composta dagli Ill.mi Signori Magistrati:
Dr. Renato Sgroi Presidente
Dr. Giammarco Cappuccio Consigliere
Dr. Ugo Vitrone Consigliere
Dr. Mario Cicala Consigliere
Dr. Fabrizio Forte Consigliere rel.
ha pronunciato la seguente:

S E N T E N Z A
su ricorso iscritto al n^ 7470 del Ruolo Generale degli affari civili dell'anno 1997, proposto:
DA
EL NN CI, residente in Prato, alla V. Cairoli n. 31, elettivamente domiciliata in Roma alla Via Guido d'Arezzo n. 18, presso l'avv. Massimo Colarizi, che la rappresenta e difende, per procura in calce al ricorso.
RICORRENTE
CONTRO
MINISTERO DELLE FINANZE, in persona del Ministro p.t., ex lege domiciliato in Roma, alla Via dei Portoghesi n. 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato e da questa rappresentata e difesa. CONTRORICORRENTE
avverso la sentenza della Commissione tributaria centrale n. 2142/96 del 24 aprile - 6 maggio 1996. Udita, nella pubblica udienza del 10 febbraio 1999, la relazione del Consigliere dottor Fabrizio Forte. Udito l'avv. Massimo Colarizi per la ricorrente. Udito il P.M. in persona del dr. Aurelio Golia, che ha concluso per il rigetto del ricorso.
Svolgimento del processo
ED EN IO proponeva ricorso alla Commissione tributaria di primo grado di Prato avverso l'avviso di liquidazione dell'imposta di registro dovuta per la denuncia del 13 luglio 1982 di consolidazione, in suo favore, dell'usufrutto alla nuda proprietà di un immobile, a seguito del decesso dell'usufruttuaria; il ricorso era rigettato con decisione confermata poi dalla Commissione di secondo grado di Firenze, dopo il pagamento dell'imposta dovuta. Pendendo il termine per impugnare dinanzi alla Corte d'appello, e successivamente al decorso di quello per l'impugnativa alternativa dinanzi alla Commissione tributaria centrale, della decisione di secondo grado, ai sensi dell'art. 40 del D.P.R. n. 636/72, entrava in vigore il D.L. 6 gennaio 1986 n.2, convertito con modificazioni nella L. 7 marzo 1986 n. 60, il cui art. 6, poi riprodotto nel secondo comma dell'art.80 del D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131, stabiliva: "L'imposta relativa alla riunione dell'usufrutto alla nuda proprietà, trasferita a titolo oneroso con atti posti in essere quando era in vigore il R.D. 30 dicembre 1923 n.3269, si applica solo se la consolidazione dell'usufrutto si è verificata anteriormente all'entrata in vigore del D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 634. Non si fa luogo al rimborso delle imposte già pagate, salvo i casi in cui alla data del 20 novembre 1985 risultasse presentato il ricorso". La EN, pur non impugnando dinanzi alla Corte d'appello la decisione di secondo grado che aveva rigettato il suo ricorso contro la liquidazione dell'imposta, dopo il passaggio in giudicato di questa che rigettava il suo ricorso, con giudicato formatosi, come ella stessa afferma in ricorso, in data 8 luglio 1986, sul presupposto che le sue azioni contenziose erano anteriori al 20 novembre 1985, domandava il rimborso dei tributi pagati: le Commissioni tributarie di primo e secondo grado accoglievano il suo ricorso. Su gravame dell'Amministrazione, la Commissione tributaria centrale, con la sentenza di cui in epigrafe, in riforma della decisione di secondo grado, rigettava l'istanza di rimborso, rilevando che lo jus superveniens esimente dal pagamento dell'imposta nel caso non poteva essere applicato, non avendo la contribuente proposto tempestiva impugnazione alla Corte d'appello, per cui doveva escludersi la pendenza della controversia al momento della presentazione dell'istanza di rimborso, così dovendo interpretarsi l'espressione della norma "salvo i casi in cui alla data del 20 novembre 1985 risultasse presentato il ricorso". Per la commissione centrale solo la pendenza di una controversia a seguito del ricorso di cui alla norma, consentiva d'applicare lo jus superveniens come aveva affermato la Cassazione con la sentenza n. 6414 del 25 giugno 1990, dovendosi escludere comunque l'applicabilità dell'art. 79, 1^ comma del D.P.R. 131/86, per il quale "al rimborso di imposte già pagate si fa luogo" solo nei casi in cui alla data di entrata in vigore del D.P.R. n. 131/86, "sia pendente controversia o sia stata presentata domanda di rimborso", per il carattere generale dell'estensione degli effetti favorevoli del nuovo T. U. sul registro, rispetto alla disposizione speciale dell'art. 80 nel caso applicabile.
Avverso detta sentenza propone ricorso per cassazione DA EN IO per unico motivo e l'Amministrazione Finanziaria si difende con controricorso.
MOTIVI DELLA DECISIONE

