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Sentenza 19 marzo 2024
Sentenza 19 marzo 2024
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Sul provvedimento
| Citazione : | Cass. civ., sez. V trib., sentenza 19/03/2024, n. 7407 |
|---|---|
| Giurisdizione : | Corte di Cassazione |
| Numero : | 7407 |
| Data del deposito : | 19 marzo 2024 |
Testo completo
ha emesso la seguente SENTENZA sul ricorso n. 2416/2017 proposto da: Agenzia delle Entrate, nella persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12. - ricorrente - contro Riveco s.r.l., Rivestimenti e Condotte, in liquidazione, nella persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avv. Maria Sirolli, giusta procura speciale in calce al controricorso.
- controricorrente -
Civile Sent. Sez. 5 Num. 7407 Anno 2024 Presidente: BRUSCHETTA ERNESTINO LUIGI Relatore: CARADONNA LUNELLA Data pubblicazione: 19/03/2024 2 avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del MOLISE n. 401/3/15, depositata in data 17 dicembre 2015, non notificata;
udita la relazione della causa udita svolta nella pubblica udienza del 29 febbraio 2024, dal Consigliere Lunella Caradonna;
udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale, dott. OM BA, che ha concluso per il rigetto del ricorso;
FATTI DI CAUSA 1. La società Riveco s.r.l., in liquidazione, aveva proposto due ricorsi separati avverso gli avvisi di accertamento relativi agli anni d’imposta 2002 e 2003, con i quali erano state accertate maggiori imposte ai fini Irpeg, Iva e Irap, oltre interessi e sanzioni, a seguito di verifica eseguita nei confronti della stessa società, dalla quale era emerso per l’anno 2002 l'indeducibilità di costi in relazione a fatture per attività di assistenza tecnica e commerciale emesse dalla società PE AT Group of Companies, con sede nell'Isola di Man e l'omessa autofatturazione in relazione a due fatture per assistenza e consulenza della società Danehurst Services Limited, con sede in Londra, e della società PE ATe Group of Companies e per l’anno 2003 costi indeducibili, fatturati dalla società PE Group of Companies e costi inesistenti, fatturati dalle società angloamericane FA OP LC e EC Consulting LC, sempre per consulenze riguardanti i lavori del gasdotto Sicilia-Libia. 2. La Commissione tributaria provinciale di Campobasso, con sentenza n. 140/2/09, accoglieva i ricorsi riuniti, annullando gli atti impugnati. 3. La Commissione tributaria regionale, adita dall’Agenzia delle Entrate, sulla premessa che l’oggetto del contendere concerneva per entrambe le annualità in contestazione (2002 e 2003) recuperi Iva su operazioni extradoganali e costi indeducibili per fatture emesse da società non operanti nella U.E. e che l’Ufficio, aveva accertato la 3 presunta violazione dell'Iva per non aver assoggettato alla medesima imposta le prestazioni di servizio per assistenza commerciale e tecnica ricevute da due società estere e, precisamente, la Danehurst Service Limited con sede a Londra e la PE AT Limited con sede a Londra e succursale a Lugano nella ritenuta convinzione che le prestazioni fossero «illocalizzabili» e, quindi, soggette ad Iva, ha rigettato l’appello sulla base delle seguenti considerazioni: -) nella fattispecie non ricorreva il presupposto della territorialità in quanto le operazioni non erano state poste in essere nell'ambito del territorio dello Stato italiano ma in zona extradoganale ove le operazioni erano fuori campo Iva;
-) le prestazioni ricevute dalla società Riveco s.r.l. erano da considerarsi localizzabili perché effettuate presso la base operativa extradoganale di Trapani e, pertanto, non imponibili ai fini Iva, come provato dalla autorizzazione (allegata) rilasciata in data 8 aprile 2002 dall'Agenzia delle Dogane di Palermo, ai sensi degli artt. 2 e 132 del T.U.L.D., con la quale si autorizzava la richiedente ENI s.p.a. ad istituire e gestire la base operativa extradoganale di Trapani nella quale aveva operato anche la società Riveco s.r.l. quale contrattista, nell'ambito del progetto di realizzazione del gasdotto Libia-Italia della lunghezza di 500 Km;
-) in tale sede extraterritoriale la società Riveco s.r.l. aveva istituito un'unità locale costituita da uno stabilimento per il rivestimento interno ed esterno di tubi in acciaio utilizzabili per l'opera menzionata avvalendosi della consulenza tecnica e commerciale di società estere specializzate nel settore petrolifero che emettevano le fatture per prestazioni di servizio contestate nell'odierno contendere;
-) che la società operasse anche con stabilimento in Trapani dall’1 novembre 1998 era dimostrato anche dall'allegato certificato della Camera di Commercio di Campobasso datato 4 luglio 2003. 4 4. I giudici di secondo grado, inoltre, sul recupero per costi indeducibili, ai fini Irpeg e Irap, derivanti da fatture emesse dalla PE AT Limited e dalla Danehurst Service Limited, hanno precisato che l’assunto che tali società operassero in territorio a fiscalità privilegiata non aveva trovato conferma alla luce della documentazione probatoria allegata e, specificamente, dal contratto del 25 settembre 2001, da cui risultava che la società PE aveva la sua sede legale a Londra – 169/173 Regent Street - W1R 7Fb/United Kingdom, con succursale a Lugano ove era stato stipulato il contratto, e dal contratto del 16 ottobre 2001 stipulato con la società Danehurst, da cui risultava che la stessa aveva la sede a Londra - W152YR Conduit Street- England;
