E LICA ITALIANA I R NOME DEL POPOLO ITALIANO A A T D B I E R T M T SU REMA CASSAZIONE N I 3 E R S E E T EZI NE O INTA CIV LE A M Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati: CRISTARELLA ORESTANO Presidente R.G.N.194/1999 Dott. Francesco Consigliere Dott. Massimo ODDO 4071 Cron. FALCONE Consigliere Dott. Giuseppe Consigliere Rep. Dott. Bruno SPAGNA MUSSO DI BLASI Rel. Consigliere Ud. 14/06/2002 Dott. Antonino ha pronunciato la seguente: Oggetto: Plusvalenze da SENTENZA cessione di azienda e di beni sul ricorso proposto da: - Regime fiscale applicabile nei EL CAZZOLI, rappresentato e difeso, unitamente e due casi Tassazione separata - disgiuntamente, giusta procura in calce al ricorso per Applicabilità solo alle cessioni cassazione dall'Avv. Giuseppe Schiuma, del Foro di aziendali Condono ex art. 19 Ravenna e dall'Avv. Alessandro Gamberini, nello studio Legge n. 516/82 Condizioni per la 81, relativa del quale ultimo in Roma, via Emilia, fruibilità. elettivamente domiciliato;
chu ricorrente

contro

AMMINISTRAZIONE DELLE FINANZE in persona del Ministro pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso gli Uffici dell'Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende per 1 2720 legge;
- intimata avverso la sentenza n. 39/11/97 emessa inter partes in data 26/09/97 - 21/11/97 dalla Commissione Tributaria Regionale di Bologna Sez. n. XI^. Udita la relazione della causa svolta all'udienza del 14/06/2002 dal Relatore Cons. Antonino Di Blasi;
Udito l'Avv. Guerini per delega dell'Avv. Gamberini, per i ricorrenti;
Sentito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore G. Dott. E. A. Sepe, che ha concluso per l'accoglimento del ricorso. SVOLGIMENTO DEL PROCESSO Nell'anno 1976 la snc Figli di GI OL & C., con sede in Bologna, cedeva, un esercizio commerciale sito in Bologna ed inseriva il ricavato di tale vendita nel reddito d'esercizio. - L'Ufficio delle Imposte Dirette di Bologna, con avviso notificato il 10/12/84, rettificava la dichiarazione dei redditi prodotta per l'anno 1976 dalla predetta società accertando, in relazione a tale vendita, un maggiore reddito da plusvalenza di £. 23.620.000, da assoggettare a tassazione separata ai soli fini dell'IRPEF dovuta pro quota dai soci, in quanto la società aveva presentato dichiarazione integrativa 2 automatica ai sensi della L. n. 516/82.- Tale accertamento veniva impugnato da OL EL nella sua qualità di socio della "Figli di GI OL snc" e la Commissione Tributaria Provinciale di accoglieva il Bologna, con sentenza n. 29/11/93 relativo ricorso e ne disponeva l'annullamento, opinando che in base all'art. 36 del D.P.R. n. 4/2/88 legittimamente inserito n. 42, la contribuente avesse nei ricavi dell'esercizio 1976 la plusvalenza realizzata dalla vendita, stante la previsione ivi contenuta di applicare ai periodi di imposta precedenti alla sua entrata in vigore il disposto dell'art. 54 comma V° del D.P.R. n. 917/1986, il quale, a differenza del previgente art. 54 del D.P.R. n. 597/73, ha che disposto espressamente che le plusvalenze da cessione aziendale effettuate a titolo oneroso, concorrono alla formazione del reddito d'impresa dell'esercizio in cui si realizzano. L'Ufficio gravava di appello tale decisione, che la CTR di Bologna accoglieva con la sentenza in epigrafe indicata nella considerazione dell'inapplicabilità alla fattispecie del citato art. 36 per effetto di quanto disposto dall'art. 23 del medesimo D. P. R. n. 42/88 e della congruità della plusvalenza determinata dall'Ufficio ai fini dell'IRPEF dovuta dai singoli soci 3 pro quota.- Con ricorso notificato il 21/12/1998 ed affidato a tre mezzi, OL EL ha chiesto la Cassazione della decisione di appello.- Con atto 12/3/1999 il Ministero delle Finanze ha dichiarato di costituirsi e, senza svolgere difese, ha chiesto di essere sentito in sede di udienza. Con memoria 05/06/2002 il ricorrente ha ulteriormente illustrato le proprie ragioni. MOTIVI DELLA DECISIONE Con il primo mezzo il ricorrente censura l'impugnata decisione per violazione e falsa applicazione degli artt. 23 e 36 del DPR 4/2/1988 n. 42, nonché per omesso ed insufficiente esame e motivazione su punti decisivi della controversia. Lamenta, in particolare, il ricorrente che i giudici di appello avrebbero dovuto ritenere applicabile l'invocato condono posto che nel caso ricorreva il presupposto previsto dall'art. 36 del DPR n. 42/1988, per l'operatività ex ante dell'art. 54 del TUIR n. 917 del 1986, dal momento che le dichiarazioni presentate erano conformi alle sopravvenute norme del detto DPR. Con il secondo