1. La ricorrente, con l'unico motivo di ricorso, deduce violazione e falsa applicazione dell'art.6 del D.L 6 gennaio 1986 n. 2 convertito nella L. 7 marzo 1986 n. 60, in relazione all'art. 360 n. 3, articolandosi la norma del Decreto Legge in due precetti, il primo tendente ad escludere l'applicabilità del tributo in quei casi in cui la consolidazione con la nuda proprietà dell'usufrutto costituito nella vigenza della L. n. 2359 del 1923 sia avvenuta successivamente all'entrata in vigore del D.P.R. 634 del 1972, cioè dopo il 1^ gennaio 1973 e il secondo relativo al solo diritto di rimborso delle imposte pagate nella previgente normativa e non più dovute per lo jus superveniens. Per la ricorrente il rimborso spetta per legge ai contribuenti che, per la nuova normativa, nulla devono all'Erario, sempre che abbiano instaurato un giudizio al 20 novembre 1985, indipendentemente dall'averlo coltivato lasciando pendente la controversia. La ricorrente aveva acquisito il diritto al rimborso perché, alla data del 20 novembre 1985, ne aveva contestato l'applicabilità, pur avendo pagato le imposte richieste, essendo contrastante con la lettera della legge l'interpretazione della norma contenuta nella decisione impugnata. In sostanza la pendenza del rapporto era necessaria al 20 novembre 1985, ma non emergerebbe dalla legge la necessità che essa sussista anche dopo che il diritto al rimborso era ormai sorto;
nel controricorso l'Amministrazione chiede il rigetto dell'impugnativa.

2. L'abrogato art. 21 del R.D. 30 novembre 1923 n.3269 prevedeva il pagamento dell'imposta di registro per la consolidazione dell'usufrutto alla nuda proprietà; per la giurisprudenza (cosi Cass. 5 febbraio 1985 n. 786), l'imposta di registro sorgeva con lo stesso trasferimento della nuda proprietà, anche se era esigibile all'atto della consolidazione, per cui, pur se questa si verificava nel vigore del novellato T.U. sull'imposta di registro di cui al D.P.R. 634 del 1972, che non imponeva più tale tributo, comunque doveva pagarsi l'imposta per il recupero della piena proprietà conseguente all'estinzione del diritto reale limitato, dovendosi solo esigere un credito di imposta, sorto nel vigore del R.D. previgente. Con il D.L. n. 2 del 6 gennaio 1986, si è invece sancito all'art. 6 che l'imposta di registro si applichi solo alle consolidazioni avvenute prima dell'entrata in vigore del D.P.R. n. 634/72, così superandosi la richiamata giurisprudenza della Cassazione ed escludendosi l'esazione di ogni tributo per le consolidazioni posteriori al 1^ gennaio 1973; nella conversione del citato D.L. , all'art. 1 della L. 7 marzo 1986 n. 60, si precisò poi che non si aveva diritto al rimborso delle imposte già pagate "salvo i casi in cui al 20 novembre 1985 risultasse presentato il ricorso"; per questa Corte (la citata Cass. 25 giugno 1990 n. 6114), l'espressione del legislatore "presentato il ricorso" significa soltanto che, per evitare l'irripetibilità di quanto pagato, deva essere stato tempestivamente e ritualmente instaurato un giudizio tributario. Escluso ogni carattere meramente interpretativo alla normativa ora richiamata, regolante situazioni intertemporali che imponevano il pagamento del tributo per consolidazioni alla nuda proprietà successive al 1^ gennaio 1973 degli usufrutti costituiti nel vigore della precedente normativa, appare evidente che la norma esime da ogni imposta tali vicende a decorrere dalla sua entrata in vigore;

