Sentenza n. 186/2026
Depositata il 23/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del PIEMONTE Sezione 1, riunita in udienza il
16/02/2026 alle ore 14:00 con la seguente composizione collegiale:
GIUSTA MAURIZIA, Presidente
UR BE, EL
PALADINO DAVIDE, Giudice
in data 16/02/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 664/2024 depositato il 26/08/2024

proposto da

Ag. Entrate Direzione Provinciale I Di Torino - Corso Bolzano N. 30 10121 Torino TO
elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Resistente_1 - CF_Resistente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 585/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado TORINO sez. 3
e pubblicata il 28/05/2024
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7E062200289 IVA-ALTRO 2017
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 118/2026 depositato il
16/02/2026
Richieste delle parti: .

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Nell'udienza, pubblica e in modalità UAD, del 16/2/2026, viene trattato l'appello (R.G.A. n. 664/2024), promosso dall'A.E.-Dir. Prov. 1^ di Torino contro la sentenza della C.G.T. di 1° di Torino, Sez. 3^, n. 585 del 17/5/2024, in materia di avviso di accertamento IVA sull'attività svolta dal contribuente per l'anno d'imposta 2017.
La controversia in oggetto riguardava l'applicazione o l'esenzione dell'IVA relativamente alle prestazioni rese da esercente l'attività di fisioterapista.
L'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Torino - Ufficio
Controlli, dopo un controllo riguardante gli anni dal 2017 al 2020 e concluso nel dicembre del 2022, contestava al sig. Resistente_1, esercente la libera professione di massaggiatore, l'aver emesso fatture per operazioni attive in esenzione dall'IVA, mentre - per l'Ufficio - l'esenzione spettava ai fisioterapisti che avevano conseguito il diploma entro il 17/3/1999 e non, come il sig. Resistente_1, dopo tale data.
Più in specifico, l'Ufficio, per l'anno d'imposta 2017, ha contestato al cit. Contribuente il mancato assoggettamento ad IVA sui compensi per attività professionale di fisioterapista, pari ad euro 52.699, su cui andava applicata l'IVA ordinaria del 22%, per complessivi euro 11.593, oltre agli interessi e all'irrogazione di sanzioni pecuniarie.
Contro l'atto di accertamento, notificato il 16/2/2023, il sig. Resistente_1 ricorreva in sede giurisdizionale per l'annullamento di esso.
Il sig. Resistente_1, che conseguì il titolo di massofisioterapista il 14/7/2011, incentrava il proprio ricorso sull'errata interpretazione delle norme concernenti l'attività professionale dei fisioterapisti, rientranti nella categoria della c.d. “professione sanitaria ausiliaria”, che si sono susseguite negli anni, per, poi, affrontare il recupero fiscale operato dall'Ufficio.
A supporto della scelta di fatturare con IVA esente le prestazioni da Egli rese ai propri clienti/assistiti, richiamava ampia giurisprudenza dei TAR e del Consiglio di Stato sulla categoria professionale di appartenenza nonché della giurisprudenza tributaria, che si era sviluppata sull'argomento.
Citava pure l'A.E. a livello Ministeriale, che rese nel 2021, risposta n. 857 su istanza di interpello su caso identico al suo, secondo cui “Dal punto di vista soggettivo, i professionisti sanitari iscritti all'albo dei fisioterapisti, nell'elenco speciale ad esaurimento dei massofisioterapisti, rientrano, in via generale, fra i soggetti che possono effettuare prestazioni sanitarie esenti ai sensi dell'articolo 10, primo comma, n. 18), del Decreto IVA”.
Il Ricorrente si soffermava anche sulla normativa U.E. e sulla giurisprudenza della C.G. della Comunità
Europea in tema di professioni mediche e paramediche.
Dopo tali ampie digressioni sulla normativa “amministrativa”, a monte di quella tributaria sull'IVA, il
Ricorrente chiedeva : di dichiarare, in via principale, l'illegittimità dell'avviso di accertamento impugnato e per l'effetto di disporne l'annullamento ; in via subordinata, l'annullamento delle sanzioni irrogate;
in via di ulteriore subordine, laddove residui il dubbio circa la conformità della disciplina interna rispetto alla normativa comunitaria, di sospendere il giudizio e di disporre rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia
UE. Si costituiva in giudizio l'Ufficio con apposite controdeduzioni, con cui contrastava le tesi avversarie e ribadiva la legittimità e validità del proprio operato.
Pure l'Ufficio focalizzava la propria difesa sulla normativa “a monte” della vertenza ossia quella riguardante la figura professionale del massofisioterapista e, successivamente, sulla conseguente disciplina tributaria in materia di IVA.
Concludeva, chiedendo il rigetto del ricorso e, per l'effetto, di confermare l'avviso d'accertamento impugnato e la vittoria delle spese di lite.
Il Giudice Tributario di I° grado accoglieva il ricorso, ma, in deroga al principio della soccombenza, compensava le spese di lite in ragione della “novità delle questioni, l'assenza di una pronunzia dei giudici di legittimità e le difficoltà interpretative della non coerente normazione primaria”.
Anche il Giudice di I^ grado, al pari delle Parti, incentrava la propria motivazione sull'analisi della normativa sui fisioterapisti e sulle diverse categorie dei c.d. paramedici, articolandola in n. 6 punti.
In particolare, sottolineava come le norme, che negli anni, hanno trattato il tema, peraltro, in maniera non sempre lineare, riportava il testo della legge n. 145 del 2018, che all'art 1 comma 537, disponeva che “coloro che svolgono o abbiano svolto un'attività professionale in regime di lavoro dipendente o autonomo, per un periodo minimo di trentasei mesi, anche non continuativi, negli ultimi dieci anni, possono continuare a svolgere le attività professionali previste dal profilo della professione sanitaria di riferimento, purché si iscrivano, entro il 31 dicembre
2019, negli elenchi speciali ad esaurimento istituiti presso gli Ordini dei tecnici sanitari di radiologia medica e delle professioni sanitarie tecniche, della riabilitazione e della prevenzione” e, aggiungeva la seguente considerazione : “il Legislatore con tale disposizione abbia chiarito, anche in un'ottica intesa a sanare situazioni precedenti, che quella del massofisioterapista è una professione sanitaria, senza distinzione alcuna sotto il profilo della natura sanitaria delle prestazioni rese tra chi ha conseguito il titolo prima del 1999 e chi lo ha conseguito dopo” e, tanto “se tali terapisti abbiano svolto tale attività in regime di lavoro dipendente o autonomo”.
Quindi, trasferendo quanto sopra alle conseguenze in materia di imposizione fiscale delle prestazioni di tali categorie professionali, concludeva, anche in coerenza con “un'interpretazione costituzionalmente orientata delle norme di tributarie di riferimento”, di ritenere che anche coloro che hanno conseguito il titolo di fisioterapista o di massofisioterapista post 1999, rientrino a tutti gli effetti nel novero della esenzione dall'IVA di cui all'articolo 10 del DPR n. 633 del 1972 per le prestazioni sanitarie.
Contro la suddetta sentenza, interponeva appello l'A.E.-Dir. Prov. 1^ di Torino.
I motivi d'appello contro la sentenza erano tre e cioè :
1) l'illegittimità dell'inquadramento del massofisioterapista come oggettivamente professione sanitaria anziché quale professione di interesse sanitario.
Al riguardo, l'Appellante richiama e riprende taluni passaggio della motivazione della sentenza n. 4513 del 2022 del Consiglio di Stato, che, a parere dell'Appellante, va nella direzione opposta alle conclusioni della sentenza impugnata, laddove circa la qualificazione normativa della prestazione del massofisioterapista non possa più essere assimilata a quella del professionista sanitario, bensì a quella dell'operatore di interesse sanitario con gli effetti che ne conseguono ai fini IVA delle relative prestazioni, suscettibili di applicazione dell'aliquota del 22% in luogo dell'esenzione.
L'Appellante evidenzia, inoltre, le differenti professioni del chiropratico e dell'osteopata rispetto al massofisioterapista, le cui prestazioni per le prime due, esenti da IVA, mentre quelle del massofisioterapista soggette ad IVA;

2) l'illegittimità sull'applicazione dell'art. 10, co. 1^, n. 18 del DPR 633/1972 e dell'art.132, paragr. 1 lett. c) della Direttiva 2006/112/CE in quanto l'esenzione IVA è circoscritta alle prestazioni sanitarie soggette alla vigilanza del Min. Della Salute ex art. 3 L. n. 212/2000.
In particolare, la critica verso la sentenza impugnata riguarda il passaggio motivazionale secondo cui il
Legislatore con la Legge di stabilità del 2018, cioè la L. 145/2018, abbia voluto sanare la precedente normativa sulle professioni para-mediche, mentre “tale argomentazione si pone in violazione dell'art. 3 della Legge n. 212/2000
poiché, trattandosi di una norma di diritto sostanziale, non è assolutamente possibile sostenere che la modifica normativa intervenuta sul finire del 2018 –
risultando la Legge di Stabilità 2019 pubblicata il 31.12.2018 nel Supplemento Ordinario della Gazzetta
Ufficiale n. 302 - possa aver avuto effetti retroattivi sull'obbligazione tributaria, i cui presupposti di fatto e di diritto si sono realizzati nel 2017”.
In conclusione, per l'Appellante “la sentenza impugnata giudica in violazione e falsa applicazione dei più elementari principi di diritto nella parte in cui ritiene l'iscrizione effettuata dal contribuente all'Albo speciale – in data 06.07.2020 – idonea a “sanare” la violazione alla normativa fiscale realizzata dal contribuente per l'anno di imposta 2017” ;
3) l'applicabilità dell'IVA sulle prestazioni dei massofisioterapisti è coerente con la giurisprudenza della C.
T.R. del Piemonte, che con sentenza, della Sez. 4^, n. 222/2019, in un caso analogo, ha preso atto della sostanziale differenza tra le due figure di fisioterapista e di massofisioterapista, laddove quest'ultima va ricondotta a quella di "operatore di interesse sanitario" e non di quelle di "professioni sanitarie ausiliarie".
Ne consegue per l'Appellante che “la prestazione di massofisioterapista –
sotto il profilo oggettivo – è una prestazione di interesse sanitario, a meno che l'esercente...non risulti iscritto all'Albo speciale all'uopo istituito dal D.M. 13 marzo 2018 (profilo soggettivo)” e, di conseguenza,
l'avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2017, per il Contribuente non risultavano integrati i presupposti per l'esenzione IVA.
L'Ufficio chiedeva di riformare integralmente la sentenza impugnata e, per l'effetto, di confermare la legittimità del proprio operato, con condanna della parte appellata alla rifusione delle spese di giudizio.
Si costituiva in appello Parte Resistente con controdeduzioni.
In particolare, Parte Resistente reputava la ricostruzione normativa della figura del massofisioterapista incompleta e superficiale e ne ripercorreva i passaggi storici e cioè :
a) dalla Legge 5 luglio 1961 n. 570, istitutiva della Scuola nazionale professionale per massofisioterapisti ciechi;
b) alla L. 19 maggio 1971, n. 403, recante “Nuove norme sulla professione e sul collocamento dei massaggiatori e massofisioterapisti ciechi”, a mente del quale “la professione sanitaria ausiliaria di massaggiatore e massofisioterapista è esercitabile soltanto dai massaggiatori e massofisioterapisti diplomati da una scuola di massaggio e massofisioterapia statale o autorizzata con decreto del Ministro per la sanità, sia che lavorino alle dipendenze di enti ospedalieri e di istituti privati, sia che esercitino la professione autonomamente” ;
c) che,successivamente, si è assistito ad interventi normativi assai frastagliati e non omogenei e nel
1999, con la L. n. 42, il Legislatore ha stabilito che i diplomi e attestati conseguiti in base alla normativa precedente, che avevano permesso l'iscrizione ai relativi albi professionali, dovevano considerarsi equipollenti a quelli di cui all'art. 6, comma 3, D. Lgs. n. 502 del 1992 ; che, in attuazione della cit. L. del
1999, veniva emanato il D.M. 27/7/2000, che dettagliava in apposite tabelle i corsi e i titoli abilitanti alla professione di fisioterapisti, considerando anche la competenza in materia delle Regioni e delle Province autonome;

d) con la riforma del 2018, L. n. 3, è stata disposta l'obbligatorietà dell'iscrizione all'albo professionale per tutte le professioni sanitarie, ivi comprese quelle non riordinate, ed ha stabilito come requisito ai fini della predetta iscrizione il conseguimento della laurea, o di un titolo equipollente o equivalente. Con D.M.del
Ministro della Salute 13/3/2018 veniva previsto che “possano iscriversi all'albo professionale coloro che sono muniti di un titolo idoneo all'abilitazione all'esercizio della professione, oppure di un titolo equivalente o equipollente al diploma di laurea in base all'art. 4 della Legge 42/1999”.
Ebbene, per Parte Resistente, tale previsione “ha creato problematiche di notevole rilevanza, in quanto se da un lato ha introdotto l'obbligo di iscrizione agli albi professionali per tutti gli operatori, dall'altro ha imposto la necessità del titolo di studio della laurea o equivalente, inibendo, di fatto, l'iscrizione agli albi professionali per tutti i soggetti che avevano conseguito un diploma post 1999” ;
e) ecco che, per Parte Resistente, in esito a tale ultimo D.M. della Sanità,
interveniva la Legge 145 del 30/12/2018, che al comma 537 dell'art. 1 stabiliva “al fine di garantire la continuità e la funzionalità dei servizi sanitari nonché di conseguire risparmi di spesa, all'articolo 4 della legge 26 febbraio 1999, n. 42, dopo il comma 4 è aggiunto il seguente: «4-bis. Ferma restando la possibilità di avvalersi delle procedure per il riconoscimento dell'equivalenza dei titoli del pregresso ordinamento alle lauree delle professioni sanitarie di cui alla legge 1° febbraio 2006, n. 43, coloro che svolgono o abbiano svolto un'attività professionale in regime di lavoro dipendente o autonomo, per un periodo minimo di trentasei mesi, anche non continuativi, negli ultimi dieci anni, possono continuare a svolgere le attività professionali previste dal profilo della professione sanitaria di riferimento, purché si iscrivano, entro il 31 dicembre 2019…. , negli elenchi speciali ad esaurimento istituiti presso gli Ordini dei tecnici sanitari di radiologia medica e delle professioni sanitarie tecniche, della riabilitazione e della prevenzione»”.
Da qui, il convincimento della Parte Resistente che “dall'analisi del comma 537 della legge 145/2018, il
Legislatore è intervenuto con l'obbiettivo di risolvere definitivamente la problematica del valore dei diplomi conseguiti dopo il 1999, eliminando in radice le evidenti disparità di trattamento che si erano nel tempo venute a creare in conseguenza dell'avvicendarsi di diverse disposizioni” .
Ebbene, la Controdeduttrice, anche con riferimento al successivo D.M. Sanità 9/8/2019, che la L. n.
145/2018 “la norma non fa alcun riferimento al conseguimento del diploma prima o dopo la data del 17 marzo 1999”.
In definitiva, per Parte Resistente tali ultimi interventi normativi sono da considerarsi “una interpretazione autentica – e, dunque avente efficacia ex tunc, a differenza di quanto affermato dall'Ufficio e come per contro correttamente ritenuto dai giudici di I grado - sulla riconducibilità dell'attività svolta dai
Massofisioterapisti, iscritti nell'elenco speciale ad esaurimento, alle professioni sanitarie, atteso che tali professionisti siano stati inseriti negli elenchi speciali ad esaurimento proprio in quanto, avendo sempre svolto la professione sanitaria, hanno acquisito le competenze professionali, necessarie a garantire una adeguata tutela della salute dei pazienti. Elenco al quale il Dott. Resistente_1 è iscritto”.
Seguivano, poi, richiami alla giurisprudenza anche U.E., a cui, per ragioni di economia processuale si rinvia.
Chiedeva, in via principale, il rigetto dell'appello e la conferma dell'annullamento dell'accertamento ; in via subordinata, nell'ipotesi di riforma della sentenza di I^ grado, di dichiarare non dovute le sanzioni irrogate e vittoria delle spese di entrambi i gradi.
In data 2/2/2026, Parte Resistente depositava memoria con cui ribadiva la propria posizione sulla vertenza, corredata da ampi richiami a giurisprudenza sul tema.
In data 4/2/2026, anche Parte Appellante depositava memoria con la quale ripercorreva le tappe della normativa a monte di quella tributaria, corredata da richiami a giurisprudenza sul tema, per concludere che il sig. Resistente_1 non poteva beneficiare nell'anno 2017 dell'esenzione IVA sulle fatture emesse ai propri clienti.
Terminata la relazione;
sentiti i rappresentanti delle Parti;
conclusa la discussione in camera di consiglio
; la Corte di Giustizia Tributaria di II° grado del Piemonte, sezione 1^, decideva la causa.

MOTIVI DELLA DECISIONE

La Corte rigetta l'appello e dispone la compensazione delle spese processuali, per quanto segue.
L'ampia, anzi eccessiva, disquisizione di diritto amministrativo a monte rispetto a quella tributaria, poteva essere evitata con il semplice riporto dell'art.1, comma 537 della Legge n. 145 del 2018, secondo cui :
“Al fine di garantire la continuità e la funzionalità dei servizi sanitari nonché di conseguire risparmi di spesa, all'articolo 4 della legge 26 febbraio 1999, n. 42, dopo il comma 4 è aggiunto il seguente:
« 4-bis. Ferma restando la possibilità di avvalersi delle procedure per il riconoscimento dell'equivalenza dei titoli del pregresso ordinamento alle lauree delle professioni sanitarie di cui alla legge 1° febbraio
2006, n. 43, coloro che svolgono o abbiano svolto un'attività professionale in regime di lavoro dipendente o autonomo, per un periodo minimo di trentasei mesi, anche non continuativi, negli ultimi dieci anni, possono continuare a svolgere le attività professionali previste dal profilo della professione sanitaria di riferimento, purché si iscrivano, entro il 31 dicembre 2019, negli elenchi speciali ad esaurimento istituiti presso gli Ordini dei tecnici sanitari di radiologia medica e delle professioni sanitarie tecniche, della riabilitazione e della prevenzione “.
Ebbene, il Contribuente, poi, Ricorrente ed, infine, Controdeducente, ha conseguito i seguenti titoli professionali :
- in data 28.05.2004, il diploma biennale di massaggiatore massofisioterapista presso il Associazione_3 ; - in data 07.11.2007 ha conseguito il diploma di massaggiatore massofisioterapista triennale presso l'Istituto Enrico Fermi di Perugia;

- in data dal 06.07.2020 si è iscritto nell'apposito Albo Speciale.
Pertanto, alla luce della normativa sopra riportata, TU rientra a pieno titolo tra i soggetti riconducibili alle professioni sanitarie, come tali, ai fini della disciplina fiscale dell'IVA, può, anzi deve, emettere fatture attive ai propri clienti/assistiti in esenzione IVA ex art. 10, co. 1^, n. 18), DPR n. 633/1972 e succ. modif..
Si rimanda a “precedenti” di Codesta CGT di II^ grado del Piemonte, in particolare, alle sentenze n. 436 del 28/5/2025, Sez. 2^ ; n. 839 del 10/11/2025, Sez. 1^ ; n. 472 del 16/6/2025, Sez. 1^, tutti conformi alla presente sentenza d'appello.
La sentenza di I^ grado ivi impugnata risulta perfettamente coerente con l'art. 1, co. 537, della L. n. 145/2018, sopra riportato, come pure l'inquadramento professionale del sig. Resistente_1 e, dunque, le critiche, promosse in appello dall'Ufficio, non scalfiscono la piena validità e legittimità della relativa motivazione.
Non avrebbe, anzi sarebbe costituzionalmente illegittimo, un trattamento differenziato circa l'esercizio della medesima professione, tra chi l'ha iniziata prima o dopo l'anno 1999.
In deroga al principio della soccombenza, le spese di lite del presente grado vengono compensate tra le
Parti, in considerazione dell'errore della Parte Resistente, che ha domandato la condanna dell'Ufficio per entrambi i gradi, quando per il I^ grado, avrebbe dovuto proporre apposito appello incidentale.

P.Q.M.

Rigetta l'appello e dispone la compensazione delle spese processuali