motivo si prospetta violazione e falsa applicazione degli artt. 16 comma II e 54 comma V del DPR 22/12/86 n. 917 e degli artt. 19 comma VIII e 32 4 comma I del D.L 10/07/82 n. 429, nonché omesso ed insufficiente esame e motivazione su punti decisivi della controversia. Si deduce l'illegittimità degli avvisi di accertamento emessi nell'erroneo presupposto che le plusvalenze dovessero essere soggette a tassazione separata, posto che le stesse andavano considerate componente positiva del reddito del periodo d'imposta in esame, con la conseguenza che, per effetto delle dichiarazioni integrative con definizione automatica presentate dalla società e dai soci, restava inibita all'ufficio ogni attività di accertamento. Con il terzo mezzo, infine si deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 39 e 41 del DPR n. 600/1973, che 2727 e 2948 n. 4 CC e degli artt. 70 DPR n. 600/73 e 17 Legge n. 4/1929, nonché omesso esame e motivazione su punti decisivi della controversia, in relazione а denunciate carenze motivazionali dell'avviso di accertamento, all'infondatezza della pretesa tributaria ed alla eccepita prescrizione degli interessi moratori e delle sanzioni. Le censure mosse con i primi due mezzi, che avuto riguardo alla loro intima connessione vanno esaminati congiuntamente, sono fondate e vanno accolte nei termini che seguono. 5 In vero, il Giudice di merito ha sostanzialmente affermato l'inapplicabilità alla fattispecie dell'invocato condono, in relazione al disposto dell'art. 19 comma VIII° della Legge n. 516/1982, che escludeva dalla definizione automatica i redditi soggetti a tassazione separata, e nel presupposto che le plusvalenze realizzate con la cessione, per l'appunto, fossero da considerare redditi da sottoporre a tassazione separata, giusto il disposto dell'art. 54 12 e 13 del DPR n. 597 del comma 9° e degli artt. 29/09/73. La Corte, tenuto conto del complesso normativo di riferimento, ritiene siffatto iter argomentativo inadeguato, sotto il profilo logico-giuridico, a sorreggere l'impugnata decisione e tale da configurare севи i denunciati vizi. La questione che il Collegio è chiamato a risolvere, in base alle prospettate doglianze, concerne l'applicabilità 0 meno alla fattispecie, per effetto del combinato disposto degli artt. 23 e 36 del D.P.R. n. 42 del 4/2/1988, della sopravvenuta disposizione di n. 917 del cui all'art. 54 comma 4° del D. P. R. 22/12/1986 che, nel regolamentare, fra l'altro, le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso, dispone che le stesse concorrono a formare il 6 reddito dell'esercizio in cui vengono realizzate e, in ipotesi, dei successivi.- In particolare, si tratta di stabilire la portata del citato art. 36, secondo il quale talune disposizioni del TUIR n. 917 del 1986 sono applicabili retroattivamente, anche per i periodi d'imposta antecedente alla sua entrata in vigore, "F se le relative dichiarazioni, validamente presentate, risultino ad esse conformi". E' evidente la rilevanza della problematica ai fini del ricorso di che trattasi, in quanto una volta accertata la possibilità di applicare la citata disposizione del sopravvenuto DPR n. 917/1986 anche ai rapporti non definiti relativi ai periodi d'imposta precedenti alla sua entrata in vigore, ne deriverebbe la legittima inclusione delle plusvalenze di che trattasi fra le attività concorrenti a formare il reddito d'esercizio, он il corretto operato del contribuente nell' esporre, ai fini IRPEF, il reddito di partecipazione pro quota determinato sulla base delle evidenze contabili societarie e l'inapplicabilità sia dell'art. 23 comma I °del D. P. R. n. 42 del 4/2/1988, sia, pure, della preclusione alla fruizione del condono posta dall'art. 19 comma VIII° del D.L. n. 429 del 10/7/1982 per 1 redditi soggetti a tassazione separata.- 7 La Corte ritiene di dover dare risposta positiva al quesito nel senso di ritenere che la disposizione di cui al v° comma dell'art. 54 del TUIR n. 917/1986 sia applicabile in base all'art. 36 del D.P.R. n. 42/1988, periodi d'imposta antecedenti all'1/1/1988,anche ai non rientrando la stessa tra quelle oggetto di espressa previsione eccettuata nell'ambito degli articoli del Capo III° del D.P.R. n. 42/1988.