'N 1 1 C.C. 6613P L IN HV N N TTV I IV V 8 IR E V ID N 1/7/9 - 9 986 V O PR REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIA15040703 ASSATIONE CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE ZIONE QUINTA CIVILE CAMPIONE CIVILE OGGETTO: N. 66139 Trattamento fiscale del disavanzo da fusione Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati: Dott. Francesco CRISTARELLA ORESTANO PRESIDENTE R.G.N. 18369/1999 CONSIGLIERE e 20532/1999 Dott. Mario CICALA Dott. Eugenio AMARI CONSIGLIERE CONSIGLIERE Cron. 35229 Dott. Antonio MERONE CONSIGLIERE Rel. Rep. Dott. Paolo GIULIANI Ud. 16.5.2002 ha pronunciato la seguente C.C. SENTENZA sul ricorso proposto dalla AMMINISTRAZIONE delle FINANZE dello STATO UFFICIO - IMPOSTE DIRETTE di MILANO, legalmente domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende ex lege - RICORRENTE Principale -

CONTRO

LEVIS STRAUSS ITALIA S.r.l., elettivamente domiciliata in Roma, Via Puccini n.9, presso l'Avv. Prof. Leonardo Perrone e l'Avv. Gianmarco Tardella che la rappresentano e difendono in forza di procura speciale ad litem autenticata per atto Notaio Domenico Cambareri di Milano del 25.10.1999, rep. n.4616 - CONTRORICORRENTE e Ricorrente Incidentale - 3 8 1 2 avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia n.142/36/98 pubblicata il 30.6.1998. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 16.5.2002 dal Consigliere Dott. Paolo Giuliani. Sentito il difensore della controricorrente e ricorrente incidentale. Lette le conclusioni scritte del Sostituto Procuratore Generale Dott. Federico Sorrentino, con le quali si chiede che la Corte di Cassazione rigetti il ricorso (principale) per manifesta infondatezza, assorbito il ricorso incidentale condizionato. SVOLGIMENTO DEL PROCESSO Con ricorso alla Commissione Tributaria di primo grado di Milano, la LE AU Italia S.r.l. impugnava l'avviso di accertamento con il quale il locale Ufficio Imposte Dirette aveva rettificato, ai fini dell'IRPEG e dell'ILOR, la dichiarazione dei redditi presentata dalla contribuente per l'esercizio 1990/91, recuperando a tassazione, tra l'altro, la quota di ammortamento dell'avviamento per fusione, fiscalmente non deducibile. La Commissione adita accoglieva il ricorso. Avverso la decisione, proponeva appello l'Ufficio, lamentando, tra l'altro, violazione dell'art. 123, comma secondo, del d.P.R. n.917 del 1986, sul rilievo secondo cui, in forza della natura fiscalmente neutra dell'operazione di fusione, alla disposizione contenuta nell'art.27 della legge n.724 del 1994 doveva riconoscersi portata interpretativa di quanto l'Amministrazione Finanziaria sosteneva applicabile alle fusioni poste in essere fin dal testo unico del 1958. La Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, con sentenza in data 19/30.6.1998, accoglieva soltanto in parte l'appello dell'Ufficio, 2 disattendendo il motivo di gravame relativo all'ammortamento dell'avviamento ed assumendo, segnatamente, a quest'ultimo riguardo: a) che, nella specie, trattandosi di fusione antecedente il 14.1.1995, data di entrata in vigore della legge n.724 del 1994 la quale, all'art.27, aveva introdotto il principio di neutralità fiscale, doveva essere riconosciuto il maggior valore iscritto in bilancio a titolo di avviamento di un disavanzo da annullamento da fusione con la conseguente ammissione in deduzione al reddito di impresa delle quote di ammortamento del maggior valore iscritto;
b) che, oltre ai motivi (come sopra) esposti dai primi giudici, meritevoli di essere condivisi, dovesse trovare accoglimento anche la controdeduzione espressa dalla società appellata nella memoria del 28.5.1998, secondo cui, in applicazione del proprio assunto, l'Ufficio avrebbe dovuto riprendere a tassazione l'intero valore dell'avviamento nell'esercizio in cui questo era stato iscritto in bilancio, non già la quota di ammortamento legittimamente accantonata in esercizio successivo ai sensi dell'art.68 del testo unico. Avverso la sentenza anzidetta, propone ricorso per cassazione l'Amministrazione delle Finanze - Ufficio Imposte Dirette di Milano, deducendo un solo motivo di gravame cui resiste con controricorso, illustrato da memoria, la LE AU Italia S.r.l., la quale, a sua volta, spiega ricorso incidentale condizionato affidato a due motivi. MOTIVI DELLA DECISIONE Deve, innanzi tutto, essere ordinata, ai sensi del combinato disposto degli artt.333 e 335 c.p.c., la riunione di entrambi i ricorsi, siccome relativi ad altrettante impugnazioni separatamente proposte contro la stessa sentenza. Ciò posto, il ricorso principale va dichiarato inammissibile. 3 Giova premettere come la Commissione Regionale abbia: a) dato atto che l'Ufficio, in sede di appello, avesse affermato che l'art. 123, secondo comma, del d.P.R. n.917 del 1986 stabilisce la neutralità fiscale dell'operazione di fusione, onde alla disposizione contenuta nell'art. 27 della legge n.724 del 1994 doveva riconoscersi portata interpretativa di quanto l'Amministrazione Finanziaria sosteneva applicabile alle fusioni poste in essere fin dal testo unico del 1958, adducendo a conferma l'art.21 del decreto legge n.41 del 1995, convertito nella legge n.85 del medesimo anno, là dove consentiva l'affrancamento dei maggiori valori iscritti in bilancio a seguito di operazioni deliberate prima del 14.1.1995 solo versando un'imposta sostitutiva;
