Sentenza n. 326/2026
Depositata il 16/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del LAZIO Sezione 15, riunita in udienza il 04/12/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
ZZ PP, Presidente MI LUIGI MARIA, Relatore CELENTANO ROBERTO, Giudice
in data 04/12/2025 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sull'appello n. 3194/2025 depositato il 13/06/2025
proposto da
Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da Difensore_1 CF_Difensore_1 -
ed elettivamente domiciliato presso Email_1
contro
Ag. Entrate Direzione Provinciale Roma 2
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 15986/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado ROMA sez. 25 e pubblicata il 23/12/2024
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TK501F203768 IVAFE 2012
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TK501F203768 IRPEF-REDDITI DI CAPITALE 2012
a seguito di discussione in pubblica udienza 1 Richieste delle parti: Il difensore della parte contribuente si riporta agli atti depositati. La Funzionaria dell'Ufficio si riporta alle controdeduzioni depositati.


SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
Con sentenza n. 15986/2024, depositata in data 23 dicembre 2024, la Corte di Giustizia
Tributaria di Primo Grado di Roma, Sez. 25, respingeva, condannando la ricorrente al pagamento delle spese di lite, liquidate in € 5.000,00, il ricorso proposto dalla sig.ra Ricorrente_1 avverso l'avviso di accertamento n. TK501F203768/2023, concernente le II.DD. (redditi, imposta sostitutiva, IVAFE-Imposta sul valore delle attività finanziarie detenute all'estero) per l'anno d'imposta
2012, e fondato sulla mancata compilazione del Quadro RW in relazione ad investimenti nel
Principato di Monaco.
Più in particolare, con l'avviso di accertamento controverso (notificato con raccomandata spedita il 12 marzo 2024 e ricevuta il 19 marzo 2024 dalla destinataria) erano stati accertati redditi, a titolo di “Redditi diversi”, per complessivi € 191.956,00 risultanti dalla ripartizione per la metà di attività finanziarie avute in cointestazione con il marito per complessivi € 383.912,42 da cui era seguita la seguente pretesa fiscale: 1) IVAFE per € 147,00; 2) IRPEF per € 75.711,00; 3) Addizionale regionale per € 3.321,00; 4) Addizionale comunale per € 1.728,00, per un totale complessivo di € 80.907,00 più sanzioni per € 193.956,30.
Con atto depositato in data 13 giugno 2025 ha proposto appello la contribuente con contestuale istanza di sospensione della provvisoria esecutività della sentenza appellata.
Nel gravame si lamenta, con il primo motivo, il vizio di motivazione della decisione di primo grado perché essa si sarebbe limitata a riportare, con affermazioni perfettamente sovrapponibili, le argomentazioni dell'Ufficio.
Con il secondo motivo si deduce l'illegittimità dell'atto impositivo perché notificato oltre il termine decadenziale di cui all'art. 43 D.P.R. 600/1973 in quanto non opererebbe la presunzione legale di cui all'art. 12, commi 2, 2-bis e 2-ter del D.L. 78/2009, convertito con modificazioni dalla L.
102/2009, dato che le attività finanziarie estere sarebbero state costituite con redditi sottratti a tassazione, vale a dire il trattamento di fine rapporto liquidato alla contribuente dalla FAO, di cui era dipendente (esente da imposte ai sensi della L. 11/1951) ed il corrispettivo liquidato dal Comune di
Roma per cessione volontaria di aree soggette ad esproprio.
Con il terzo motivo si deduce l'illegittimità dell'avviso di accertamento controverso per violazione degli artt. 3, primo comma;
6-bis, primo, terzo e quarto comma;
7, primo comma;
7-bis, primo e secondo comma e 7-quinquies, secondo comma della L. 212/2000 (Statuto del contribuente). 2 Si deduce, inoltre, che il trasferimento all'estero sarebbe avvenuto attraverso intermediari finanziari italiani i quali avrebbero avuto l'obbligo di comunicare, ai sensi delle norme sul c.d.
“monitoraggio”, i dati analitici dei trasferimenti verso l'estero di importo pari o superiore ad € 5.000,00
e si sostiene, dunque, che la contribuente non soltanto non avrebbe costituito giacenze estere con redditi sottratti all'imposizione in Italia, ma si sarebbe anche trovata di fronte all'inadempimento dell'intermediario finanziario il quale non avrebbe effettuato le comunicazioni dovute per legge.
In via gradata, si chiede la disapplicazione delle sanzioni o, in ulteriore subordine, la loro applicazione nella misura ridotta prevista dalla L. 111/2023.
Con atto depositato il 18 luglio 2025 ha controdedotto la Direzione Provinciale II di Roma dell'Agenzia delle Entrate chiedendo il rigetto dell'appello. L'istanza di sospensione della provvisoria esecutività della sentenza appellata è stata respinta con ordinanza depositata il 30 settembre 2025.
La causa è stata trattata il 4 dicembre 2025.