inoltre, erano presenti copie di bonifici per prestazioni rese dalle società commissionarie presso banche di Londra e di Lugano ed anche conti bancari intestati alla società Riveco s.r.l. ed estratto conto al 21 settembre 2009, con indicazione di bonifici effettuati negli anni in contestazione presso la banca di Lugano. 5. La Commissione tributaria regionale, infine, quanto ai costi ritenuti inesistenti riferiti a fatture del 2003 emesse dalle società statunitensi FA LO LL e IL Consulting LL, ha rilevato che la ritenuta loro inesistenza era smentita oltre che dagli atti costitutivi, dai codici fiscali e di registrazione, anche dalle modalità di pagamento delle fatture effettuate a mezzo di bonifici bancari sui conti intestati alle società, documentazione prodotta dalla società Riveco s.r.l. e che, nell’ipotesi, come nel caso in esame, di fatture che l'Amministrazione riteneva relative ad operazioni inesistenti (in tale nozione dovendo essere ricondotte, non soltanto, le ipotesi di mancanza assoluta dell'operazione fatturata, ma anche ogni tipo di divergenza tra la realtà commerciale e la sua espressione documentale, ivi compresa l'ipotesi di inesistenza soggettiva) e tenuto conto che il diritto alla detrazione IVA e il diritto alla deducibilità dal reddito d’impresa dei costi inerenti ex art. 75 del d.P.R. n. 917 del 1986 (vecchio) TUIR non poteva prescindere dalla regolarità 5 delle scritture contabili e dalla fattura che in materia di IVA era documento idoneo a rappresentare un costo dell’impresa, non spettava al contribuente provare che l'operazione era effettiva, ma spettava all'Amministrazione finanziaria, che adduceva la falsità del documento, provare che l'operazione commerciale, oggetto della fattura, in realtà non era mai stata posta in essere, mentre l'Ufficio, a sostegno del proprio operato, aveva invocato l'utilizzo di mutua assistenza amministrativa in materia fiscale e dalla documentazione prodotta non si rinvenivano elementi certi atti ad escludere i rapporti intercorsi con le ditte statunitensi;
di contro, la documentazione prodotta dalla società Riveco s.r.l. escludeva la possibilità che potesse trattarsi di operazioni inesistenti per prestazioni di servizio rese da società statunitensi presenti solo sulla carta, giusta la indicazione degli Organi Collaterali;
le società statunitensi risultavano gestite da una società avente sede legale a Londra ove erano state effettuate le operazioni contabili in applicazione del diritto anglosassone e da questo scaturiva il raggiungimento della prova che le operazioni erano realmente avvenute e, conseguentemente, erano ammissibili i costi sostenuti dalla società Riveco s.r.l.; agli atti era presente, pur nella consapevolezza dell'autonomia dei due giudizi penale e tributario, copia della sentenza n. 70/10 del Tribunale di Larino, Sez. Penale, emessa il 27 maggio 2010, che assolveva l'amministratore pro tempore dei reati ascritti in materia IVA 2003 (contestata nell'odierno contendere in campo tributario) per insussistenza del fatto. 6. L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con atto affidato a quattro motivi. 7. La società Riveco s.r.l., Rivestimenti e Condotte, in liquidazione, resiste con controricorso. MOTIVI DELLA DECISIONE 1. Il primo motivo deduce la violazione dell'art. 36, secondo comma, n. 4, del decreto legislativo n. 546 del 1992 e la violazione dell'art. 6 2697 cod. civ., in relazione all'art. 360, nn. 3 e 4, cod. proc. civ.. La sentenza era gravemente immotivata, vuoi perché, in alcune parti, del tutto carente di motivazione vuoi perché, in altre parti, fornita di motivazione meramente apparente ma in realtà inesistente perché totalmente illogica ed irragionevole, e dunque priva di effettivo contenuto. Sotto il primo profilo, essa dava per scontato quanto era in realtà controverso, definendo l'oggetto del giudizio nei termini voluti da controparte come se ciò fosse pacifico, mentre tale non era affatto. In particolare, la definizione di «extradoganalità per le operazioni non era una caratteristica obiettiva dell'oggetto del giudizio, ma esprimeva la soluzione della controversia prospettata dalla parte e supinamente recepita dalla Commissione tributaria regionale, mentre il fatto che le società emittenti non operassero nella U.E. era sostanzialmente irrilevante, ove non unito (come qui) alla precisazione del loro operare in un Paese «black list»; pure immotivata era la definizione, ai fini della contestazione sull'Iva 2003, della società PE AT, come avente sede a Londra e succursale a Lugano, così semplicemente sposando le tesi di controparte, che la fattura intercorresse in realtà con la società PE AT Limited con sede a Londra e Lugano, anziché con la società PE AT Group of Companies, ivi indicata e con sede all'Isola di Man;
