Sentenza n. 158/2026
Depositata il 20/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della LOMBARDIA Sezione 16, riunita in udienza il
19/11/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
CRAVEIA ROBERTO, Presidente e Relatore
FASANO GAETANO, Giudice
APPIGNANI LORENZO, Giudice
in data 19/11/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello per revoca iscritto nel R.G.A. n. 3408/2024 depositato il 20/11/2024

proposto da

Ag. Entrate Direzione Provinciale Varese
elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Resistente_1 - CF_Resistente_1
elettivamente domiciliato presso Piazza Della Repubblica 20100 Milano MI
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 812/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Secondo grado LOMBARDIA sez. 9 e pubblicata il 18/03/2024
Atti impositivi:
- DINIEGO RIMBORSO n. IL IF RIMB ANNO 2014 IRPEF-ALTRO
a seguito di discussione in pubblica udienza
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La presente lite trae origine dal rifiuto tacito del rimborso richiesto dal sig. Resistente_1 all'Ufficio Territoriale di Busto Arsizio con istanza presentata il 29 dicembre 2017.
Il contribuente chiedeva la restituzione dell'importo di € 27. 653,48 relativo all'anno 2014, quale recupero dell'aliquota addizionale del 10%, trattenuta dal datore di lavoro sugli emolumenti variabili, corrisposti sotto forma di bonus e stock options, ai sensi dell'art. 33 del D.L. n.78/2010.
L'importo corrispondeva al 10% della remunerazione variabile percepita per l'anno 2014 in relazione all'attività di lavoro svolta alle dipendenze della “Società_1 Plc”.
Il contribuente impugnava il diniego eccependo come unico motivo di ricorso la violazione da parte dell'ufficio dell'articolo 33 del D.L. n. 78 del 2010.
Nelle proprie difese la parte chiariva in primo luogo che il sistema di remunerazione adottato della Società_1 a favore dei propri dipendenti era articolato in una componente fissa e in una componente variabile corrisposta sotto forma di “bonus e stock options”.
Il ricorrente richiamava l'articolo 33, comma 1, del D.L. 31 maggio 2010, n. 78, relativo ai compensi percepiti sotto forma di bonus e stock options, in forza del quale: “sui compensi a questo titolo, che eccedono il triplo della parte fissa della retribuzione, attribuiti ai dipendenti che rivestono la qualifica di dirigenti nel settore finanziario nonché ai titolari di rapporti di collaborazione coordinata e continuativa nello stesso settore è applicata una aliquota addizionale del 10 per cento”.
Aggiungeva, poi, che – successivamente - il predetto articolo era stato modificato dall'art. 23, comma 50- bis, del D. L. 6 luglio 2011, n. 98 e, per effetto delle predette modifiche, la quota di compensi variabili su cui applicare l'addizionale del 10 per cento subiva un netto aumento: la base imponibile risultava così pari all'intera retribuzione variabile eccedente l'importo corrispondente alla parte fissa della retribuzione, e non più alla parte della retribuzione variabile eccedente per più del triplo quella fissa.
Sulla parte variabile della retribuzione eccedente la parte fissa, il datore di lavoro in qualità di sostituto d'imposta applicava l'aliquota addizionale del 10 per cento.
Il contribuente sosteneva di aver pagato le imposte, trattenute dal datore di lavoro, pur non essendo soggetto al regime impositivo previsto dalla norma meglio richiamata sopra.
Infatti, poiché la retribuzione variabile non eccedeva quella fissa in misura superiore al triplo, a suo dire l'addizionale non era dovuta, in quanto non si sarebbe verificato affatto il presupposto per l'imposizione.
Nel giudizio di primo grado, l'Ufficio si costituiva contestando al contribuente di aver errato nell'interpretazione della normativa ed in particolare sulla natura da attribuire al comma 2-bis - aggiunto all'art. 33 D.L. 78/2010 ad opera dell'art. 23, comma 50-bis D.L. 98/2011, convertito in L. 15 luglio 2011, n. 111.
