Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. SACCUCCI Bruno - Presidente -
Dott. AMARI Eugenio - Consigliere -
Dott. RUGGIERO Francesco - rel. Consigliere -
Dott. MELONCELLI Achille - Consigliere -
Dott. BOTTA Raffaele - Consigliere -
ha pronunciato la seguente:

SENTENZA
sul ricorso proposto da:
REGIONE AUTONOMA VALLE D'AOSTA, in persona del Presidente della Giunta Regionale, rappresentata e difesa dal Prof. Avv. Ignazio Manzoni, del foro di Torino, e dal Prov. Avv. Franco Gallo, del foro di Roma, con elezione di domicilio presso lo studio del Prof. Avv. Franco Gallo, in Roma, via Mazzini n. 11;

- ricorrente -

contro
AMMINISTRAZIONE DELLE FINANZE, in persona del Ministro pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici domicilia in Roma, via dei Portoghesi n.12;

- controricorrente -

avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale di Aosta n.378/02/98 dep., 4-11-98. Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 12/11/02 dal Relatore Cons. Dott. Francesco Ruggiero;

Udito l'Avv. Rossi, per delega del Prof. Avv. Franco Gallo, il quale ha concluso chiedendo l'accoglimento;
Udito l'Avv. Gen. dello Stato La Porta, che ha concluso chiedendo il rigetto del ricorso;

Udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. Marcello Matera, che ha concluso chiedendo l'accoglimento del ricorso per quanto di ragione.
SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
Con atto stipulato il 16-2-78, rep. n.5099, tra la Regione Autonoma Valle d'Aosta e la SITAV S.p.A. veniva convenuto: il rinnovo della concessione per la gestione della Casa da gioco di Saint Vincent, prevedendosi che la SITAV avrebbe posto in essere annualmente un programma di iniziative promozionali atte ad incrementare gli introiti della Casa da gioco, con impegno della Regione a rimborsare il 50% dei costi sostenuti per l'effettuazione delle manifestazioni rientranti in tale programma (ed, a questo titolo, la Regione versava alla SITAV L.

3.104.851.000 nel 1982, L.

3.218.009.620 nel 1983 e L.

2.878.518.375 nel 1984); l'affidamento alla SITAV dell'appalto per la costruzione, su terreni della Regione, di un campo di tiro a volo, a gestirsi dalla stessa SITAV (ed, in relazione a queste opere, la Regione accreditava alla SITAV, nel 1982, la somma di L. 1.536.303.855, a titolo di acconto); l'impegno della SITAV ad eseguire o fare eseguire, con propri progetti e sotto la propria direzione, una serie di opere connesse alla Casa da gioco, con impegno della Regione a. coprire il costo di tali opere fino alla concorrenza di L. 6.500.000.000 (ed, a questo titolo, nel 1982, la Regione versava alla SITAV, due acconti per L. 2.080.000.000). Con processo verbale elevato dal Nucleo Regionale di Polizia Tributaria il 21-12-84 a carico della SITAV e con processo verbale elevato dall'Ufficio IVA di Aosta a carico della Regione, veniva constatato che per le somme versate dalla Regione alla SITAV, per dette causali, non erano state emesse fatture e non era stata applicata l'IVA.
L'Ufficio IVA di Aosta, assumendo che nella specie la Regione aveva agito in qualità di imprenditore e che aveva l'obbligo di autofatturazione a seguito della mancata fatturazione da parte della SITAV, notificava alla Regione, nelle date del 9-11-87, 15-11-98 e 15- 11-98, avvisi di irrogazione sanzioni, con i quali venivano irrogate pene pecuniarie ai sensi degli artt. 41 co. 4 (vigente) e 47 n.3 del D.P.R. n.633/72, per complessive L.

1.532.625.000 per il 1982, L.

1.158.534.000 per il 1983 e di L.

1.036.267.000 per il 1984. Avverso detti avvisi la Regione proponeva opposizione con tre distinti ricorsi, in cui sosteneva che: le somme erogate alla SITAV a parziale rimborso dei costi sostenuti per l'effettuazione delle manifestazioni rientranti nel programma di iniziative promozionali erano da qualificarsi come meri contributi e non come corrispettivi;

era inapplicabile nei propri confronti il 4^ co. dell'art. 41 del D.P.R. n.633/72, in quanto aveva agito nella veste istituzionale di ente non economico e non nell'esercizio di attività commerciale;

