Sentenza n. 67/2026
Depositata il 27/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di TRENTO Sezione 1, riunita in udienza il 02/12/2024 alle ore 09:00 con la seguente composizione collegiale:
LORELLI QUIRINO, Presidente
DE ND, RE
CUCCARO MICHELE, Giudice
in data 02/12/2024 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 224/2024 depositato il 10/06/2024

proposto da

Ricorrente_1 - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Di Trento
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI LIQUIDAZIONE n. 24019030055 REGISTRO 2024
- AVVISO DI LIQUIDAZIONE n. 24019030055 IPOTECARIE E CATASTALI-IMPOSTA IPOTECARIA 2024
a seguito di discussione in camera di consiglio e visto il dispositivo n. 126/2024 depositato il
02/12/2024

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Ristorante Art di OL LD presenta ricorso avverso l'avviso di liquidazione n. 24019030055(per l'anno
2024), recante la richiesta di pagamento di complessivi euro 12.689,00 in relazione all'atto stipulato il 12 gennaio 2024 a rogito del Notaio Nominativo_1 (repertorio Numero_1).
Con l'atto notarile, la società de qua e l'impresa individuale Società_1 stipulavano un atto di ripetizione in forma di atto pubblico, dell'intervenuta concessione in godimento in funzione di successiva alienazione di azienda, avente ad oggetto l'azienda sita in Luogo_1 ad insegna “Nome_1”.
In particolare, l'accordo prevedeva che la concessione in godimento avrebbe avuto durata di tre anni e il prezzo della futura vendita veniva determinato in euro 600.000,00. Veniva previsto che, per il primo anno, il corrispettivo dovuto dalla conduttrice (comprensivo sia della componente relativa alla vendita sia di quella relativa alla concessione) sarebbe stato di euro 384.000,00 (vale a dire euro 336.000,00 imputati al prezzo della futura vendita ed euro 48.000,00, oltre I.V.A. imputati al godimento dell'azienda) dei quali euro
300.000,00 a titolo di acconto sul prezzo da corrispondere tramite bonifico bancario al momento della sottoscrizione del contratto .
In data 30 gennaio 2024 veniva redatto atto di mancato avveramento della condizione sospensiva in quanto il pagamento non era stato accreditato entro la scadenza indicata e veniva versata l'imposta di registro in misura fissa.
L'Ufficio ha ritenuto la condizione apposta rimessa esclusivamente alla mera volontà della parte ai sensi del comma 3 dell'art. 27 D.P.R. n. 131 del 1986 e ha proceduto al recupero della maggiore imposta di registro in misura proporzionale, rideterminata secondo gli importi sopra richiamati.
Segnatamente, l'Ufficio ha applicato tale ricalcolo, tenuto conto di quanto già autoliquidato:

1. su euro 48.000,00 (relativo al primo anno di concessione in godimento), imposta di registro 1% = euro
480,00 (art. 10 del D.P.R. n. 131 del 1986 e art. 5 co. 1 lettera A-bis della tariffa allegata);

2. su euro 408.000,00 (quota del corrispettivo imputata a prezzo della futura vendita): imposta di registro
3% = euro 12.240,00 (art. 9 della tariffa allegata al D.P.R. n. 131 del 1986, sull'importo complessi degli acconti pattuiti);

3. imposta ipotecaria = euro 200,00 (per l'annotazione tavolare dell'atto);

4. imposta di bollo = euro 125,00.
A seguito del rigetto dell'istanza di riesame in autotutela, la società Risto Art di ON LD & C. S.a.s ha presentato ricorso presso codesta Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Trento.
RICORSO

1. Parte ricorrente contesta all'Ufficio l'errata applicazione del comma 3 dell'art. 27 del D.P.R. n. 131/86 asserendo, che in sede di stipula del contratto “l'acquirente ha dichiarato verbalmente che i soldi gli sarebbero stati messi a disposizione da un suo parente, non che li avrebbe pagati di tasca sua” e che, pertanto, il pagamento della somma di denaro non poteva in ogni caso dipendere dalla mera volontà dell'acquirente medesimo.

