Sentenza n. 474/2026
Depositata il 15/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della CAMPANIA Sezione 17, riunita in udienza il
19/12/2025 alle ore 11:00 con la seguente composizione collegiale:
GHIONNI CRIVELLI VI MARCO, Presidente
DE ROSA MARIA ARMONIA, Relatore
CIARDIELLO STEFANO, Giudice
in data 19/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 3819/2025 depositato il 21/05/2025

proposto da

Ricorrente_1 Srl - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Ii Di Napoli
elettivamente domiciliato presso Email_2
Ag.entrate - OS - Napoli
elettivamente domiciliato presso Email_3
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 14287/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado NAPOLI sez.
30 e pubblicata il 21/10/2024
Atti impositivi:
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 07120230131018727000 IVA-ALIQUOTE 2019 a seguito di discussione in camera di consiglio e visto il dispositivo n. 7802/2025 depositato il
19/12/2025
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: accogliere l'appello
Resistente/Appellato: rigettare l'appello

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

(
La società Ricorrente_1 SRL, in persona del proprio rappresentate legale, aveva impugnato la cartella di pagamento n. 07120230131018727000, notificata in data 30/01/2024, avente ad oggetto somme iscritte a ruolo scaturenti dal controllo automatizzato effettuato ai sensi dell'art. 36 bis del DPR n. 600 del 1973 e
54 bis del DPR 633/72 sulle dichiarazioni Iva, Unico e 770 per l'anno di imposta 2019 per omesso versamento dell'imposta, per un valore verificato di Euro 71.229, oltre sanzioni ed interessi.
Aveva lamentato la decadenza della pretesa, la mancata notifica degli atti prodromici, il mancato contraddittorio preventivo (sotto tale versante evocava la lesione di diritti tutelati dalle fonti europee e la violazione della Convenzione Europea dei Diritti dell'Uomo) e il difetto di sottoscrizione del ruolo.
Aveva chiesto quindi l'annullamento dell'atto.
Si era costituita l'Agenzia delle Entrate DPII sostenendo la correttezza del proprio operato;
aveva evidenziato i vari passaggi dei controlli automatizzati effettuati, come nel caso di specie, ai sensi dell'art. 36 bis del DPR
n. 600 del 1973 e 54 bis del DPR 633/72; aveva sottolineato che l'Ufficio aveva provveduto ad inviare la comunicazione di irregolarità tramite pec in data 21/3/2023 anche se si era di fronte ad omessi versamenti sia sulla dichiarazione Iva annuale sia sul modello UNICO che 770, come da esiti che aveva allegato, e che la comunicazione non era necessaria.
Aveva sostenuto che non si era verificata alcuna prescrizione o decadenza, stante le sospensioni dei periodi
COVID e dei cd decreti sostegni;
quanto alla sottoscrizione del ruolo aveva evidenziato che per la stessa non era prevista la sanzione espressa della nullità, come costantemente ribadito dalla Corte di Cassazione.
Aveva quindi chiesto il rigetto del ricorso.
La Commissione di primo grado aveva rigettato il ricorso.
Avverso la predetta sentenza ha proposto appello in contribuente.
Alla odierna udienza il relatore, su invito del Presidente, ha esposto i termini della questione.
Le parti presenti si riportavano agli scritti difensivi. La Corte si ritirava in camera di consiglio per deliberare.