invece di pervenirvi attraverso un percorso logico argomentato, dato che si trattava non certo di fatto assodato (visto che il documento fiscale era espressamente intestato alla società con sede nell'Isola di Man), bensì di questione controversa. Sotto il profilo della motivazione assolutamente illogica, perchè il fatto che vi fosse la base extradoganale di Trapani e che la società Riveco s.r.l. vi avesse un'unità produttiva non significava affatto che qui fossero state rese le prestazioni di consulenza;
al contrario, e tanto più nell'assenza di ogni indicazione in tal senso sulle fatture, era ben più plausibile che tali consulenze (peraltro 7 dichiaratamente attinenti anche al settore commerciale, verosimilmente estraneo alla produzione in senso stretto) fossero state rese presso la sede legale della società, quale luogo dove si assumevano le decisioni sia sull'attività produttiva da eseguire poi presso la base extradoganale che sull'attività commerciale, la quale nulla aveva a che vedere con l'unità ivi sita. Non vi era, dunque, alcun nesso di necessità logica tra l'esistenza della base, nonché dell'unità produttiva ivi localizzata e la prestazione in quel luogo dei servizi fatturati, sicché la motivazione così fondata era priva di senso. Anche il certificato della Camera di Commercio di Campobasso datato 4 luglio 2003 e le indicazioni contenute nel contratto non scalfivano il fatto che le fatture dimostrative dei costi indicavano come sede dell'emittente proprio l'Isola di Man, e che in quanto tali e solo per questo, in assenza di prove di operatività a carico della parte e di separata dichiarazione dei costi stessi, esse restavano indeducibili e parimenti era la circostanza che la società operasse su banche di Londra e Lugano, essendo pacifico che la scelta della banca, specie per importanti operazioni con partners internazionali, non aveva alcuna necessaria connessione con la sede del cliente. Quanto poi alle operazioni inesistenti era noto che l'esibizione di mezzi di pagamento non dimostrava l'esistenza del fatturante ed anche l’assoluzione penale dai fatti costituenti reato ex decreto legislativo n. 74 del 2000 non poteva escludere la responsabilità fiscale. L’esistenza delle società statunitensi non era nemmeno provata dal fatto che esse fossero gestite da una società avente sede legale a Londra ove erano state effettuate le operazioni contabili, in quanto le «cartiere», di regola, erano utilizzate da un'altra società. La sentenza, dunque, non solo era priva di motivazione, ma aveva accolto la pretesa avversaria senza alcuna prova concreta, in aperta violazione dell'art. 2697 cod. civ.. 8 1.1 In disparte il difetto di specificità della censura, nella parte in cui lamenta il difetto di motivazione sulla «extradoganalità» delle operazioni in quanto era irrilevante il fatto che le società emittenti non operassero nella U.E., non essendo stato riportato nel ricorso il contenuto dell’avviso di accertamento, il motivo è infondato. 1.2 La Commissione tributaria regionale, per quanto già esposto, ha rigettato l’appello dell’Ufficio, ritenendo che: 1) con riguardo ai recuperi Iva su operazioni extradoganali non ricorreva il presupposto della territorialità in quanto le operazioni non erano state poste in essere nell'ambito del territorio dello Stato italiano ma in zona extradoganale ove le operazioni erano fuori campo IVA;
2) le prestazioni ricevute dalla società Riveco s.r.l. erano da considerarsi localizzabili perché effettuate presso la base operativa extradoganale di Trapani e, pertanto, non imponibili ai fini IVA, come provato dalla autorizzazione rilasciata in data 8 aprile 2002 dall'Agenzia delle Dogane di Palermo, ai sensi degli artt. 2 e 132 del T.U.L.D., con la quale si autorizzava la richiedente ENI s.p.a. ad istituire e gestire la base operativa extradoganale di Trapani nella quale aveva operato anche la società Riveco s.r.l. quale contrattista, nell'ambito del progetto di realizzazione del gasdotto Libia-Italia e dall'allegato certificato della Camera di Commercio di Campobasso datato 4 luglio 2003; 3) in relazione al recupero per costi indeducibili, ai fini Irpeg e Irap, derivanti da fatture emesse dalla PE AT Limited e dalla Danehurst Service Limited, l’assunto che tali società operassero in territorio a fiscalità privilegiata non aveva trovato conferma alla luce della documentazione probatoria allegata e, specificamente, dal contratto del 25 settembre 2001 e dal contratto del 16 ottobre 2001; dalle copie di bonifici per prestazioni rese dalle società commissionarie presso banche di Londra e di Lugano, dai conti bancari intestati alla società Riveco s.r.l. e dall’estratto conto al 21 settembre 2009 con indicazione di bonifici effettuati negli anni in contestazione presso la banca 9 di Lugano;