MOTIVI DELLA DECISIONE
L'appello è infondato.

1.La doglianza con la quale si lamenta che la sentenza appellata si limiterebbe a riportare in maniera stereotipata le affermazioni dell'Ufficio è inammissibile, in questa sede, quale autonomo motivo di gravame, perché il vizio di motivazione non rientra tra le cause di remissione della causa in primo grado, tassativamente stabilite dall'art. 59, comma 1 D. lgs. 546/1992, per cui il giudice tributario d'appello che rilevasse un tale vizio non dovrebbe comunque dichiarare la nullità della sentenza ma dovrebbe decidere la causa nel merito, a ciò non ostando il principio del doppio grado di giurisdizione, che è privo di rilevanza costituzionale (cfr. Cass., Sez. 5, 8 febbraio 2006, n. 2782; Sez.
5, 30 agosto 2006, n. 18824; Sez. 5, 12 dicembre 2018, n. 32126).

2. Passando, dunque, al merito, va premesso che è incontestato il possesso al 31 dicembre
2012, da parte della contribuente, di valori rilevanti ai fini del monitoraggio pari ad € 191.956,00, risultanti dalla ripartizione per la metà di attività finanziarie per complessivi € 383.912,42 (€
191.388,43 per “portafoglio titoli” ed € 192.523,99 per saldi conti correnti bancari) avute in cointestazione con il marito e che è parimenti incontestato il fatto che la contribuente abbia presentato la dichiarazione dei redditi soltanto a partire dal periodo d'imposta 2014 per cui per l'anno 2012 non ha adempiuto agli obblighi dichiarativi previsti dalla normativa sul cd. “monitoraggio” (esposizione nel quadro RW delle attività finanziarie detenute all'estero).
Ciò posto, è infondata l'eccezione di decadenza dell'azione accertativa che parte appellante solleva nel presupposto che non opererebbe il raddoppio dei termini perché si tratterebbe di attività finanziarie estere costituite con redditi non sottratti a tassazione. 3 Al riguardo, osserva la Corte che manca nell'appello qualsiasi specifico riferimento probatorio, in termini di movimentazioni bancarie, idoneo a dimostrare l'effettiva, concreta riconducibilità della provvista estera alle somme originariamente percepite a titolo di trattamento di fine rapporto liquidato dalla FAO nel giugno 2005 (€ 183.008,87) e a titolo di indennità liquidata dal Comune di Roma per cessione volontaria di aree soggette ad esproprio (€ 41.891,194, quale metà della complessiva
Indirizzo_1somma di € 83.782,388 liquidata dal Comune di Roma – novembre 2001 -, trattandosi di bene cointestato con il coniuge).
Ed è evidente come già da tale constatazione emerga l'infondatezza dell'eccezione, dato che deve essere necessariamente rigorosa la “prova contraria” con la quale il contribuente può superare la presunzione legale relativa, dettata dall'art. 12, comma 2 D.L. 78/2009, in base alla quale si considerano costituite con redditi sottratti a tassazione le attività di natura finanziaria detenute in Stati
o territori a regime fiscale privilegiato.
In ogni caso, può aggiungersi, quanto all'indennità liquidata dal Comune di Roma, che non risulta versata in atti la certificazione che attesti l'avvenuta corresponsione dell'importo con l'effettuazione della ritenuta nella misura del 20% a titolo di imposta.
Quanto, poi, alla deduzione di parte appellante secondo cui il trattamento di fine rapporto liquidato dalla FAO non sarebbe stato assoggettabile a tassazione, essa non può essere condivisa nel merito.
La questione concerne l'interpretazione dell'art. XIII, Sez. 27, lett. d) della L. 11/1951-
Approvazione ed esecuzione dell'Accordo fra l'Associazione_1 per l'alimentazione e l'agricoltura ed il Governo della Repubblica italiana riguardante la sede centrale dell'
Associazione_1 per l'alimentazione e l'agricoltura concluso a Washington il 31 ottobre 1950).
Tale articolo, rubricato “Funzionari della Fao”, stabilisce: “I funzionari della FAO godranno, nel territorio e nei riguardi della Repubblica italiana, dei seguenti privilegi e immunità: (…) d) esenzione da ogni forma di imposta diretta sui salari, emolumenti ed indennità pagati dalla FAO”.
Orbene, benché risultino decisioni giurisprudenziali favorevoli alla tesi della contribuente, ritiene il Collegio di aderire al diverso indirizzo secondo cui si tratterebbe di somme assoggettabili a tassazione;
indirizzo di recente ribadito in vicenda analoga dalla sentenza n. 171/2025, depositata il 9 gennaio 2025, della Sez. 14 di questa Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, di cui si condividono totalmente le ampie argomentazioni sul punto, che qui di seguito integralmente si trascrivono:
“4. Va preliminarmente osservato che, secondo il costante indirizzo giurisprudenziale (cfr., con riferimento ad altre fattispecie, ex multis Cass. civ., sez. V, 24/12/2020, n. 29506; Cass. civ., Sez. VI, 09/10/2020, n. 21873 del 09/10/2020; Cass. civ., sez. V, 17/03/2020, n. 7387) le norme che
4 stabiliscono esenzioni o agevolazioni sono di stretta interpretazione ai sensi dell'art. 14 preleggi sicché non vi è spazio per ricorrere al criterio analogico o all'interpretazione estensiva della norma oltre i casi e le condizioni dalle stesse espressamente considerati.