L'Ufficio evidenziava che dalla corretta esegesi della norma di riferimento, fosse evidente che il Legislatore avesse inteso (attraverso l'introduzione del comma 2 bis all'articolo 33), ampliare la base imponibile da assoggettare ad aliquota del 10%, fermo restando che il presupposto d'imposta fosse costituito, ai sensi del comma 1 del medesimo articolo 33, dalla presenza di compensi variabili percepiti sotto forma di bonus stock e options. La Corte di giustizia tributaria di primo grado di Varese, con la sentenza n. 69/2023 pronunciata dalla sezione
2 in data 28/02/2023 e depositata in data 21/03/2023, accoglieva il ricorso, condividendo la tesi del contribuente.
I Giudici di primo grado, sostanzialmente, hanno ritenuto che l'introduzione del comma 2-bis ha natura integrativa e non abrogativa ed è intervenuta soltanto per modificare la base imponibile del prelievo (che diviene l'intera parte della retribuzione variabile eccedente quella fissa) e non i presupposti per la sua applicazione (la percezione di retribuzioni variabili eccedenti il triplo della retribuzione fissa).
Proseguono poi i Giudici precisando che, sotto il profilo della ratio legis, il legislatore ha inteso incrementare la base imponibile del prelievo, mirando più efficacemente a contrastare gli effetti economici potenzialmente distorsivi dei compensi variabili erogati ai dirigenti del settore finanziario, estendendo la base stessa a tutto l'importo dei compensi variabili, ma solo in presenza di situazioni fortemente patologiche e anomale, come è stata ritenuta quella di erogare compensi abnormemente superiori
(oltre il triplo) a quelli fissi.
Diversamente argomentando peraltro, si potrebbero adombrare anche possibili violazioni di precetti costituzionali in ordine al principio di capacità contributiva (art. 53, Cost.) ed a quello di parità di trattamento
(art. 3, Cost.) se si dovesse ritenere che qualunque erogazione variabile eccedente i compensi fissi fosse soggetta all'addizionale solo per i dirigenti di cui trattasi, mentre non lo sarebbe per ogni altra tipologia di contribuente che rivesta la qualifica di lavoratore dipendente o assimilato
L'Ufficio impugnava la sentenza di primo grado con atto di appello notificato in data 19/10/2023, formulando i seguenti motivi di gravame:
- Primo motivo: violazione e falsa applicazione dell'articolo 33, commi 1 e 2- bis del DL n. 78/2010;
- Secondo motivo: violazione e falsa applicazione dell'articolo 23 Costituzione in tema di capacità contributiva.
In premessa, L'Ufficio richiamava la sentenza n. 1565/11/2023 pronunciata dalla medesima Corte adita in appello e depositata in data 03/05/2023, non definitiva all'epoca, relativa al ricorso avverso il diniego dell'Irpef per le annualità dal 2015 al 2019, con cui il diniego veniva considerato corretto in quanto il prelievo deve operare su tutta l'eccedenza della parte fissa della retribuzione.
La CGT di secondo grado della Lombardia, con la sentenza n. 812/09/2024, pronunciata in data 12/03/2024
e depositata in data 18/03/2024, ha respinto l'appello dell'Ufficio, ritenendo spettante il rimborso richiesto dal contribuente. Nelle more del giudizio di secondo grado, la sentenza n. 1565/11/2023 era passata in giudicato per mancata impugnazione da parte del contribuente, ma la Corte d'Appello non considerava il giudicato.
I Giudici di secondo grado hanno motivato la propria decisione, ritenendo che l'interpretazione proposta dall'Ufficio non fosse allineata al dato letterale e testuale della norma, che invece si presta ad un'interpretazione logica, giuridicamente ragionevole e coerente, attribuendo un proprio significato sia al comma 1 nella interezza della sua disciplina sia al comma 2bis; comma che coesistono e i cui effetti congiunti portano ad un significato equilibrato. Infatti, per come è attualmente in vigore, l'art. 33 continua a prevedere, al comma 1, il presupposto oggettivo per l'applicazione della addizionale, vale a dire la percezione di una retribuzione variabile che ecceda il triplo di quella fissa;
e prevede al comma 2bis, in senso innovativo rispetto al testo previgente, che al verificarsi del presupposto impositivo – che resta necessariamente quello di cui al comma 1 (ossia l'eccedere la quota variabile della retribuzione il triplo di quella fissa)- la base imponibile cui applicare la addizionale del 10% deve tuttavia essere costituita dalla differenza tra l'intero importo della retribuzione variabile e la retribuzione fissa, e non più (come era prima della novella del 2011) dalla sola parte della retribuzione variabile che eccede il triplo di quella fissa.
Poiché, come detto sopra, nelle more del giudizio di secondo grado, la sentenza n. 1565/11/2023 – favorevole all'Ufficio – era passata in giudicato, l'Ufficio presentava il presente ricorso per revocazione ex art. 395 n. 5
c.p.c.
Nel merito, l'Ufficio ripercorreva i passaggi della sentenza emessa dalla Corte d'Appello richiamandone l'autorità di giudicato.
Chiedeva la revoca della sentenza della CGT di secondo grado della Lombardia n. 812/09/24 pronunciata il 12/03/2024 e depositata il 18/03/2024, e di decidere nel merito dichiarando legittimo il rifiuto tacito di rimborso richiesto dalla parte resistente per l'anno 2014.
Nessuno si costituiva nel giudizio per revocazione per parte contribuente.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Esaminata la sentenza di primo grado e letti gli atti di causa, considerati i fatti oggetto della presente controversia, la Corte di Giustizia di secondo grado della Lombardia ritiene che il ricorso per revocazione presentato dall'Ufficio sia fondato e debba pertanto essere accolto per le ragioni che verranno di seguito esplicitate.
Le censure mosse, nel merito, dal ricorrente si appalesano invero accoglibili e questa Corte condivide la tesi dell'Ufficio, a cui si farà richiamo attraverso il rinvio per relationem e/o la riproduzione del contenuto, come d'altra parte ammissibile in forza della ormai consolidata giurisprudenza di legittimità (SS.UU. Sentenza
n. 642 del 16 gennaio 2015).
In primo luogo, deve affermarsi che ammissibile e corretto è il mezzo di impugnazione del ricorso per revocazione in quanto:
- Il passaggio in giudicato della sentenza n. 1565/11/2023 è avvenuto in data 4/12/2023 e, quindi, precedentemente all'emanazione della sentenza revocanda, pronunciata in data 12/03/2024;
- Nel giudizio sfociato nella emanazione della sentenza per cui si chiede la revocazione non è stata sollevata la questione relativa al conflitto tra giudicati e il giudice non si è pronunciato in merito a tale questione.
Nel merito della questione portata all'attenzione di questa Corte, occorre ricordare come la Corte di
Cassazione ritenga che il comma 2bis della nuova formulazione dell'art. 33 del D.L. n.78/2010 abbia tacitamente abrogato il precedente comma 1, fatto salvo il caso dei compensi corrisposti prima del 17 luglio
2011, per cui resta salva l'applicazione del comma 1.
Per cui mentre in precedenza venivano tassati i compensi c.d. “variabili” eccedenti il triplo della remunerazione fissa, con l'introduzione del comma 2 bis la soglia dell'imponibile si abbassa, colpendo tutti i compensi variabili superiori alla parte fissa.
In caso di diversa interpretazione, sottolinea la Cassazione, si verrebbe ad integrare una violazione o falsa applicazione della norma in discussione.
Ne consegue che il ricorso per revocazione deve essere accolto.
Le spese di lite seguono la soccombenza e vengono liquidati come da dispositivo.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia di secondo grado della Lombardia accoglie il gravame dell'Ufficio e condanna il resistente al pagamento delle spese che si liquidano in euro 2.000,00.=, oltre accessori di legge.
Milano, 19 novembre 2025
Il Presidente estensore
BE VE