4) quanto ai costi ritenuti inesistenti riferiti a fatture del 2003 emesse dalle società statunitensi FA LO LL e IL Consulting LL, la loro inesistenza era smentita oltre che dagli atti costitutivi, dai codici fiscali e di registrazione, anche dalle modalità di pagamento delle fatture effettuate a mezzo di bonifici bancari sui conti intestati alle società, documentazione prodotta dalla società Riveco s.r.l. e che, nel caso in esame, in presenza di fatture che l'Amministrazione riteneva relative ad operazioni inesistenti, non spettava al contribuente provare che l'operazione era effettiva, ma era onere dell'Amministrazione finanziaria, che adduceva la falsità del documento, provare che l'operazione commerciale, oggetto della fattura, in realtà non fosse stata posta in essere;
5) l'Ufficio, a sostegno del proprio operato, aveva invocato l'utilizzo di mutua assistenza amministrativa in materia fiscale, ma, di contro, la documentazione prodotta dalla società Riveco s.r.l. escludeva la possibilità che potesse trattarsi di operazioni inesistenti per prestazioni di servizio rese da società statunitensi presenti solo sulla carta, giusta la indicazione degli Organi Collaterali;
6) le società statunitensi risultavano gestite da una società avente sede legale a Londra ove erano state effettuate le operazioni contabili in applicazione del diritto anglosassone e da questo scaturiva il raggiungimento della prova che le operazioni erano realmente avvenute e, conseguentemente, erano ammissibili i costi sostenuti dalla società Riveco s.r.l.; 7) pur nella consapevolezza dell'autonomia dei due giudizi penale e tributario, era agli atti copia della sentenza n. 70/10 del Tribunale di Larino-Sez. Penale emessa il 27 maggio 2010 che assolveva l'amministratore pro tempore dei reati ascritti in materia IVA 2003 per insussistenza del fatto (cfr. pagine 4 – 7 della sentenza impugnata). 1.3 Risulta, pertanto, evidente che la decisione impugnata assolve in misura adeguata al requisito di contenuto richiesto dalle disposizioni di legge di cui il ricorso lamenta la violazione, attesa l'esposizione delle ragioni di fatto e di diritto della decisione, sufficiente ad evidenziare il 10 percorso argomentativo della pronuncia giudiziale, funzionale alla sua comprensione e alla sua eventuale verifica in sede di impugnazione 1.4 Va osservato, con la giurisprudenza di questa Corte, che, dovendo l'obbligo motivazionale ritenersi compiutamente adempiuto allorché per mezzo della concisa esposizione delle ragioni di fatto e di diritto della decisione venga ad essere illustrato il percorso motivazionale che ha indotto il giudice a regolare la fattispecie al suo esame mediante la norma di diritto applicata, viene al contrario meno all'obbligo in parola - e si mostra perciò viziata dal difetto di motivazione apparente o di mancanza della motivazione - la decisione nella quale «il giudice di merito ometta di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senza un'approfondita loro disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità del suo ragionamento» (Cass., 30 giugno 2020, n. 13248; Cass., 5 agosto 2019, n. 20921; Cass., 7 aprile 2017, n. 9105). 1.5 Più specificamente in base alla costante giurisprudenza di legittimità, la «motivazione apparente» ricorre allorché la motivazione, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente - come parte del documento in cui consiste la sentenza (o altro provvedimento giudiziale) - non rende tuttavia percepibili le ragioni della decisione, perché esibisce argomentazioni obiettivamente inidonee a far riconoscere l'iter logico seguito per la formazione del convincimento e, pertanto, non consente alcun controllo sull'esattezza e la logicità del ragionamento del giudice (Cass., Sez. U. 22 settembre 2014, n. 19881). 1.6 Così delineati i principi statuiti da questa Corte, la censura svolta dal motivo non appare fondata, dal momento che dalla lettura della sentenza impugnata risultano chiaramente esposte le ragioni della decisione. 11 1.7 Il motivo è pure infondato nella parte in cui lamenta la violazione dell’art. 2697 cod. civ., in quanto il certificato della Camera di Commercio di Campobasso, datato 4 luglio 2003, non provava che nella sede operativa di Trapani fossero state ricevute le prestazioni di consulenza è inammissibile, perché la violazione del precetto di cui all'art. 2697 cod. civ. si configura nell'ipotesi in cui il giudice abbia attribuito l'onere della prova ad una parte diversa da quella che ne era gravata in applicazione di detta norma, non anche quando, a seguito di una incongrua valutazione delle acquisizioni istruttorie, abbia ritenuto erroneamente che la parte onerata avesse assolto tale onere, poiché in questo caso vi è un erroneo apprezzamento sull'esito della prova, sindacabile in sede di legittimità solo per il vizio di cui all'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. (cfr. Cass., 19 agosto 2020, n. 17313). 2. Il secondo motivo deduce la violazione degli artt. 19 e 21 del d.P.R. n. 633 del 1972 e degli artt. 2697 e 2700 cod. civ., in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.. Era vero che la prova che l'operazione commerciale, oggetto della fattura, in realtà non fosse stata mai posta in essere doveva essere data con ogni mezzo, anche per presunzioni e, nella specie, vi erano le attestazioni fidefacienti dei verbalizzanti per cui la stessa autorità britannica relativamente alla IL Consulting LC aveva comunicato che non sembrava esserci traccia nel Regno Unito tranne che un indirizzo per la corrispondenza (fg. 24, righe 79-30 e 32-33, PVC, dove si leggeva: «L’Organo collaterale statunitense ha comunicato testualmente quanto segue:
- controricorrente -
Civile Sent. Sez. 5 Num. 7407 Anno 2024 Presidente: BRUSCHETTA ERNESTINO LUIGI Relatore: CARADONNA LUNELLA Data pubblicazione: 19/03/2024 2 avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del MOLISE n. 401/3/15, depositata in data 17 dicembre 2015, non notificata;
udita la relazione della causa udita svolta nella pubblica udienza del 29 febbraio 2024, dal Consigliere Lunella Caradonna;
udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale, dott. OM BA, che ha concluso per il rigetto del ricorso;
FATTI DI CAUSA 1. La società Riveco s.r.l., in liquidazione, aveva proposto due ricorsi separati avverso gli avvisi di accertamento relativi agli anni d’imposta 2002 e 2003, con i quali erano state accertate maggiori imposte ai fini Irpeg, Iva e Irap, oltre interessi e sanzioni, a seguito di verifica eseguita nei confronti della stessa società, dalla quale era emerso per l’anno 2002 l'indeducibilità di costi in relazione a fatture per attività di assistenza tecnica e commerciale emesse dalla società PE AT Group of Companies, con sede nell'Isola di Man e l'omessa autofatturazione in relazione a due fatture per assistenza e consulenza della società Danehurst Services Limited, con sede in Londra, e della società PE ATe Group of Companies e per l’anno 2003 costi indeducibili, fatturati dalla società PE Group of Companies e costi inesistenti, fatturati dalle società angloamericane FA OP LC e EC Consulting LC, sempre per consulenze riguardanti i lavori del gasdotto Sicilia-Libia. 2. La Commissione tributaria provinciale di Campobasso, con sentenza n. 140/2/09, accoglieva i ricorsi riuniti, annullando gli atti impugnati. 3. La Commissione tributaria regionale, adita dall’Agenzia delle Entrate, sulla premessa che l’oggetto del contendere concerneva per entrambe le annualità in contestazione (2002 e 2003) recuperi Iva su operazioni extradoganali e costi indeducibili per fatture emesse da società non operanti nella U.E. e che l’Ufficio, aveva accertato la 3 presunta violazione dell'Iva per non aver assoggettato alla medesima imposta le prestazioni di servizio per assistenza commerciale e tecnica ricevute da due società estere e, precisamente, la Danehurst Service Limited con sede a Londra e la PE AT Limited con sede a Londra e succursale a Lugano nella ritenuta convinzione che le prestazioni fossero «illocalizzabili» e, quindi, soggette ad Iva, ha rigettato l’appello sulla base delle seguenti considerazioni: -) nella fattispecie non ricorreva il presupposto della territorialità in quanto le operazioni non erano state poste in essere nell'ambito del territorio dello Stato italiano ma in zona extradoganale ove le operazioni erano fuori campo Iva;
-) le prestazioni ricevute dalla società Riveco s.r.l. erano da considerarsi localizzabili perché effettuate presso la base operativa extradoganale di Trapani e, pertanto, non imponibili ai fini Iva, come provato dalla autorizzazione (allegata) rilasciata in data 8 aprile 2002 dall'Agenzia delle Dogane di Palermo, ai sensi degli artt. 2 e 132 del T.U.L.D., con la quale si autorizzava la richiedente ENI s.p.a. ad istituire e gestire la base operativa extradoganale di Trapani nella quale aveva operato anche la società Riveco s.r.l. quale contrattista, nell'ambito del progetto di realizzazione del gasdotto Libia-Italia della lunghezza di 500 Km;
-) in tale sede extraterritoriale la società Riveco s.r.l. aveva istituito un'unità locale costituita da uno stabilimento per il rivestimento interno ed esterno di tubi in acciaio utilizzabili per l'opera menzionata avvalendosi della consulenza tecnica e commerciale di società estere specializzate nel settore petrolifero che emettevano le fatture per prestazioni di servizio contestate nell'odierno contendere;
-) che la società operasse anche con stabilimento in Trapani dall’1 novembre 1998 era dimostrato anche dall'allegato certificato della Camera di Commercio di Campobasso datato 4 luglio 2003. 4 4. I giudici di secondo grado, inoltre, sul recupero per costi indeducibili, ai fini Irpeg e Irap, derivanti da fatture emesse dalla PE AT Limited e dalla Danehurst Service Limited, hanno precisato che l’assunto che tali società operassero in territorio a fiscalità privilegiata non aveva trovato conferma alla luce della documentazione probatoria allegata e, specificamente, dal contratto del 25 settembre 2001, da cui risultava che la società PE aveva la sua sede legale a Londra – 169/173 Regent Street - W1R 7Fb/United Kingdom, con succursale a Lugano ove era stato stipulato il contratto, e dal contratto del 16 ottobre 2001 stipulato con la società Danehurst, da cui risultava che la stessa aveva la sede a Londra - W152YR Conduit Street- England;