b) ritenuto che un simile assunto non fosse condivisibile, siccome in contrasto con il tenore delle norme che avevano regolato la materia nel tempo;
c) ritenuto che ragionevolmente, quindi, si potesse “concordare con la Commissione di primo grado sul carattere manifestamente innovativo della nuova disposizione, suffragato dalla decorrenza espressamente fissata dal legislatore nel comma 2"; d) affermato, tuttavia, che, sul punto in esame, “questa Commissione, oltre ai motivi esposti dai primi giudici, che condivide, ritiene meritevole di considerazione anche la controdeduzione espressa dalla società appellata nella memoria del 28.5.1998", sul rilievo che, “in applicazione alla sua tesi, l'Ufficio avrebbe dovuto...riprendere a tassazione l'intero valore dell'avviamento nell'esercizio in cui venne iscritto in bilancio e non la quota di ammortamento legittimamente accantonata in esercizio successivo ai sensi dell'art. 68 del testo unico". Appare, quindi, evidente come la pronuncia impugnata poggi in realtà 4 sopra "due" rationes decidendi, rispettivamente costituite, l'una, dai "motivi esposti dai primi giudici” (espressamente condivisi dalla Commissione Regionale) e l'altra da quanto dianzi illustrato sub "d", laddove la seconda ragione, oltre che distinta dalla prima (giusta quel che traspare dalla lettera stessa della sentenza gravata, nella parte in cui figurano i termini "oltre" e "anche"), si palesa altresì autonoma rispetto a quest'ultima, ovvero di per sé idonea a fondare e sorreggere la decisione, come si evince dai rilievi: a) che, per annullare la ripresa a tassazione della quota di ammortamento dell'avviamento (nella specie, dedotta relativamente all'esercizio chiuso al 30.11.1991), è sufficiente osservare che quella quota è stata correttamente calcolata sul valore iscritto in bilancio in un esercizio precedente e che eventuali contestazioni sulla tassabilità del valore medesimo dovevano essere fatte dall'Ufficio con riferimento all'esercizio di iscrizione in bilancio (nel caso in esame, quello chiuso 30.11.1990); b) che la conclusione, cioè, secondo cui la quota di ammortamento dedotta nel bilancio al 30.11.1991 è stata correttamente calcolata sul valore del cespite iscritto nel precedente bilancio al 30.11.1990 prescinde da un giudizio sulla tassabilità o meno di tale iscrizione, la quale dovrebbe riguardare, appunto, la rettifica della dichiarazione alla data indicata da ultimo. Orbene, tale seconda, ed autonoma, ragione del decidere non figura impugnata dalla ricorrente principale, atteso che quest'ultima si è limitata a dedurre che l'iscrizione dell'avviamento in occasione della fusione avrebbe determinato, nella specie, una plusvalenza tassabile, senza tuttavia trarre dalla premessa la necessaria conseguenza (ovvero che l'accertamento, in un caso simile, avrebbe dovuto riguardare appunto la plusvalenza iscritta nell'esercizio 5 precedente a quello in esame e non la quota di ammortamento nell'esercizio successivo), così da censurare la conclusione della Commissione Regionale in forza della quale quella tassazione (ove pure fondata) doveva avvenire in sede di rettifica del periodo di imposta in cui la fusione è stata effettuata e non nei periodi successivi in cui la contribuente ha ammortizzato un valore precedentemente iscritto in bilancio (e non contestato). Occorre, perciò, fare applicazione del principio in forza del quale, ove la sentenza di merito poggi, come nella specie, su più ragioni autonome, ciascuna delle quali logicamente e giuridicamente idonea a sorreggere la decisione, l'omessa impugnazione, con ricorso per cassazione, anche di una soltanto di tali ragioni, determina l'inammissibilità, per difetto di interesse, del gravame proposto contro le altre, in quanto l'eventuale accoglimento del ricorso medesimo non inciderebbe sulla ratio decidendi non censurata, con la conseguenza che la sentenza impugnata resterebbe pur sempre fondata, del tutto legittimamente, su di essa (Cass. 18 aprile 1998, n.3951; Cass. 28 agosto 1999, n.9057; Cass. 23 aprile 2002, n.5902). Deve, pertanto, essere dichiarata l'inammissibilità del ricorso principale, restando così assorbito quello incidentale, siccome proposto in via condizionata. La natura meramente pregiudiziale della questione affrontata giustifica la compensazione tra le parti delle spese del giudizio di cassazione.

P. Q. M.

La Corte, riuniti i ricorsi, dichiara l'inammissibilità del ricorso principale, assorbito quello incidentale, compensando tra le parti le spese del giudizio di cassazione. 6 Così deciso in Roma, il 16 maggio 25 OTT.2002 DEPOSITAT Oggi. ILCC Amalay Casano 2002. IL PRESIDENTE ие Очать - IL CANCELLIERE C1 L'ESTENSORERob greistand Amaldo Casano Haroldb M A E T R I A L - N . 5 T A B L . B . . A 1 3 1 N 1 R . 6 / 9 8 6 E L . 2 4 / I D D . P A S E N S I Z I O G I A N E D A S T R N T R E E S E E A R I B A R I U T T