da annullamento. Il riferimento espresso al- l'avviamento contenuto nel testo originario dell'art. 123 non era innovativo ma solo chiarificatore della di- sciplina previgente di cui all'art. 16 del d. P.R. 29 la disposizione, peraltro, settembre 1973, n. 598; consentiva l'iscrizione nel bilancio dell'incorporante di una posta a titolo di avviamento, sia che il disa- vanzo da fusione fosse correlato all'annullamento del- le azioni o quote dell'incorporata, sia che esso fosse 5 invece derivato dal rapporto di cambio delle società che avevano partecipato all'operazione di fusione. L'intervento correttivo attuato dal citato art. 7 della legge n. 68 del 1988 era diretto ad eliminare l'incon- gruenza dell'assimilazione, escludendo che il disavanzo da concambio potesse essere utilizzato per rivalutare il patrimonio della società incorporata. Non può quindi trarsi argomento dalla mancata riproduzione, nel nuovo testo, del riferimento all'avviamento per sostenere che, a seguito di tale innovazione, anche l'ambito di applicazione del disavanzo da annullamento sia stato modificato, precludendone l'utilizzazione per l'iscrizione di una posta а titolo di avviamento nell'attivo del bilancio della società incorporante" (Cass. 15093 /2000). In definitiva, quindi, nella "fusione di società per incorporazione, la disciplina relativa alla deducibilità del disavanzo da fusione che non è stata sostanzialmente modificata nel passag- gio dall'art. 16 del d. P.R. 29 settembre 1973, n. 598, all'art. 123 del d. P. R. 22 dicembre 1986, n. 917, nel testo originario e poi in quello modificato dall'art. 7, sesto comma, della legge 11 marzo 1988, n. 67 - pre- vede che, nella determinazione del reddito della socie- tà incorporante o di quella risultante dalla fusione, non si tiene conto delle plusvalenze iscritte in bilan- cio sino a concorrenza della differenza tra il costo delle azioni, о quote, della società incorporata (annullate per effetto della fusione) e il valore del patrimonio netto della società stessa risultante dalle scritture contabili, e che tra le plusvalenze va anno- verato anche l'avviamento. Solo con l'art. 27 della legge 23 dicembre 1994, n. 724, e' stato introdotto il principio di neutralità fiscale delle operazioni socie- tarie di fusione e di scissione, con la conseguenza che, a partire dall'1 gennaio 1995 data di entrata in vigore di detta legge -, il disavanzo di fusione, ai sensi dell'articolo citato, non è più utilizzabile per iscrizioni di valori in franchigia d'imposta, а qualsiasi voce, forma о titolo operate>>" (Cass. 3412/2002, conf. 2548/2002). Conseguentemente, il ricorso del Ministero deve essere rigettato. Stimasi equo compensare le spese in considerazione del fatto che il ricorso è stato propo- sto prima che si formasse la giurisprudenza citata.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e compensa le spese.. Così deciso in Roma il 16 maggio 2002. Il Consigliere estensore (dr. Antonio Merone)thef 7 N O I Z (dr. A C Amiable Cou Oggi 12 DIC. 2002. Il Presidente Francesco Cristarella Oristano) с плее очень 5 . 6 N 8 9 - E 1 / B N 4 . O / I L IL 6 L Z 2 A . A . R R . B T P . A S I D T L G 1 E E 3 D 1 R I . S A N N D E S E I T A N E S E 8