inoltre, erano presenti copie di bonifici per prestazioni rese dalle società commissionarie presso banche di Londra e di Lugano ed anche conti bancari intestati alla società Riveco s.r.l. ed estratto conto al 21 settembre 2009, con indicazione di bonifici effettuati negli anni in contestazione presso la banca di Lugano. 5. La Commissione tributaria regionale, infine, quanto ai costi ritenuti inesistenti riferiti a fatture del 2003 emesse dalle società statunitensi FA LO LL e IL Consulting LL, ha rilevato che la ritenuta loro inesistenza era smentita oltre che dagli atti costitutivi, dai codici fiscali e di registrazione, anche dalle modalità di pagamento delle fatture effettuate a mezzo di bonifici bancari sui conti intestati alle società, documentazione prodotta dalla società Riveco s.r.l. e che, nell’ipotesi, come nel caso in esame, di fatture che l'Amministrazione riteneva relative ad operazioni inesistenti (in tale nozione dovendo essere ricondotte, non soltanto, le ipotesi di mancanza assoluta dell'operazione fatturata, ma anche ogni tipo di divergenza tra la realtà commerciale e la sua espressione documentale, ivi compresa l'ipotesi di inesistenza soggettiva) e tenuto conto che il diritto alla detrazione IVA e il diritto alla deducibilità dal reddito d’impresa dei costi inerenti ex art. 75 del d.P.R. n. 917 del 1986 (vecchio) TUIR non poteva prescindere dalla regolarità 5 delle scritture contabili e dalla fattura che in materia di IVA era documento idoneo a rappresentare un costo dell’impresa, non spettava al contribuente provare che l'operazione era effettiva, ma spettava all'Amministrazione finanziaria, che adduceva la falsità del documento, provare che l'operazione commerciale, oggetto della fattura, in realtà non era mai stata posta in essere, mentre l'Ufficio, a sostegno del proprio operato, aveva invocato l'utilizzo di mutua assistenza amministrativa in materia fiscale e dalla documentazione prodotta non si rinvenivano elementi certi atti ad escludere i rapporti intercorsi con le ditte statunitensi;
di contro, la documentazione prodotta dalla società Riveco s.r.l. escludeva la possibilità che potesse trattarsi di operazioni inesistenti per prestazioni di servizio rese da società statunitensi presenti solo sulla carta, giusta la indicazione degli Organi Collaterali;
le società statunitensi risultavano gestite da una società avente sede legale a Londra ove erano state effettuate le operazioni contabili in applicazione del diritto anglosassone e da questo scaturiva il raggiungimento della prova che le operazioni erano realmente avvenute e, conseguentemente, erano ammissibili i costi sostenuti dalla società Riveco s.r.l.; agli atti era presente, pur nella consapevolezza dell'autonomia dei due giudizi penale e tributario, copia della sentenza n. 70/10 del Tribunale di Larino, Sez. Penale, emessa il 27 maggio 2010, che assolveva l'amministratore pro tempore dei reati ascritti in materia IVA 2003 (contestata nell'odierno contendere in campo tributario) per insussistenza del fatto. 6. L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con atto affidato a quattro motivi. 7. La società Riveco s.r.l., Rivestimenti e Condotte, in liquidazione, resiste con controricorso. MOTIVI DELLA DECISIONE 1. Il primo motivo deduce la violazione dell'art. 36, secondo comma, n. 4, del decreto legislativo n. 546 del 1992 e la violazione dell'art. 6 2697 cod. civ., in relazione all'art. 360, nn. 3 e 4, cod. proc. civ.. La sentenza era gravemente immotivata, vuoi perché, in alcune parti, del tutto carente di motivazione vuoi perché, in altre parti, fornita di motivazione meramente apparente ma in realtà inesistente perché totalmente illogica ed irragionevole, e dunque priva di effettivo contenuto. Sotto il primo profilo, essa dava per scontato quanto era in realtà controverso, definendo l'oggetto del giudizio nei termini voluti da controparte come se ciò fosse pacifico, mentre tale non era affatto. In particolare, la definizione di «extradoganalità per le operazioni non era una caratteristica obiettiva dell'oggetto del giudizio, ma esprimeva la soluzione della controversia prospettata dalla parte e supinamente recepita dalla Commissione tributaria regionale, mentre il fatto che le società emittenti non operassero nella U.E. era sostanzialmente irrilevante, ove non unito (come qui) alla precisazione del loro operare in un Paese «black list»; pure immotivata era la definizione, ai fini della contestazione sull'Iva 2003, della società PE AT, come avente sede a Londra e succursale a Lugano, così semplicemente sposando le tesi di controparte, che la fattura intercorresse in realtà con la società PE AT Limited con sede a Londra e Lugano, anziché con la società PE AT Group of Companies, ivi indicata e con sede all'Isola di Man;
invece di pervenirvi attraverso un percorso logico argomentato, dato che si trattava non certo di fatto assodato (visto che il documento fiscale era espressamente intestato alla società con sede nell'Isola di Man), bensì di questione controversa. Sotto il profilo della motivazione assolutamente illogica, perchè il fatto che vi fosse la base extradoganale di Trapani e che la società Riveco s.r.l. vi avesse un'unità produttiva non significava affatto che qui fossero state rese le prestazioni di consulenza;