- Devesi, infatti, ritenere, secondo una corretta e logica interpretazione di detta normativa che tenga conto della terminologia usata dal legislatore e dei fondamentali principi di ermeneutica, che tra le disposizioni "considerate" dall'art. 36 e, quindi, non applicabili vadano annoverate, giusto l'art. 23 del medesimo DPR, quelle di cui all'art. 54 commi I^ e IV^ V del D.P.R. n. 917/1986 e non anche quella del comma ° che, per l'appunto, regola la specifica materia, disponendo espressamente che "concorrono alla delleformazione del reddito anche le plusvalenze aziende, compreso il valore di avviamento, realizzate unitariamente mediante cessione a titolo oneroso". In tal senso, sono emblematici sia il dato inequivoco terminologia, sia pure, la ratio desumibile dalla 拳 36, dell'art. identificabile nell'attribuzione al contribuente del diritto di avvalersi retroattivamente 8 delle disposizioni più favorevoli previste dal TUIR del 1986, rispetto alla previgente normativa di cui al D. P.R. n. 597/1973, sempre che le disposizioni transitorie non disponessero espressamente la decorrenza dall'1/1/1988.- Ciò posto, l'errore di diritto in cui incorsa la Commissione di appello sta nell'avere ritenuto, contrariamente a quanto correttamente opinato dai giudici di primo grado, che la fattispecie, per effetto del disposto dell'art. 23 citato, fosse stata sottratta alla disciplina dell'art. 36, quando, invece, essendo la previsione del comma 1° dell'art. 23 riferibile solo alle plusvalenze previste dal combinato disposto dei commi 1, 2 e 4 dell'art. 54 D.P.R. n. 917/86 e non anche a quelle specificamente disciplinate al comma 5°, са doveva ritenersi che alla stessa tornasse applicabile la disposizione di favore dell'art. 36 citato e, di conseguenza, il regime fiscale previsto dall'art. 54 V ° e dall'art. 16 comma II° del D.P.R. n. comma 917/1986, rispettivamente per le imprese in genere e, segnatamente, per le s.n.c.- Escluso, in base a tali disposizioni, che la plusvalenza realizzata da cessione di azienda sia soggetta a tassazione separata, non opera la preclusione prevista dall'art. 19 comma VIII° del D.L. 9 n. 429/1982, convertito in L. n. 516/82 per la domanda di definizione automatica.- Dalle considerazione che precedono può, pure, desumersi la sussistenza del denunciato vizio di motivazione, non risultando esplicitate le ragioni per le quali non sia stato ritenuto applicabile alla fattispecie il disposto dell'art. 36 del D. P.R. n. 42/1988, malgrado la disposizione di cui al comma V° dell'art. 54 del T.U. n. 917/86 non rientrasse tra quelle eccettuate, aventi efficacia dall'1/1/1988, ed il regime fiscale voluto dal legislatore per le plusvalenze da cessioni aziendali, consentisse al contribuente di avvalersi retroattivamente della normativa sopravvenuta più favorevole.- св Le considerazione che precedono giustificano, in accoglimento dei primi due mezzi, la cassazione dell'impugnata decisione, con assorbimento delle censure prospettate con il terzo motivo, relative all infondatezza nel merito della pretesa tributaria, ed alla prescrizione degli interessi moratori e delle sanzioni, la cui ammissibilità e fondatezza, ove riproposte, verrà valutata in sede diritualmente riesame. Inammissibile è, invece, a ritenersi il profilo di censura che riguarda asserite carenze motivazionali 10 dell'avviso di accertamento, sia perché con il ricorso di legittimità si impugna la sentenza di secondo grado e non l'atto impugnato (Cass. 22/04/99 n. 3986; 20/03/99 n. 2607; 21/05/98 n. n. 5083) sia, pure, per la genericità della formulazione (Cass. 26/03/99 n. 2607; 16/04/99 n. 3805; 10/05/2000 n. 5924}. Il Giudice del rinvio, che si designa in altra Sezione della Commissione Tributaria Regionale dell'Emilia, deciderà conformandosi al seguente principio: La disposizione di cui all'art. 54 comma V° del D.P.R. n. tra quelle 917 del 22/12/1986 non è ricompresa n. 42 del eccettuate previste dall'art. 36 del D. P. R. 4/2/1988, aventi efficacia dall'1/1/1988.- Essa trova, quindi, applicazione, in base al medesimo севе art 36 per i periodi di imposta antecedenti alla sua entrata in vigore, laddove risulti che il contribuente vi si sia attenuto in sede di presentazione delle dichiarazioni e non siano già intervenuti accertamenti e liquidazioni di imposta divenuti definitivi.- Lo stesso giudice motiverà adeguatamente, e statuirà presente anche sulle spese del giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso. Cassa l'impugnata sentenza e rinvia, anche per le spese, ad altra Sezione della C.T.R. dell'Emilia. 11 Così deciso in Roma il 14 Giugno 2002. Il Presidente Ott. Francesco Cristarella Orestano stano ~ Il Consigliere Relatore Estensore IL CANCELLIERE C1 Arnaldo Casano Dott. Antoni Blas furet DEPOSITATO IN CANCELLERIA Oggi - 6 FEB. 2003 IL/CANCELLIERE C1 Casano E N 6 O 8 I 9 A O 1 Z I D / 5 R 9 / A . A 6 N D 0 T - U E T B I N E A R 1 . I S . S T 0 E R 1 I E A . T N A M 12