2. In secondo luogo rileva che non esiste una condizione meramente potestativa “ai fini fiscali”, in quanto l'espressione “mera volontà dell'acquirente o del creditore” utilizzata dall'art. 27, comma 3, del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 è la stessa utilizzata dall'art. 1355 c.c. sulla condizione meramente potestativa ai fini civilistici.

3. Controparte prosegue spiegando che il terzo comma dell'art. 27 del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, che prevede il pagamento dell'imposta di registro in misura proporzionale, si applica alle sole condizioni meramente potestative richiamando una serie di massime giurisprudenziali.

4. La ricorrente asserisce, inoltre, che la giurisprudenza della Cassazione ammette anche la condizione sospensiva di adempimento evidenziando che se questa fosse meramente potestativa sarebbe nulla ai sensi dell'art. 1355 c.c.

5. Deduce ancora che la Suprema Corte ha espressamente considerato lecita e non meramente potestativa la condizione risolutiva del mancato pagamento del prezzo citando varie pronunce.

6. La ricorrente contesta la risposta ad interpello n. 78 del 22 marzo 2024 ritenendola non applicabile alla fattispecie de qua.

7. In ultimo, Ricorrente_1 ribadisce che il pagamento del prezzo da parte dell'acquirente non rientra nella “condizione che ne fa dipendere gli effetti dalla mera volontà dell'acquirente” prevista dal terzo comma dell'art. 27 del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131.
Per tali motivi chiede l'accogliemento del ricorso con l'annullamento dell'avviso di liquidazione, con vittoria delle spese di gidizio.
CONTRODEDUZIONI DELL'UFFICIO
Si costituisce in giudizio, l'ufficio eccependo che la regola nell'imposta di registro vige il principio generale per cui l'assenza di effetto traslativo definitivo, non impedisce la tassazione che, comunque, deve essere effettuata in ragione del contenuto economico del negozio.
Quanto agli elementi accidentali del contratto, l'ufficio mette in luce che non è la clausola ad essere tassata, ma è il negozio che la contiene che viene registrato e sconta la differente tassazione a seconda della “natura” della clausola.
Orbene, le parti hanno voluto inserire nell'atto di ripetizione la seguente clausola contrattuale: “Art.

8 - CONDIZIONE SOSPENSIVA Il presente atto acquisterà efficacia se entro il 17 gennaio 2024 sarà stata accreditata sul conto corrente della società "Ricorrente_1" la somma di danaro di Euro 300.000,00 (trecentomila virgola zero zero) indicata nel precedente punto "III" del precedente articolo

7. Le Parti statuiscono di comune accordo che il relativo atto di avveramento o di non avveramento della condizione sospensiva dovrà essere stipulato unilateralmente dalla società "Ricorrente_1 ".
L'Ufficio ritiene che l'obbligo del pagamento del prezzo, in quanto elemento essenziale del contratto, non può essere dedotto come evento condizionante e la condizione così apposta deve essere valutata come meramente potestativa.
Se la qualificazione della condizione del pagamento del prezzo da parte dell'acquirente in termini di condizione potestativa semplice o meramente potestativa impone una verifica della situazione concreta in cui è stata apposta (cfr. Cass., ord. n. 21111 del 4 luglio 2022), a parere dell'Ufficio siffatta verifica svela l'evidente intento elusivo ricercato dalle parti attraverso il meccanismo contrattuale predisposto.
Nel contratto non sono indicati fattori giustificativi estrinseci, né si fa salva l'ipotesi di una diversa valutazione degli interessi o di un ripensamento sulla convenienza dell'operazione (pure consentiti) in capo alla parte acquirente – nonostante la breve scadenza prevista per versare l'acconto - tali da giustificare il mancato pagamento ovvero la mancata realizzazione della condizione. In definitiva, dalla lettura delle clausole contrattuali si desume che la condizione sospensiva è stata solo formalmente inserita e che sia assente un serio e concreto impegno a dare seguito al pagamento dell'acconto (nel breve termine indicato peraltro, poiché le parti avrebbero potuto pattuire termini più lunghi), tenuto anche conto che attraverso la formula del rent to buy, il conduttore ha conseguito il possesso degli immobili e realizzato l'immediato interesse del loro godimento.
In merito agli asseriti motivi del mancato pagamento – carenza di prova, l'ufficio contesta l'affermazione di parte ricorrente secondo cui, in sede di stipula notarile, “l'acquirente ha dichiarato verbalmente che i soldi gli sarebbero stati messi a disposizione da un suo parente, non che li avrebbe pagati di tasca sua”. Oggetto della condizione non era né il pagamento da imputare al prezzo di vendita, né l'accredito della somma di danaro da parte dell'acquirente, ma l'accredito della somma di danaro da parte di un qualsiasi soggetto, anche diverso dall'acquirente. È stata la volontà del parente dell'acquirente (e non dell'acquirente) a determinare il mancato avveramento della condizione. Tale dichiarazione non trova alcun modo riscontro sul piano probatorio.
Alla luce di tali principi, ritiene che la condizione dell'adempimento dell'obbligazione di pagamento del prezzo da parte dell'acquirente, che attribuisce allo stesso il potere decisionale in ordine all'efficacia del contratto in sé, appaia meramente potestativa, ai fini fiscali, in quanto dipendente esclusivamente dalla mera volontà dello stesso e, pertanto, rientra nella previsione di cui all'art.27, comma 3, del TUR.
Per tutti i motivi sopra richiamati la condizione va qualificata come meramente potestativa ai sensi dell'art. 27 co. 3 del D.P.R. n. 131/1986 con conseguente applicazione dell'imposta di registro proporzionale.
Chiede il rigetto del ricorso con vittoria delle spese di giudizio.

