Sentenza n. 192/2026
Depositata il 23/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della TOSCANA Sezione 5, riunita in udienza il 17/02/2026 alle ore 11:00 con la seguente composizione collegiale:
DE CARLO UGO, Presidente DI VIZIO FA, Relatore MONDERA ACHEROPITA ROSARIA, Giudice
in data 17/02/2026 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sull'appello n. 212/2024 depositato il 27/02/2024
proposto da
Ag. Entrate Direzione Provinciale Di Prato - Via Rimini 17 59100 Prato PO
elettivamente domiciliato presso Email_1
contro
Resistente_1 S.r.l. - P.IVA_1
Difeso da Difensore_1 CF_Difensore_1 - Difensore_2 CF_Difensore_2 Avv. - Difensore_3 CF_Difensore_3 -
Email_2ed elettivamente domiciliato presso
1 Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 69/2023 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado PRATO sez. 2 e pubblicata il 02/08/2023
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T8T03I200457 IRES-ALTRO 2017
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T8T03I200457 IVA-ALTRO 2017
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T8T03I200457 IRAP 2017
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 118/2026 depositato il 18/02/2026
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: cfr. parte espositiva Resistente/Appellato: cfr. parte espositiva


SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Nel procedimento RGA 212/2024 con ricorso presentato dall'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Prato veniva interposto appello avverso la sentenza n. 69/02/23 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Prato, depositata il 02/08/2023. La controversia originaria aveva riguardo all'avviso di accertamento n. T8T03I200457/2022 con cui in ragione dell'ipotizzato utilizzo da parte della Resistente_1 s.r.l. di fatture per operazioni insistenti e di fatture per operazioni intracomunitarie non documentate con recupero di IRES, IRAP ed IVA, per l'anno 2017, per complessivi € 791.441,00, recuperando così a tassazione € 26.152,00 a titolo di Imposta sui Redditi della Società (IRES, a fronte di un maggior reddito pari ad € 108.965,63), € 4.562,00 a titolo di Imposta Regionale sulle Attività Produttive (IRAP, a fronte di un maggior valore della produzione pari ad € 108.965,63) ed € 760.727,62 a titolo di Imposta sul Valore Aggiunto (IVA, a fronte dell'indebita detrazione di € 669.903,70 per l'utilizzo di fatture per operazioni inesistenti e dell'infedele fatturazione per € 90.823,92 - sull'imponibile di € 412.836,00 - per cessioni intra comunitarie non documentate), oltre sanzioni amministrative ai sensi del D.Lgs. 471/1997 e del D.Lgs. 472/1997, pari ad € 1.481.168,00, con applicazione del c.d.
“cumulo materiale”. La ricorrente chiedeva l'annullamento dell'atto impugnato, previa sospensione dell'esecuzione, e con vittoria delle spese: i) per genericità della motivazione, non essendo neppure chiara la qualificazione effettuata in operazioni oggettivamente o soggettivamente inesistenti;
ii) per non avere l'ente impositore assolto all'onere probatorio, neppure tramite Resistente_1presunzioni gravi precise e concordanti, come ad esso spettante. La società era attiva fin dal 2015, esercitando, quale attività prevalente, il commercio all'ingrosso, anche in
2 forma di importexport, di computer, apparecchiature informatiche periferiche e di software, destinati alla grande distribuzione (centri commerciali, supermercati, ipermercati e simili), senza servizio di deposito, con capitale sociale pari ad € 500.000,00, integralmente sottoscritto e versato, dotata, oltre alla sede legale in Prato, di tre sedi secondarie ed unità locali (dislocate tra la provincia di Lucca, quella di Monza Brianza e Treviso), in cui risultano complessivamente impiegati, a vario titolo, come da ultima rilevazione effettuata per l'anno 2022, ben dieci soggetti addetti, e che essa aveva intrattenuto plurimi effettivi rapporti con le società menzionate nell'impugnato avviso di accertamento Società_8 s.r.l., Soc_10 s.r.l., Società_3 s.r.l. e Società_4 s.r.l., tutte risultanti operanti nel settore, come documentato da scambi di mail, acquistando merci regolarmente pagate e reimmettendole sul mercato, come parimenti documentato, essendosi, altresì, la Resist_1 fatta scrupolo di verificare la reale
”consistenza” delle società, per quanto in suo potere, in base agli ordinari strumenti di controllo, non essendo ovviamente dotata dei mezzi propri dell'amministrazione finanziaria, per cui era inevitabilmente ignara di quanto indicato nell'avviso di accertamento circa le irregolarità fiscali delle società fornitrici rilevate dai verificatori. Derivandone, altresì, in mancanza del presupposto di legge, che l'Ufficio non poteva neppure procedere ad accertamento induttivo con applicazione della percentuale di redditività del settore del 5,17% ai ricavi dichiarati per determinare il maggior reddito accertato. Quanto alle operazioni intra UE, faceva presente che la merce, regolarmente fatturata e pagata, era stata regolarmente spedita con trasporto a carico della cedente, tramite vettori qualificati (Società_5/Banca_1), al cliente polacco Società_6 e al cliente tedesco Nominativo_6. Contestava poi la debenza delle sanzioni irrogate, chiedendo, in ogni subordine, l'applicazione dell'esimente di cui all'art. 6, d.lgs. n. 472/1997, in assenza di colpa. L'Agenzia delle entrate, costituendosi ribadiva la legittimità del proprio operato, osservando come dal tenore dell'avviso di accertamento risultasse chiaro che il rilievo era relativo a fatture per operazioni “oggettivamente” inesistenti, supportato, sia, da un andamento anomalo per l'ingente volume di spese sostenute, tramite le quali la società ricorrente abbatte oltremodo il volume di affari, coltivando l'esercizio di un'attività che, nella sostanza, è del tutto priva di ritorno economico, con un utile incongruente, rispetto ai milionari volumi d'affari, in ragione degli esorbitanti acquisti, e con l'effetto di non versare l'Iva in quanto Resist_1 chiude per lo più a credito acquistando da imprese che, a loro volta, abbattono l'Iva dovuta mediante il compimento di acquisti esorbitanti, sia dal riscontro di plurime circostanze che portano a comprovare la natura di cartiere e missing trader delle suddette imprese. Secondo l'Agenzia delle entrate Resist_1, poi, non aveva dato prova del transito della merce, né in Polonia, né in Germania, fornendo documentazione formale, mentre quella relativa al trasporto non coincideva, né per la datazione, né per la quantità di merce con le relative fatture. Quanto alle sanzioni, ribadiva che la società ricorrente doveva considerarsi più che consapevole della fittizietà delle operazioni fatturate, stante gli innumerevoli elementi idonei a dimostrare l'inesistenza dei fornitori. L'Agenzia delle entrate chiedeva, pertanto, previo rigetto dell'istanza di sospensione, il rigetto del ricorso con la vittoria delle spese. La Corte di primo grado accoglieva il ricorso compensando le spese.
3 Quanto al recupero relativo alle fatture per operazioni inesistenti e ai maggiori ricavi accertati in via induttiva, dall'atto impugnato risultava con chiarezza la qualificazione operata dall'Agenzia delle entrate in termini di operazioni “oggettivamente” inesistenti. L'onere di provare l'inesistenza delle operazioni gravava comunque sull'ente impositore ex art. 2697 c.c., che poteva assolverlo anche tramite l'utilizzo di presunzioni, purché gravi, precise e concordanti ex art. 2729 c.c. Quanto alla società Società_8 S.r.l., l'Agenzia delle entrate aveva dedotto che: la stessa era evasore totale;
la sede legale, all'indirizzo dichiarato Indirizzo_1 , a BU IZ, era inesistente, come appurato dal tentativo di accesso effettuato dall'Agenzia delle Dogane in data 11/01/2019; il legale rappresentante era irreperibile;
la documentazione contabile era inesistente, in quanto non rinvenuta nemmeno presso il depositario delle scritture;
la società ometteva la presentazione delle dichiarazioni dei redditi;
non aveva dipendenti;
ometteva la presentazione degli elenchi Intrastat, pur effettuando ingenti acquisti intracomunitari, ammontanti, tra il 2017 e il 2018, a ben 2.570.743 euro;
tali acquisti erano Nom_8 Nominativo_1effettuati da due soggetti bulgari, e , i quali, sottoposti ad indagine dall'amministrazione locale, erano risultati inesistenti;
dalle indagini finanziarie attivate a Società_8carico di s.r.l. era emerso che la società nel 2017 aveva inviato denaro in Repubblica Ceca e Slovacchia per euro 1.469.854,00, ma non era stato possibile identificare i beneficiari di tali versamenti, che comunque non erano riconducibili ai fornitori intracomunitari sopra menzionati;
a fronte di movimentazioni di somme ingenti, pari ad euro 3.200.000 in uscita ed altrettanti in entrata (provenienti da società italiane, tra cui la ricorrente Resist_1 e Società_1 s.r.l.), al 31/12/2018 il saldo del conto ammontava a soli euro 129,77. Il tutto come risultante da PVC Dogane, indicato come prodotto sub 3, ma non rinvenibile nel PCT. A fronte di tali dati, evidenzianti una situazione fiscale irregolare della Società_8 s.r.l., la ricorrente opponeva la propria totale estraneità nei rapporti con Nom_8 e Nominativo_1, di cui non era neppure individuato, né specificato, alcun collegamento, e come non fosse Società_8possibile derivare direttamente dalla suddetta situazione irregolare della s.r.l. l'inesistenza delle operazioni di cui trattasi, che presupponevano sempre la presentazione di conferme d'ordine, documenti di trasporto, compilati e sottoscritti, e successiva emissione della relativa fattura, come documentato sub 4, quando le fatture risultano tutte pagate alla Società_8 S.r.l. con addebito sul conto della ricorrente, come documentato sub 5, e anche dai mastrini di conto, sia riferiti all'anno 2017, come documentato sub 6, sia all'anno 2018, come documentato sub 7, e annotati in contabilità, inoltre i costi sostenuti sono stati annotati e dichiarati nello spesometro. Pur in assenza della produzione del PVC Dogane, data per appurata una condotta di Società_8evasione da parte della s.r.l., tuttavia non vi era nelle affermazioni contenute nell'avviso di accertamento e nelle controdeduzioni alcun elemento che consentisse di Resistente_1riportate tale condotta direttamente al rapporto con la s.r.l., sotto il profilo dell'effettività o meno delle operazioni di cui trattasi, in assenza, in particolare, di qualsivoglia sospetto di movimentazione di denaro in contante riconducibile alla ricorrente, risultando invece dagli stessi assunti dell'Ufficio che tutti i pagamenti relativi a tali operazioni erano state effettuati in entrata sul conto della Società_8 s.r.l., con uscite di denaro da quel conto inviato in Repubblica Ceca e Slovacchia, non riferibili, e neppure in alcun
4 modo, riferite alla Resist_1. La documentazione prodotta dalla ricorrente, ed in particolare i documenti di trasporto, proprio in assenza di elementi di segno contrario, avvalorava, invece, l'attività svolta e, pertanto, avendo qualificato l'Ufficio le operazioni come
“oggettivamente” inesistenti, la sola mancanza di sede legale o irreperibilità del legale Società_8rappresentante della s.r.l. non era sufficiente a dimostrare che le operazioni non erano avvenute, potendo trattarsi di operazioni “soggettivamente” inesistenti, tuttavia non accertate come tali nell'avviso impugnato. L'Ufficio non poteva modificare il titolo della pretesa in corso di giudizio in quanto era l'atto impugnato, con il suo contenuto, a segnare i limiti del giudizio, in base ai motivi dedotti dal ricorrente, demandati all'esame del giudice, senza possibilità di modificazione, sostituzione, o integrazione alcuna. Quanto alla società Soc_10 s.r.l., l'Agenzia delle entrate aveva dedotto che: tale società risultava priva di dipendenti per non avere mai trasmesso i modelli 770; era evasore totale, non avendo mai versato alcuna imposta;
era gravata da importanti carichi erariali (pari complessivamente a 584.232,50 euro;
ometteva il versamento dell'Iva, perché grazie agli elevatissimi costi sostenuti dichiara importanti crediti;
era stata sottoposta ad indagini fiscali dalla Direzione Provinciale di Monza e Brianza, ma non aveva esibito la documentazione comprovante i costi sostenuti;
in particolare, quanto al 2017, effettuava spese per euro 504.832 da società bulgare, ma non era in grado di documentarne l'effettività, non essendo in possesso né di contratti, né di documentazione afferente il ricevimento della merce in Italia, come comprovato dal PVC Agenzia Entrate di Monza, indicato come prodotto sub 6, ma inserito nel PCT sub 4. A fronte di tali dati, evidenzianti una situazione fiscale irregolare della Soc_10 s.r.l., la società ricorrente aveva opposto che, dalle stesse evidenze dell'Ufficio, la Soc_10 risulta essere una società operante nel settore di rivendita di computer sino dall'anno 2015, risultava, poi, avere depositato tutti i bilanci relativi agli anni precedenti, come documentato sub 13, sì da ingenerare garanzia di affidabilità, e, anche in questo caso, le operazioni erano Resist_1 Soc_10effettivamente avvenute, tutte pagate dalla alla s.r.l. con addebito sul conto della ricorrente, come documentato sub 14, e come risulta anche dai mastrini di conto, come documentato sub 15, con annotazione in contabilità e con i costi annotati e dichiarati nello spesometro. Onde, la Soc_10 s.r.l. risultava essere una società in attività, tanto che l'indagine ivi svolta non aveva posto in dubbio la sussistenza dei ricavi, tra i quali i pagamenti per le operazioni di cui trattasi effettuate dalla Resist_1, a riprova dell'effettività delle operazioni in oggetto, valevoli come componenti attive per la Soc_10 s.r.l. e, correlativamente, come componenti passive per la Resist_1. La circostanza che la Soc_10 avesse irritualmente dedotto suoi propri costi non spettanti, abbattendo l'imponibile ed evadendo l'IVA, non aveva alcun rilevo, né alcuna inferenza logica al fine di assumere come non effettive le operazioni in oggetto. Anche in questo caso, dunque, mancava la prova della oggettiva inesistenza delle operazioni fatturate, pure ad avere riguardo all'art. 2697 c.c. Società_3Quanto alla società s.r.l., l'Agenzia delle entrate aveva dedotto che il legale rappresentante, convocato a più riprese per il contraddittorio, non si presentava, né trasmetteva alcuna comunicazione, rendendosi irreperibile;
la società non aveva alcuna sede, risultando presso l'immobile condotto in locazione, al momento dell'accesso effettuato
5 dall'Agenzia delle Dogane di Roma 1, prodotto sub 7, soltanto un magazzino chiuso, senza alcuna insegna commerciale;
la società era del tutto priva della benché minima struttura operativa;
ometteva il versamento dell'Iva; per gli anni 2017 e 2018, non aveva nemmeno presentato la dichiarazione dei redditi;
non aveva mai prodotto alcuna fattura di vendita della merce acquistata mediante le operazioni intracomunitarie;
l'autorità amministrativa tedesca, nel richiedere mutua assistenza all'amministrazione italiana, aveva espressamente definito la Società_3 missing trader;
la società, pur non avendo mai effettuato alcuna operazione costitutiva di plafond, emetteva tra il 2017 e il 2018 svariate dichiarazioni d'intento; pur effettuando, tra il 2017 e il 2018, acquisti intracomunitari per € 12.649.541, non aveva mai presentato gli elenchi riepilogativi Intrastat;
nel 2017 aveva omesso di registrare acquisti intracomunitari per € 7.576.615; sempre in tale anno, aveva emesso fatture per operazioni inesistenti pari ad € 10.878.661; la società era stata rappresentata dal 3/7/2016 al 16/10/2018 da Nominativo_2, soggetto nullatenente che dal 2012 non dichiarava la percezione di alcun reddito, e che, tuttavia, provvedeva ad effettuare cospicui bonifici sui conti della Società_3 s.r.l.; dopo l'avvio delle indagini fiscali, la legale rappresentanza era stata assunta Nominativo_3da , parimenti soggetto nullatenente, che, pur rivestendo la carica di legale rappresentante per 4 imprese, non risultava aver percepito alcun reddito a decorrere dal 2006; anche i fornitori di Società_3 erano risultati, a seguito dell'attivazione della mutua assistenza, missing trader;
la società, sottoposta ad indagini finanziarie, era risultata intestataria di conti di “mero passaggio”, attraverso i quali il denaro transita rapidamente: ingenti importi di somme “entrano ed escono” (quasi contestualmente, in genere nella stessa giornata) dai conti, che risultavano sempre con saldo a zero, per il 2017, la società riceveva bonifici per € 9.431.903, mentre dai conti fuoriusciva denaro per un importo solo leggermente più elevato pari ad € 9.432.295. A fronte dei dati evidenziati nell'avviso di accertamento, la Resist_1 aveva opposto che, nell'anno 2017, la Società_3 risultava essere una società operante nel settore della commercializzazione all'ingrosso di toner, stampanti, computer e simili, e la ricorrente all'inizio del rapporto aveva verificato la visura camerale e i bilanci d'esercizio relativi agli anni pregressi, come da prod. sub 17, l'effettività del rapporto risultava documentato da scambi di mail prodotti sub 16 e dai pagamenti alla Società_3, prodotti sub 18, come dai mastrini di conto regolarmente annotati, prodotti sub 19, e con immissione della merce acquistata nel mercato ai fini della vendita a terzi soggetti, come documentato sub 20. Nelle proprie controdeduzioni, l'Agenzia delle entrate aveva rilevato che le comunicazioni intercorse via mail riguardavano solo il mese di ottobre 2017 e che le fatture di vendita emesse da Società_3 alla Resist_1 recavano l'indicazione della merce, ma non del relativo codice, precludendo l'effettiva identificazione dei beni che Resist_1 affermava essere stati reimmessi sul mercato, evidenziando, in particolare che, stando alla fattura n. 108 del Resist_1 Società_313/10/2017, in tale data avrebbe acquistato da 400 schede di memoria Nominativo_4“ 512 Gb”, al prezzo di 252,50 euro, e tre giorni dopo, secondo quanto Resist_1 Società_3indicato nella fattura n. 111 del 16/10/2017, avrebbe acquistato da altri 400 pezzi delle stesse schede di memoria “Nominativo_4 512 Gb”, questa volta, però, al prezzo di 247,52 euro e, infine, il mese dopo, Resist_1 avrebbe rivenduto alla società Società_9 and Società_10 S.r.l., 400 pezzi delle stesse schede “Nominativo_4
6 512 Gb” al prezzo di 250 euro, quindi ad un valore addirittura inferiore a quello dell'acquisto effettuato il 13/10/2017, aggiungendo che la menzionata Società_9 and security era un soggetto tutt'altro che “rassicurante”, in quanto, dopo aver ricevuto 3 avvisi di accertamento per utilizzo di fatture false, in data 15/06/2022 era stata posta in fallimento, come documentato sub 8, ed era attualmente gravata da ruoli per euro 22.737.308, come documentato sub 9. Sul punto, la ricorrente aveva, infine, opposto in memoria come fosse apodittica la negazione di qualsivoglia rilevanza della corrispondenza intercorsa e dell'immissione della merce sul mercato, mentre l'aver svolto i controlli formali di competenza (visura camerale, bilanci della Società_3) dimostrava chiaramente la condotta massimamente diligente (richiesta ad un operatore economico accorto) tenuta al momento dell'instaurazione del rapporto commerciale. Al momento della verifica iniziata il 21 marzo 2018, vi erano seri elementi per Società_3 Resist_1considerare la s.r.l. una cartiera. Tuttavia, la , oltre a documentare gli avvenuti pagamenti, aveva prodotto scambio di corrispondenza via mail e documentazione volta a comprovare il ricevimento della merce acquistata, per averla, poi, reimmessa sul mercato vendendola a terzi soggetti. Quanto alla corrispondenza via mail non rilevava l'obiezione dell'Agenzia delle entrate sul fatto di trattarsi di missive relative solamente al mese di ottobre 2017, perché le operazioni in oggetto risultavano precisamente collocate temporalmente in detto mese (pagamenti e fatture), per cui era ovvio che lo scambio di corrispondenza si sia verificato in tale concomitante periodo. Quanto alla documentazione prodotta dalla ricorrente sub 20, risultava che parte (400 pz) del materiale “Nominativo_4
512 Gb” acquistato dalla Società_3 (800 pz) era stato venduto alla Società_9
s.r.l., di cui non rilevava, però, che qualche tempo dopo fosse fallita, a meno di voler considerare anche questa operazione inesistente, con l'effetto di non poter conteggiare quanto fatturato tra i ricavi della Resist_1. Trattavasi, è vero, di riammissione nel mercato parziale, con una certa incongruenza sui prezzi, tuttavia, dall'esame della complessiva documentazione versata in atti, non risultava assolto l'onere probatorio dell'Amministrazione finanziaria sulla dedotta “oggettiva” inesistenza delle operazioni. Ai sensi dell'art. 7, comma 5-bis, d.lgs. n. 546/1992, infatti, il giudice era tenuto ad annullare l'atto, non solo se la prova mancava o era contraddittoria, ma anche se risultava
“insufficiente a dimostrare, in modo circostanziato e puntuale”, in coerenza con la normativa sostanziale e, nel caso, con le regole della prova presuntiva, “le ragioni oggettive su cui si fondano la pretesa impositiva e l'irrogazione delle sanzioni”. Nella specie gli elementi forniti da entrambe le parti non consentivano di ritenere raggiunta la prova a carico dell'ente impositore sull'oggettiva falsità delle operazioni effettuate tra la ricorrente e la Società_3, anche a considerare che la natura di “cartiera” della Società_3, di per sé, non escludeva la natura di operazioni, invece, “soggettivamente” inesistenti, posto che la documentazione offerta dalla ricorrente (scambio mail documenti di trasporto collegati alle fatture di acquisto, avvenuti pagamenti, parziale vendita della merce acquistata) avvalorava l'avvenuto acquisto della merce. Società_4Quanto alla , l'Agenzia delle entrate aveva dedotto che tale società non aveva mai presentato la dichiarazione dei redditi, ad eccezione di un paio di modelli Iva;
era evasore totale;
era gravata da importanti ruoli (pari a 3.820.776 euro, prod. sub 10); non
7 possedeva alcun immobile, né risultava intestataria di alcuna utenza;
non possedeva alcun bene mobile;
non risultava avere dipendenti in quanto non aveva trasmesso alcun modello 770; non aveva mai presentato bilanci, ad eccezione del 2016, pur essendo rimasta, almeno formalmente attiva per 15 anni;
in data 15/05/2018 subiva la cessazione d'ufficio della Resist_1 Società_4partita Iva. La aveva opposto che nell'anno 2017 la risultava essere una società operante nel settore della commercializzazione di computer, periferiche, attrezzature elettroniche e simile, di aver verificato la reale “consistenza” della società, comprovando l'esistenza di corrispondenza tra le parti, come prodotto sub 8), e che le fatture erano tutte corredate da ordini e documenti di trasporto, come da prod. 10, i pagamenti erano documentati e avvenivano anche tramite concessione di pagamento dilazionato, senza che fosse evidenziato alcun movimento sospetto di denaro contante. Nelle proprie controdeduzioni, l'Agenzia delle entrate aveva ribadito che le fatture, le conferme d'ordine e i mezzi di pagamento, non erano idonei a dimostrare l'esistenza delle operazioni di cui trattasi, e, oltre a non riconoscere rilevanza alcuna allo scambio di corrispondenza, Nominativo_4evidenziato l'incongruenza del fatto che proprio in concomitanza all'acquisto di “ Società_3 Resist_1 512 Gb” dalla , di cui sopra si era trattato, la avesse acquistato il 29 settembre 2017, e, poi, il 9 ottobre 2017, il medesimo quantitativo degli stessi materiali da Società_4, e, quindi, centinaia di pezzi dello stesso articolo da entrambi i fornitori. La ricorrente, in memoria, aveva opposto che, anche in questo caso, la negazione di qualsivoglia rilevanza della corrispondenza intercorsa resta apodittica e aveva rimarcato la rilevanza probatoria dei documenti di trasporto, dimostrativi dell'avvenuta consegna della merce. Anche per la Società_4, risultava una posizione di irregolarità fiscale, che, però, non era di per sé sufficiente a comprovare l'oggettiva inesistenza delle operazioni, mentre la ricorrente aveva prodotto i documenti di trasporto (in particolare vedasi il n. 133 relativo alla fattura n. 106 del 19 settembre 2017, che portava il timbro della Società_11 sas, soggetto terzo, e la relativa sigla di sottoscrizione), dovendosi osservare, quanto alla tipologia della Società_3merce, che dalla documentazione prodotta, mentre la merce acquistata dalla Resist_1 Indirizzo_2risultava con destinazione alla di , BU IZ (VA), quella acquistata dalla Società_4 risultava avere destinataria la Resist_1 di Indirizzo_3, AS con ER (CO), e, quindi, non vi era alcuna incongruenza nell'acquisto concomitante della stessa merce da fornitori diversi, destinata a sedi secondarie diverse. Anche per le fatture del fornitore Società_4, dunque, valevano le stesse considerazioni svolte per la Società_3 s.r.l., circa l'onere della prova a carico dell'Amministrazione finanziaria, alla luce di quanto disposto dal comma 5-bis dell'art. 7 d.lgs. n. 546/1992. In conclusione, sia quanto agli importi relativi alle fatture considerate dall'Ufficio relative ad operazioni oggettivamente inesistenti, sia in relazione al conseguente recupero in via induttiva di maggiori ricavi, il ricorso andava accolto. Quanto, poi, alle operazioni intra UE, la ricorrente aveva prodotto (sub 22 e 27) i Società_5 Banca_1documenti di trasporto tramite vettori qualificati ( / ), dai quali, contrariamente a quanto affermato dall'Ufficio, non si evinceva alcuna incongruenza di data, di pochi giorni successivi alla fattura, per di più cadendo nel mezzo i giorni di fine anno, né di contenuto, essendo evidente che nella lettera di vettura non veniva inserito il dettaglio proprio della fattura e non avendo l'Agenzia delle entrate, a parte la sua apodittica
8 contestazione, evidenziato a cos'altro potesse mai riferirsi il trasporto di merce di provenienza dalla Resist_1 alla società polacca Società_6 e alla società tedesca Nominativo_6, se non alle merci relative alle fatture di cui trattasi. L'Ufficio finanziario proponeva appello, articolando i motivi di gravame di seguito esposti e rassegnando in atti le seguenti conclusioni: «si chiede di riformare integralmente la sentenza impugnata e, per l'effetto, confermare la legittimità dell'operato dell'Ufficio. Con condanna della parte appellata alla rifusione delle spese di giudizio come da nota spese allegata» Primo motivo: svilimento degli indizi di fittizietà dei fornitori e sussistenza dei presupposti comprovanti l'inesistenza delle operazioni. Resistente_1I primi giudici dopo aver ammesso che i fornitori della erano totalmente privi di struttura operativa, poi, convertivano tali indizi di inesistenza in mere irregolarità e – sulla scorta di una probabile inesistenza meramente soggettiva delle operazioni – annullavano tutto l'avviso di accertamento, in applicazione del nuovo art. 7, comma 5 bis D.Lgs. n. 546/92, che avrebbe introdotto una regola finale del fatto incerto, in virtù della quale, laddove le risultanze degli atti apparivano in contrasto tra loro, si doveva concludere che l'A.F. non aveva adempiuto all'onere della prova su di essa gravante. Tale giudizio non era condiviso in quanto poneva a carico dell'amministrazione un onere probatorio ulteriore ed inesistente non consentendo di far scaturire dalla prova presuntiva dell'inesistenza dei fornitori (offerta), l'inesistenza delle operazioni;
in tal modo era stato attribuito all'art. 7, comma 5-bis cit. un riparto dell'onus probandi non previsto dal sistema. Secondo motivo: violazione del riparto dell'onere della prova in materia di operazioni oggettivamente inesistenti. I primi giudici avevano stabilito un non corretto riparto dell'onere della prova, in quanto: i) imputavano all'Ufficio di non aver provato la inesistenza oggettiva delle operazioni, ma solo l'irregolarità dei fornitori;
ii) ammettevano che il contribuente aveva dimostrato la massima diligenza nell'acquisire informazioni circa i fornitori ed aveva altresì fornito la prova dell'effettività degli acquisti, esibendo mezzi di pagamento tracciati, contabilità e fatture;
iii) attribuivano al nuovo art. 7, comma 5 bis cit. l'introduzione di un onere probatorio più gravoso di quello che, in materia di operazioni oggettivamente inesistenti, risultava soddisfatto attraverso la dimostrazione della fittizietà del fornitore. Tale impostazione era sconfessata dalla giurisprudenza di legittimità, richiamando, a conforto della propria posizione: i) in materia di ripartizione dell'onere della prova nel caso di “operazioni oggettivamente inesistenti” Cass. n. 24426 del 30/10/2013, Cass., 5 luglio 2018, n. 17619; ii) sul thema della prova della reale esistenza dell'operazione Cass., 5 luglio 2018, n. 17619; iii) in relazione all'articolo 7, comma 5 bis, D.lgs. 546/92 Cass., 25 ottobre 2022, n. 31878. Nel caso di specie, l'Ufficio aveva fornito una serie di elementi indiziari dai quali poteva chiaramente evincersi che i fornitori di Resistente_1 costituivano società "fantasma", ragion per cui gravava sull'appellata la prova sia dell'esecuzione delle opere che dell'effettiva esistenza delle emittenti le fatture. Al contrario, i primi giudici avevano conferito valenza probatoria alla documentazione contabile, la quale era, invece, insuscettibile di dimostrare l'effettività delle operazioni, di cui non era mai stato fornito alcun riscontro.
9 Resistente_1Terzo motivo: la condotta marcatamente antieconomica di che grazie all'enorme mole di spese sostenute aveva abbattuto cronicamente i ricavi conseguiti, riducendo le imposte dovute. I primi Giudici avevano omesso di pronunciarsi su una circostanza determinante, ossia che Resistente_1 S.r.l. aveva una condotta palesemente antieconomica;
sin dalla sua costituzione, pur conseguendo ricavi milionari, dichiarava utili insignificanti (cronicamente compressi da un esorbitante ammontare di spese, le quali abbattevano drasticamente l'imponibile e generavano anche cospicui crediti). In particolare, tra il 2016 e il 2020, a fronte di volumi d'affari elevatissimi (pari a 12.485.464 euro nel 2020), grazie al sostenimento di acquisti superiori ai ricavi, non versava l'Iva e chiudeva a credito le dichiarazioni;
grazie a tali crediti, compensava tutte le imposte dovute, presentando F24 cronicamente a zero;
risultato, questo, ottenuto mediante una serie cospicua di acquisti effettuati da società, che, a loro volta, omettevano il versamento dell'Iva. Tale anomala condotta corroborava l'inesistenza Resistente_1oggettiva delle operazioni sottese alle fatture utilizzate da . Su punto dell'antieconomicità della gestione di una impresa, richiamava Cass., 5 dicembre 2019, n. 31814. Quarto motivo: sussistenza di adeguati e concreti elementi presuntivi delle operazioni oggettivamente inesistenti. Il contribuente, onerato di provare l'esistenza degli acquisti effettuati, si era limitato ad esibire documentazione di natura puramente formale (contabili, mezzi di pagamento e qualche sporadica mail), ritenuta tuttavia esaustiva dai giudici a quibus, che avevano attribuito efficacia probatoria a “conferme d'ordine, documenti di trasporto … fatture … tutte pagate …”. Tali elementi, invece, secondo la giurisprudenza di legittimità, erano del tutto inidonei a dimostrare l'effettività delle operazioni (Cfr. Cass., 2 febbraio 2023, n. 3160). Gli elementi probatori confermavano il fondamento del recupero. Quinto motivo: assenza di struttura imprenditoriale delle società emittenti le fatture. Resistente_1I fornitori di non avevano alcuna struttura d'impresa, oltre ad omettere integralmente il versamento delle imposte. In dettaglio: Società_8 S.r.l. era stata sottoposta ad indagine prima dalle Dogane di Varese, poi dalla relativa Direzione Provinciale;
da tali controlli relativamente agli anni d'imposta 2017 e 2018 (cfr. Doc. 6 e 7) la società: i) aveva “rivestito il ruolo di missing trader (operatore fittizio) nell'ambito di una frode, che avrebbe come fine ultimo la vendita interna di componenti elettronici, simulando operazioni intracomunitarie senza applicazione dell'IVA”, era “da ritenersi una società utilizzata come mero strumento (società interposta) per consentire ad altri (le società interponenti) di beneficiare del disegno fraudolento sopra descritto”; tali accertamenti non erano stati impugnati ed erano divenuti definitivi. Dalle indagini era emerso che: - Società_8 S.r.l. era evasore totale;
- la sede legale era inesistente;
- il legale rappresentante era irreperibile;
- la documentazione contabile, inesistente, in quanto non rinvenuta nemmeno presso il depositario delle scritture;
- non aveva mai presentato bilanci (ad eccezione del 2010); - non aveva dipendenti;
- ometteva la presentazione degli elenchi Intrastat, pur effettuando ingenti acquisti intracomunitari;
- tali acquisti erano effettuati da due soggetti bulgari, i quali erano risultati inesistenti (si tratta, in particolare di: Nom_8
per le quali l'Ufficio aveva provveduto ad evidenziare gli elementi negativi).
10 Dalle indagini finanziarie attivate a carico di Società_8 S.r.l. era emerso che la società nel 2017 aveva inviato denaro in Repubblica Ceca e Slovacchia per euro 1.469.854, ma non era stato in alcun modo possibile identificare i beneficiari di tali versamenti, che comunque non erano riconducibili ai fornitori intracomunitari sopra menzionati. Secondo i primi giudici, gli elementi probatori descritti non dimostravano l'inesistenza Società_8del fornitore , ma soltanto la sua “irregolarità”; essi, tuttavia, avevano errato nel conferire rilevanza alla documentazione contabile esibita (fatture, pagamenti, annotazioni in contabilità); infatti, premesso che l'importo dei pagamenti non coincideva con quello delle fatture, l'Ufficio ricordava che secondo consolidata giurisprudenza spettava «al contribuente l'onere di dimostrare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate, prova che tuttavia non può ridursi all'esibizione della fattura o alla dimostrazione della regolarità formale delle scritture contabili
o dei mezzi di pagamento, poiché questi sono facilmente falsificabili e vengono normalmente utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia» (CGT Toscana, n. 211/01/2023, depositata il 13.03.2023; Cass., 2 febbraio 2023, n. 3238); orientamento che trovava fondamento in risalenti pronunce della Cassazione, la quale aveva chiarito che nelle operazioni inesistenti i pagamenti potevano essere solo formali e l'onere della prova ricadeva sul contribuente mentre l'ufficio poteva procedere a rettifica quando emergevano elementi che rivelavano l'esistenza di una cartiera (Cass. 1181/2001; Cass., 3 dicembre 2001, n. 15228). I documenti richiamati nella sentenza impugnata erano singolarmente inefficaci in termini probatori, come confermato dalla giurisprudenza. In relazione agli acquisti, i primi giudici, presupponevano sempre la presentazione di conferme d'ordine, documenti di trasporto, compilati e sottoscritti, e successiva emissione ella relativa fattura, come documentato sub 4; ma la documentazione allegata dal contribuente sub 4, oltre ad essere del tutto formale, aveva l'aspetto di quelle fonti di prova esibite per far apparire reale un'operazione fittizia (Cass., 6 ottobre 2022, n. 29061); con riferimento ai d.d.t., l'Ufficio ribadiva che non assumeva rilievo, [in materia di operazioni oggettivamente inesistenti], l'effettiva consegna delle merci, la regolarità della documentazione contabile o dei mezzi di pagamento adoperati, trattandosi di circostanze di regola adoperate per far apparire reale un'operazione fittizia” (Cass., 6 ottobre 2022, cit.) ed ancora, osservando che nei DDT non erano quasi mai...indicati i mezzi di trasporto, i riferimenti del vettore effettivo, rimarcava che costituivano “elementi formali… i mezzi di pagamento… [la] regolarità formale delle scritture contabili e dei D.D.T.”, che ha dichiarato peraltro e in ogni caso, comunque inidonei a dimostrare l'effettività delle operazioni contestate” (Cass., 14 dicembre 2023, n. 35091). Società_8Relativamente alle fatture pagate alla Srl con addebito su conto della ricorrente, come documentato sub 5, l'Ufficio contestava tale affermazione ricordando che, come Società_8indicato nell'avviso di accertamento, S.r.l. emetteva nel 2017 fatture in favore di Resistente_1 per euro 1.861.286,68, tale somma non trovava corrispondenza né coi pagamenti, né con le fatture esibite in giudizio dalla ricorrente. In particolare, i versamenti allegati al ricorso di primo grado erano di ammontare più basso (1.103.011,47 euro) ed anche l'importo complessivo delle fatture esibite in giudizio era inferiore sia alle operazioni effettivamente realizzate da Società_8, sia all'importo dei pagamenti, senza trascurare il fatto che i pagamenti risultavano difficilmente riconciliabili con le fatture. In ogni caso, era sufficiente che l'Amministrazione assolvesse l'onere della prova che l'emittente è una "cartiera" o una
11 "società fantasma", ciò essendo gravemente indiziario della oggettiva inesistenza delle operazioni, spettando poi al contribuente provare l'effettiva esistenza delle operazioni sottostanti;
né tale onere poteva ritenersi assolto con l'esibizione della fattura, ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia (Cass., 14 dicembre 2023, n. 35079). Così i primi giudici avevano escluso l'inesistenza oggettiva delle operazioni limitandosi ad ammettere che era stata appurata una condotta di evasione da parte di Società_8 Srl, la quale però non era riconducibile direttamente al rapporto con la Resistente_1 stante l'assenza di qualsivoglia sospetto di movimentazione di denaro in contante riconducibile alla ricorrente;
tutti i pagamenti erano stati effettuati sul conto della Società_8, con uscite di denaro da quel conto in Repubblica Ceca e Slovacchia, non riferibili alla Resistente_1. In questo modo, i primi Giudici avevano dimostrato di pretendere – ai fini della prova circa l'inesistenza delle operazioni – elementi ultronei, che l'Ufficio non era tenuto a dimostrare: il fatto che il pagamento non fosse avvenuto in contanti, ma fosse tracciato dal sistema bancario non dimostrava alcunché (Cass., 03 dicembre 2001, n. 15228). L'Ufficio, infatti, aveva solamente evidenziato, a conforto Società_8della prova di inesistenza delle operazioni della , la circostanza che la stessa aveva partecipato ad operazioni triangolari con otto società provenienti da Slovacchia, Polonia, Paesi Bassi e Cipro;
una volta provato che tale società era fittizia, era provata l'inesistenza delle operazioni dalla stessa fatturate.
I primi giudici avevano piena contezza degli indizi di inesistenza allegati dall'Ufficio a carico di Società_8, riportati analiticamente in sentenza, osservando in proposito: “è evasore totale;
la sede legale è inesistente;
il legale rappresentante è irreperibile;
la documentazione contabile è inesistente, in quanto non rinvenuta nemmeno presso il depositario delle scritture…..ecc.”, ma nonostante tale consapevolezza, concludevano che “la sola mancanza di sede legale o irreperibilità del legale rappresentante della Società_8 S.r.l. non è sufficiente a dimostrare che le operazioni non sono avvenute, potendo trattarsi di operazioni soggettivamente inesistenti, tuttavia non accertate come tali nell'avviso di accertamento. A riguardo, occorre ricordare che, se anche l'Ufficio avesse inteso modificare il titolo della pretesa in corso di giudizio, cosa che, comunque, non ha fatto, una tale operazione sarebbe stata inammissibile…”. Invero, gli elementi qualificanti l'inesistenza di Società_8 erano ben più che l'inesistenza di sede ed irreperibilità del legale rappresentante;
inoltre, nessuna contestazione d'inesistenza soggettiva era mai stata fatta, né poteva essere fatta, in quanto – una volta dimostrato che Società_8 era una impresa fittizia - tanto bastava per ritenere provato che le fatture dalla stessa emesse erano oggettivamente inesistenti: di talché, l'Ufficio non aveva alcun onere di paventare l'inesistenza meramente soggettiva, ritenendo le operazioni tout court fittizie (sul punto Cass., Sez. 5, 9.8.2022, n. 24471, Rv. 665800-02 e quanto alle operazioni oggettivamente inesistenti, Cass., 14/12/2023, n. 35081). Soc_10 Società_3Analogo ragionamento doveva essere operato per gli altri fornitori Srl, S.r.l., Società_4 S.r.l. (per i quali, i primi giudici, del pari, avevano conferito rilevanza alla documentazione contabile esibita dalla società, oltre ad altri elementi di natura puramente formale, del tutto irrilevanti ai fini della prova circa la inesistenza delle operazioni) nei termini di cui al ricorso.
12 Sesto motivo: adeguata prova dell'inesistenza oggettiva delle fatture secondo la giurisprudenza di legittimità. La plateale fittizietà dei fornitori dimostrava la totale inesistenza delle operazioni sottese alle fatture de quibus. Per costante giurisprudenza le circostanze evidenziate dall'Ufficio stesso erano indici sintomatici d'inesistenza (sul punto Cass., 14 novembre 2018, n. 29318; Cass., 21 gennaio 2020, n. 1213, sulla “genericità della fattura; Cass., 28 febbraio 2014, n. 4847; Cass., 7 giugno 2022, n. 21915, Cass., 21 marzo 2022, n. 9444 sulla presenza di sedi legali di comodo, senza magazzini e dipendenti”; Cass., 5 novembre 2021, n. 39752; nello stesso senso, Cass., 9 giugno 2017, n. 28730 sull'omissione del “deposito dei bilanci sociali” ; Cass., 16 luglio 2021, n. 20422 sull'assenza totale di “qualsiasi documentazione contabile ed extracontabile”). Al cospetto di tali elementi, non vi era dubbio circa l'inesistenza delle operazioni realizzate;
di conseguenza, gravava “sul contribuente l'onere di dimostrare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate” (Cass., 17 maggio 2022, n. 15787). Tali elementi probatori dimostravano chiaramente la fittizietà delle operazioni fatturate da Resist_1, ma venivano del tutto disattese dai primi giudici, che, al contrario conferivano rilevanza alla produzione delle visure camerali e dei bilanci, dichiarando “la condotta massimamente diligente (richiesta ad un operatore economico) tenuta al momento dell'instaurazione del rapporto commerciale”. Tale affermazione era inconferente: la prova della “diligenza” (elemento sintomatico della buona fede del contribuente) era richiesta solo laddove si fosse discusso di operazioni solo soggettivamente inesistenti (ossia effettivamente realizzate, ma da un diverso emittente), mentre, laddove si controverteva di “operazioni oggettivamente inesistenti, l'Amministrazione non ha “l'onere di dimostrare la mala fede del contribuente, atteso che, una volta accertata l'assenza dell'operazione, non è configurabile la buona fede di quest'ultimo, che sa certamente ed in quale misura ha effettivamente ricevuto il bene o la prestazione per la quale ha versato il corrispettivo” (Cass., 22 maggio 2023, n. 13969). In ogni caso, la visura camerale non esprimeva in alcun modo l'esistenza del fornitore (si confronti con la doc della società Società_4 allegata sub 9 al ricorso di primo grado avversario, dalla quale si evincevano soltanto elementi formali). Settimo motivo: onere a carico del cedente per la dimostrazione dell'effettività della movimentazione della merce oggetto delle cessioni intracomunitarie;
Erano state recuperate cessioni intracomunitarie per euro 412.836, data l'assenza di prova circa la fuoriuscita delle merci dallo stato. Difatti, al fine di fruire del regime agevolativo previsto dall'art 41, comma 1, lett. a, D.L. n. 331/93, il cedente è tenuto a: - dimostrare “l'esistenza dello scambio intracomunitario … anche in ragione del principio generale secondo il quale l'onere di provare la sussistenza dei presupposti di fatto che legittimano la deroga al normale regime impositivo è sempre a carico di chi detta deroga invoca” (Cass., 6 febbraio n. 2023, n. 3565); - fornire prova del “requisito della territorialità, in base al quale i beni devono essere trasportati o spediti nel territorio di altro Stato membro” (Cass., 6 febbraio 2023, cit.); -
“dimostrare … l'effettiva introduzione dei beni ceduti nel territorio dell'altro Stato membro, in cui il cessionario è soggetto di imposta …” (Cass., 24 febbraio 2016, n. 3608); - “procurarsi mezzi di prova adeguati alle necessità, capaci se non di dimostrare, quanto meno di non lasciare dubbi circa l'effettività dell'esportazione e circa la sua buona fede in ordine a tale dato” (ex multis, Cass., 24 agosto 2018, n. 21102); - “… i documenti utili al fine di ritenere provata il trasferimento fuori dal paese in cui si trova il cedente devono comprovare "... che vi è stata la c.d. movimentazione fisica della
13 merce, che deve aver raggiunto un altro Stato membro...”; - “… gli stessi "...sono idonei a fornire prova della cessione intracomunitaria se conservati congiuntamente alle fatture di vendita, alla documentazione bancaria attestante le somme riscosse in relazione alle predette cessioni, alla documentazione relativa agli impegni contrattuali assunti e agli elenchi Intrastat (cfr. Ris. n. 345 del 2007)" (Cass., 8 novembre 2019, n. 28832). Dunque, secondo la giurisprudenza di legittimità, ai fini dell'applicazione dell'esenzione, occorrevano: documenti idonei a provare il passaggio fisico delle merci, fatture, pagamenti, contratti, Intrastat;
ebbene, tale coacervo probatorio non esisteva affatto nel caso di specie. Ottavo motivo: insussistenza delle condizioni per la non imponibilità Iva. Costituendo l'art. 41, comma 1, D.L. n. 331/93, norma agevolativa in deroga all'ordinaria imposizione Iva, la stessa andava intesa in modo restrittivo, di talché, l'emissione della fattura non imponibile ex art. 46, comma 2, D.l. n. 331/93 era giustificata solo laddove si fosse riscontrata la contemporanea presenza di tre presupposti (tutti costitutivi della fattispecie): 1) soggettivo: cedente e cessionario dovevano rivestire entrambi la qualifica di soggetto passivo d'imposta; 2) oggettivo: l'operazione doveva avvenire a titolo oneroso;
3) territoriale: doveva essere dimostrato l'effettivo trasferimento dei beni in altro Stato membro (Cass., 6 febbraio 2023, cit.). In relazione a quest'ultimo presupposto, in assenza di prova della effettiva uscita dei beni dal territorio nazionale, l'operazione veniva considerata quale “cessione interna” con applicazione della relativa imposta. Al fine di fornire tale prova, era stato chiarito che nel caso di vendite “franco fabbrica”, l'esenzione IVA spettava solo se il cedente dimostrava documentalmente l'effettiva uscita dei beni verso un altro Stato membro o, in mancanza, fatti secondari che lo provavano. Se la documentazione si fosse trovata in mano a terzi non collaborativi, l'esenzione sarebbe restata possibile solo se il cedente aveva contrattualmente imposto l'obbligo di consegna dei documenti e aveva poi attivato ogni iniziativa giudiziaria contro l'inadempimento (Cass., 12 febbraio 2019, n. 4045; Cass., 21 ottobre 2022, n. 31201). L'Ufficio ricordava, dunque, i principi sottesi anche al Regolamento Ue n. 282/11 - che richiedeva la contestuale presenza di almeno due evidenze non contraddittorie, preferibilmente rilasciate da una pubblica autorità - richiamando l'art. l'art. 45-bis del Reg. UE 282/2011 (come modificato dal Reg. 2018/1912) in tema di presunzione di avvenuto trasporto intracomunitario ai fini della non imponibilità IVA, evidenziando gli elementi dei due scenari alternativi (A) Trasporto/spedizione effettuato dal venditore - o da terzi per suo conto;
B) Trasporto/spedizione effettuato dall'acquirente) Alla luce di tali principi l'Ufficio argomentava l'inidoneità della documentazione esibita (da controparte) a dimostrare la fuoriuscita delle merci dallo Stato, riportandosi a quanto già sostenuto nel ricorso, e soffermandosi su tutti i documenti esibiti in primo grado dalla contribuente, con particolare riferimento al “cliente polacco Nominativo_5”, ed “al cliente Nominativo_6”, al fine di offrire un quadro chiaro del contesto in cui sono stati emessi, concludendo che, al cospetto degli elementi probatori allegati in giudizio, le cessioni de quibus dovevano ritenersi nazionali, e non suscettibili di fruire del regime agevolato in commento. Resistente_1 S.r.l. si costituiva in giudizio e presentava le controdeduzioni di seguito illustrate e rassegnava atti le seguenti conclusioni:« In via principale: che venga respinto l'appello presentato da Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Prato, in quanto infondato in
14 fatto ed in diritto per i motivi esposti in narrativa, con conseguente conferma della Sentenza di primo grado. In via subordinata: nella denegata ipotesi di accoglimento dell'appello promosso dall'Ufficio, accertare e dichiarare per le suesposte ragioni l'illegittimità dell'avviso di accertamento n. T8T03I200457/2022 emesso dall'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Prato e, per l'effetto, disporne l'integrale annullamento. In via ulteriormente subordinata: nella denegata ipotesi di mancato accoglimento anche della domanda avanzata in via subordinata, annullare, per i motivi esposti in narrativa, le sanzioni irrogate con l'avviso di accertamento n. T8T03I200457/2022 emesso dall'Ufficio. In ogni caso: con condanna della ricorrente alla refusione delle competenze legali di entrambi i gradi del giudizio». Prima controdeduzione: correttezza della sentenza di primo grado e infondatezza delle presunte operazioni oggettivamente inesistenti. L'accertamento dell'Ufficio aveva avuto ad oggetto la fattispecie delle c.d.
“frodi-carosello”, individuando quali società “cartiere” o “missing trader” le aziende, dalle quali Resistente_1 S.r.l. aveva effettuato acquisti nel 2017: Società_8 S.r.l., Soc_10 S.r.l., Società_4, e Società_3 S.r.l. L'Agenzia delle Entrate aveva qualificato le fatture relative a tali acquisti quali oggettivamente inesistenti, procedendo conseguentemente a determinare il maggior reddito ed il maggior valore della produzione in € 108.965,63 e recuperando a tassazione i relativi importi dovuti a titolo di IRES, IRAP ed IVA, come sopra quantificati. I maggiori redditi ed il maggior valore della produzione derivanti dalle fatture su (presunte) operazioni inesistenti erano stati contestati dall'Ufficio tramite accertamento induttivo ai sensi dell'art. 39 co. 1 lett. d) D.P.R. 60/1973; L'indebita detrazione di IVA ai sensi dell'art. 54 co. 2 D.P.R. 633/1972. L'accertamento operato dall'Ufficio si fondava sulla qualificazione quali “missing trader” o “cartiere” dei 4 fornitori di Resistente_1 S.r.l. sopra indicati, individuati sulla base di elementi di irregolarità fiscale e contabile riscontrati tramite i mezzi e gli strumenti di controllo propri dell'Ufficio quali, a titolo esemplificativo, l'evasione fiscale, la presenza di carichi erariali, l'irreperibilità del legale rappresentante, l'intrattenimento di Resistente_1rapporti commerciali con soggetti terzi (totalmente estranei e non conosciuti ad S.r.l.) a loro volta evasori fiscali. Resistente_1Le ricostruzioni operate dall'Ufficio nulla rilevavano in merito ai rapporti tra S.r.l. e le società ritenute “cartiere” o “missing trader” e non veniva dedotto (né provato) sulla presunta conoscenza da parte di Resistente_1 s.r.l. del fatto che le operazioni qualificate come inesistenti dall'Ufficio si sarebbero inserite in un quadro di evasione fiscale. L'Agenzia delle Entrate non aveva effettuato in primo grado deduzioni specifiche sulle singole cessioni contestate, limitandosi invece a contestare tout court tutte le cessioni effettuate con le suddette società sulla base del semplice fatto che le aziende avrebbero rivestito la natura di “cartiere”. A fronte di tale condotta sostanziale e processuale dell'Agenzia delle Entrate, Resist_1 S.r.l. in primo grado aveva dedotto e provato, con produzione documentale di natura contabile ed extracontabile, l'effettiva esistenza delle operazioni oggetto di fatturazione nonché la diligenza posta in essere per verificare la reale “consistenza” delle società fornitrici. I primi giudici avevano ritenuto non assolto l'onere probatorio gravante sull'Agenzia delle Entrate ai sensi dell'art. 2697 c.c. in combinato disposto con l'art. 7 co. 5 bis D. Lgs. 546/1992, non essendo stata, questa, in grado di fornire indizi gravi, precisi e concordanti
15 idonei a provare l'inesistenza delle operazioni oggetto di fatturazione;
al contrario, avevano ritenuto che Resistente_1 S.r.l. avesse dimostrato documentalmente l'esistenza degli acquisti effettuati nei confronti delle 4 società presuntivamente accertate come “cartiere” o “missing trader”. Quanto rilevato dall'Agenzia delle Entrate nel proprio ricorso in appello circa l'omissione, dei primi giudici, “di far scaturire – dalla prova presuntiva d'inesistenza dei fornitori – l'inesistenza delle operazioni, caricando l'amministrazione di un onere probatorio ulteriore ed inesistente”, non era fondato, come infondata era la tesi sostenuta dall'ufficio secondo la quale i primi giudici avrebbero attribuito “all'art. 7, comma 5 bis, un riparto dell'onus probandi nient'affatto previsto dal sistema.” Riteneva, infatti la resistente che i primi giudici avessero fatto corretta applicazione delle regole dettate dal legislatore in materia di distribuzione dell'onere della prova, ricordando come rappresentasse ormai “ius receptum nella giurisprudenza di nomofilachia che l'Amministrazione finanziaria, ove contesti l'inesistenza di operazioni assunte a presupposto della deducibilità dei relativi costi e di detraibilità della relativa imposta, ha l'onere di provare che l'operazione commerciale documentata dalla fattura non è stata in realtà mai posta in essere, indicando gli elementi presuntivi o indiziari sui quali fonda la contestazione, mentre è onere del contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo altrimenti indeducibili [⋯] Più in dettaglio, la dimostrazione a carico dell'amministrazione è raggiunta qualora siano forniti validi elementi che, alla stregua dell'art. 39, primo comma, lett. c), del d.P.R. n. 600 del 1973, e dell'art. 54, terzo comma, del d.P.R. n. 633 del 1972, possono anche assumere la consistenza di attendibili indizi per affermare che le fatture sono state emesse per operazioni fittizie, ovvero che dimostrino «in modo certo e diretto» la «inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione e nei relativi allegati» ovvero la «inesattezza delle indicazioni relative alle operazioni che danno diritto alla detrazione». Nell'ordinamento tributario, infatti, gli elementi indiziari, ove rivestano i caratteri di gravità, precisione e concordanza, danno luogo a presunzioni semplici le quali, proprio a mente degli univoci precetti dettati dai citati art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 e art. 54 del d.P.R. n. 633 del 1972, sono idonee, di per sé sole considerate, a fondare il convincimento del giudice” (così, ex multis, Cass. civ., n. 1278/2020). Gli elementi richiesti dalle suddette disposizioni normative non erano desumibili dall'impugnato avviso di accertamento;
l'Ufficio avrebbe preteso (confondendo le fattispecie delle fatture oggettivamente e soggettivamente inesistenti e non applicando correttamente il concetto di presunzione legale) di limitarsi a fornire la prova che le società fornitrici erano “cartiere” per ritenere definitivamente assolto il proprio onere probatorio. La conclusione cui giungeva l'Ufficio non era condivisibile sotto molteplici aspetti: i) per l'operatività della presunzione relativa, l'Ufficio doveva provare (e non lo aveva fatto) la natura di “cartiere” della società; ii) una volta dimostrata tale natura, trattandosi di presunzione relativa, Resistente_1 S.r.l. poteva fornire la prova contraria dell'effettiva esistenza delle operazioni contestate (come è stato fatto in primo grado); iii) sarebbe stato onere dell'Ufficio fornire a sua volta la prova contraria (ovvero che tali operazioni erano inesistenti, sulla base di circostanze ulteriori rispetto alla mera allegazione della natura di “cartiere” dei fornitori). I giudici di primo grado avevano ritenuto di accogliere il ricorso promosso da Resistente_1 S.r.l. e di annullare conseguentemente l'avviso di accertamento emesso da Agenzia Entrate in
16 quanto: a) le ricostruzioni operate dall'Ufficio nulla rappresentavano in merito ai rapporti tra la società ricorrente e le società ritenute “cartiere” o “missing trader”; b) erano stati posti in evidenza rapporti commerciali fra tali società ed altre compagini sociali del tutto sconosciute all'odierna contribuente, senza peraltro nulla ricostruire in ordine all'asserita correlazione e/o presunta illecita “triangolazione”; c) non erano sollevate specifiche e dettagliate contestazioni sulle cessioni ma esclusivamente richiamati eventi, peraltro anche successivi all'anno di imposta 2017 (l'unico oggetto di accertamento) che, genericamente ed in maniera del tutto illegittima, inducevano l'Ufficio ad accertare il “mancato riconoscimento dei costi come risultanti da spesometro” (doc. 1 pag. 3 depositato da Resistente_1 S.r.l. in primo grado); d) non veniva operato alcun riferimento alla presunta conoscenza da parte della società ricorrente quale destinataria delle fatture asseritamente inesistenti in merito al fatto che le operazioni in questione si sarebbero inserite in un quadro di evasione fiscale. Si evidenziava che tutte le suddette società operavano (al momento degli acquisti) nello stesso settore di Resistente_1 S.r.l., ovvero nel commercio all'ingrosso di pc, tablet, strumentazione elettronica, software e attrezzature per uffici (come da visure camerali effettuate), circostanza che già di per sé rendeva probabile, oltre che possibile, l'intrattenimento di rapporti commerciali reciproci. Effettuata tale premessa, si analizzavano le singole società (Società_8 Soc_10 S.r.l., S.r.l., Società_3 Società_4 S.r.l., S.r.l. ) riportandosi, anche in questo caso a quanto indicato nel ricorso. Seconda controdeduzione: sulla presunta antieconomicità della condotta di Resistente_1 S.r.l. L'Ufficio, per provare a dimostrare l'inesistenza oggettiva delle fatture i cui importi aveva recuperato a tassazione, oltre ad affermare la natura di “cartiera” o “missing trader” delle quattro società fornitrici della resistente, aveva contestato anche, a livello più generale, la condotta antieconomica di Resistente_1 S.r.l., alla luce del limitato ammontare degli utili dalla medesima conseguiti nel corso degli ultimi anni (2016-2021) rilevando che ciò avrebbe denotato una chiara correlazione con la contestata inesistenza degli acquisti effettuati dalla società e delle conseguenti fatture. L'Ufficio aveva riproposto tale contestazione anche in appello, lamentando che sul tale posizione, la sentenza impugnata non aveva preso posizione. L'eccezione di antieconomicità riproposta dall'Agenzia delle Entrate era pretestuosa ed infondata. L'ordinamento tributario, infatti, non conteneva una norma generale per la quale la economicità di un'operazione potesse considerarsi requisito per la deducibilità di un componente negativo o per l'attendibilità di un componente positivo di reddito, né presupposto per legittimare l'uso di particolari metodologie di accertamento da parte del Fisco. Nel caso specifico, poi, si evidenziava di essere in presenza di spese fisiologicamente collegate all'attività di impresa (come dimostrato dalla tipologia dei beni acquistati e dal fatto che sia stata data prova della loro re-immissione sul mercato con la vendita a terzi). Inoltre, veniva rilevato che la resistente chiudeva ogni anno i propri bilanci con un (seppur limitato) utile di esercizio ed era una società fiscalmente e contabilmente regolare per cui l'ingerenza dell'Ufficio nelle scelte imprenditoriali operate dalla società era da considerarsi ingiustificata
17 e vessatoria. Sul punto si richiamava la sentenza della S.C. n. 6320/2016, relativa ai poteri
“dell'Amministrazione finanziaria… circa …la valutazione di congruità dei costi e dei ricavi esposti nel bilancio e nelle dichiarazioni e la rettifica di queste ultime” (tra le altre, Cass. n. 8072 del 2010, n. 9036 del 2013; Cass. 10319/2015 e 21405/2017, ed ancora Cass. 28672/2018). Rilevava ancora la resistente che, nel caso specifico la correlazione delle operazioni all'attività d'impresa era stata dimostrata in modo analitico prendendo posizione rispetto ad ogni singolo fornitore le cui fatture erano state contestate dall'Ufficio, rilevando inoltre che i principi evidenziati dalle sentenze dovevano essere applicati con ancora maggior rigore laddove la rettifica e l'intervento dell'Ufficio avvenisse, come nel caso di specie, ai fini IVA, trattandosi di imposta rispetto alla quale rilevava il principio di neutralità (sul punto, Cass. n. 2875/2017). Indi riproponeva le argomentazioni in materia di deducibilità dei costi, sulla necessità, opportunità o congruità degli stessi o sulla antieconomicità di quest'ultimo rispetto all'attività imprenditoriale, già oggetto del ricorso a sostegno delle quali richiamava copiosa giurisprudenza di merito. Ciò considerato, l'affermazione dell'Ufficio secondo cui l'attività svolta dalla società ricorrente doveva ritenersi “priva di ritorno economico”, allo stesso modo delle ulteriori allegazioni dalla medesima rese in ordine alla condotta antieconomica della contribuente, non poteva dirsi sufficiente a dare prova dell'inesistenza oggettiva delle fatture contestate.
Terza controdeduzione: sulle cessioni intracomunitarie, infondatezza del motivo di appello e correttezza della sentenza di primo grado Riteneva parte resistente che tale motivo di appello avesse puro carattere devolutivo riproducendo in maniera pedissequa le deduzioni difensive già svolte in primo grado, che venivano semplicemente ricopiate e trascritte nell'atto di appello dell'Ufficio L'Ufficio con l'avviso di accertamento impugnato da Resistente_1 S.r.l. aveva contestato la pretesa infedele fatturazione di operazioni relative a cessioni intracomunitarie poste in essere dalla società ricorrente nel corso dell'anno 2017, per un importo pari ad € 412.836,00 e, dunque, per una corrispondente imposta calcolata in complessivi € 90.823,92. Le motivazioni poste alla base dell'accertamento si fondavano su due ordini di ragioni: la mancata dimostrazione da parte della contribuente circa l'effettiva consegna delle merci ed il mancato pagamento delle relative fatture, senza, tuttavia, che venissero indicati i soggetti cessionari e le fatture contestate. In primo grado venivano dimostrati da Resistente_1 S.r.l. tutti i pagamenti effettuati per le fatture contestate (si vedano docc. 23 e 28 depositati da Resistente_1 S.r.l. nel giudizio di primo grado); parimenti veniva fornita la prova documentale sia dell'effettuazione delle vendite (si vedano docc. 21, 24, 25 e 26 depositati da Resistente_1 S.r.l. nel giudizio di primo grado) sia dell'effettuazione delle consegne (si vedano docc. 22 e 27 depositati da Resistente_1 S.r.l. nel giudizio di primo grado). L 'art. 45-bis del Regolamento UE n. 282/2011, entrato in vigore il 1° gennaio 2020, era ormai ritenuto applicabile anche a fatti verificatisi prima di tale data, a condizione che il contribuente disponesse di documentazione coerente con quanto previsto dalla norma. Tale articolo aveva inoltre introdotto rilevanti cambiamenti sulla prova del trasporto/spedizione di beni verso un altro Stato membro introducendo una presunzione relativa circa l'avvenuto trasporto di beni in ambito comunitario. Come specificato dalla stessa Agenzia delle Entrate con la circolare n. 12/2020, al fine di giovarsi di tale presunzione, occorreva distinguere a seconda che i beni fossero stati spediti o trasportati dal
18 venditore o da un terzo per suo conto (lett. a) da quella in cui i beni fossero stati trasportati dall'acquirente o da un terzo per suo conto (lett. b). Veniva rilevato, quindi, come le contestazioni mosse dall'Ufficio attenessero agli scambi commerciali intracomunitari eseguiti Società_6nei confronti della società , con sede a Varsavia (Polonia), e della società Società_13 , con sede ad Amburgo (Germania). L'appellata ribadiva Società_6dunque quanto già evidenziato in primo grado relativamente ai rapporti con la e con la Società_13. L'Ufficio riteneva che la documentazione fornita da Resistente_1 S.r.l. non fosse sufficiente a dimostrare l'avvenuta consegna della merce ceduta nel Paese di destinazione. Nondimeno l'Agenzia delle Entrate nell'effettuare tale contestazione trascurava i seguenti elementi: i) la merce veniva trasportata a mezzo vettore e non direttamente dalla cedente;
ii) in tali casi, occorreva che il contribuente dimostrasse di essersi avvalso di un vettore/corriere terzo e tale onere probatorio era stato debitamente assolto dalla comparente mediante la produzione di tutti i documenti di trasporto;
iii) i vettori di cui si era avvalsa la Resistente_1 S.r.l. erano tutti qualificati Banca_1e collegati al servizio di spedizione facente capo a .; iv) i documenti INTRASTAT erano stati tutti regolarmente compilati e spediti dalla società ricorrente;
si trattava comunque di documentazione già in possesso dell'amministrazione finanziaria per averla questa acquisita tramite il servizio “ENTRATEL”. Rispetto a tali deduzioni l'Agenzia delle Entrate niente aveva eccepito. Correttamente, quindi, i giudici di primo grado avevano accolto anche sul punto il ricorso promosso da Resistente_1 S.r.l. affermando: “Quanto, poi, alle operazioni intra UE, la Società_5ricorrente ha prodotto (sub 22 e 27) i documenti di trasporto tramite vettori qualificati ( / Banca_1), dai quali, contrariamente a quanto affermato dall'Ufficio, non si evince alcuna incongruenza di data, di pochi giorni successivi alla fattura, per di più cadendo nel mezzo i giorni di fine anno, né di contenuto, essendo evidente che nella lettera di vettura non viene inserito il dettaglio proprio della fattura e non avendo l'Agenzia delle entrate, a parte la sua apodittica contestazione, evidenziato a cos'altro potesse mai riferirsi il trasporto di merce di provenienza dalla Resist_1 alla società polacca Società_6 e alla società tedesca Nom6 se non alle merci relative alle fatture di cui trattasi. Il ricorso va, dunque, accolto anche in relazione a tale rilievo, con l'annullamento dell'atto impugnato, anche sotto il profilo delle sanzioni.”. In via subordinata: riproposizione del motivo di ricorso inerente l'illegittimità delle sanzioni applicate, violazione e/o falsa applicazione degli artt. 5 e 6 d.lgs. n. 472/1997 anche in combinato disposto con l'art. 7, comma 5 bis d.lgs. n. 546/1992. Infine, veniva riproposto, per il caso in cui la sentenza di primo grado fosse stata riformata, la censura inerente l'illegittimità delle sanzioni applicate. L'impugnato avviso di accertamento risultava, infatti, illegittimo anche nella parte relativa all'irrogazione delle connesse sanzioni pecuniarie, disposte dall'Ufficio a seguito dell'accertamento in oggetto benché non si potesse dire sussistente l'illecito tributario ascritto alla società ricorrente posto che: a) non risultava dimostrato l'effettivo coinvolgimento della contribuente rispetto alle cessioni contestate;
b) mancavano indizi provvisti dei necessari requisiti di gravità, precisione e concordanza a sostegno dall'addotta pretesa erariale;
c) risultava omessa la prova circa l'elemento psicologico preteso esistente in capo alla stessa contribuente. In tal senso, il regime probatorio del novellato art. 7, comma 5-bis, d.lgs.
19 546/1992 imponeva l'annullamento dell'atto impositivo nel caso in cui non fosse fornita una prova chiara e puntuale delle ragioni oggettive della pretesa e delle sanzioni. Nel caso concreto, poi, si riteneva applicabile l'esimente di cui all'art. 6 d.lgs. 472/1997, che, estendendo alla materia fiscale il generale principio sancito dall'art. 3 L. n. 689/1981 in materia di sanzioni amministrative, stabiliva che, in caso di violazioni tributarie punite con sanzioni amministrative, era richiesta anche la colpevolezza del contribuente, al quale doveva potersi rimproverare di avere tenuto un comportamento, se non necessariamente doloso, quanto meno negligente. Secondo la giurisprudenza, la norma poneva una presunzione di colpa, lasciando al contribuente l'onere di provare di aver agito senza colpa (così, Cass. civ. ,Sez. Trib., nn. 22890/2006, 12331/2003 e 10607/2003).
L'art. 6, comma 1, dello stesso decreto prevedeva inoltre che l'errore sul fatto escludeva la responsabilità quando non era determinato da colpa;
nel caso di specie emergeva che il ricorrente avesse tenuto una condotta diligente e priva di colpevolezza, come già accertato dai primi giudici;
la totale estraneità ai fatti contestati e l'assenza di qualsiasi utile percepito collocavano la società nell'area della non punibilità ai sensi degli artt. 5 e 6 del D.Lgs. 472/1997. Sul punto si esprimeva anche la Cassazione (ord. n. 30131/2021) che chiariva che la responsabilità amministrativa tributaria richiedeva una condotta cosciente, volontaria e colpevole, e che l'esimente dell'art. 6, comma 3, operava solo in presenza dell'elemento soggettivo delineato dall'art.

5. Anche per le operazioni intracomunitarie contestate si doveva escludere la colpevolezza, alla luce dell'arresto delle Sezioni Unite n. 22727/2022, che limitava il regime sanzionatorio più favorevole alle operazioni inesistenti solo quando fossero astrattamente esenti/non imponibili o comunque realizzate in buona fede.
L'Agenzia ha presentato memoria illustrativa. All'udienza del 17.2.2026 le parti hanno proceduto alla discussione insistendo nelle conclusioni sopra riepilogate.


MOTIVI DELLA DECISIONE


L'appello proposto è fondato e merita accoglimento.

1. In diritto, va ricordato che con specifico riferimento all'ipotesi, di cui alla presente controversia, in cui l'amministrazione finanziaria contesti l'inesistenza di operazioni assunte a presupposto della deducibilità dei relativi costi e di detraibilità della relativa imposta, il consolidato orientamento secondo cui la stessa ha l'onere di provare che l'operazione commerciale documentata dalla fattura non è stata in realtà mai posta in essere, indicando gli elementi presuntivi o indiziari sui quali fonda la contestazione, mentre è onere del contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo altrimenti indeducibili, non essendo sufficiente, a tal fine, la regolarità formale delle scritture o le evidenze contabili dei pagamenti, strumenti che vengono di solito adoperati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia. Più in particolare, la dimostrazione a carico dell'amministrazione finanziaria è raggiunta qualora siano forniti validi elementi che, alla stregua dell'art. 39, comma primo, lett. d), d.P.R. n. 600/1973, e dell'art. art. 54, comma secondo, d.P.R. n. 633/1972, possono
20 anche assumere la consistenza di attendibili indizi, per affermare che le fatture sono state emesse per operazioni fittizie, ovvero che dimostrino in modo certo e diretto la inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione e nei relativi allegati ovvero la inesattezza delle indicazioni relative alle operazioni che danno diritto alla detrazione. Infatti, nell'ordinamento tributario, gli elementi indiziari, ove rivestano i caratteri di gravità, precisione e concordanza, danno luogo a presunzioni semplici le quali, proprio a mente degli univoci precetti dettati dalle sopra indicate previsioni normative, sono idonee, di per sé sole considerate, a fondare il convincimento del giudice. Assolto in tal guisa l'onere della prova incombente sull'amministrazione finanziaria, grava poi sul contribuente la dimostrazione dell'effettiva esistenza delle operazioni contestate. Pertanto, il giudice tributario di merito, investito della controversia sulla legittimità e fondatezza dell'atto impositivo, è tenuto a valutare, singolarmente e complessivamente, gli elementi presuntivi forniti dall'amministrazione finanziaria, estrinsecando in motivazione i risultati del proprio giudizio; solo in un secondo momento, qualora ritenga tali elementi dotati dei caratteri di gravità, precisione e concordanza, deve dare ingresso alla valutazione della prova contraria offerta dal contribuente, a tanto onerato dall'art. 2697, comma secondo, cod. civ. (Cass., 18 ottobre 2021, n. 28628). In particolare, in tema di IVA, una volta che l'Amministrazione finanziaria dimostri, anche mediante presunzioni semplici, l'oggettiva inesistenza delle operazioni, spetta al contribuente, ai fini della detrazione dell'IVA e/o della deduzione dei relativi costi, provare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate, non potendo tale onere ritenersi assolto con l'esibizione della fattura, ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia (Cass., 18 ottobre 2021, n. 28628, in motivazione, citata;
Cass., 5 luglio 2018, n. 17619). Al fine di individuare, poi, quali elementi presuntivi possono essere forniti dall'amministrazione finanziaria per assolvere al proprio onere di prova in caso di operazioni ritenute oggettivamente inesistenti, gli stessi devono condurre a ritenere, mediante procedimento inferenziale, che l'operazione non sia mai stata posta in essere e, sotto tale profilo, costituisce valido elemento indiziario la circostanza che il soggetto che ha emesso la fattura era privo di idonea struttura organizzativa (locali, mezzi, personale, utenze), posto che è ragionevole inferire che dalla suddetta mancanza degli elementi essenziali per potere operare quale operatore commerciale possa farsi discendere la considerazione conclusiva della mancata realizzazione dell'operazione indicata in fattura (Cass. civ., 20 aprile 2018, n. 9851). Così di recente la S.C. ha condensato questi arresti affermando che « In tema di IVA, l'onere della prova relativa alla presenza di operazioni oggettivamente inesistenti è a carico dell'Amministrazione finanziaria e può essere assolto mediante presunzioni semplici, come l'assenza di una idonea struttura organizzativa (locali, mezzi, personale, utenze), mentre spetta al contribuente, ai fini della detrazione dell'IVA e della deduzione dei relativi costi, provare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate, non potendo tale onere ritenersi assolto con l'esibizione della fattura ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione
21 fittizia» (Cass. Sez. V, n. 9723 del 10/04/2024, Rv. 670825 - 01) . Ed ancora, «in tema di IVA, una volta assolta da parte dell'Amministrazione finanziaria la prova (ad esempio, mediante la dimostrazione che l'emittente è una "cartiera" o una società "fantasma") dell'oggettiva inesistenza delle operazioni, spetta al contribuente, ai fini della detrazione dell'IVA e/o della deduzione dei relativi costi, provare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate, senza che, tuttavia, tale onere possa ritenersi assolto con l'esibizione della fattura ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, che vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia» (Cass. civ., Sez. V , n. 17619 del 05/07/2018, Rv. 649610 – 01) Va poi ricordato che in materia di giudizio tributario, il nuovo comma 5-bis dell'art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992, introdotto dall'art. 6 della l. n. 130 del 2022, secondo cui il giudice deve valutare la prova "comunque in coerenza con la normativa tributaria sostanziale", non si pone in contrasto con la persistente applicabilità delle presunzioni legali che, nella normativa tributaria sostanziale, impongano al contribuente l'onere della prova contraria (Cass. civ., Sez. V , n. 2746 del 30/01/2024, Rv. 670209 - 01). Tale principio è di grande rilievo perché dimostra che non è destinato ad incidere sulla descritta distribuzione, nel caso di specie, dell'onere della prova, il nuovo comma 5-bis dell'art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992, introdotto dall' art. 6 della legge n. 130 del 2022, secondo il quale « L'amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l'atto impugnato. Il giudice fonda la decisione sugli elementi di prova che emergono nel giudizio e annulla l'atto impositivo se la prova della sua fondatezza manca o è contraddittoria o se è comunque insufficiente a dimostrare, in modo circostanziato e puntuale, comunque in coerenza con la normativa tributaria sostanziale, le ragioni oggettive su cui si fondano la pretesa impositiva e l'irrogazione delle sanzioni. Spetta comunque al contribuente fornire le ragioni della richiesta di rimborso, quando non sia conseguente al pagamento di somme oggetto di accertamenti impugnati.». Infatti, già la sola precisazione, nel secondo periodo del ridetto comma 5-bis, che la fondatezza della prova deve essere valutata “comunque in coerenza con la normativa tributaria sostanziale", salvaguarda le presunzioni legali, previste dalla normativa sostanziale tributaria, la cui persistenza non può quindi ritenersi in contrasto con disposizioni sull'onere della prova contenute nel primo e nel terzo periodo dello stesso comma, quale che sia la portata di queste ultime rispetto alla disciplina già evincibile dall' applicazione dell' art. 2697 cod. civ. Può quindi affermarsi che «In materia di giudizio tributario, il nuovo comma 5-bis dell'art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992, introdotto dall' art. 6 della l. n. 130 del 2022, secondo cui il giudice deve valutare la prova “comunque in coerenza con la normativa tributaria sostanziale”, non si pone in contrasto con la persistente applicabilità delle presunzioni legali che, nella normativa tributaria sostanziale, impongano al contribuente l'onere della prova contraria (Cass. civ., Sez. V , n. 2746/2024, Rv. 670209).

2. Ciò posto sono fondati i motivi dell'appellante volti a censurare la legittimità e la fondatezza della ricostruzione interpretativa compiuta dalla Corte di primo grado. In prima battuta la CGT I grado ha riconosciuto in maniera la articolata, sia pure atomisticamente, la serietà della portata indiziaria degli elementi raccolti dall'Ufficio per ritenere che le fornitrici della Resist_1 erano cartiere, prive di una struttura organizzativa
22 adeguata per realizzare le prestazioni oggetto dele fatture utilizzate dalla odierna parte resistente;
di poi, prendendo atto di quanto documentato in termini cartolari dall'apparente cessionaria, ha inteso derubricare tali indizi di inesistenza delle operazioni a mere evidenze di irregolarità non sufficienti a consentire di integrare una quadro probatorio nitido a conforto della pretesa erariale, richiamando la regola di cui all'art. 7, comma 5-bis cit. e di fatto superando il regime delle presunzioni legali previste dalla normativa tributaria sostanziale. A ben vedere l'operazione ermeneutica realizzata presenta molteplici ragioni di fragilità, tra le quali quelle di seguito enunciate: ( i) valorizza evidenze cartolari (fatture, mail, contratti) che per giurisprudenza costante non sono idonee a contrastare la portata indiziaria qualificata connessa alla assenza di una struttura organizzativa adeguata ed all'irregolarità fiscale sotto i profili più generali delle apparenti fornitrici pienamente avvalorative dell'inesistenza delle prestazioni documentate dalle fatture utilizzate dalla odierna parte resistente;
(ii) contraddice la portata della ripartizione dell'onere delle prova che si configura laddove il grave quadro indiziario dell'inesistenza oggettiva sia integrato, adducendo l'operatività della regola di cui all'art. 7 coma 5-bis in una situazione in cui nessuna idonea prova contraria è stata offerta a conforto dell'esistenza delle operazioni (tale non essendo, per quanto detto, l'esibizione della fattura ovvero la regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati); onde la regola del dubbio non ha spazi di operatività perché si traduce in una inammissibile e non consentito superamento del regime delle presunzioni legali previste dalla normativa tributaria sostanziale; (iii) ha svolto, doverosamente, una valutazione analitica – pur inesatta negli esiti - del quadro indiziario addotto dall'Ufficio inficiata anche dall'omessa valutazione complessiva e sinergica degli stessi;
difetta, in effetti, considerazione alcuna della portata indiziaria connessa alla circostanza che molteplici imprese fornitrici presentavano le caratteristiche strutturali di cartiere, in un quadro di irregolarità di flussi di apparenti operazioni di importo complessivo assai elevato.

3. Di seguito gli specifici elementi indiziari dell'inesistenza delle prestazioni. Per le Società_8 S.r.l. si sono accertate le seguenti caratteristiche/circostanze: - evasore totale, privo di sede e di dipendenti;
legale rappresentante irreperibile;
soggetto privo di documentazione contabile, inadempiente alla presentazione delle dichiarazioni dei redditi, degli elenchi Intrastat e dei bilanci, utilizzatrice di fatture per operazioni inesistenti, operante ingenti trasferimenti di denaro all'estero; discrasia tra le fatture emesse da Società_8 nel 2017 in favore di Resistente_1 (per euro 1.861.286,68) e le evidenze dei pagamenti allegati al ricorso (pari a 1.103.011,47 euro); importi non coincidenti nemmeno con le fatture esibite in giudizio, ammontanti a euro 971.409. Per Soc_10 s.r.l. si ricordano queste caratteristiche/circostanze: priva di dipendenti;
evasore totale;
gravata da importanti carichi erariali;
inadempiente alla conservazione della Resistente_1documentazione contabile;
discrasia tra fatture e mastrini esibiti dalla e lo Spesometro. Società_3Per s.r.l. si ricordano queste caratteristiche/circostanze: l'irreperibilità del legale rappresentante, l'assenza di sede e di struttura operativa;
l'omesso versamento di imposte e la mancata presentazione di dichiarazioni ed elenchi Intrastat (pur effettuando acquisti intracomunitari per euro 12.649.541); la qualificazione di “missing trader” da parte
23 dell'autorità amministrativa tedesca;
l'emissione di dichiarazioni d'intento in assenza di plafond;
l'omessa registrazione di acquisti intracomunitari per euro 7.576.615; l'emissione di fatture per operazioni inesistenti pari ad euro 10.878.661; l'assunzione della legale rappresentanza da parte di soggetti nullatenenti, che effettuavano cospicue movimentazioni di denaro;
la formale intestazione di conti corrente destinati al mero transito del denaro;
Società_4Per S.r.l. si ricordano queste caratteristiche/circostanze: la brevissima vita imprenditoriale, l'omessa presentazione delle dichiarazioni dei redditi e dei bilanci, la totale evasione delle imposte, gli elevati carichi erariali, il mancato possesso di immobili, di utenze e dipendenti;
le scarse Al cospetto di tali elementi, parte avversa ha esibito alcune mail, fatture, mastrini e bonifici. Deve concludersi che al cospetto della prova, offerta dall'Ufficio, circa l'inesistenza dei fornitori, la società contribuente non ha offerto elementi probatori suscettibili di dimostrare l'effettività delle operazioni fatturate. Depongono in tal senso le seguenti evidenze raccolte a conforto dell'inesistenza delle operazioni delle apparenti fornirtici peraltro di beni e non di servizi: (i) l'assenza di minima dotazione personale e strumentale delle emittenti le fatture;
(ii) l'inidoneità allo svolgimento di un'attività economica da parte di tali soggetti;
(iii) Resistente_1l'immediatezza dei rapporti tra le cartiere e la S.r.l. (a differenza di quanto avviene, usualmente, nel caso di frodi carosello, che implicano svariati passaggi di merce tra soggetti diversi); (iv) la conseguente (e logica) impossibilità che Resistente_1 non se ne sia avveduta;
(v) l'irrilevanza dello stato di inconsapevolezza, invocato dalla società, vertendosi in materia di operazioni oggettivamente inesistenti;
(vi) la mancanza di prove circa l'effettività delle operazioni, stante l'irrilevanza della documentazione contabile esibita dalla parte 4. Corretto appare anche il recupero erariale rispetto alle cessioni intracomunitarie per euro 412.836, mancando la prova della fuoriuscita delle merci dallo Stato. In diritto, merita premettere che, in tema di cessioni intracomunitarie, il cedente ha l'onere di dimostrare l'effettività dell'esportazione della merce nel territorio dello Stato nel quale risiede il cessionario o, in mancanza, di fornire adeguata prova della propria buona fede, ossia di aver adottato tutte le misure che si possono ragionevolmente richiedere, per non essere coinvolto in un'evasione fiscale avendo riguardo alle circostanze del caso concreto: ne deriva che, in caso di vendita con clausola "franco fabbrica", il cedente ha diritto all'esenzione IVA solo ove fornisca la prova documentale rappresentativa dell'effettiva dislocazione della merce nel territorio dello Stato membro di destinazione o di "fatti secondari", dai quali desumere la presenza delle merci in un territorio diverso dallo Stato di residenza, ovvero, se la documentazione sia in possesso di terzi non collaboranti e non sia acquisibile da altri soggetti, di aver espressamente concordato, nei contratti stipulati con vettore, spedizioniere e cessionario, l'obbligo di consegna del documento e, a fronte dell'altrui inadempimento, di aver esperito ogni utile iniziativa giudiziaria (Cass. civ., Sez. 5 , n. 17727/2025, Rv. 675187 – 01) . Secondo la giurisprudenza della S.C., in particolare, il cedente ha l'onere di dimostrare l'effettività del trasporto della merce nel territorio dello Stato in cui risiede il cessionario;
in mancanza, deve emergere la sua buona fede, cioè che egli non sapesse o non avrebbe dovuto sapere che l'operazione effettuata rientrava in un'evasione posta in essere dall'acquirente e, ciò nonostante, non avesse adottato tutte le misure ragionevoli per evitare di parteciparvi, così come stabilito da CGUE 6 settembre 2012, in
24 C-273/11, EK (Cass. n. 26062 del 30/12/2015; Cass. n. 4636 del 26/02/2014; CGUE 17 ottobre 2019, in Causa C-653/18, Unite). Nel giudizio di primo grado la società ha esibito registrazioni contabili, fatture, mezzi di pagamento e DDT;
tali documenti, analiticamente e complessivamente considerati, si rivelano inidonei a dimostrare la fuoriuscita delle merci dallo Stato. Come rimarca l'Ufficio, infatti, i documenti contabili avvalorano l'esistenza della operazione, mentre il pagamento con bonifico ne accredita l'onerosità; profili non discussi ma estranei al tema di prova principale per conseguire il riconoscimento della non imponibilità. I DDT, in particolare, non provano che le merci abbiano varcato i confini nazionali, la relativa prova essendo rimessa ai CMR (documenti firmati dal trasportatore per presa in carico della merce e dal destinatario per ricevuta). Esistono considerevoli discontinuità contabili ed incoerenze nella documentazione prodotta che contraggono la già ridotta portata indiziaria della documentazione prodotta dalla parte contribuente. L'Ufficio finanziario ha accertato attraverso il sistema Index che il cliente polacco Nominativo_5. ha avviato la propria attività in data 31.12.2017, per poi cessarla appena sei mesi dopo, il 18.06.2018. Dunque, al momento della emissione della fattura (29.12.2017) la società polacca non esisteva (all. 12 alle controdeduzioni di primo grado). Inoltre, non vi è coincidenza tra i documenti di trasporto allegati al ricorso sub 22 e la fattura n. 66 oggetto di recupero: quest'ultima risale al 29.12.2017 e la lettera di vettura al 18.01.2018, con una differenza di 20 giorni;
la fattura reca l'indicazione “800 pezzi”, le lettere di vettura il numero di “colli” e dunque non vi è identità della merce oggetto dei documenti anche il prezzo è diverso (nella fattura è pari ad euro 367.200,00, nelle lettere di vettura è indicato di 30.26 euro). Neppure i documenti allegati dalla parte contribuente dimostrano la fuoriuscita della merce di cui alla fattura n. 67, emessa nei riguardi della tedesca Nominativo_6. Le lettere di vettura (allegate sub 27 al ricorso) non sono ricollegabili alla fattura predetta, non sussistendo coincidenza nella quantità della merce (la fattura reca l'analitica indicazione di
“pezzi”: 672, 1.056 per un totale di 4.464 Marchio_1”; le lettere di vettura fanno riferimento al numero di “colli” ed al peso), nella data (la fattura risale al 29/12/2017 e le lettere di vettura al successivo 17/01/2018), né nella natura dei beni (la fattura fa riferimento a materiale “Marchio_1”, le lettere di vettura indicano “contenuto consumabile”). Nessun ulteriore elemento probatorio può evincersi dai documenti di trasporto (allegati sub 22 e 27), ed abbinati alle lettere di vettura. Difatti, anche tali DDT - redatti dalla stessa società Resistente_1 - non sono collegabili alle menzionate lettere di vettura, poiché dalla stessa differiscono quanto alla data, la quantità della merce, la descrizione dell'ordine. In ogni caso, il Documento di trasporto – quand'anche fosse riconducibile alla merce oggetto di scambio - non prova la fuoriuscita delle merci dallo Stato costituendo un documento interno, mentre la prova del trasporto delle merci oltre i confini nazionali è offerta dal CMR. Non costituiscono prova del passaggio transfrontaliero della merce neppure i mezzi di pagamento e le annotazioni contabili: se i bonifici bancari (all. 23 e 28, ricorso I grado) avvalorano solo dell'onerosità della operazione intracomunitaria mentre l'annotazione in contabilità della fattura non accredita il requisito territoriale.
25 In definitiva i documenti esibiti da parte contribuente non provano il requisito territoriale e i presupposti per godere del regime di non imponibilità ex art. 41 comma 1, lett. a) d.l. n. 331/1993, alla cui stregua costituiscono cessioni intracomunitarie non imponibili le cessioni a titolo oneroso di beni, trasportati o spediti nel territorio di altro Stato membro, dal cedente o dall'acquirente, o da terzi per loro conto, nei confronti di cessionari soggetti di imposta. Il beneficio dell'esenzione dall'imposta per le cessioni intracomunitarie trova inoltre espressione nella direttiva 2006/112/CE del Consiglio del 28 novembre 2006, la quale all'art. 138 dispone che gli Stati membri esentano le cessioni di beni spediti o trasportati fuori dal loro territorio ma nella Comunità, dal venditore, dall'acquirente o per loro conto, effettuate nei confronti di un altro soggetto passivo, o di un ente non soggetto passivo, che agisce in quanto tale in uno Stato membro diverso dallo Stato membro di partenza della spedizione o del trasporto dei beni. E' consolidato il principio espresso alla S.C. secondo il quale l'onere della prova circa l'esistenza dei requisiti costitutivi del detto beneficio fiscale - onerosità della cessione, soggettività passiva del cedente e del cessionario nonché la movimentazione del bene con partenza dall'Italia ed arrivo in altro Stato membro - grava sul cedente, il quale è tenuto a fornire elementi oggettivi che permettano di qualificare come "intracomunitaria" una cessione onerosa di beni tra due soggettivi passivi d'IVA, e specificamente a «dimostrare l'effettività dell'esportazione della merce nel territorio dello Stato nel quale risiede il cessionario o, in mancanza, di fornire adeguata prova della propria buona fede, ossia di aver adottato tutte le misure che si possono ragionevolmente richiedere, per non essere coinvolto in un'evasione fiscale avendo riguardo alle circostanze del caso concreto» (Cass., Sez. V, n. 4045/2019). La S.C., in ordine al tema dei presupposti richiesti alla società contribuente per fruire del beneficio della non imponibilità delle operazioni intracomunitarie, ha chiarito che l'onere di provare l'esistenza dello scambio intracomunitario (cioè l'effettivo trasferimento del bene nel territorio di altro Stato membro) grava sul contribuente cedente, che emette la fattura e non applica l'imposta nei confronti del cessionario (d.l. n. 331 del 1993, art. 50, comma 1), dichiarando che l'operazione non è imponibile (d.l. n. 331 del 1993, art. 46, comma 2); ciò proprio in ragione del principio generale di cui all'art. 2697 c.c., secondo il quale l'onere di provare la sussistenza dei presupposti di fatto che legittimano la deroga al normale regime impositivo è a carico di chi invoca la deroga (cfr., Cass. n. 13457/2012 e, in precedenza, Cass. n.20575/11, Cass. n.3603/09 e Cass. n.21956/10). Si è pure precisato il carattere indefettibile del trasferimento in altro Paese interno all'UE per usufruire della non imponibilità, avendo la S.C. sottolineato che l'elemento della movimentazione fisica dei beni oggetto di cessione nel territorio dello Stato membro del cessionario deve costituire elemento strutturale della fattispecie normativa, cosicché la sua mancanza impedisce il riconoscimento dello stesso carattere "intracomunitario" della operazione (Cass. n. 13457/2012, cit.). Quanto al tema delle modalità con le quali il cedente possa offrire la prova che i beni ceduti siano entrati nel territorio delle Stato membro a cui appartiene il cessionario giova rammentare che secondo la giurisprudenza resa dalla Corte di Giustizia, spetta al fornitore di beni provare che sono soddisfatte le condizioni di applicazione dell'articolo 28 quater, punto A, lettera a), primo comma, cit., della sesta direttiva, comprese quelle imposte dagli Stati membri per assicurare una corretta e semplice applicazione delle esenzioni e prevenire ogni
26 possibile frode, evasione fiscale o abuso (v., segnatamente, Corte giust. 7 dicembre 2010, R, punto 46), poi chiarendo che l'articolo 22, paragrafo 8, della stessa direttiva, nella versione risultante dall'articolo 28-nonies di quest'ultima, riconosce agli Stati membri la facoltà di adottare provvedimenti diretti ad assicurare l'esatta riscossione dell'imposta e ad evitare le frodi, purché, in particolare, non eccedano quanto è necessario per conseguire siffatti Nominativo_7obiettivi (v., in tal senso, Corte Giust. 27 settembre 2007, , punto 26, e R, cit., punto 45). Tali principi sono stati pienamente ribaditi da Corte Giust. 27 settembre 2012, causa C - 587/10, Vogtkindische Straigen - , Tief- und Rohrleitungsbau GmbH Rodewisch, ove si è nuovamente riconosciuto che gli Stati membri hanno la facoltà di esigere dai fornitori di beni di produrre la prova che l'acquirente è un soggetto passivo, che agisce in quanto tale in uno Stato membro diverso dallo Stato di partenza della spedizione o del trasporto dei beni di cui trattasi, purché i principi generali del diritto e, in particolare, il requisito di proporzionalità, siano rispettati. Quanto al contenuto di siffatto onere appare ancora una volta utile ricordare come la S.C. ha chiarito che mentre può certamente escludersi che il cedente sia tenuto a svolgere attività investigative sulla movimentazione subita dai beni ceduti dopo che gli stessi siano stati consegnati al vettore incaricato dal cessionario deve invece affermarsi il dovere del predetto di impiegare la normale diligenza richiesta ad un soggetto che pone in essere una transazione commerciale e, quindi, di verificare con la diligenza - dell'operatore commerciale professionale le caratteristiche di affidabilità della controparte - Cass. n. 13457/2012, dovendo questi procurarsi mezzi di prova adeguati alle necessità, capaci se non di dimostrare, quanto meno di non lasciare dubbi circa l'effettività dell'esportazione e circa la sua buona fede in ordine a tale dato (Cass.n.1670/2013). Resta tuttavia assodato che incombe sul cedente l'onere di provare i presupposti richiesti dall'art.41 cit. La Agenzia delle Entrate si è occupata della questione - Ris.25 marzo 2013 n.19/E- precisando che i documenti utili al fine di ritenere provata il trasferimento fuori dal paese in cui si trova il cedente devono comprovare "... che vi è stata la c.d. movimentazione fisica della merce, che deve aver raggiunto un altro Stato membro..." , aggiungendo che gli stessi "...sono idonei a fornire prova della cessione intracomunitaria se conservati congiuntamente alle fatture di vendita, alla documentazione bancaria attestante le somme riscosse in relazione alle predette cessioni, alla documentazione relativa agli impegni contrattuali assunti e agli elenchi Intrastat (cfr. Ris. n. 345 del 2007). Tale indirizzo si pone in linea di continuità con la Risoluzione n. 3451E del 28 novembre 2007, ove sì era chiarito che il documento di trasporto CMR può costituire prova idonea sempreché dallo stesso risulti “L'uscita delle merci dal territorio dello Stato per l'inoltro ad un soggetto passivo d'imposta identificato in altro Paese comunitario”. Nel caso che occupa, in un quadro contabile e di evidenze finanziarie connotato da critici elementi di discontinuità, difettano documenti idonei a provare il passaggio fisico delle merci e la fuoriuscita dal territorio dello Stato, condizione imprescindibile per la non imponibilità 5. Non si ravvisano le condizioni per la disapplicazione delle sanzioni amministrative connesse alle rilevate violazioni . In tema di sanzioni amministrative per violazione di norme tributarie, ai fini dell'affermazione di responsabilità del contribuente, ai sensi dell'art. 5 del d.lgs. 18 dicembre
27 1997, n. 472, occorre che l'azione od omissione causativa della violazione sia volontaria, ossia compiuta con coscienza e volontà, e colpevole, ossia compiuta con dolo o negligenza, e la prova dell'assenza di colpa grava sul contribuente, sicché va esclusa la rilevabilità d'ufficio di una presunta carenza dell'elemento soggettivo, sotto il profilo della mancanza assoluta di colpa (Cass. civ., n. 13068/2011, Rv. 618420 - 01) Ad avviso di parte contribuente l'illegittimità delle sanzioni conseguirebbe, da un lato, all'inesistenza degli illeciti tributari ascritti alla società ricorrente e, dall'altro, al difetto di prova circa l'elemento psicologico minimo, non potendosi muovere al contribuente addebiti di condotta cosciente, volontaria e colpevole, trattandosi di operazioni realizzate in buona fede e senza negligenza. Invero, sotto il primo aspetto, quanto ricostruito in parte motiva induce a confermare la sussistenza dell'illeciti tributari, , fonte del carico sanzionatorio. Per la seconda prospettiva, assertiva si rivela l'affermazione della diligenza e buona fede della parte contribuente, sprovvista di evidenza probatoria e contraddetta dall'ampiezza di irregolarità fiscali rilevate, fonte di rilievi formali e sostanziali. Parte appellata, quale parte soccombente, deve essere condannata a rimborsare le spese del giudizio, liquidate in complessivi euro 20.000,00, per i due gradi di giudizio, a titolo di onorari, oltre accessori di legge.

P. Q. M.


La Corte di Giustizia Tributaria di II grado, definitivamente decidendo, accoglie l'appello e conferma la legittimità dell'avviso di accertamento. Condanna parte appellata a rimborsare all'Agenzia delle Entrate le spese di lite che liquida in complessivi euro 20.000,00, per i due gradi di giudizio, a titolo di onorari, oltre accessori di legge.
Firenze, 17 febbraio 2026
Il Relatore Il Presidente Dott. Fabio Di Vizio Dott. Ugo De Carlo 1
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