MOTIVI DELLA DECISIONE

(
Preliminarmente va osservato che l'appellante si è limitato a riproporre le medesime eccezioni sollevate nel primo grado di giudizio senza proporre alcun elemento idoneo a contestate la sentenza dei primi giudici.
In ogni caso l'appello va nel merito rigettato.
Il “controllo automatizzato” è volto a rettificare le dichiarazioni presentate dai contribuenti senza svolgere attività ispettive particolari, tramite il semplice riscontro del contenuto delle stesse. Lo scopo dei controlli formali è quello di correggere gli errori materiali e di calcolo commessi dai contribuenti nella redazione delle dichiarazioni.
Tali controlli sono previsti, ai fini delle imposte dirette, dagli articoli 36bis e 36ter del D.P.R. 600/1973, mentre per l'Iva sono stabiliti dall'articolo 54bis del D.P.R. 633/1972.
Gli articoli 36 bis e 54 bis stabiliscono le procedure per i controlli automatizzati delle dichiarazioni: se da tali controlli emerge un risultato diverso da quello indicato dal contribuente, l'Ufficio provvede a inviare una comunicazione in cui vengono evidenziate le rettifiche effettuate, le imposte, le sanzioni e gli interessi da versare.
Alla comunicazione viene allegato anche il modello F24 precompilato per il versamento.
Al contribuente è data l'opportunità di versare una sanzione ridotta se regolarizza la propria posizione entro
30 giorni dal ricevimento della comunicazione stessa.
Fuori dall'ipotesi di risultato erroneo rivelato dal controllo automatico, nessun obbligo di comunicazione è previsto dalla legge per la liquidazione di imposte, contributi, premi e rimborsi: ciò perchè i dati contabili risultanti dalla liquidazione automatica "si considerano, a tutti gli effetti, come dichiarati dal contribuente" o anche, in materia di tributi diretti, dal sostituto d'imposta.
Qualora, infatti, dal controllo delle dichiarazioni effettuato ai sensi degli articoli 36-bis del DPR n. 600/1973
e 54- bis del DPR n. 633/1972 emerga, come è avvenuto nel caso in esame, un'imposta da versare o un minor credito, l'invito a fornire chiarimenti, previsto dall'art. 6 comma 5 della legge n. 212/2000, viene inviato all'intermediario incaricato della trasmissione telematica della dichiarazione ove il contribuente ne abbia fatto richiesta (avviso telematico).
In ogni caso la Suprema Corte ha confermato che l'eventuale mancato invio della comunicazione di irregolarità non inficia la legittimità della cartella di pagamento con cui si procede alla riscossione delle somme relative alla liquidazione della dichiarazione in quanto: “la cartella di pagamento, che non sia preceduta dalla comunicazione dell'esito del controllo formale delle dichiarazioni, è nulla poiché tale comunicazione assolve ad una funzione di garanzia e realizza la necessaria interlocuzione tra l'Amministrazione finanziaria ed il contribuente prima dell'iscrizione al ruolo, in ciò differenziandosi dalla comunicazione della liquidazione della maggiore imposta, che avviene all'esito di un controllo meramente cartolare ed ha il solo scopo di evitare al contribuente la reiterazione di errori e di consentirgli la regolarizzazione di aspetti formali, per cui l'eventuale omissione non incide sull'esercizio del diritto di difesa e non determina alcuna nullità” (Cass. Civ., Sez. V, 04-07-2014, n. 15311).
L'invio della comunicazione di regolarità non soggiace ad alcun termine di decadenza potendo l'Agenzia delle Entrate richiedere il pagamento delle somme derivanti dalla liquidazione delle somme dovute ex art. 36bis D.P.R. 600/1973, direttamente con la cartella di pagamento.
La comunicazione di irregolarità prevista dall'art. 36 bis del D.P.R. 600/1973 e dall'art. 54 bis del D.P.R. 633 del 1972 è necessaria nelle ipotesi in cui emergano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione o comunque nei casi in cui vi sia rideterminazione di poste indicate in dichiarazione;
non è invece affatto necessaria nelle ipotesi di omesso versamento degli importi dichiarati: in tali casi non sussistono nemmeno i presupposti per ottenere la riduzione ad un terzo delle sanzioni stesse.
Nel caso in esame l'Ufficio ha provveduto ad inviare la comunicazione di irregolarità tramite pec in data
21/3/2023.
In ogni caso siamo di fronte ad omessi versamenti sia sulla dichiarazione Iva annuale sia sul modello UNICO che 770 e pertanto la comunicazione non era necessaria.
Quanto al secondo motivo di appello anche esso va rigettato non essendosi verificata alcuna prescrizione o decadenza attesa la sospensione causa CO e dei cosidetti decreti sostegni.
L' art. 25, comma 1, lett. a) del D.P.R. 602/1973 e gli artt. 12 del D. Lgs. n. 159/2015 e 68, comma 1, del D.
L. n. 18/2020 dispongono che il concessionario notifichi la cartella di pagamento al debitore iscritto a ruolo o al coobbligato nei confronti del quale procede, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, ovvero a quello di scadenza del versamento dell'unica o ultima rata se il termine per il versamento delle somme risultanti dalla dichiarazione scade oltre il 31 dicembre dell'anno in cui la dichiarazione è presentata, per le somme che risultano dovute a seguito dell'attività di prevista dall'articolo 36bis del D.P.R. 600/1973, nonché dal quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione del sostituto d'imposta per le somme che risultano dovute ai sensi degli articoli 19 e 20 del TUIR.
A tale normativa va collegata la normativa emergenziale legata all'epidemia da CO 19.
L'art. 68 del DL n. 18/2020 nella versione attualmente vigente ha sancito che “1. Con riferimento alle entrate tributarie e non tributarie, sono sospesi i termini dei versamenti, in scadenza nel periodo dall'8 marzo 2020 al 31 agosto 2021, derivanti da cartelle di pagamento emesse dagli agenti della riscossione nonché' dagli avvisi previsto dagli articoli 29 e 30 del decreto-legge 31 maggio 2010, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 30 luglio 2010, n. 122. I versamenti oggetto di sospensione devono essere effettuati in unica soluzione entro il mese successivo al termine del periodo di sospensione. Non si procede al rimborso di quanto già versato. Si applicano le disposizioni di cui all'articolo 12 del decreto legislativo 24 settembre
2015, n. 159.