al contrario, e tanto più nell'assenza di ogni indicazione in tal senso sulle fatture, era ben più plausibile che tali consulenze (peraltro 7 dichiaratamente attinenti anche al settore commerciale, verosimilmente estraneo alla produzione in senso stretto) fossero state rese presso la sede legale della società, quale luogo dove si assumevano le decisioni sia sull'attività produttiva da eseguire poi presso la base extradoganale che sull'attività commerciale, la quale nulla aveva a che vedere con l'unità ivi sita. Non vi era, dunque, alcun nesso di necessità logica tra l'esistenza della base, nonché dell'unità produttiva ivi localizzata e la prestazione in quel luogo dei servizi fatturati, sicché la motivazione così fondata era priva di senso. Anche il certificato della Camera di Commercio di Campobasso datato 4 luglio 2003 e le indicazioni contenute nel contratto non scalfivano il fatto che le fatture dimostrative dei costi indicavano come sede dell'emittente proprio l'Isola di Man, e che in quanto tali e solo per questo, in assenza di prove di operatività a carico della parte e di separata dichiarazione dei costi stessi, esse restavano indeducibili e parimenti era la circostanza che la società operasse su banche di Londra e Lugano, essendo pacifico che la scelta della banca, specie per importanti operazioni con partners internazionali, non aveva alcuna necessaria connessione con la sede del cliente. Quanto poi alle operazioni inesistenti era noto che l'esibizione di mezzi di pagamento non dimostrava l'esistenza del fatturante ed anche l’assoluzione penale dai fatti costituenti reato ex decreto legislativo n. 74 del 2000 non poteva escludere la responsabilità fiscale. L’esistenza delle società statunitensi non era nemmeno provata dal fatto che esse fossero gestite da una società avente sede legale a Londra ove erano state effettuate le operazioni contabili, in quanto le «cartiere», di regola, erano utilizzate da un'altra società. La sentenza, dunque, non solo era priva di motivazione, ma aveva accolto la pretesa avversaria senza alcuna prova concreta, in aperta violazione dell'art. 2697 cod. civ.. 8 1.1 In disparte il difetto di specificità della censura, nella parte in cui lamenta il difetto di motivazione sulla «extradoganalità» delle operazioni in quanto era irrilevante il fatto che le società emittenti non operassero nella U.E., non essendo stato riportato nel ricorso il contenuto dell’avviso di accertamento, il motivo è infondato. 1.2 La Commissione tributaria regionale, per quanto già esposto, ha rigettato l’appello dell’Ufficio, ritenendo che: 1) con riguardo ai recuperi Iva su operazioni extradoganali non ricorreva il presupposto della territorialità in quanto le operazioni non erano state poste in essere nell'ambito del territorio dello Stato italiano ma in zona extradoganale ove le operazioni erano fuori campo IVA;
2) le prestazioni ricevute dalla società Riveco s.r.l. erano da considerarsi localizzabili perché effettuate presso la base operativa extradoganale di Trapani e, pertanto, non imponibili ai fini IVA, come provato dalla autorizzazione rilasciata in data 8 aprile 2002 dall'Agenzia delle Dogane di Palermo, ai sensi degli artt. 2 e 132 del T.U.L.D., con la quale si autorizzava la richiedente ENI s.p.a. ad istituire e gestire la base operativa extradoganale di Trapani nella quale aveva operato anche la società Riveco s.r.l. quale contrattista, nell'ambito del progetto di realizzazione del gasdotto Libia-Italia e dall'allegato certificato della Camera di Commercio di Campobasso datato 4 luglio 2003; 3) in relazione al recupero per costi indeducibili, ai fini Irpeg e Irap, derivanti da fatture emesse dalla PE AT Limited e dalla Danehurst Service Limited, l’assunto che tali società operassero in territorio a fiscalità privilegiata non aveva trovato conferma alla luce della documentazione probatoria allegata e, specificamente, dal contratto del 25 settembre 2001 e dal contratto del 16 ottobre 2001; dalle copie di bonifici per prestazioni rese dalle società commissionarie presso banche di Londra e di Lugano, dai conti bancari intestati alla società Riveco s.r.l. e dall’estratto conto al 21 settembre 2009 con indicazione di bonifici effettuati negli anni in contestazione presso la banca 9 di Lugano;
4) quanto ai costi ritenuti inesistenti riferiti a fatture del 2003 emesse dalle società statunitensi FA LO LL e IL Consulting LL, la loro inesistenza era smentita oltre che dagli atti costitutivi, dai codici fiscali e di registrazione, anche dalle modalità di pagamento delle fatture effettuate a mezzo di bonifici bancari sui conti intestati alle società, documentazione prodotta dalla società Riveco s.r.l. e che, nel caso in esame, in presenza di fatture che l'Amministrazione riteneva relative ad operazioni inesistenti, non spettava al contribuente provare che l'operazione era effettiva, ma era onere dell'Amministrazione finanziaria, che adduceva la falsità del documento, provare che l'operazione commerciale, oggetto della fattura, in realtà non fosse stata posta in essere;