nessuna sanzione poteva essere applicata in ordine alle violazioni contestate, stante il disposto dell'art. 7 L. 1-8-88, n.340, che aveva esteso alle Regioni la non applicabilità delle sanzioni stabilite dagli artt. 41-45 del D.P.R. n.633/72 per le infrazioni commesse fino al 31 dicembre 1987.
La Commissione Tributaria di primo grado di Aosta, con sentenza n.115/04/92 del 7-2-92, previa riunione, accoglieva parzialmente i ricorsi, dichiarando non dovute le sanzioni previste dall'art. 41 co. 4 del D.P.R. n.633/72 e dovute solo quelle previste dall'art. 47
n.3 stesso D.P.R..
L'Ufficio IVA proponeva gravame, chiedendo la conferma degli impugnati avvisi. La Regione interponeva appello incidentale, riproponendo le medesime questioni fatte valere con i ricorsi in primo grado.
La Commissione Tributaria Regionale di Aosta, con la sentenza in epigrafe, accoglieva parzialmente l'appello principale dell'Ufficio ed, in parziale riforma della sentenza appellata, confermava la natura di corrispettivi di tutte le somme erogate dalla Regione in relazione a dette, operazioni ed affermava la legittimità delle sanzioni irrogate dall'Ufficio, non ritenendo applicabile alla Regione Valle d'Aosta l'art. 7 L. n.340/88. Avverso questa decisione la Regione ha proposto ricorso per cassazione, notificato il 16-7-99, con l'articolazione di tre mezzi. L'Amministrazione delle Finanze ha resistito con controricorso. MOTIVI DELLA DECISIONE

1. Deve premettersi che l'impugnata decisione della Commissione Tributaria Regionale di Aosta nell'accogliere l'appello principale dell'Ufficio Provinciale IVA di Aosta, relativa alla ritenuta non applicabilità delle sanzioni previste dall'art. 41 co. 4 D.P.R. n.633/72 - motivava che l'art. 7 L. n.340/88 e l'art. 10 L. n.882/80
(disposizioni che escludono l'applicazione delle sanzioni stabilite dagli artt. 41-45 D.P.R. n. 633/72) sono norme valide per gli atti enunciati nel D.P.R. n.218/78 e non possono applicarsi alla Regione Autonoma Valle d'Aosta, perché questa non è inclusa nel relativo elenco. Perciò, la Commissione di appello perveniva alla conclusione di riformare parzialmente la decisione di primo grado nella parte in cui era stata esclusa l'applicazione delle sanzioni pecuniarie previste dall'art. 41 co. 4 D.P.R. n.633/72. 2. Le ragioni di doglianza della Regione sono articolate con la prospettazione di tre motivi, ancorché subordinatamente gradati. Con la prima censura viene dedotta la violazione ed errata applicazione degli artt. 4 e 41 D.P.R. n.633/72 e l'omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione circa un punto decisivo della controversia. In particolare, la ricorrente rileva che la sentenza impugnata omette del tutto di pronunciarsi sulla questione - sollevata già in primo grado ed avente carattere pregiudiziale - se la Regione, nel commettere alla SITAV dette prestazioni e nell'effettuare i relativi pagamenti, avesse agito nella veste istituzionale di ente non economico oppure nell'ambito di un'attività a carattere commerciale.
La doglianza risulta destituita di fondamento sia nel profilo che attiene al dedotto vizio di omessa motivazione, sia nel profilo che più specificamente afferisce alla dedotta violazione ed errata applicazione delle richiamate disposizioni di legge. Quanto al primo profilo, deve innanzitutto evidenziarsi che l'iter motivazionale, relativo all'inquadramento giuridico dell'attività della Regione e della SITAV, parte dall'esame della decisione di primo grado, che non viene affatto recepita acriticamente, ma scende nell'analisi del contenuto concreto della convenzione, viene prospettato il sinallagma negoziale nei termini reali e perviene all'individuazione dei presupposti oggettivi per l'applicazione dell'IVA (il tutto nelle pagine 4, 5 e 6 della sentenza).
Inoltre, va aggiunto che il riferimento alla disciplina dell'IVA è già contenuto nella parte motiva richiamata. Il tema viene, poi, ancora approfondito specificamente nella parte successiva, allorché si confuta la tesi della non applicabilità delle sanzioni stabilite dagli artt. 41-45 del D.P.R. n.633/72 (pagine 6, 7 e 8). Quanto al secondo profilo (violazione ed errata applicazione della disciplina dell'IVA), si impongono alcune puntualizzazioni. I servizi commessi dall'Ente alla SITAV sono inquadrabili in attività commerciali, certamente non riconducibili alle attività propriamente istituzionali della Regione. E, più specificamente, le manifestazioni promozionali. della Casa da gioco, finalizzate certamente ad incentivare i proventi del Casinò, devono essere considerate come "attività commerciali", anche se esercitate da ente pubblico, secondo la previsione dell'art. 4 ult. co. lett. i) D.P.R. n.633/72. Ed anche "attività commerciale" deve essere considerata l'attività diretta alla realizzazione del campo di tiro a volo ed alla ristrutturazione della Casa da gioco - anche se non abituale, ma certamente non preclusa ad un Ente pubblico - secondo la previsione degli artt. 4 co. 2 e 3 e 3 D.P.R. n.633/72. Ciò premesso sotto l'aspetto soggettivo, sotto l'aspetto oggettivo deve ricordarsi che l'originario co. 4 dell'art. 41 D.P.R. n.633/72 (in vigore fino al D.L. n.69/89, convertito nella L. 27-4-89, n.154) prevedeva che il cessionario del bene o il committente del servizio erano obbligati in solido al pagamento della pena pecuniaria "per il solo fatto di aver effettuato l'operazione nell'esercizio di un'impresa, arte e professione".