MOTIVI DELLA DECISIONE

La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Trento ritiene il ricorso infondato per cui lo rigetta.
Nel caso di specie è importante valutare se l'atto pubblico di vendita, a rogito presso il Notaio Nominativo_1, sia da ritenere a condizione sospensiva o meramente sospensiva, per l'accredito sul conto corrente da parte della società "Ricorrente_1 per un importo di Euro 300.000,00.
Il ricorso precisa che “Le parti stabilivano in Euro 300.000,00 l'importo, a titolo di acconto sul prezzo, da corrispondere da parte del Conduttore al Concedente al momento della sottoscrizione dell'atto. In sede di stipula del contratto il sig. Nominativo_2 (Conduttore) dichiarava che la somma di Euro 300.000,00 era stata corrisposta a mezzo bonifico bancario addebitato il giorno 12 gennaio 2024 sul conto corrente ricompreso nell'IBAN [...]EM002026446 acceso presso la banca "Banca_1 S.p.A.", Filiale di Nuoro”.
Parte ricorrente prosegue rilevando che “non essendovi l'accredito sul conto corrente della società concedente, considerando che possono concorrere diverse condizioni che possano di fatto impedire l'accredito della somma bonificata e pregiudicare pertanto il buon fine dell'operazione bancaria, a tutela della parte concedente, è stata inserita nell'atto la condizione sospensiva di cui all'art. 8, non direttamente attinente all'effettuazione del pagamento, ma collegata al buon esito dell'operazione bancaria e nello specifico all'accredito sul conto corrente della società concedente della somma di denaro bonificata”.
Nel ricorso viene inoltre evidenziato che “… il pagamento della somma di denaro non poteva in ogni caso dipendere dalla mera volontà dell'acquirente, in quanto il pagamento doveva essere fatto da un suo parente…”. Di particolare interesse è l'Ordinanza n.240 del 12/01/2021 della Corte di Cassazione, sez. V Civile, che in merito ad una compravendita simile, disponeva quanto segue: “alla condizione, si tratta, come correttamente evidenziato dalla ricorrente, di una condizione “meramente” potestativa (lecita), in quanto il trasferimento dipende esclusivamente dalla volontà del soggetto in favore del quale si verifica il trasferimento stesso, vale a dire una condizione il cui avverarsi è collegato a un complesso di motivi connessi ad apprezzabili interessi che, pur essendo rimessi all'esclusiva valutazione di una parte, agiscono sulla sua volontà determinandola in un certo senso (Cass. 11774/2007) e non dal mero arbitrio di chi trasferisce il diritto, perché diversamente si configurerebbe l'ipotesi prevista dall'art. 1355 c.c. ed il trasferimento sarebbe nullo (Cass. n. 30778/2019).
La sentenza impugnata, quindi, non è in linea con la prevalente giurisprudenza di questa Corte secondo cui, in materia d'imposta di registro, la sentenza ex art. 2932 c.c., che abbia disposto il trasferimento di un immobile in favore dei promissario acquirente, subordinatamente al pagamento del corrispettivo pattuiti, è soggetta ad imposta proporzionale e non in misura fissa, anche se ancora impugnabile, trovando applicazione il D.P.R. n. 131 del 1986, art. 27, comma 3, alla stregua del quale non sono considerati sottoposti a condizione sospensiva gli atti i cui effetti dipendano, in virtù di condizione meramente potestativa, dalla mera volontà dell'acquirente, ovvero – come nella specie – dall'iniziativa unilaterale del promittente acquirente (tra le tante Cass. n. 6116/2011, n. 8544/2014, n. 21625/2015, n. 13006/2016, n. 3806/2017, n. 27902/2018). II diverso indirizzo richiamato dalla controricorrente, che fa capo a due pronunce (Cass. n. 9097/2012 e n. 18180/2013), può ritenersi ormai superato alla luce dalle ultime decisioni della Corte, che questo Collegio condivide ed alle quali va data continuità (Cass. n. 3617/2020, n. 7390/2020)”.
Nel caso di specie “l'atto di ripetizione con atto notarile” all'art. 7 punto III denominato “CORRISPETTIVO, CANONE ED ALTRE PATTUIZIONI” prevede che per l'acquisto della proprietà il conduttore deve versare un importo pari ad Euro 600.000,00 con le seguenti modalità:
- Euro 300.000,00 (trecentomila virgola zero zero) sono stati corrisposti a titolo di acconto prezzo dal
Conduttore alla Concedente, che rilascerà corrispondente quietanza liberatoria quando tale importo sarà concretamente accreditato sul suo conto corrente…;
- Euro 300.000,00 (trecentomila virgola zero zero) verranno corrisposti entro la data di stipula del contratto di acquisto dell'azienda oggetto del presente atto dal Conduttore alla Concedente, che rilascerà corrispondente quietanza liberatoria.
Ed ancora l'art. 8 del medesimo atto introduce la condizione sospensiva che stabilisce l'efficacia o meno, qualora il pagamento di Euro 300.000,00 avvenga entro il 17 gennaio 2024. L'atto di avveramento o di non avveramento, della condizione sospensiva, dovrà essere stipulato unilateralmente dalla società Ricorrente_1.
Alla luce di quanto sopra, il collegio è del parere che siamo al cospetto di una condizione meramente potestativa perché il mancato pagamento e quindi l'omissione di pagamento non dipende da motivi apprezzabili, ma dal mero arbitrio della parte acquirente. In buona sostanza, il mancato pagamento di Euro
300.000,00 è svincolato da valutazioni di opportunità e convenienza. Questo comportamento induce il collegio a ritenere che c'è una concreta assenza di volontà della parte acquirente tale da ritenersi vincolata al contratto. In buona sostanza il contratto ha perso la sua efficacia solo ed esclusivamente perché non ha ricevuto il denaro da un suo parente. L'aver subordinato il pagamento alla ricezione di denaro da un parente
(ma non indicato nell'atto), costituisce una condizione che rende il contratto inefficace per scelta esclusiva della parte (arbitrio), non per un evento futuro e incerto oggettivo.
L'interpretazione di codesto collegio è di attribuire alla fattispecie, una condizione meramente potestativa e quindi ritiene corretto l'operato dell'Ufficio nel riliquidare l'imposta di registro come da avviso di liquidazione.
L'imposta di registro doveva essere applicata in misura proporzionale fin dall'origine.
Per tali motivi rigetta il ricorso. Liquida le spese di lite in favore dell'Agenzia delle entrate di Trento in euro
1.388,80, oltre spese generali 15% per euro 208,32.

P.Q.M.

rigetta il ricorso. Liquida le spese di lite in favore dell'Agenzia delle entrate di Trento in euro 1388,80, oltre spese generali 15% per euro 208,32.