2. Le disposizioni di cui al comma 1 si applicano anche agli atti di cui all'articolo 9, commi da 3-bis a 3-sexies, del decreto-legge 2 marzo 2012, n. 16, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 aprile 2012, n. 44, e alle ingiunzioni di cui al regio decreto 14 aprile 1910, n. 639, emesse dagli enti territoriali, nonché' agli atti di cui all'articolo 1, comma 792, della legge 27 dicembre 2019, n. 160.

2-bis. Nei confronti delle persone fisiche che, alla data del 21 febbraio 2020, avevano la residenza ovvero la sede operativa nel territorio dei comuni individuati nell'allegato 1 al decreto del Presidente del Consiglio dei ministri 1° marzo 2020, e dei soggetti diversi dalle persone fisiche che, alla stessa data del 21 febbraio
2020, avevano nei medesimi comuni la sede legale o la sede operativa, i termini delle sospensioni di cui ai commi 1 e 2 decorrono dalla medesima data del 21 febbraio 2020.” Tali previsioni vanno lette alla luce delle disposizioni di carattere generale dettate, in materia di sospensione dei termini di versamento in caso di eventi eccezionali, dall'art. 12 del D.Lgs. n. 159/2015 - peraltro esplicitamente richiamato dallo stesso art. 68, comma 1 del D.L. n. 18/2020 - la cui ratio è da ravvisare nell'esigenza di evitare di effettuare, nei confronti di soggetti che si trovano in manifesta situazione di difficoltà
a causa della calamità occorsa, qualunque attività di notifica o di riscossione di crediti rientranti nelle tipologie oggetto di sospensione.
L'art. 12, comma 1 del D.Lgs. 159/2015 dispone espressamente che: “1. Le disposizioni in materia di sospensione dei termini di versamento … comportano altresì, per un corrispondente periodo di tempo, relativamente alle stesse entrate, la sospensione dei termini previsti per gli adempimenti anche processuali, nonché la sospensione dei termini di prescrizione e decadenza in materia di liquidazione, controllo, accertamento, contenzioso e riscossione a favore degli enti impositori, degli enti previdenziali e assistenziali e degli agenti della riscossione….”
Ciò posto, nel periodo intercorrente tra l'8 marzo 2020 (ovvero il 21 febbraio 2020 per i soggetti indicati al comma 2-bis dell'art. 68 DL 18/2020) e il 31 agosto 2021 sono stati oggetto di sospensione i termini di pagamento e, conseguentemente, le attività di recupero, anche coattivo, relativi tra l'altro a carichi, affidati agli Agenti della riscossione, derivanti dagli avvisi esecutivi dell'Agenzia delle entrate, dell'Agenzia delle
Dogane e dei Monopoli e dell'INPS e dagli atti esecutivi di cui all'art. 1, comma 792, della Legge n. 160/2019, ovvero da ruoli/cartelle, in scadenza nello stesso periodo o già scaduti in precedenza. Va da sé, dunque, come la “sospensione” legale dell'attività notificatoria e riscossiva dell'ADER sia andata di pari passo con la sospensione legale dei termini decadenziali e prescrizionali, legati a tali attività.
In definitiva la norma generale è quella contenuta nell'articolo 12 del D.lgs 159/15, in forza della quale, tutti termini di decadenza e prescrizione che scadono negli anni di durata della sospensione per eventi eccezionali sono prorogati al 31 dicembre del secondo anno successivo.
È inoltre stabilito che i termini diversi da questi, pendenti alla data di inizio della moratoria, sono prorogati anch'essi per una durata pari a quella della sospensione.
A fronte di tale regola generale, occorre però tener conto della clausola speciale dettata nell'articolo 4 del
D.L. 41/2021 (decreto Sostegni).