per le imposte già pagate, il diritto al rimborso sorge solo se sia stato instaurato giudizio tributario al 20 novembre 1985 e sempre che lo stesso, a detta data o successivamente, non risulti definito da sentenza passata in giudicato che abbia affermato la debenza delle imposte che si domandano in restituzione.
La normativa richiamata in ricorso non elimina quella sul giudicato formale (art. 324 c.p.c.) e sostanziale (art. 2909 c.c. ), per cui la decisione della commissione di secondo grado divenuta non più impugnabile, in base al codice di rito "si intende passata in giudicato" e di conseguenza, per il codice civile, "l'accertamento contenuto" in essa " fa stato ad ogni effetto tra le parti"; l'avviso di liquidazione impugnato, non essendosi coltivata l'impugnazione dinanzi alla Corte d'appello che avrebbe consentito l'applicazione dello jus superveniens con l'accoglimento del ricorso della contribuente, è divenuto definitivo per cui l'imposta da esso determinata è irrevocabilmente accertata nei confronti della ricorrente. Ciò determina la correttezza della decisione della Commissione centrale sia che si affermi che il rimborso può aversi solo in pendenza di un giudizio sul tributo già iniziato alla data del 20 novembre 1985 sia che si ritenga che a tale data dovesse esservi già il ricorso per la restituzione delle somme pagate, alla luce della considerazione che mentre la eliminazione dell'imposta si è avuta nel D.L., il diritto al rimborso delle somme pagate è stato disciplinato solo con la legge di conversione. Ritenere che la presentazione di un ricorso antecedente alla data del 20 novembre 1985 comunque dia diritto al rimborso pure per i casi in cui il giudizio instaurato è chiuso da sentenza passata in giudicato che ha definitivamente liquidato l'imposta da pagare o rigettato la richiesta di rimborso, con acquiescenza dell'interessato a tali decisioni non impugnate, significa travolgere ogni principio in materia di certezza del diritto.
Se è vero che l'art. 80 del d.p.r. 131 del 1986 costituisce norma speciale rispetto a quanto stabilito nell'art. 79 dello stesso T.U., per cui correttamente la Commissione tributaria ha escluso potesse applicarsi il primo comma di quest'ultimo articolo, che prevede che "al rimborso di imposte si fa luogo soltanto nei casi in cui" alla data di entrata in vigore del D.P.R. 131/86 (1^luglio 1986 ex art. 81)"sia pendente controversia o sia stata presentata domanda di rimborso", deve rilevarsi che comunque le disposizioni della novella normativa più favorevoli, da cui sorge diritto al rimborso, sono applicabili, solo se alla data di entrata in vigore del T.U. del 1986 "sia pendente controversia ... fermi restando gli accertamenti di maggior valore già divenuti definitivi" e quelli che tali diventino successivamente per acquiescenza del contribuente. Nel caso di specie, la mancata tempestiva impugnazione della decisione di secondo grado sfavorevole alla ricorrente, di certo possibile alla data dell'abrogazione del tributo, che avrebbe comportato l'applicazione di tale jus superveniens in sede di gravame, rendendo definitiva per la ricorrente l'accertamento di imposta osta al rimborso perché appare ovvio che l'espressione usata dal legislatore non abroga le norme in materia di giudizi e di giudicato, per cui solo se la sentenza ancora non definitiva sfavorevole al contribuente fosse stata impugnata, poteva darsi luogo all'annullamento dell'avviso di liquidazione e al rimborso oggi preteso in contrasto con quanto accertato definitivamente in sede giudiziaria.
Il ricorso quindi deve rigettarsi perché infondato.

3. Le spese possono equitativamente essere compensate.

P.Q.M.

La Corte Suprema di Cassazione, 1^ sezione civile, rigetta il ricorso e compensa le spese.
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 10 febbraio 1999. Depositato in Cancelleria il 21 maggio 1999