Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati: Udienza pubblica
Dott. RIZZO Aldo S. - Presidente - del 10/02/2004
Dott. ZUMBO Antonio - Consigliere - SENTENZA
Dott. ONORATO Pierluigi - Consigliere - N. 216
Dott. VANGELISTA TO - Consigliere - REGISTRO GENERALE
Dott. FIALE Aldo - Consigliere - N. 602/2002
ha pronunciato la seguente:

SENTENZA
sul ricorso proposto da:
NG TO, nato a [...] il [...];
avverso la sentenza del 10.7.2001 della Corte di Appello di Brescia;

visti gli atti, la sentenza denunziata ed il ricorso;

Udita in pubblica udienza la relazione fatta dal Consigliere Dr. FIALE Aldo;

udito il Pubblico Ministero in persona del Dr. D'Angelo Guglielmo, che ha concluso per il rigetto del ricorso;

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
Con sentenza del 10.7.2001 la Corte di Appello di Brescia, in parziale riforma della sentenza 14.7.2000 del Tribunale di Cremona, ribadiva l'affermazione della responsabilità penale di NG TO in ordine al reato di cui:
- all'art. 2 D.Lgs. n. 74/2000 (per avere, quale legale rappresentante della s.p.a. "Costruzioni Ing. Andreotti", al fine di evadere l'I.V.A. e le imposte dirette, indicato nella dichiarazione dei redditi per l'anno 1992, componenti negative dì reddito per un importo di un miliardo di lire relativo ad una fattura per operazioni inesistenti emessa dalla s.r.l "azienda agricola CO") e determinava la pena principale in mesi otto di reclusione e lire 5.000.000 di multa, confermando le pene accessorie.
Avverso tale sentenza ha proposto ricorso il NG, il quale ha eccepito:
- mancanza e manifesta illogicità della motivazione, per avere la Corte territoriale disatteso la pronuncia emessa il 12.12.2000 dal Tribunale di Roma, con la quale UN CO era stato assolto, per insussistenza del fatto, dal delitto di cui all'art. 4, 1^ comma - lett. d), della legge n. 516/1982, in relazione all'emissione della fattura di un miliardo di lire di cui al capo di imputazione;

- manifesta illogicità della motivazione quanto alla ritenuta falsità della fattura, anche in contrasto con le valutazioni operate in proposito dallo stesso Tribunale di Roma.
MOTIVI DELLA DECISIONE

1. Nel regime della legge n. 516/1982 esistevano due condotte cronologicamente e logicamente distinte:
- quella dell'inserimento di fatture false in contabilità, punibile ex art. 4, lett. d);
- quella dell'utilizzazione dei relativi costi fittizi in dichiarazione, punibile ex art. 4, lett. f) La continuità normativa con l'art. 2 del D.Lgs. n. 74/2000 non può essere riferita ai fatti prodromici, che non sono più punibili, ma sussiste soltanto in presenza di una dichiarazione annuale sapportata da costi fittizi relativi a fatture false lettera f) dell'art. 4.
Ed è appunto questa, nel caso in esame, l'ipotesi per cui è intervenuta condanna, caratterizzata da dichiarazioni fraudolente mediante uso di fatture per operazioni inesistenti.