In forza di quest'ultima, si applica una proroga di 24 mesi dei termini di decadenza e prescrizione per la notifica delle cartelle che agisce in due direzioni. Da un lato, essa si rivolge a tutti gli affidamenti trasmessi dall'8 marzo 2020 al 31 dicembre 2021, a prescindere dall'entrata di cui si discute (erariale o locale, tributaria o patrimoniale). Il differimento opera anche per gli affidamenti riferiti alle procedure di controllo indicate nell'articolo 157, comma 3, Dl 34/20, senza che rilevi la relativa data di trasmissione. Esse riguardano le liquidazioni afferenti le dichiarazioni presentate nel 2018 e le dichiarazioni dei sostituti d'imposta presentate nel 2017 nonché i controlli formali delle dichiarazioni presentate negli anni 2017 e 2018.
Ne consegue che nei casi diversi da quelli contemplati nel decreto Sostegni, troverà ingresso la norma di carattere generale di cui all'articolo 12 Dlgs 159/15. Pertanto, a seconda che si tratti di termine originariamente in scadenza nel 2020 (come nella specie), ovvero in annualità dopo queste, le nuove scadenze saranno il
31 dicembre 2022 e il 31 dicembre 2023 ovvero quella derivante dal differimento della scadenza originaria per un periodo pari alla durata della sospensione (541 giorni).
Quanto, in particolare, al decorso del termine prescrizionale, la predetta sospensione si palesa coerente, tra l'altro, con il più generale principio sancito in seno all'art. 2935 c.c., in ragione del quale l'avvio e lo svolgersi della prescrizione sono condizionati dalla possibilità legale di far valere il diritto di cui trattasi (Cass.
2387/2004; Cass. 7645/1994).
In tale contesto vi è l'ulteriore disposto della lett. b del comma 4-bis del citato articolo 68, che disciplina i termini di decadenza e prescrizione aventi originaria scadenza nel 2020 e nel 2021 per la notifica delle cartelle di pagamento, nei termini che seguono:
“4-bis. Con riferimento ai carichi, relativi alle entrate tributarie e non tributarie, affidati all'agente della riscossione durante il periodo di sospensione di cui ai commi 1 e 2-bis e, successivamente, fino alla data del 31 dicembre 2021, nonché, anche se affidati dopo lo stesso 31 dicembre 2021, a quelli relativi alle dichiarazioni di cui all'articolo 157, comma 3, lettere a), b), e c), del decretolegge 19 maggio 2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 luglio 2020, n. 77, sono prorogati:
a) di dodici mesi, il termine di cui all'articolo 19, comma 2, lettera a), del decreto legislativo 13 aprile 1999,
n. 112; b) di ventiquattro mesi, anche in deroga alle disposizioni dell'articolo 3, comma 3, della legge 27 luglio 2000, n. 212, e a ogni altra disposizione di legge vigente, i termini di decadenza e prescrizione relativi alle stesse entrate”.
La durata effettiva della sospensione delle attività dell'agente della riscossione nei confronti dei debitori –
e quella conseguente, ove prevista, dei relativi termini di decadenza/prescrizione – deve essere quantificata in 492 gg. (558-64) per i soli debitori con residenza/sede legale/sede operativa nei comuni della “zona rossa” originaria e in 478 gg. (542-64) per i restanti debitori.
Va da sé, inoltre, come la “sospensione” legale delle attività connesse alla notifica ed alla riscossione degli atti dell'Agente della OS sia andata di pari passo con la sospensione legale dei termini decadenziali e prescrizionali, legati a tali attività.
Dal combinato disposto dell'art. 68, commi 1 e 2, del D.L. 18/2020 e dell'art. 12 del D. Lgs. n. 159/2015, ne consegue l'applicabilità, al ricorrere dei rispettivi presupposti, non soltanto della suddetta sospensione di
478 gg. (o di 492 gg.) ma anche la proroga di cui al comma 2 dell'art. 12 D. Lgs. n. 159/2015 e tale conclusione vale con riferimento a tutti i carichi affidati ad ADER, anche se affidati prima dell'inizio del periodo di sospensione (cfr. punto 3.9.2 della citata circolare AdE n. 25/E del 2020).
Pertanto la cartella di pagamento notificata risulta tempestiva e legittima.
Infine il contribuente ha sostenuto che il ruolo sottostante alla cartella non era stato sottoscritto.
Orbene l'articolo 12 del D.P.R. 602/73 stabilisce che nel ruolo debbano essere indicati: “il numero del codice fiscale del contribuente, la specie del ruolo, la data in cui il ruolo diviene esecutivo e il riferimento all'eventuale precedente atto di accertamento ovvero, in mancanza, la motivazione, anche sintetica, della pretesa;
in difetto di tali indicazioni non può farsi luogo all'iscrizione”.
Il quarto comma del predetto articolo dispone, in via esclusiva che “Il ruolo è sottoscritto, anche mediante firma elettronica, dal titolare dell'ufficio o da un suo delegato. Con la sottoscrizione il ruolo diviene esecutivo”.
In ogni caso, occorre tenere conto del “principio secondo cui il ruolo cui esattoriale - quale atto amministrativo
- è assistito da una presunzione di legittimità, che spetta al contribuente superare mediante prova contraria
(la presunzione iuris tantum di legittimità opera anche nei giudizi in cui è parte l'amministrazione che ha formato l'atto: Cass. 24 febbraio 2004, n. 3654, Rv. 570463; Cass. 2 marzo 2012, n. 3253, Rv. 621447.
Peraltro, il ruolo è atto interno dell'Amministrazione, destinato ad acquisire rilevanza esterna solo attraverso la notifica della cartella.
In mancanza di sanzione espressa di nullità, non rinvenendosi essa nel disposto dell'ultimo comma dell'art. 12 D.P.R. n. 602/1973, tale sanzione, in forza del principio di tassatività delle nullità, non può trovare applicazione con specifico riferimento all'omessa sottoscrizione del ruolo” (così Cass. 12243/2018; in senso conforme anche Cass. 25493/2018, Cass. 22383/2017). In definitiva, per la Corte suprema, il difetto di sottoscrizione del ruolo da parte del capo dell'ufficio non si riflette in alcun modo sulla validità dell'iscrizione a ruolo del tributo, poiché “si tratta di atto interno e privo di autonomo rilievo esterno, trasfuso nella cartella da notificare al contribuente” (Cass. 26053/15, 6199/15,
6610/13).
Sul punto, il costante orientamento di legittimità è dell'avviso che, in assenza di una nullità espressa, opera la presunzione generale di riferibilità dell'atto amministrativo all'organo da cui promana.
Per vincere questa presunzione, l'onere della prova grava sul contribuente che “non può limitarsi ad una generica contestazione della insussistenza del potere e/o della provenienza dell'atto, ma deve allegare elementi specifici e concreti”.
La Cassazione evidenzia altresì che, analogamente a quanto accade per il ruolo, anche l'assenza di sottoscrizione della cartella di pagamento da parte del funzionario competente non comporta necessariamente l'invalidità dell'atto, ove esso sia comunque riferibile all'autorità da cui promana.
Alla luce di tali considerazioni, va rigettato l'appello.
Stante la soccombenza, va condannato l'appellante al pagamento delle spese del presente grado di giudizio che quantifica in euro 7200.

P.Q.M.

Rigetta l'appello ;
condanna l'appellante al pagamento delle spese che liquida in euro 7200 in favore della parte appellata .