3. Con il secondo motivo di ricorso - formulato "in via di mero subordine", ma che va delibato, stante il rigetto del primo (e non potendosi ritenere assorbito in considerazione di una evidente sua autonomia) - è stata denunziata la violazione ed errata applicazione dell'art. 10 L. 22-12-80, n.882, dell'art. 10 L. 29-2-80, n.31 e dell'art. 7 L. 1-8-98, n.340, assumendosi che il regime di sanatoria previsto da questa normativa doveva applicarsi anche alla Regione Valle d'Aosta, oltre che agli enti pubblici destinatari degli interventi nel Mezzogiorno.
Il rilievo è destituito di giuridico fondamento, alla luce dell'esegesi - necessariamente letterale (e restrittiva), trattandosi di materia tributaria e, per giunta, agevolativa - del complesso degli interventi normativi succedutisi nel tempo. Deve partirsi dal D.P.R. 6-3-78, n.218 (T.U. delle leggi sugli interventi nel Mezzogiorno) che all'art. 1 individua la "sfera territoriale di applicazione" con specifica elencazione - nella quale non risulta inserita la Regione Val d'Aosta - e facendo salve eventuali più ampie previsioni ("qualora non sia prescritto diversamente dalle singole disposizioni"). La L.29-2-80, n.31 (di conversione, con modificazioni, del D.L. 30-12-79, n.660, recante misure urgenti in materia tributaria) all'art. 10 co. 10 prevede la non applicabilità agli "enti ospedalieri" delle sanzioni previste dagli artt. 41-45 del D.P.R. n.633/72 per le infrazioni commesse fino al 31-12-79.
Interveniva successivamente la L. 22-12-88, n.882 (sanatoria di irregolarità) che con l'art. 10 estendeva la predetta inapplicabilità anche alle "regioni", ma richiamando sempre il D.P.R. n.218/78 e, quindi, la specifica sfera territoriale di applicazione, nella quale non può farsi rientrare sic et simpliciter la Regione Valle d'Aosta. Nella più rigorosa esegesi della norma potrebbe raccordarsi il richiamo del D.P.R. n.218/78 solo ai "consorzi di cui al decreto del Presidente della Repubblica 6 marzo 1978, n.218". Infine, la L.1-8-88, n.340, con l'art. 7
prorogava fino al 31-12-87 la inapplicabilità già accordata con l'art. 10 della L. n.882/80 anche alle Regioni, ma sempre mantenendo fermo il riferimento al D.P.R. n.218/78. Orbene, in mancanza di diversa previsione normativa contenuta in apposite disposizioni, deve considerarsi operante l'originaria sfera territoriale, che non comprendeva la Valle d'Aosta.

4. La terza censura - prospettata anche "in via di ulteriore subordine", ma che deve essere delibata, in conseguenza del rigetto delle prime due - è stata così testualmente formulata nella sua interezza : "la ricorrente Regione rilevava che le sanzioni, irrogate dall'Ufficio e recepite nell'impugnata sentenza, erano state calcolate in violazione ed errata applicazione del dettato dell'art. 6 co. 8 D.Lgs. 18-12-97, n.471". Non viene aggiunto altro. Il rilievo deve ritenersi inammissibile.
La deduzione risulta formulata in modo del tutto generico, senza alcuna specifica indicazione della pretesa violazione di legge, necessaria ed imprescindibile, attesa la complessa articolazione della richiamata norma del co. 8.
Inoltre, la censura introduce una questione di fatto, attinente alla quantificazione della sanzione, preclusa nella fase di legittimità.

5. In definitiva, per le argomentazioni svolte, il ricorso deve essere integralmente rigettato.
La complessità della questione e la molteplicità delle fonti normative di riferimento fanno ricorrere giustificati motivi, ai sensi dell'art. 92 c.p.c. per pervenire ad un'equa compensazione delle spese di giudizio.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso. Compensa le spese.
Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della Sezione Tributaria della Suprema Corte di Cassazione, il 12 novembre 2002. Depositato in Cancelleria il 8 agosto 2003