2. In relazione alle previsioni dell'art. 2, 1^ comma, del D.Lgs. n. 74/2000, deve procedersi, quindi, all'individuazione della legge "le cui disposizioni sono più favorevoli al reo" (art. 2, 3^ comma, cod. pen.), tenendo conto che - in proposito - non può procedersi alla combinatane delle disposizioni più favorevoli della nuova (D.Lgs. n. 74/2000) e della vecchia legge (n. 516/1982), in quanto ciò
comporterebbe la creazione di una terza legge, diversa sia da quella abrogata che dalla nuova.
È necessario applicare integralmente, al contrario, quella delle due che, nel suo complesso, risulti pia favorevole al reo (vedi Cass., Sez. 4^, 28.3.1985, n. 2861) e la relativa valutatone non può essere fatta in ostruito (vedi Cass.: Sez. 1^, 22.6.1994, n. 2336 e Sez. 5^, 28.11.1997, n. 10919), perché entrambe le leggi tra cui si pone il raffronto contengono disposizioni più favorevoli e disposizioni meno favorevoli, bensì deve essere effettuata confrontando tutte le conseguenze che deriverebbero applicando integralmente ciascuna delle due leggi al caso concreto.
fa detta prospettiva la legge più favorevole è quella che comporta il trattamento meno svantaggioso per il reo, con specifico riferimento al reale pregiudizio che egli viene concretamente a subire, ed allo scopo vanno considerati tutti gli elementi che in qualsiasi modo influiscono sul trattamento sanzionatorio. Applicando tali principi alla fattispecie che ci occupa, deve rilevarsi che, odia nuova legge (il D.Lgs. n. 74/2000), gli elementi sfavorevoli sono costituiti da:
- la misura edittale della pena (reclusione da un anno e sei mesi a sei anni, a fronte della reclusione da sei mesi a cinque anni e della multa da cinque a dieci milioni edittalmente prevista dall'art. 4 della legge n. 516/1982);
- il termine più lungo di prescrizione (10 anni, ex art. 157, 1^ comma, n. 4, cod. pen., a fronte del termine di 6 anni previsto dall'art. 9 della legge n. 516/1982). Elementi sfavorevoli si rinvengono inoltre, quanto ad alcune delle pene accessorie temporanee. L'art. 12 del D.Lgs. n. 74/2000 prevede infatti, nel caso in esame, le seguenti pene accessorie:
a) interdizione dagli uffici direttivi delle persone giuridiche e delle imprese per un periodo non inferiore a sei mesi e non superiore a tre anni (nella precedente previsione: periodo non inferiore a 3 mesi e non superiore a 2 anni);
b) incapacità di contrattare con la pubblica amministrazione per un periodo non inferiore ad un anno e non superiore a tre anni (invariata);
c) interdizione dalle funzioni di rappresentanza e assistenza in materia tributaria per un periodo non inferiore ad un anno e non superiore a cinque anni (nella precedente previsione: periodo non inferiore a 3 mesi e non superiore a 2 anni);
d) interdizione perpetua dall'ufficio di componente di commissione tributaria (invariata);
e) pubblicazione della sentenza a norma dell'art. 36 cod. pen. (invariata).
Dalla vantazione complessiva degli elementi anzidetti (e tenuto essenzialmente conto dei riflessi sul bene primario della libertà personale) si deduce che, nel caso concreto m esame, la legge più favorevole - ai sensi dell'art. 2, 3^ comma, cod. pen. - è la vecchia, alla cui applicazione retroattiva integrale si ricollega la declaratoria di prescrizione del reato.

3. Nella fattispecie criminosa in oggetto, il nucleo costitutivo e concretato dalla dissimulazione di componenti positivi o dalla simulazione di componenti negativi del reddito, attuate in forme artificiose, in guisa da alterare in misura rilevante il risultato della dichiarazione.
Ne consegue che la c.d. "frode fiscale", compiuta con le modalità previste dalla norma citata, si perfeziona nel momento nel quale la dichiarazione viene presentata all'ufficio finanziario e si traduce in un atto che esce dalla sfera soggettiva del contribuente, per porsi quale elemento strutturale della fattispecie, la cui realizzazione segna la consumazione del reato. La condotta, pertanto, è compiutamente realizzata ed esaurita con la presentazione della fraudolenta dichiarazione dei redditi, senza che i successivi sviluppi del rapporto tributario abbiano incidenza sul reato ormai perfezionato.
La condotta punibile, dunque, si consuma alla data di presentazione della dichiarazione amatale e, nella fattispecie, la prescrizione (nel termine massimo di anni nove, ex artt. 157 e 160 cod. pen.) va computata dalle date del 5.3.1993 (scadenza presentazione della dichiarazione I.V.A.) e del 31.5.1993 (scadenza presentazione della dichiarazione dei redditi). Il termine massimo di prescrizione resta fissato, pertanto, al 31.5.2002.
A tale termine non può aggiungersi alcuna delle sospensioni connesse ai provvedimenti normativi di condono fiscale succedutisi dal Di, n, 69/1989 alla legge 24,3,1993, n, 75 (di conversione del D.L. n. 1671993), poiché il reato è stato accertato nel dicembre 1994 (vedi Cass., Sez. Unite, sentenza n. 11 del 7.6.1999, ric. Tucci). Non sussistono le condizioni per una immediata pronuncia più favorevole.

4. La sentenza impugnata, conseguentemente, deve essere annullata senza rinvio, perché il reato è estinto per prescrizione.

P.Q.M.

La Corte Suprema di Cassazione, visti gli artt. 607, 615 e 620 c.p.p., annulla senza rinvio la sentenza impugnata, perché il reato
è estinto per prescrizione.
Così deciso in Roma, il 10 febbraio 2004.
Depositato in Cancelleria il 19 maggio 2004