4.1 Non è quindi praticabile una diversa operazione ermeneutica che possa contemplare l'estensione della portata agevolativa di esenzione soggettiva (i pensionati) rispetto a quelli espressamente e tassativamente previsti dalla norma di riferimento (“I funzionari della FAO” oppure “Les fonctionnaires Associazione_2 Associazione_3de l' ”) giacchè i funzionari FAO ed non sono equiparabi li ai pensionati avendo perso questi ultimi, con la cessazione del loro ufficio, anche tutte le ulteriori prerogative previste dalle normative più sopra richiamate (ad es. immunità diplomatiche;
più compiutamente si rimanda all'art. 5, sezione 18, lett. da (a) a (g) della Convenzione O.N.U. del 13/02/1946, ratificata con legge n. 1318/1957, ma anche all'art. XIII, Sez. 27, lett. da (a) a (j) della Legge 9 gennaio 1951, n. 11).

4.1.1 D'altronde la ratio della fattispecie agevolativa complessiva (non solo tributaria) va ricondotta e si applica in relazione all'attualità delle funzioni istituzionali ricoperte quale funzionario Associazione_3 e FAO giacchè -diversamente- si risolverebbe in una inaccettabile violazione dei principi costituzionali (artt. 3 e 53) anche per la mancanza di ragionevolezza in punto tassazione redditi in capo ad una persona fisica residente.

4.2 Stesso discorso deve pure farsi per quanto riguarda la portata agevolativa sotto il profilo oggettivo (i redditi da pensione) allorchè l'esenzione è espressamente limitata solo ai “salari, emolumenti ed indennità” e “les traitements et émoluments” i quali devono essere pure “pagati dalla FAO” o “versés Associazione_2par l' ”.

4.2.1 Anche sotto questo profilo va osservato come l'Ente previdenziale estero (United Nations Associazione_4) sia un ente organicamente distinto rispetto nell'Associazione_3 o alla FAO, cioè un soggetto giuridico autonomo da questi ultimi.

4.3 In definitiva, le norme in questione sono inequivocabili nella loro portata precettivo-agevolativa e non necessitano di alcun tipo di interpretazione se non quella strettamente letterale: l'esenzione ivi prevista non si applica alle pensioni erogate e si rivela incompatibile con tutte le deduzioni svolte dall'appellata parte privata.

5. Ad ulteriore conferma di quanto sopra esposto soccorre poi l'orientamento nomofilattico (Cass. civ., sez. VI, 03/02/2021, n. 2345; conforme Cass. civ., sez. VI, 30/01/2020, n. 2051) il quale - seppur formatosi in relazione ai trattamenti pensionistici NATO - esprime dei principi di diritto che sono attuali anche nella presente controversia: Associazione_5- “La disposizione normativa (afferente la -n.d.r.-) fa, quindi, esclusivo riferimento agli stipendi ed agli "emolumenti" percepiti in costanza del rapporto lavorativo, senza menzionare le pensioni corrisposte dopo la cessazione del medesimo” e “trova la sua ratio nella funzione stessa della norma che ha lo scopo di prevedere un trattamento speciale in relazione alle finalità istituzionali perseguite dalle organizzazioni internazionali attraverso la loro struttura, della quale fa parte il personale in servizio, per cui tale regime agevolativo non trova applicazione per coloro che non vi prestano più la loro opera”;
- richiama, poi, Cass. 16098/2004 “secondo cui "i redditi da pensione sono equiparati ai redditi da lavoro dipendente solo ai fini della loro inclusione nella base imponibile, ma non anche ai fini della loro esclusione, per cui l'esenzione disposta per gli uni (quali, appunto, i redditi da lavoro dipendente prestato all'estero) non si estende, in mancanza di una espressa disposizione di legge, ai redditi da pensione derivanti dal medesimo lavoro ", e ciò in quanto " le norme fiscali che prevedono esclusioni
o esenzioni sono regole di stretta interpretazione, che non trovano applicazione se non nelle ipotesi da esse espressamente contemplate. L'equiparazione dei redditi da pensione a quelli da lavoro dipendente è, infatti, dettata dalla finalità di "omogeneizzare il relativo trattamento tributario" e non anche per estendere ai primi una disposizione speciale prevista solo per una categoria ben precisa di lavoro dipendente”;
5 - “Va, d'altro, ricordato che le Sezioni Unite, sempre nell'ambito di controversie di lavoro, hanno precisato che gli emolumenti pensionistici, anche qualora siano erogati dallo stesso datore di lavoro ed abbiano natura di "retribuzione differita", conservano la loro funzione previdenziale e non sono esattamente equiparabili ai redditi da lavoro dipendente, perchè "sono ascrivibili alla categoria delle erogazioni solo in senso lato in relazione di corrispettività con la prestazione lavorativa " (Cass. Sez. U., n. 974 del 1/2/1997) e sono conseguentemente sottratti al criterio inderogabile di proporzionalità alla quantità e qualità del lavoro che caratterizza gli emolumenti da lavoro”;
- “La Commissione tributaria regionale, affermando che i trattamenti pensionistici percepiti dal contribuente, avendo natura di "retribuzione differita", sono assoggettati alla medesima esenzione prevista per gli stipendi erogati in vigenza del rapporto di lavoro, ha introdotto, in via interpretativa, una eccezione al principio generale che prevede l'assoggettabilità delle pensioni ad imposizione fiscale, non espressamente prevista da una specifica disposizione di legge, violando in tal modo la regola della stretta interpretazione delle norme eccezionali sancita dall'art. 14 sulla legge in generale”.
Ad ulteriore supporto di quanto argomentato nella soprariportata sentenza n. 171/2025 di questa Corte di giustizia tributaria di secondo grado, può, peraltro, aggiungersi che la Corte di
Cassazione ha recentemente confermato il proprio orientamento giurisprudenziale sull'analoga
Associazione_5questione dei trattamenti pensionistici , ribadendone l'assoggettabilità a tassazione, in particolare ribadendo che la normativa che prevede il regime di esenzione “ha lo scopo di prevedere un trattamento speciale in relazione alle finalità istituzionali perseguite dalle Organizzazioni
Internazionali attraverso la loro struttura, della quale fa parte il personale in servizio, per cui tale regime agevolativo non trova applicazione per coloro che non vi prestano più la loro opera” e che
“non rileva, ai presenti fini, la distinzione tra la natura retributiva (differita) o pensionistica delle somme corrisposte al ricorrente” (Cass., Sez. 5, 31 maggio 2024, n. 15273).

3. Sulla base delle suesposte, convergenti considerazioni deve, in definitiva, concludersi che, al 31 dicembre 2012, la contribuente detenesse, in violazione degli obblighi di dichiarazione, i suindicati redditi esteri con conseguente operatività, nel caso di specie, sia del raddoppio degli ordinari termini di decadenza per l'accertamento (per cui, tenuto anche conto della proroga connessa alla normativa emergenziale Covid, nessuna decadenza si è verificata, trattandosi di un caso di omessa dichiarazione), sia della presunzione legale di evasione, ai sensi dell'art. 12 D.L. 78/2009, dovendosi, al riguardo, considerare che, com'è stato evidenziato, “il reddito non esposto nel quadro
RW viene attribuito integralmente al periodo d'imposta oggetto di accertamento, indipendentemente dalla durata della disponibilità delle attività detenute all'estero, dal momento che la norma parla di detenzione di attività e non richiede quale ulteriore requisito che l'investimento si sia formato con reddito "prodotto" nell'anno oggetto di accertamento” (Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche, Sez. 1, sentenza n. 1196 del 20 dicembre 2024).
6 Né può condividersi l'obiezione di parte appellante secondo cui, avendo l'Ufficio escluso l'operatività della presunzione in questione in sede di accertamento per l'anno d'imposta 2014, tantomeno essa potrebbe operare per l'anno d'imposta 2012 oggetto del presente giudizio.
Evidenzia, infatti, la Corte che nell'avviso di accertamento per l'anno 2014 (versato in atti dalla stessa contribuente) l'Ufficio ha escluso l'operatività della presunzione non già in linea di principio, ma soltanto in ragione del dato di fatto che “le movimentazioni sui conti correnti registrate nel 2014 derivano dalla compravendita di titoli la cui provvista iniziale risale all'anno 2012” - vale a dire, quella di cui qui si controverte – e sul rilievo che non erano stati rinvenuti ulteriori apporti nel 2014 (cioè nell'anno oggetto di quell'accertamento).