5) l'Ufficio, a sostegno del proprio operato, aveva invocato l'utilizzo di mutua assistenza amministrativa in materia fiscale, ma, di contro, la documentazione prodotta dalla società Riveco s.r.l. escludeva la possibilità che potesse trattarsi di operazioni inesistenti per prestazioni di servizio rese da società statunitensi presenti solo sulla carta, giusta la indicazione degli Organi Collaterali;
6) le società statunitensi risultavano gestite da una società avente sede legale a Londra ove erano state effettuate le operazioni contabili in applicazione del diritto anglosassone e da questo scaturiva il raggiungimento della prova che le operazioni erano realmente avvenute e, conseguentemente, erano ammissibili i costi sostenuti dalla società Riveco s.r.l.; 7) pur nella consapevolezza dell'autonomia dei due giudizi penale e tributario, era agli atti copia della sentenza n. 70/10 del Tribunale di Larino-Sez. Penale emessa il 27 maggio 2010 che assolveva l'amministratore pro tempore dei reati ascritti in materia IVA 2003 per insussistenza del fatto (cfr. pagine 4 – 7 della sentenza impugnata). 1.3 Risulta, pertanto, evidente che la decisione impugnata assolve in misura adeguata al requisito di contenuto richiesto dalle disposizioni di legge di cui il ricorso lamenta la violazione, attesa l'esposizione delle ragioni di fatto e di diritto della decisione, sufficiente ad evidenziare il 10 percorso argomentativo della pronuncia giudiziale, funzionale alla sua comprensione e alla sua eventuale verifica in sede di impugnazione 1.4 Va osservato, con la giurisprudenza di questa Corte, che, dovendo l'obbligo motivazionale ritenersi compiutamente adempiuto allorché per mezzo della concisa esposizione delle ragioni di fatto e di diritto della decisione venga ad essere illustrato il percorso motivazionale che ha indotto il giudice a regolare la fattispecie al suo esame mediante la norma di diritto applicata, viene al contrario meno all'obbligo in parola - e si mostra perciò viziata dal difetto di motivazione apparente o di mancanza della motivazione - la decisione nella quale «il giudice di merito ometta di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senza un'approfondita loro disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità del suo ragionamento» (Cass., 30 giugno 2020, n. 13248; Cass., 5 agosto 2019, n. 20921; Cass., 7 aprile 2017, n. 9105). 1.5 Più specificamente in base alla costante giurisprudenza di legittimità, la «motivazione apparente» ricorre allorché la motivazione, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente - come parte del documento in cui consiste la sentenza (o altro provvedimento giudiziale) - non rende tuttavia percepibili le ragioni della decisione, perché esibisce argomentazioni obiettivamente inidonee a far riconoscere l'iter logico seguito per la formazione del convincimento e, pertanto, non consente alcun controllo sull'esattezza e la logicità del ragionamento del giudice (Cass., Sez. U. 22 settembre 2014, n. 19881). 1.6 Così delineati i principi statuiti da questa Corte, la censura svolta dal motivo non appare fondata, dal momento che dalla lettura della sentenza impugnata risultano chiaramente esposte le ragioni della decisione. 11 1.7 Il motivo è pure infondato nella parte in cui lamenta la violazione dell’art. 2697 cod. civ., in quanto il certificato della Camera di Commercio di Campobasso, datato 4 luglio 2003, non provava che nella sede operativa di Trapani fossero state ricevute le prestazioni di consulenza è inammissibile, perché la violazione del precetto di cui all'art. 2697 cod. civ. si configura nell'ipotesi in cui il giudice abbia attribuito l'onere della prova ad una parte diversa da quella che ne era gravata in applicazione di detta norma, non anche quando, a seguito di una incongrua valutazione delle acquisizioni istruttorie, abbia ritenuto erroneamente che la parte onerata avesse assolto tale onere, poiché in questo caso vi è un erroneo apprezzamento sull'esito della prova, sindacabile in sede di legittimità solo per il vizio di cui all'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. (cfr. Cass., 19 agosto 2020, n. 17313). 2. Il secondo motivo deduce la violazione degli artt. 19 e 21 del d.P.R. n. 633 del 1972 e degli artt. 2697 e 2700 cod. civ., in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.. Era vero che la prova che l'operazione commerciale, oggetto della fattura, in realtà non fosse stata mai posta in essere doveva essere data con ogni mezzo, anche per presunzioni e, nella specie, vi erano le attestazioni fidefacienti dei verbalizzanti per cui la stessa autorità britannica relativamente alla IL Consulting LC aveva comunicato che non sembrava esserci traccia nel Regno Unito tranne che un indirizzo per la corrispondenza (fg. 24, righe 79-30 e 32-33, PVC, dove si leggeva: «L’Organo collaterale statunitense ha comunicato testualmente quanto segue: