Sentenza n. 1217/2026
Depositata il 09/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della SICILIA Sezione 19, riunita in udienza il
21/11/2025 alle ore 09:00 con la seguente composizione collegiale:
ZINGALE PINO, Presidente
NC SALVATORE, Relatore
MIRABELLI EUGENIO, Giudice
in data 21/11/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 2767/2024 depositato il 05/06/2024

proposto da

Ricorrente_1 S.r.l. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Palermo - Indirizzo_1
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 2201/2023 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado PALERMO sez. 3 e pubblicata il 07/11/2023
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TY303G401518 2021 IRES-ALTRO 2017
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 2140/2025 depositato il
24/11/2025
Richieste delle parti: Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Nominativo_1, "legale rappresentante pro-tempore" della Ricorrente_1 s.r.l., a mezzo del proprio Difensore Avv. Prof. Difensore_1 , proponeva impugnazione avverso l'avviso di accertamento n. TY303G401518-anno 2017.
Mediante l'atto d'imposizione in esame, emesso sulla scorta di un PVC redatto dalla Guardia di Finanza di
Palermo, Nucleo di Polizia Economico-Finanziaria (cfr., verbale dell'11 febbraio 2021), l'Ufficio Controlli contestava alla contribuente, esercente attività di “allevamento di suini” l'utilizzo di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti emesse dalla impresa individuale denominata “Società_1” per un imponibile complessivo pari ad euro 588.591,00 riprese a tassazione trattandosi di costi indeducibili con relativa IVA indebitamente detratta. Per l'effetto di quanto precede l'Ufficio effettuava il recupero delle maggiori imposte accertate (complessivi euro 193.175,00) e delle collegate sanzioni (euro 281.975,00) oltre agli interessi dovuti come per legge..Avverso l'atto impositivo la parte, previa attivazione dell'istanza di accertamento con adesione ex D.Lgs n.218/1997 conclusasi con esito negativo, ha interposto ricorso.
Eccepiva, preliminarmente la Ricorrente che la parte iniziale delle operazioni di verifica si sarebbe svolta non con la presenza dell' sig. amministratore legale sig. Nominativo_1 (bensì alla presenza dell'amministratore giudiziario dott. Nominativo_2)
Ciò inficierebbe di nullità l'intero impianto accertativo che si articola in varie annualità.
Nel merito deduce l'illegittimità dell'avviso di accertamento impugnato per totale omissione di attività istruttoria da parte dell'Agenzia con riferimento all'annualità accertata, l'illegittimità dell'avviso impugnato per l'utilizzo della procedura di accertamento dell'art. 54, comma 5, del D.P.R. n. 633/1972, in assenza dei presupposti di legge e di motivazione, l'illegittimità dell'avviso impugnato per mancato assolvimento dell'onere della prova da parte dell'amministrazione finanziaria, l'illegittimità delle sanzioni applicate - violazione dell'art. 5, comma
IV, del D. Lgs. n. 471/1997, del principio del favor rei e del principio di proporzionalità stabilito dalla Corte di
Giustizia Europea" come dettagliatamente articolato in atti cui si rinvia integralmente.
Si costituiva in giudizio l'Amministrazione finanziaria ribadendo la legittimità del proprio operato, facendo, altresì, rilevare che in sede penale era stato disposto il sequestro preventivo della Società odierna ricorrente ed applicate misure cautelari personali a carico di soggetti componenti la compagine sociale ed il board della società interessata Ricorrente_1 S.r.l.
Alla nominata Nominativo_3 , era subentrato come amministratore giudiziario il dott. Nominativo_4, con nomina del 28 febbraio 2020, all'atto dell'avvenuto sequestro, ex art. 321 c.p.p. della detta società disposto dal Tribunale di Palermo.
L'avviso di accertamento in esame è immune da vizi stante che sia il PVC che gli avvisi di accertamento sono stati comunque notificati al dott. Nominativo_1, in qualità di legale rappresentante pro tempore.
Come riconosciuto da recentissima decisione di merito “l'amministratore giudiziario è l'unico interlocutore dell'amministrazione finanziaria dal momento della nomina ai sensi della normativa sulla legislazione antimafia (art. 35-bis del decreto legislativo 159/2011) e, nel caso di specie costui aveva ricevuto la notifica dell'avviso di accertamento alla società” (CTR Emilia Romagna sentenza del 31 gennaio 2022 n. 138).
Con Ordinanza n 1293 del 22 agosto 2023 la Corte di Giustizia Tributaria di I grado di Palermo assegnava termine alle parti costituite per dare chiarimenti in ordine alla questione: “Visto il ricorso proposto dall'amministratore giudiziario dott. Nominativo_1. Rilevato che non risulta agli atti l'autorizzazione del Giudice delegato nei confronti del dott. Nominativo_1, nato a [...] il Data_Nascita_1 (C.F.: CF_1 ) - nominato su autorizzazione del Tribunale di Palermo del 26.10.2020 – il quale ha rilasciato procura all' Avv. Difensore_1…. Che per le aziende oggetto della misura di prevenzione patrimoniale, la capacità di stare in giudizio rappresenta un presupposto processuale, e la sua assenza è rilevabile d'ufficio e osta a una pronuncia sul merito... ”.
Con propria memoria la difesa di parte ricorrente chiariva quanto segue: Il dott. Nominativo_1, invero, non è l'amministratore giudiziario della Ricorrente_1 srl, ma nella società riveste il ruolo di legale rappresentante e amministratore unico (come risulta dalla visura camerale e dal verbale di assemblea di nomina del
09.12.2020 – allegati). L'amministratore giudiziario della Ricorrente_1 s.r.l. è il dott. Nominativo_4 (come documentato dal provvedimento di sequestro – allegato. La regola secondo la quale l'amministratore giudiziario non può stare in giudizio senza l'autorizzazione del Giudice Delegato riguarda le ipotesi di ditte individuali o di società di persone in amministrazione giudiziaria. Nel caso di specie invece l'avviso di accertamento impugnato coinvolge una società di capitali, la società "Ricorrente_1 srl",. Il sequestro peraltro non riguarda l'intero capitale sociale della srl ma soltanto una parte di esso). Si precisa, in ogni caso, che il dott. Nom._2, - amministratore giudiziario -non essendo necessaria alcuna autorizzazione specifica ai fini dell'impugnazione, ha comunque informato l'autorità giudiziaria depositando le istanze nr. 108 e 109
(allegate), senza che il GIP sollevasse alcuna obiezione e/o rilievo in merito. Osserva che l'errata qualificazione del dott. Nom._1 come amministratore giudiziario nasce verosimilmente dal fatto che in sede di verifica – in modo assolutamente errato – l'ufficio ha coinvolto l'amministratore giudiziario (ossia il dott.
Nom._2), in luogo del rappresentante legale della società. Tale circostanza è stata oggetto del primo motivo di illegittimità dell'avviso impugnato sollevato nel ricorso introduttivo. Nella memoria richiama infatti il motivo n. 1 del ricorso, con cui ha eccepito in via preliminare, la nullità ed illegittimità dell'avviso di accertamento impugnato per il fatto che le operazioni di verifica si sono avviate e svolte - per la prima parte e precisamente dal 22.10.2020 al 9.12.2020 - senza il coinvolgimento del rappresentante legale pro tempore della società
e senza che a questi venisse poi notificato il p.v.c.).
Affermava la Corte adita:
“II ricorso è infondato e va, pertanto, rigettato.
Preliminarmente occorre esaminare il primo motivo di ricorso, ove si rileva che le operazioni di verifica si sono avviate e svolte - per la prima parte e precisamente dal 22.10.2020 al 9.12.2020 - senza il coinvolgimento del rappresentante legale pro tempore della società e senza che a questi venisse poi notificato il p.v.c. (cfr. motivo n. 1 del ricorso).
Il Collegio osserva che le operazioni iniziarono in data 22.10.2020 alla presenza dell'Amministratore giudiziario.
L'amministrare unico risultava - come da visure camerali - la sig.ra Nominativo_3 e ciò fino all' assemblea del 9.12.2020, epoca della nomina del sig. Nominativo_1.
Orbene, nessuna norma prevede la nullità dell'intero pvc sol perché le operazioni sono iniziate alla presenza dell'amministratore giudiziario e poi proseguite (si sono chiuse oltre un anno dopo) con l'amministratore unico che, avendo firmato e ricevuto copia del p.v.c., era stato messo a conoscenza anche delle attività iniziate alla presenza dell'amministratore giudiziario della società.
La circostanza che esse siano iniziate alla presenza dell'amministratore giudiziario dott. Nominativo_4 non inficia di nullità il p.v.c. né tantomeno l'avviso di accertamento.
E' tranciante la circostanza che sia il p.v.c. che l'atto successivo, sono stati regolarmente notificati all'amministratore unico che ha preso parte alle operazioni di verifica dal 9.12.2020.
Ciò posto e ritenuta superata l'eccezione preliminare, va rilevato che l'atto impugnato risulta adeguatamente motivato anche per relationem (ex multis, Cass. ord. n. 17313 del 17 giugno 2021) al processo verbale di constatazione ed agli atti ad esso allegati, atteso che esso contiene tutti gli elementi essenziali per individuare la pretesa impositiva dell'amministrazione finanziaria ed il percorso logico-giuridico seguito tale da consentire, come in effetti è stato, il dispiegarsi concreto ed effettivo del diritto di difesa (Cass. pen., sez. V, 11 aprile
2017, ord. n. 9323 e Cass. civ., sez. V, 5 ottobre 2018, n. 24417).
Parimenti risulta destituito di fondamento il motivo relativo alla mancanza dei presupposti normativi idonei a fondare l'accertamento parziale nei confronti della Società ricorrente poiché secondo la disposizione normativa de qua "i competenti Uffici dell'Agenzia delle Entrate, qualora dalle attività istruttorie di cui all'art. 51, comma 2, numeri da 1 a 4 (accessi, ispezioni e verifiche- n.d.r.) nonché dalle segnalazioni effettuate dalla Direzione Centrale accertamento, da una Direzione Regionale ovvero da un ufficio della medesima
Agenzia ovvero di altre Agenzie fiscali, dalla Guardia di finanza o da pubbliche amministrazioni ed enti pubblici oppure dai dati in possesso dell'anagrafe tributaria, risultino elementi che consentono di stabilire l'esistenza di corrispettivi o di imposta in tutto o in parte non dichiarati o di detrazioni in tutto o in parte non spettanti, può limitarsi ad accertare, in base agli elementi predetti, l'imposta o la maggiore imposta dovuta o il minor credito spettante, nonché l'imposta o la maggiore imposta non versata": sicché nel caso di specie rileva ictu oculi, come correttamente evidenziato dall'Amministrazione finanziaria con argomentazioni pienamente condivisibili, che "l'accertamento parziale...risulta ammesso anche a seguito di accesso, ispezione e verifica della Guardia di Finanza... (fra i soggetti le cui segnalazioni legittimano l'adozione di un avviso di accertamento parziale ex art. 41-bis difatti "devono intendersi ricompresi, fin dalla loro istituzione anche gli Uffici dell'Agenzia delle Entrate" - in termini Cass., sentenza n.5648 del 12 marzo 2014) a condizione che dalla segnalazione qualificata", come nel caso di specie, "possa emergere, fra gli altri, la presenza di redditi non dichiarati, dichiarati in modo solamente parziale, deduzioni, esenzioni e agevolazioni in tutto o in parte non spettanti, imposte o maggiori imposte non versate".
Quanto al merito delle doglianze va rilevato - anche in conformità al dictum del Giudice di Legittimità espresso con sentenza resa dalla Sezione Unite n. 642/2015, da ultimo ribadito con ordinanza resa dalla Corte di Cassazione n. 431 del 14 gennaio 2020 - che è pacificamente emerso che le società: Società_2 soc. coop.; (anno d'imposta 2018) Società_3 Gmbh Società_1 (anno d'imposta 2017- 2018- 2019) Società_4 srls a socio unico in liquidazione tutte sostanzialmente riconducibile ai fratelli Nominativo_5 e Nominativo_6 seppur formalmente amministrate in epoca posteriore da terzi soggetti, come emerso anche in sede penale, ha emesso fatture anche per operazione parzialmente inesistenti con il cd. metodo della "sovraffatturazione" (Cass. pen. n. 45056/2010) per ingenti somme meglio descritte alle pagg. 30 e seguenti del p,v,c, finalizzate precipuamente a consentire a "Nominativo_5 e Nominativo_6,...l'ottenimento di contributi pubblici concessi dalla Regione Sicilia nell'ambito delle misure 121 e 123 del Piano di Sviluppo Rurale...Sicilia 2007/2013.
Di fatti è emerso - anche in sede penale laddove sono state disposte misure cautelari personali e reali sì da imporre l'intervento del Tribunale penale per intraprendere il presente giudizio tributario (misure, queste, per le quali non è stata data prova alcuna di una loro possibile eventuale revoca) che per la realizzazione del mattatoio di Luogo_1 sono stati rendicontati oneri di spesa fittizi, false attestazioni ed emissione ed utilizzo di fatture per operazioni anche solo parzialmente inesistenti (sovrafatturazione) nonché si è fatto ricorso a complesse transazioni finanziarie esclusivamente volte a dimostrare l'avvenuto pagamento delle fatture false. Di fatti, come evidenziato dall'Agenzia delle Entrate "A conferma della falsità (totale o parziale) delle fatture emesse dalla Società_2 e dalla Società_2 Gmbh venivano annotate pure le seguenti circostanze:
alcuni pagamenti risultavano simulati attraverso la falsificazione di documentazione bancaria;

erano state poste in essere articolare transazioni che avevano consentito di fare rientrare nei conti correnti della Ric._1 srl o quanto meno nella disponibilità dei fratelli Nom._5_e_6, le somme trasferite alle due società a titolo di pagamento delle fatture false, che registravano in riferimento alla annualità di competenza tutta una serie di fatture per operazioni inesistenti per un importo complessivo di diversi milioni di euro (oltre IVA) al fine di dimostrare di avere la disponibilità di alcuni beni e servizi poi fatturati. Così pervenendo all'assunto finale così contestato conformemente al principio secondo cui "è compito dell'Amministrazione finanziaria fornire elementi a supporto del fatto che l'operazione non è stata effettuata, ad esempio provando che la società emittente la fattura è una cartiera (Cass., sent., 16437/2015;...) ma a quel punto passerà sul contribuente l'onere della prova contraria, dimostrando di aver concluso realmente l'operazione con il cedente o di essersi trovato nella situazione di oggettiva impossibilità, nonostante l'impiego della dovuta diligenza, di abbandonare lo stato d'ignoranza sul carattere fraudolento delle operazioni, non essendo a tal fine sufficiente la mera regolarità della documentazione contabile e la dimostrazione che la mercé sia stata consegnata o il corrispettivo effettivamente pagato, trattandosi di circostanze non concludenti e facilmente falsificabili, che vengono normalmente utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia
".
Va, da ultimo, rigettata anche la doglianza afferente l'illegittimità delle sanzioni atteso che l'Ufficio si è correttamente attenuto alla norma di cui all'art. 5 comma 4-bis D.L.vo n. 471/1997, ove è disposto che ""La sanzione di cui al comma 4 (n.d.r., id est: dal novanta al centoottanta per cento della maggior imposta dovuta o della differenza di credito utilizzato...) è aumentata della metà quando la violazione è realizzata mediante l'utilizzo di fatture o altra documentazione falsa o per operazioni inesistenti, mediante artifici o raggiri, condotte simulatorie o fraudolente". Nel caso di specie rileva che è stata applicata "la misura sanzionatoria ivi descritta visto che il 135 per cento (vale a dire il 90 per cento della maggiore imposta aumentato della metà, più
l'ulteriore 45 per cento), calcolata dall'Agenzia delle Entrate, dopo presa a base per il calcolo del cumulo giuridico". Ed anche la parametrazione del quantum risulta corretta poiché riferita al criterio di cui al comma
1 cit. disp. a mente del quale "Nella determinazione della sanzione si ha riguardo alla gravita della violazione desunta anche dalla condotta dell'agente, all'opera da lui svolta per l'eliminazione o l'attenuazione delle conseguenze, nonché alla sua personalità e alle condizioni economiche e sociali", ed al successivo comma
2 che stabilisce che "La personalità del trasgressore è desunta anche dai suoi precedenti fiscali"(Conforme sentenza Corte di Giustizia di primo grado di Palermo n. 1549/2023- anno 2012).
Il ricorso va rigettato e la Ricorrente va condannata alle spese del giudizio che, avuto riguardo alle ragioni del decidere, al valore del rapporto fiscale rimesso al giudizio del Collegio, si liquidano in complessivi
€ 2.500,00 (euro duemilacinquecento/00), oltre accessori, come per legge.“
Avverso la predetta sentenza proponeva appello la società Ricorrente_1 S.r.l., in persona dell'Nominativo_7
, n.q. di curatore della procedura di liquidazione giudiziale della società con atto del 5 Giugno 2024 deducendo i seguenti motivi.
1) Con il primo motivo di ricorso si è preliminarmente eccepito che le operazioni di verifica sono state avviate e svolte senza il coinvolgimento del rappresentante legale pro tempore della società e senza che a questi venisse poi notificato il p.v.c.
Al momento di innesco della verifica (22.10.2020), infatti, il legale rappresentante della società non era l'amministratore giudiziario, ma era ancora la sig.ra Nominativo_3, ma questi non è mai stato coinvolto nelle attività di verifica, né a lui è stato notificato il p.v.c. e ciò in quanto i verificatori hanno ritenuto erroneamente di dover far sottoscrivere il p.v.c. soltanto all'amministratore giudiziario (dott. Nominativo_4) e non anche a colui che aveva la legale rappresentanza della società al momento all'avvio della verifica fiscale, avendola mantenuta anche dopo il sequestro giudiziario.
Si è quindi concluso che la verifica è iniziata in modo del tutto illegittimo, senza la presenza del legale rappresentante pro tempore della società, evidenziando che il p.v.c. era stato sottoscritto unicamente dal nuovo rappresentante (e non anche da quello in carica all'inzio della verifica).
Dunque il soggetto che, a norma di legge deve essere coinvolto nell'attività di accesso e verifica è il contribuente, così come è lui che deve sottoscrivere il processo verbale. Nel caso in esame, trattandosi di una società, esso era da identificare nel legale rappresentante della stessa e non nell'amministratore giudiziario.
Dunque il soggetto che, a norma di legge deve essere coinvolto nell'attività di accesso e verifica è il contribuente, così come è lui che deve sottoscrivere il processo verbale. Nel caso in esame, trattandosi di una società, esso era da identificare nel legale rappresentante della stessa e non nell'amministratore giudiziario rapporti giuridici, con la conseguenza che, per gli anni anteriori al sequestro e fino alla nomina di nuovo amministratore (che, nel caso in esame, è avvenuta il 9.12.2020), la titolarità dei rapporti giuridico/ fiscali e quindi anche la capacità processuale connessa all'esercizio di quei rapporti spettava, non all'amministratore giudiziario, ma a chi aveva rappresentanza legale della società.
L'avviso di accertamento, nella c.d. parte motiva, rinvia integralmente al contenuto del processo verbale di constatazione (nel seguito PVC) redatto dalla Guardia di Finanza – Nucleo di Polizia Economico-Finanziaria di Palermo l'11.02.2021, con totale omissione di ogni tipo di attività istruttoria da parte dell'Agenzia con riferimento all'annualità accertata.
In questo caso, allora, il vizio dell'attività istruttoria e la conseguente illegittimità del p.v.c. certamente refluiscono sull'avviso di accertamento, poiché il materiale istruttorio acquisito in violazione di legge è inutilizzabile nella confezione dell'avviso che è quindi privo di fondamento (c.d. ipotesi di nullità derivata).
Siffatto principio, immanente al nostro ordinamento, è stato oggi consacrato dal nuovo art.

7-quinquies (Vizi dell'attività istruttoria) dello Statuto, il quale afferma che “Non sono utilizzabili ai fini dell'accertamento amministrativo o giudiziale del tributo gli elementi di prova acquisiti […] in violazione di legge”.
2) Nella sentenza i giudici rigettano un motivo mai inserito da questa difesa nel ricorso introduttivo.
Sul punto nulla può rilevarsi o eccepirsi, atteso che non era stata sollevata al riguardo alcuna contestazione per l'anno 2017.
Il rischio è che l'esame che ha preceduto la stesura della sentenza appellata da parte del Collegio possa aver riguardato per errore altre annualità di accertamento rispetto a quella oggetto del presente giudizio.
3) Omessa pronunzia su uno dei motivi di ricorso.
Nel ricorso introduttivo la Ricorrente_1 s.r.l. ha eccepito la nullità dell'avviso di accertamento impugnato per violazione da parte dell'Agenzia delle Entrate dell'obbligo di contraddittorio endo-procedimentale, previsto per gli accertamenti che hanno ad oggetto tributi armonizzati. Su tale motivo di ricorso i giudici di prime cure non si sono pronunziati. Com'è noto, invero, nei casi in cui l'accertamento abbia ad oggetto tributi armonizzati, come nel caso in esame in cui viene recuperata a tassazione l'IVA, sussiste un generale obbligo di contraddittorio sancito dal diritto europeo, la cui violazione determina la nullità dell'atto impositivo (cfr. ex plurimis, Cass. ord. n. 9496, dep. 22 magio 2020)
La CEDU, infatti, eleva il contraddittorio a principio supremo che deve essere garantito sia durante le vicende processuali sia nelle precedenti fasi procedimentali.
Nel caso in esame l'ufficio non ha instaurato un contraddittorio preventivo né l'attuale rappresentate della società accertata, nominato a seguito dell'avviso della procedura di sequestro, né con quello in carica precedentemente.
Com'è noto per poter far valere la nullità dell'atto per mancata attivazione del contraddittorio, è necessario che il contribuente provi, in sede processuale, che laddove si fosse stato un confronto preventivo con l'amministrazione finanziaria, si sarebbe giunti ad un diverso esito del controllo (c.d. prova di resistenza). In altri termini il giudice di merito deve accertare la non pretestuosità dell'eccezione di omesso contraddittorio e ove questa non sussista deve dichiarare l'invalidità dell'atto impositivo.
La prova di resistenza – ha chiarito la Cassazione – non va intesa come prova dell'invalidità o infondatezza dell'avviso impugnato da fornire in giudizio, perché se si accogliesse tale interpretazione sarebbe inutile prevedere un obbligo preventivo di contraddittorio a pena di nullità dell'atto (perché al contribuente si chiederebbe comunque di provare in giudizio l'invalidità sostanziale dell'atto). Si consideri che l'accertamento effettuato dall'Ufficio si basa soltanto sul mero copiato delle risultanza del p.v.c., senza che si stato operato alcun vaglio critico o che sia stata esaminata la documentazione fotografica esistente con specifico riferimento alle singole annualità contestata. L'Ufficio contesta in blocco tutte le fatture emesse dal 2012 al 2019, senza tenere conto dei beni esistenti in azienda e che provano l'esistenza di molte delle operazione contestate.
Nel contraddittorio preventivo la parte avrebbe potuto provare con documentazione fotografica o chiedendo l'accesso sui luoghi l'esistenza del mattatoio, delle opere edili, delle linee di macellazione, degli impianti di alimentazione a secco, ecc.
4) I giudici di prime cure rigettano affermano che l'atto impugnato non difetterebbe di motivazione.
In particolare, secondo il Collegio “l'atto impugnato risulta adeguatamente motivato anche per relationem al processo verbale di constatazione ed agli atti ad esso allegati atteso che esso contiene tutti gli elementi essenziali per individuare la pretesa impositiva dell'amministrazione finanziaria ed il percorso logico-giuridico seguito tale da consentire, come in effetti è stato, il dispiegarsi concreto ed effettivo del diritto di difesa”.
E' evidente che tali affermazioni siano del tutto generiche e che non tengano in alcun conto le doglianze sollevate da parte ricorrente nell'atto introduttivo. Come evidenziato nel ricorso introduttivo, invero, c'è stata una totale omissione di attività istruttoria da parte dell'Agenzia con riferimento all'annualità accertata.
Le “motivazioni” dell'avviso rappresentano un mero sommario richiamo al processo verbale di constatazione, dal quale vengono estrapolate e letteralmente copiate alcune frasi e inserite nella parte motiva dell'avviso stesso, senza alcuna aggiunta, integrazione o osservazione da parte dell'Agenzia dell'Entrate.
A ciò si aggiunge che anche l'attività istruttoria posta in essere dai verificatori della G.d.F., alla quale l'avviso di accertamento impugnato rinvia, è del tutto carente di motivazione con riferimento all'annualità 2017. Nel processo verbale di constatazione i verificatori eccepiscono in modo generico ed acritico l'inesistenza di tutte le operazioni poste in essere dal 2012 al 2019 ed intercorse, prevalentemente, tra la società ricorrente ed altre due società: la Società_2 soc. coop. e la Società_3 Gmbh.
Sia nel pvc, che nell'avviso di accertamento che ad esso rinvia, manca ogni tipo di motivazione riferita specificatamente alle fatture contestate nel 2017. L'Ufficio contesta in blocco tutte le fatture emesse dal 2012 al 2019, senza tenere conto dei beni esistenti in azienda e che provano l'esistenza di molte delle operazione contestate.
Di tutte le fatture del 2017, considerate riferite ad operazioni inesistenti, manca qualsivoglia tipo di motivazione che ne giustifichi il disconoscimento, sia nel pvc che nell'avviso di accertamento.
Manca in particolare ogni tipo di contestazione specifica (per singola fattura) o in blocco (per tutte quelle contestate nel 2017) sia da parte della Guardia di Finanza nel pvc, sia da parte dell'Ufficio nell'avviso impugnato, che spieghi il ragionamento seguito per farle ritenere tutte riferite ad operazioni inesistenti.
Per ciascuna fattura l'ufficio avrebbe dovuto dimostrare che si trattava di fatture relative ad operazioni inesistenti, senza poter far valere per il 2017 rilievi della Guardia di Finanza riferiti espressamente ad annualità
e fatture successive.
Allo stesso modo, se l'Ufficio avesse voluto contestare la sovrafatturazione avrebbe dovuto specificare (e dimostrare) il prezzo congruo secondo il mercato per l'operazione in oggetto, e di quanto si era discostato da esso quello praticato dalla Ricorrente_1 s.r.l.
L'Agenzia delle Entrate ha effettuato soltanto un rinvio acritico al pvc, il quale a sua volta non spiega perché le singole operazioni del 2017 sono da considerare inesistenti, né fa alcun cenno ad una loro eventuale sovrafatturazione.
A fronte di una contabilità regolare della società e dell'esistenza delle opere in azienda riportate nelle fatture,
l'ufficio di fatto non fornisce alcuna motivazione specifica che giustifichi il recupero a tassazione ai fini dell'IRES, IRAP delle fatture del 2017. Nel caso di specie l'Agenzia non ha fornito prova dell'inesistenza delle operazioni sottese alle fatture conteste nel 2017, neppure in via indiziaria. Sembra che per l'anno in contestazione l'Ufficio abbia ritenuto di poter omettere qualsivoglia istruttoria e motivazione in forza della sussistenza di una maxi-indagine del Gruppo tutela spesa pubblica del Nucleo di polizia economico- finanziaria della G.d.F., avente ad oggetto le presunte “truffe dei fondi europei” (Psr Sicilia 2007-2013 e
2014-2020).
La portata e l'ambito, oltre che l'impatto mediatico dell'operazione di polizia tributaria, che ha riguardato oltre un decennio di contributi europei, nonché la mole degli indagati e le presunte prove dei rapporti fraudolenti tra gli stessi devono avere confortato l'Agenzia delle Entrate a ritenere sufficientemente giustificate le contestazioni mosse nell'avviso di accertamento impugnato, omettendo di esplicitare – così come obbligatorio - le ragioni sostanziali delle medesime contestazioni per l'anno 2017, in palese violazione dell'obbligo di motivazione.
Questo inammissibile automatismo dimostra un grave difetto di istruttoria con riferimento all'anno 2017 e rende palesemente illegittimo l'avviso di accertamento impugnato per omessa motivazione.
5) Nella sentenza impugnata di fatto tutti i riferimenti utilizzati dai giudici tributari per sostenere la fondatezza nel merito della pretesa erariale non sono presi né dall'avviso di accertamento né dal p.v.c.
I giudici di prime cure utilizzano le osservazioni e i rilievi sollevato e introdotti per la prima volta dall'Ufficio, come motivazione dell'accertamento, nell'atto di controdeduzioni. E' ovvio che l'Ufficio, con le proprie controdeduzioni, abbia di fatto realizzato una illegittima “integrazione” della motivazione, adducendo una serie di elementi che non erano contenuti né nell'avviso di accertamento, né nel p.v.c. richiamato per relationem.
Di fatto le difese svolte dall'Ufficio anziché invalidare l'eccezione di carenza di motivazione dell'avviso di accertamento impugnato ne rafforzano di fatto il contenuto. Né l'avviso di accertamento, né il p.v.c., infatti, richiamavano in alcun modo i punti, le pagine, e i passi della CNR e delle sentenze penali che l'Ufficio ha citato (per la prima volta) nelle proprie controdeduzioni, punti, passi e pagine che poi sono stati ripresi dalla
Corte di Giustizia di primo grado nella sentenza impugnata.
Ciò posto si deve ulteriormente rilevare che l'atto impugnato nel presente processo è l'avviso di accertamento emesso a carico della Ricorrente_1 srl.
Stante la natura impugnatoria del processo tributario, come ben ha chiarito la Suprema Corte nella dianzi richiamata sentenza, è nell'atto impugnabile che devono essere contenuti gli elementi di motivazione avverso i quali il ricorrente deve dirigere le proprie doglianze e le proprie eccezioni.
Ne consegue che nell'avviso di accertamento (o quanto meno nel p.v.c. che è richiamato per relationem), era necessario individuare concretamente e quantomeno riportare le pagine della CNR che riguardavano specificamente le fatture per l'anno 2017, e le ragioni per cui le società che le hanno emesse sarebbero di fatto riconducibili ai fratelli Nom._5_e_6. Ciò, da un canto, per garantire il diritto di difesa del contribuente, e dall'altro per consentire al Giudice di avere piena contezza degli elementi della materia del contendere. 6) I giudici di prime cure ritengono non fondato il motivo con il quale era stato eccepito il mancato assolvimento dell'onere della prova da parte dell'amministrazione finanziaria.
Nel caso in esame l'Agenzia delle Entrate avendo omesso ogni attività istruttoria per l'anno 2019, non è in grado di assolvere all'onere della prova, posto a suo carico essendo stata contestata l'inesistenza di operazioni regolarmente contabilizzate dal soggetto accertato.
A dispetto di quanto “accertato” in modo automatico dall'Ufficio, gli elementi probatori forniti dalla ricorrente confutano pienamente la ricostruzione dell'Agenzia, provando l'effettività delle prestazioni rese.
Per confutare le affermazioni dell'Agenzia delle Entrate, del tutto prive di supporto istruttorio e probatorio, in questa sede si fa presente che la realizzazione dei beni e dei lavori pagati con le fatture contestate in blocco dall'ufficio è pienamente provata dalla documentazione allegata e in atti: - documentazione fotografica
(che attesta prima di tutto l'esistenza del impianto di raffreddamento, dell'impianto di centrale termica, della pesa a ponte, ecc..) - S.A.L.;- verbali di sopralluogo con controlli in sito dell'Assessorato Regionale;
- verbali istruttori della domanda di pagamento;
- verbale di accertamento saldo;
- verbale di accertamento finale di esecuzione dei lavori dell'Assessorato Regionale dell'Agricoltura;
7) I giudici di prime cure ritengono altresì non fondati i motivi in ordine alla violazione dei principi in tema di sanzioni.
Nel caso in esame la sanzione è stata determinata in misura sproporzionata nell'ammontare rispetto all'importo delle imposte contestate, in violazione con quanto più volte stabilito dalla Corte di Giustizia
Europea e recepito anche dalla giurisprudenza della Corte di Cassazione.
Alla luce dei suesposti motivi chiedeva che, in accoglimento del presente appello, venga riformata la sentenza n. 2201/2023 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di Palermo sez. 3 e depositata il 7
Novembre 2023.
Si costituisce nel giudizio di appello l'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Palermo che con atto di controdeduzioni eccepisce l'infondatezza in ordine ai singoli motivi di appello.
Decisamente da respingere è la contestazione introduttiva, con la quale l'appellante, nel riproporre la doglianza di primo grado che concerneva la “nullità dell'avviso di accertamento per nullità del PVC presupposto”, sostiene ancora una volta che le operazioni di verifica “erano state avviate senza il coinvolgimento del rappresentante legale in carica (Nominativo_3) all'epoca dei fatti (id est al momento dell'innesco della verifica) e senza che a questi venisse di seguito notificato il verbale”. Difatti, prosegue controparte, all'atto dell'accesso avvenuto in data 22 ottobre 2020, “la sig.ra Nominativo_3 era ancora il legale rappresentante della Ricorrente_1 S.r.l. dal momento che il nuovo, dott. Nominativo_1, risultava nominato alla successiva data del 9 dicembre 2020”. Da qui l'ulteriore considerazione per cui i verificatori “avrebbero erroneamente ritenuto di dovere coinvolgere nell'avvio delle operazioni soltanto l'amministratore giudiziario, coinvolgendo il rappresentante legale soltanto a partire dalla nomina del nuovo amministratore e rappresentante legale dott. Nominativo_1”. Analogo errore, prosegue la parte, sarebbe stato replicato con riferimento alla sottoscrizione del PVC, “firmato solo dal nuovo rappresentante legale e non anche da colui che aveva in precedenza la legale rappresentanza, anteriormente al sequestro giudiziario”. la sig.ra Nom._3
, per tutto il periodo intercorrente fra il sequestro della società disposto dall'autorità giudiziaria
(provvedimento del Data_3) e la nomina dell'amministratore unico, Nominativo_1, avvenuta il successivo 9 dicembre 2020, non aveva più rivestito la carica di rappresentante legale. Come risultante alla nota 3 riportata al foglio 4 del Verbale della G.d.F. la società era stata rappresentata dal 12 febbraio 1999 al 6 aprile 2007 da Nominativo_5 e dal 6 aprile 2017 al 28 febbraio 2020 dalla moglie Nominativo_3 che peraltro detenevano l'intero capitale sociale della “Ricorrente_1 S.r.l.” Alla citata Nominativo_3, all'atto dell'avvenuto sequestro, ex art. 321 c.p.p. della detta società, disposto dal Tribunale di Palermo, era subentrato con nomina del 28 febbraio 2020 il dott. Nominativo_2 in qualità di amministratore giudiziario e rappresentante legale. Controparte censurando sul punto la sentenza “per omessa pronunzia di uno dei punti del ricorso” ripropone all'attenzione dei secondi giudici il motivo che concerneva la presunta “nullità dell'atto impugnato per violazione dell'obbligo di celebrare il contraddittorio endoprocedimentale, in caso di accertamenti con oggetto tributi armonizzati”. In argomento lo scrivente nel richiamare in toto le controdeduzioni rassegnate sul punto (agli atti del presente procedimento) si limita in questa sede ad osservare e ribadire l'infondatezza della questione nella misura in cui la parte per eccepire la mancata instaurazione del contraddittorio preventivo, avrebbe dovuto addurre (ma non si ritiene lo abbia fatto) e in linea con quanto stabilito dalla giurisprudenza di legittimità, elementi di critica concreti al fine di dimostrare che l'opposizione della medesima contribuente non fosse meramente pretestuosa (c.d. prova di resistenza) e non limitarsi, come avvenuto, ad esporre generici profili di doglianza. Difatti le affermazioni presenti in atti e che nell'intenzione della difesa opponente avrebbero, se vagliate prima dell'emissione dell'atto impositivo, potuto indurre l'Ufficio a non adottare l'avviso d'imposta, erano e sono assolutamente inconsistenti e, comunque, in nessun caso avrebbero cambiato le successive deliberazioni adottate dall'Ufficio impositore (id est, l'emissione dell'avviso fiscale per cui è causa) stante la presenza di numerosi indizi rilevatori della presenza di operazioni inesistenti e, dunque, della contestazione circa l'assoluta assenza delle prestazioni documentate dalle fatture false. Controparte, nel riproporre in sede di gravame le censure indicate ai numeri 2 e 3 del ricorso introduttivo, critica la sentenza impugnata nella misura in cui “l'avviso di accertamento opposto risultava illegittimo per l'omissione di un'autonoma attività istruttoria da parte dell'Ufficio e perché del tutto carente in punto di motivazione”. Sul punto, lo scrivente, nel ribadire la piena ed esauriente motivazione dell'avviso di accertamento in causa, non può che richiamare la costante e concorde giurisprudenza della Corte di Cassazione la quale, in materia di motivazione per relationem ai processi verbali di constatazione, riconosce all'Ufficio la facoltà di effettuare il rinvio (al verbale sottostante)
e di realizzare, in tal modo, “un'economia di scrittura” Considerato che il provvedimento fiscale impugnato trae origine dal precedente PVC redatto e sottoscritto nei confronti della società “Ricorrente_1 S.r.l.” (copia del quale, unitamente agli allegati, era stata regolarmente consegnata al sig. Nominativo_1, in qualità di amministratore unico della società verificata), si continua pertanto a non comprendere il senso della palesata contestazione. Nella specie, si osserva ancora, la Direzione Provinciale, emittente l'avviso di accertamento impugnato, aveva motivato i recuperi effettuati sulla scorta di quanto riportato dai verbalizzanti della Guardia di Finanza nel relativo PVC (vedasi, in particolare, fogli 29 e ss.) poi, come anticipato, regolarmente notificato alla società sottoposta a verifica, mediante la consegna di una copia all'amministratore unico. Il Nucleo procedente, al netto di alcuni elementi “sintomatici” della natura di “cartiera” attribuita ad alcune imprese emittenti (ad esempio, l'assenza di sede legale e operativa nonché di attrezzature e dipendenti, il mancato versamento delle imposte dovute la definitività degli importi accertati dall'Agenzia delle Entrate, non oggetto di impugnazione presso le competenti Commissioni Tributarie) aveva descritto, nel corpo dell'imponente
“Comunicazione di Notizia di Reato” (per brevità “CNR”) del Data_1 (oltre 1300 pagine, costituente l'allegato n. 3 al PVC, successivamente integrata da una seconda “CNR” del Data_2, costituente allegato n.4) redatta nell'ambito del Procedimento Penale Numero_1 iscritto nei confronti di vari soggetti (fra i quali i fratelli Nominativo_5 e Nominativo_6) le condotte fraudolente finalizzate alla indebita percezione di contributi pubblici, consistita non solo nella rendicontazione di oneri di spese fittizi
(avvalendosi dell'emissione e dell'utilizzo di fatture per operazioni inesistenti) ma anche nella presentazione di altri documenti mendaci (ad. es dichiarazioni sostitutive di atto notorio, relazioni, preventivi, dichiarazioni liberatorie etc.) inerenti la data e la conclusione dei programmi di investimento finanziati dal PSR Sicilia
2007/2013, al pagamento delle spese oggetto di pubblica contribuzione, al possesso di alcun requisiti previsti dalla normativa. In particolare, attraverso due società (“Società_2 Soc. Coop.” e “Società_3 Gmbh”) che, sebbene formalmente amministrate da soggetti terzi (rispettivamente tali Nominativo_8 e Nominativo_9) risultavano di fatto riconducibili ai due fratelli Nom._5_e_6, erano state emesse fatture per operazioni “in tutto”
o “in parte” oggettivamente inesistenti (poiché relative a beni/prestazioni mai forniti o rese, ovvero poiché riportanti corrispettivi notevolmente superiori rispetto al reale valore delle cessioni) successivamente presentate all'Ispettorato Provinciale dell'Agricoltura di Palermo (IPA) per dimostrare il sostenimento di costi inerenti alla realizzazione dei programmi di investimento. I suddetti elementi (cfr., nello specifico infra), avevano indotto prima i verificatori incaricati e successivamente l'Ufficio Controlli, che aderiva agli esiti istruttori, a formulare la contestazione cristallizzata in seno al provvedimento impugnato afferente l'utilizzo (da parte di “Ricorrente_1 S.r.l.”) di fatture oggettivamente inesistenti con indebita detrazione dell'IVA. Ribadito quanto precede non si condivide la tesi avversaria che, sempre a proposito dell'annualità accertata, riferisce di un “difetto di istruttoria e di motivazione”, sostenendo ancora l'illegittimità dell'atto “stante che in ordine ai rapporti fraudolenti intercorsi prevalentemente fra la ricorrente e due dei soggetti asseritamente fittizi (“Società_2 Soc. Coop.” e “Società_3 Gmbh”) manca ogni tipo di motivazione riferita specificatamente alle fatture contestate nel 2017 e che ne giustifichi il disconoscimento...atteso che (riferisce sempre la parte) sia nel PVC che nell'avviso di accertamento che ad esso rinvia manca ogni tipo di motivazione riferita specificatamente alle fatture contestate nel 2017”. L'inesistenza delle operazioni in questione (comprese evidentemente tutte le fatture riconducibili al 2017) risulta in esito alla complessa, lunga ed articolata indagine di polizia giudiziaria condotta dal Nucleo di Polizia Economico-Finanziaria della Guardia di Finanza di
Palermo, Gruppo Tutela Spesa Pubblica (mediante ausilio intercettazioni telefoniche e ambientali, appostamenti, controlli incrociati, controlli bancari, escussione a sommarie informazioni di vari soggetti, sopralluoghi, consultazione delle banche dati in uso al Corpo ecc.) denominata “Denominazione_1” effettuata nei confronti della “Ricorrente_1 S.r.l.” e delle società emittenti f.o.i., seguita dalla denuncia all'autorità giudiziaria di numerosi soggetti (molti dei quali successivamente rinviati a giudizio) coinvolti, a vari livelli, nel sodalizio criminale creatosi ad hoc, non ultimi compiacenti e corrotti funzionari dell'IPA, che avrebbero attestato e certificato lavori mai effettuati. Occorre, del resto, osservare che l'Ufficio per la fattispecie de qua aveva fatto riferimento alle fatture ritenute false emesse dalla “Società_2 Soc. Coop” (e non solo) come indicate nei prospetti riassuntivi di cui ai fogli 30 e ss. del PVC giustificando il conseguente recupero dell'IVA
e delle altre imposte alla stregua delle avvenute indagini di Polizia Giudiziaria, effettuate nell'ambito di un procedimento penale, (successivamente autorizzate ai fini fiscali dall'Autorità Giudiziaria) nel corso delle quali i militari del Nucleo di Polizia Economico-Finanziaria di Palermo, con le apposite informative prima citate (“Comunicazione di Notizia di Reato” del Data_1 – Prot., Numero_3- e del Data_2 - Prot., Numero_4) rappresentavano in maniera dettagliata il compimento di svariati artifizi e raggiri posti in essere dai fratelli Nominativo_5 e Nominativo_6 (facenti parte della compagine sociale sottoposta a verifica) finalizzati all'ottenimento di contributi pubblici concessi dalla Regione Sicilia nell'ambito delle misure 121 e 123 del Piano di Sviluppo Rurale (PSR) Sicilia 2007/2013, già descritti in una precedente informativa del gennaio 2017. Quanto appena descritto, prosegue la “CNR”, era stato realizzato principalmente per il tramite di due società (la “Società_2” e “la Società_3 Gmbh”) riconducibili ai due fratelli Nom._5_e_6, formalmente amministrate da soggetti prestanome, avvalendosi nella fattispecie in causa pure della ditta individuale “Società_1” emittenti fatture per operazioni inesistenti, rispettivamente per un imponibile di euro 590.047,00. In pratica, ricorrendo a false fatturazioni, i fratelli Nom._5_e_6 avevano potuto, da un lato, trasferire ingenti somme di denaro fra le varie società loro riconducibili (sulla base delle esigenze finanziarie cui dovevano far fronte) e, dall'altro, diminuire il carico fiscale della “Società_2”, derivante dall' emissione delle fatture fatte in favore della “Ricorrente_1 S.r.l.” e della “Società_5” (quest'ultima riconducibile agli stessi Nominativo_5 e Nominativo_5). In questa logica, si spiega, ad esempio, l'emissione effettuata nel 2016 nei confronti della “Società_2” di numero 57 fatture (imponibile di euro 814.933,00) afferenti “sulla carta” alla vendita di mangimi per animali (grano, favino ed orzo) ed a sua volta emesse dalla “Società_1” (sede legale in Luogo_2, Partita IVA P.IVA_2) con quest'ultima ditta risultata essere una cartiera. Come riportato al foglio 35 del PVC (in cui si richiama la “CNR” del Data_1) questa ditta (Società_1) “veniva utilizzata per emettere ed utilizzare fatture per operazioni inesistenti, dimostrando in maniera artificiosa l'intervenuto pagamento di tali documenti anche al fine di trasferire le provviste finanziarie fra i vari soggetti economici intervenuti nell'ambito delle diverse condotte delittuose perpetrate dai fratelli in questione”. La difesa della controparte, proseguendo nell'esame dei motivi formulati con l'atto di appello, riprendendo in maniera pedissequa il contenuto di una
“memoria illustrativa” depositata il 25 novembre 2022 a ridosso dell'udienza di trattazione del 7 dicembre
2022 sostiene, ora per allora, l'infondatezza giuridica delle difese spiegate dall'Ufficio le quali “anziché invalidare l'eccezione di carenza di motivazione dell'avviso di accertamento di fatto ne rafforzano il contenuto”. Occorre infatti osservare, prosegue la parte, che “né l'avviso di accertamento, né il PVC richiamavano in alcun modo i punti, le pagine, e i passi della CNR che l'Ufficio cita (per la prima volta) nelle proprie controdeduzioni”. Contesta pertanto la sentenza impugnata dal momento che i giudici invece di eccepire una motivazione nuova avevano avallato il ragionamento dell'Ufficio finendo di fatto con il sostenere la tesi “c.d. processuale” sconfessata da tempo dalla Suprema Corte. Nel caso di specie è palese che la parte con il contenuto della suddetta memoria susseguente alla costituzione in giudizio dell'Ufficio avesse introdotto nuovi motivi di doglianza, integrando così le proprie difese, avendolo fatto tuttavia in termini assolutamente tardivi rispetto a quanto stabilito dalla norma di legge (l'Ufficio aveva depositato le proprie controdeduzioni il 29 marzo 2022 mentre la memoria de qua è del 25 novembre 2022) di talché l'integrazione risultava assolutamente improduttiva ed inammissibile. Non è fondata, nell'ambito dei recuperi fiscali effettuati dall'Ufficio, la tesi della difesa opponente sinteticamente riassumibile nel fatto “che l'Agenzia delle Entrate avendo omesso ogni attività istruttoria per l'anno 2017 non era stata in grado di assolvere all'onere della prova, posto a suo carico, essendo stata contestata la inesistenza di operazioni regolarmente contabilizzate dal soggetto accertato, laddove, a dispetto di quanto accertato in modo automatico dall'Ufficio, gli elementi probatori forniti dalla ricorrente confutavano pienamente la ricostruzione dell'Agenzia, provando l'effettività delle prestazioni rese ...facendosi pure presente che la realizzazione dei lavori pagati con le fatture contestate risultava pienamente provata da varia documentazione allegata”. Come anzidetto, nell'ambito di una attività
d'indagine avviata d'iniziativa il Nucleo di Polizia Economico-Finanziaria “Gruppo Tutela Spesa Pubblica” depositava in data 23 gennaio 2017 un'informativa alla Procura della Repubblica presso il Tribunale di
Palermo, in cui si descrivevano, fra le altre condotte di reato, quelle di cui agli artt. 2 e 8 del Decreto Legislativo n.74/2000 , a carico di vari soggetti, fra cui i rappresentanti legali pro-tempore della “Ricorrente_1 S.r.l.” ( Nominativo_5, nella suddetta carica dal 1999 al 2017 e Nominativo_3, coniuge del primo, rappresentante legale dal 2017 al 2020, che detenevano l'intero capitale sociale della S.r.l). A seguito di tale annotazione e delle successive indagini (venivano trasmesse altre due “CNR” rispettivamente in data Data_1 e Data_2 ) delegate dalla Procura competente la società in parola, con provvedimento del Data_3 veniva sottoposta a sequestro ex art. 321 c.p.c. dalla AG che, contestualmente, aveva nominato il dott. Nominativo_4 amministratore giudiziario della “Ricorrente_1 S.r. l.”. Il Data_4 la Procura della Repubblica presso il Tribunale di Termini Imerese (cui per competenza venivano trasmessi gli atti) emetteva “ordinanza di custodia cautelare a carico del rappresentante legale” della S.r.l. ed il successivo 19 marzo 2020 il sostituto procuratore della Repubblica presso il Tribunale di
Termini Imerese concedeva il nulla osta all'utilizzo degli elementi investigativi ai fini amministrativo-contabili, fra cui quelli relativi ai reati fiscali di cui agli artt. 2 (“dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti”) e 8 (“emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti”) del D.Lgs 10 marzo 2000 n.74. Come riportato nell'imponente informativa del 15 febbraio 2019 (di ben 1326 pagine e che aveva ampliato la portata ed il dettaglio di quanto già rappresentato nell'informativa del 2017) i fratelli Nominativo_5 e Nominativo_6 avevano posto in essere artifizi e raggiri finalizzati all'ottenimento di contributi pubblici concessi dalla Regione Siciliana nell'ambito delle misure 121 e 123 del
PSR (Piano di Sviluppo Rurale) n. 2007/2013. Il meccanismo illecito prima descritto veniva attuato attraverso la documentazione di costi fittizi, l'emissione e l'utilizzo di fatture per operazioni inesistenti con la simulazione di avvenuto pagamento delle suddette fatture, attraverso la realizzazione di complesse transazioni finanziarie, anche avvalendosi di due società formalmente amministrate da soggetti prestanome ma di fatto riconducibili ai due fratelli Nom._5_e_6 (“Società_2 Soc. Coop.” e “Società_3 Gmbh”). A partire dal 2011, la
“Ricorrente_1 S.r.l.” (all'epoca “Società_6 S.a.s.”) aveva contabilizzato fatture emesse dalle due società, imputando i costi a voci dello stato patrimoniale (immobilizzazioni in corso e successivamente ammortizzate). Entrambe le società emittenti risultavano riconducibili ai fratelli Nom._5_e_6 (cfr., “CNR” del Data_1, foglio 1023 e ss.). Dalle indagini tecniche effettuate nei confronti della “Società_2”, [costituita in data 27 novembre 2011 da Nominativo_6, da Nominativo_10 (madre di Nominativo_6) e da Nominativo_11 (moglie del primo)] in particolare, era emerso che gli amministratori di fatto (Nominativo_8, formalmente rivestiva la carica di amministratore della società) risultavano i fratelli Nom._5_e_6 i quali disponevano le operazioni bancarie, intrattenevano i rapporti commerciali con i fornitori, impartivano le indicazioni ai collaboratori/consulenti e, più in generale, risultavano porre in essere quanto necessario alla gestione aziendale. Quanto emerso dalle attività captative (prova ne sia ancora il fatto che Nominativo_5
, anche in occasione del controllo eseguito in data 21 marzo 2018 dalla G.d.F. presso la “Società_2
”, informato dal Nominativo_8, aveva impartito a quest'ultimo indicazione circa i documenti da esibire ai militari) aveva trovato conferma nelle dichiarazioni rese ad alcuni fornitori fra i quali Nominativo_12 (amministratore della “Società_5 S.p.A.”), Nominativo_13 (titolare della ditta individuale “ Società_7”) e Nominativo_14 (amministratore della “Società_8 S.a.s.”) i quali dichiaravano “di non avere mai conosciuto Nominativo_8 e di avere intrattenuto i rapporti commerciali unicamente con i fratelli Nominativo_5 e Nominativo_6”. Anche con riguardo alla
“Società_3 Gmbh” (società di diritto austriaco) era stato possibile ricondurre l'effettiva proprietà e la gestione aziendale ai fratelli Nom._5_e_6 , nonostante che la stessa società fosse stata costituta e legalmente rappresentata inizialmente da tale Nominativo_15 e successivamente da tale Nominativo_9. Dalle intercettazioni telefoniche ed ambientali, infatti, era emerso come i fratelli Nom._5_e_6 risultassero gli amministratori di fatto della società di diritto austriaco, essendo loro a fornire precise indicazioni al Nom._9, circa le operazioni bancarie da eseguire, e ad intrattenere, direttamente o attraverso la mediazione del
Nominativo_15, i rapporti commerciali con i fornitori esteri della “Società_3 Gmbh”, fra cui si annoverava la società olandese “Società_9”. Dall'esame della documentazione istruttoria acquisita presso l'Ispettorato Provinciale dell'Agricoltura di Palermo (IPA) era emerso che entrambe le società di cui trattasi avevano emesso fatture nei confronti della “Ricorrente_1 S.r.l.” per importi elevati. Ai fini che qui rilevano, in particolare, la “Società_2” aveva emesso fatture per complessivi euro 9.503.167,60 (IVA esclusa) di cui euro 2.294.030,02 relativi al programma di investimento rientranti nella “misura 121 del PSR Sicilia
2007/2013” (finalizzata alla realizzazione di due stalle per suini all'ingrasso, fienile con annessi locali accessori, acquisto di attrezzature e macchinari per affettamento confezionamento, pesatura ed inscatolamento in vaschetta di carne) e di euro 7.209.137,58 relativi alla “misura 123 del PSR Sicilia
2007/2013” (realizzazione di un mattatoio per bovini, ovini e suini, composto da una linea di macellazione, un sistema di preraffreddamento, conservazione e spedizione ). La “Società_3 Gmbh”, a sua volta, aveva emesso fatture nei confronti della “Ricorrente_1 S.r.l.” per complessivi euro 2.142.780,00 (IVA esclusa) unicamente rendicontate nell'ambito del programma di investimento di cui alla “misura 123 del PSR Sicilia
2007/2013”. Le suddette fatture erano relative ad operazioni inesistenti in quanto documentavano la cessione di beni o prestazioni di servizi mai eseguiti ovvero perché riportanti corrispettivi ed IVA notevolmente superiori rispetto al valore reale delle cessioni. Dalle indagini svolte, infatti, era emerso come in alcuni casi le operazioni commerciali riportate nelle fatture “non fossero mai state effettivamente realizzate” (è il caso, ad esempio, di una fornitura riguardante un “surgelatore a piastre verticale ” di euro 279.000,00 oltre IVA emessa dalla
“Società_2” nel 2016 laddove i fratelli Nom._5_e_6 “avevano commissionato a tale Nominativo_13 la realizzazione di una struttura che potesse somigliare ad un congelatore a piastre, con la precisazione che il macchinario non dovesse risultare funzionante, il tutto per un costo di circa euro 3.000,00”). Con riguardo, invece, alle fatture “gonfiate” o “sovrafatturate” le attività investigative avevano consentito di accertare l'effettiva fornitura di beni o servizi ma con l'indicazione di corrispettivi (e conseguentemente della relativa
IVA) nettamente superiore al reale valore delle operazioni commerciali documentate. In questo ultimo caso la “Società_2” e la “Società_3 Gmbh” si erano artificiosamente interposte fra i reali fornitori di beni o servizi acquistati dalla “Ricorrente_1 S.r.l.” per fare accrescere il costo da rendicontare all'IPA di Palermo ai fini della liquidazione dei contributi pubblici previsti dal PSR 2007/2013. E' il caso ad esempio della “linea di disosso verticale e confezionamento” cui si era fatto cenno in precedenza (oggetto di fatturazione nel 2014) acquistata dalla “Società_2” al prezzo di euro 77.500,00 (IVA esclusa) e rivenduta alla “Ricorrente_1 S.r.l.” al prezzo, sempre al netto d'imposta, di euro 562.843,00 praticando così un ricarico di euro 485.343,00 pari al 626%.
Ancora la “confezionatrice sottovuoto modello Prod._1”, acquistata dalla “Società_2” al prezzo di euro 102.000,00 (IVA esclusa) e rivenduta alla S.r.l. dei fratelli Nom._5_e_6 al prezzo di euro 423.309,40 (IVA esclusa), praticando così un ricarico di euro 321.309,40 pari al 315%. A conferma della falsità (totale o parziale) delle fatture emesse dalla Società_2 venivano annotate pure le seguenti circostanze (cfr., foglio 1035 “CNR”).

1. alcuni pagamenti risultavano simulati attraverso la falsificazione di documentazione bancaria;

2. erano state poste in essere articolare transazioni che avevano consentito di fare rientrare nei conti correnti della
“Ricorrente_1 S.r.l.” o, quanto meno nella disponibilità dei fratelli Nom._5_e_6, le somme trasferite alla “Società_2
” ed alla “Società_3” a titolo di pagamento delle fatture false;

3. la “Società_2”, aveva registrato nella propria contabilità tutta una serie di fatture per operazioni inesistenti per un importo complessivo di oltre 5 milioni di euro (più IVA per 800 mila euro), al fine di dimostrare di avere la disponibilità di alcuni beni e servizi poi fatturati. Per quello che concerne le sanzioni irrogate dall'Ufficio Controlli queste, come stabilito dalla
Corte di primo grado con congrua motivazione, risultano corrette. Nessuna sproporzione può cogliersi fra l'ammontare delle imposte accertate e la sanzione applicata alla detta società atteso che il risultato che ne
è scaturito “discende direttamente dall'applicazione della legge tributaria vigente in materia”.
Conclude chiedendo il rigetto dell'appello e la condanna di parte appellante alle spese del giudizio. In data 7 Marzo 2025 parte appellante deposita memorie.
All'udienza del 21 Novembre 2025 la causa viene trattata in pubblica udienza e posta in decisione

MOTIVI DELLA DECISIONE

La Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado della Sicilia, esaminati gli atti del procedimento, ritiene l'appello fondato e, pertanto, meritevole di accoglimento.
Sui profili di illegittimità della verifica: coinvolgimento del rappresentante legale, si rileva che l'attività ispettiva fiscale è presidio di garanzie di legalità, trasparenza e tutela dei diritti difensivi del contribuente. Come rilevato ex actis, nel caso di specie risulta pacifico che, all'epoca degli accessi ispettivi, il rappresentante legale formale risultava essere la Sig. ra Nominativo_3 . Tuttavia, la convocazione e il contraddittorio con i verificatori sono stati instaurati unicamente con l'amministratore giudiziario, la cui nomina sarebbe stata perfezionata in data successiva. La normativa in materia, in particolare l'art.52, commi 6 e 7, del DPR
633/1972 e l'art.12 della L.212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente), stabilisce l'obbligo inderogabile del coinvolgimento del rappresentante legale effettivo, al fine di garantire: l'esercizio del diritto costituzionale di difesa (art.24 Cost. ), la pienezza del contraddittorio procedimentale, la trasparenza e la correttezza dell'azione amministrativa. Sotto tale profilo, la presenza di formalità non rispettate, con riferimento al soggetto titolato a rappresentare la società, comporta la nullità degli atti istruttori e di quelli che da essi traggono origine, incluso l'avviso di accertamento. Ciò risponde ai principi ribaditi in via generale dalla giurisprudenza nazionale, che sottolinea come le violazioni delle garanzie procedimentali, ove incidenti sul diritto di difesa, comportino l'invalidità degli atti susseguenti. L'istruttoria, privata di tale fondamentale presidio di legalità, non può validamente sorreggere la pretesa tributaria che ne deriva.
Sui vizi formali e sostanziali della motivazione dell'avviso di accertamento, si rileva che la motivazione è elemento essenziale dell'avviso di accertamento (art.7 L.212/2000; artt.42 DPR 600/1973 e 56 DPR
633/1972), il quale deve indicare in modo puntuale le ragioni di fatto e di diritto della pretesa. Nel caso di specie, l'Amministrazione ha motivato l'atto con un richiamo generico agli atti istruttori (“per relationem”) e al processo verbale di constatazione, senza specificare: le ragioni dell'asserita inesistenza delle singole operazioni, il dettaglio delle modalità con cui le prestazioni sarebbero state considerate fittizie, l'esito dei riscontri documentali e delle indagini bancarie. Tale genericità rende l'atto non intellegibile nel suo contenuto essenziale e non consente alla parte ricorrente una difesa piena ed effettiva. L'esigenza di una motivazione specifica e individualizzata è stata più volte ribadita dalla giurisprudenza, la quale esige che il contribuente possa comprendere immediatamente la ragione della pretesa e opporre idonea difesa, sia in fase amministrativa sia in fase contenziosa. La mera riproduzione dei profili istruttori o il semplice rinvio agli atti depositati non sopperisce all'obbligo di motivazione, che richiede un'autonoma elaborazione logica in relazione alle contestazioni oggetto di ripresa, assicurando così la certezza del contenuto e la intelligibilità dell'atto. Non è possibile una integrazione dell'apparato motivazionale successivamente alla notifica, tanto più in sede giudiziale, poiché ciò lederebbe il diritto di difesa nella sua massima espressione.
Sull'assenza di elementi probatori circostanziati in relazione alle operazioni inesistenti, si rileva che in materia di accertamento per operazioni oggettivamente inesistenti, si impone all'Amministrazione finanziaria un rigoroso onere probatorio, che deve consistere nella precisa individuazione di specifiche irregolarità riferite a ciascuna delle operazioni oggetto di pretesa. Non può, in alcun modo, fondarsi la legittimità dell'avviso su elementi: di carattere generico e indiziario, riferiti indiscriminatamente a plurime annualità, privi di riscontri specifici a livello documentale e contabile sulle operazioni contestate. Nel caso in esame, dall'analisi della documentazione agli atti e delle difese spiegate emerge come l'Amministrazione abbia omesso di allegare elementi che dessero corpo concreto all'affermazione della presunta fittizietà delle operazioni oggetto di fatturazione. Mancano infatti indagini puntuali, accertamenti bancari specifici, confronti effettivi con le controparti e riscontri oggettivi che legittimino la contestazione. Secondo il consolidato orientamento giurisprudenziale, l'onere della prova circa l'inesistenza oggettiva delle operazioni incombe sull'Amministrazione, non potendo quest'ultima limitarsi a presunzioni generiche o a biasimare singoli elementi senza correlazione diretta e puntuale con la specificità delle operazioni contestate.
Sulle sanzioni amministrative e sul principio di proporzionalità, si rileva che la normativa di settore, anche alla luce delle indicazioni provenienti dalla Corte di Giustizia dell'Unione Europea e delle pronunce della giurisprudenza nazionale, impone che l'applicazione delle sanzioni amministrative sia coerente con i principi di personalità e proporzionalità dell'illecito amministrativo. L'irrogazione di sanzioni in misura piena, senza un'adeguata graduazione e senza valutare concreti elementi della condotta del contribuente, si pone in manifesta violazione dei canoni in oggetto. Si ribadisce che la sanzione, per essere legittima, deve nascere da una valutazione in concreto: del grado di consapevolezza e partecipazione del soggetto agente alla violazione;
della natura e della gravità del fatto;
dell'eventuale comportamento collaborativo o della presenza di elementi attenuanti. Nel caso de quo, la semplice applicazione della sanzione, senza un'analisi individualizzata del comportamento societario e delle sue eventuali giustificazioni, è irragionevole ed eccede manifestamente il potere sanzionatorio riconosciuto dall'ordinamento.
Alla luce delle superiori considerazioni, l'appello deve essere accolto e in riforma della sentenza impugnata il ricorso di primo grado va accolto.
In relazione alle peculiarità del caso, si rileva come la controversia richiedesse una apprezzabile attività di interpretazione e valutazione, sia in punto di diritto che di fatto, anche in ragione della non univoca evoluzione degli orientamenti giurisprudenziali e delle complesse vicende societarie sottoposte all'esame, si reputa equo e conforme al principio di giustizia compensare integralmente fra le parti le spese dei due gradi di giudizio.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado della Sicilia, Sede Centrale di Palermo n. 19, accoglie l'appello e in riforma della sentenza impugnata accoglie il ricorso di primo grado. Spese di entrambi i gradi di giudizio compensate. Così deciso in Palermo, nella Camera di Consiglio della XIX Sezione della
Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado della Sicilia il 21 Novembre 2025. IL GIUDICE RELATORE
IL PRESIDENTE (Dott. Salvatore Panebianco) (Dott. Pino Zingale)