4. Infondate sono, altresì, le doglianze con le quali si deduce, sotto più profili, la violazione della L. 212/2000 (Statuto del contribuente).
In particolare, quanto all'asserita violazione dell'art. 3, primo comma, che fissa il principio di non retroattività delle disposizioni tributarie, va rilevato che, nel caso di specie, si tratta di recupero relativo all'anno 2012, dunque successivo all'entrata in vigore dell'art. 12 D.L. 78/2009, che ha introdotto il raddoppio dei termini ordinari di accertamento e la presunzione di evasione.
Quanto, poi, alla lamentata violazione dell'art. 6-bis, primo, terzo e quarto comma, che ha disciplinato normativamente il principio del contraddittorio, osserva la Corte che, ai sensi dell'art. 7, comma 1 D.L. 39/2024, convertito, con modificazioni, dalla L. 77/2020, le disposizioni del detto art. 6- bis non si applicano agli atti – come quello per cui è qui causa - emessi prima del 30 aprile 2024.
Quanto, ancora, alle doglianze circa asserite violazioni degli artt. 7, primo comma, e 7-bis, con le quali, nella sostanza, si deduce la nullità dell'avviso di accertamento per vizio di motivazione e per mancata allegazione di atti in esso richiamati, rileva il Collegio come la Corte di Cassazione abbia, di recente, ribadito che “In tema di contenzioso tributario, l'avviso di accertamento ha carattere di
"provocatio ad opponendum", sicché l'obbligo di sua motivazione è soddisfatto, ai sensi dell'art. 56 del
d.P.R. n. 633 del 1972, ogni qualvolta l'Amministrazione abbia posto il contribuente in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali, e, quindi, di contestarne efficacemente l'"an" ed il "quantum debeatur"” (Sez. 5, 11 gennaio 2025, n. 730).
Ciò posto, deve ritenersi che, nel caso di specie, l'avviso di accertamento possegga i dovuti requisiti motivazionali in quanto espone adeguatamente i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che lo hanno determinato, come, del resto, dimostrato anche dal contenuto del ricorso introduttivo, dal quale si evince la piena comprensione, da parte della ricorrente, dei motivi sui quali l'Amministrazione ha basato la ripresa.
7 Né è fondata l'obiezione di parte contribuente circa la mancata allegazione dell'esito dello scambio di informazioni con il Principato di Monaco.
Premesso che l'onere di allegazione non riguarda tutti gli atti cui si faccia riferimento in un avviso di accertamento, qualora la motivazione sia già sufficiente e il richiamo ad altri atti abbia, pertanto, mero valore “narrativo” (cfr. Cass., Sez. 5, 18 dicembre 2009, n. 26683; Sez. 5, 10 febbraio
2016, n. 2614; Sez. 5, 5 ottobre 2018, n. 24417), rileva, infatti, la Corte come, nel caso di specie, dalla motivazione dell'atto controverso emerga chiaramente che lo scambio di informazioni con il
Principato di Monaco abbia costituito il mero spunto iniziale e, dunque, non abbia assunto alcun significato sostanziale, in termini di integrazione delle ragioni che avrebbero giustificato l'emanazione dell'atto impositivo, che ne imponesse l'allegazione. Ciò, del resto, è implicitamente confermato dalla stessa parte appellante laddove afferma nell'atto d'appello (v. fg. 10) che l'avviso di accertamento “quantifica i redditi sulla base della documentazione presentata all'Ufficio dal contribuente”.
Da ultimo, infondata è la doglianza attinente alla violazione dell'art. 7-quinquies perché, per quanto detto in precedenza ai punti 2. e 3., nessuna acquisizione di elementi di prova in violazione di legge è ravvisabile nella fattispecie.

5. Sotto altro profilo, ritiene la Corte che la legittimità dell'avviso di accertamento controverso neanche possa ritenersi esclusa sulla base della deduzione esposta nel gravame secondo cui la contribuente sarebbe stata vittima delle inadempienze dell'intermediario finanziario attraverso il quale sarebbe avvenuto il trasferimento all'estero del denaro e che non avrebbe effettuato le comunicazioni dovute per legge.
Premesso che “l'infedeltà dell'intermediario che, incaricato del pagamento dell'imposta e della trasmissione della dichiarazione dei redditi, ometta di provvedervi, quand'anche accertata in sede penale, non esonera il contribuente dal pagamento dell'imposta stessa, rimanendo non dovuti soltanto gli interessi e le sanzioni, in base al principio di cui all'art. 6, terzo comma, del d.lgs. n. 472 del 1997” (Cass., Sez. 5, 30 maggio 2012, n. 8630; conf., tra le altre, Sez. 5, 13 settembre 2025, n.
25132), va, infatti, richiamato il costante principio giurisprudenziale secondo cui, in tema di dichiarazione dei redditi, “gli obblighi tributari relativi alla presentazione della dichiarazione dei redditi ed alla tenuta delle scritture non possono considerarsi assolti da parte del contribuente con il mero affidamento delle relative incombenze ad un professionista, richiedendosi altresì anche un'attività di controllo e di vigilanza sulla loro effettiva esecuzione, nel concreto superabile soltanto a fronte di un comportamento fraudolento del professionista, finalizzato a mascherare il proprio inadempimento
8 dell'incarico ricevuto” (Cass., Sez. 5, 21 maggio 2010, n. 12472; Sez. 5, 11 dicembre 2013, n.27712;
Sez. 6, 9 giugno 2016, n. 11832; Sez. 5, 31 luglio 2024, n. 21560; Sez. 5, 7 ottobre 2025, n. 26885).
E poiché l'estrema genericità della deduzione difensiva non permette di ritenere in alcun modo dimostrata, nel caso di specie, né l'attività di controllo in concreto esercitata dalla contribuente, né, tantomeno, l'esistenza di eventuali comportamenti fraudolenti in suo danno, l'avviso di accertamento deve trovare conferma anche riguardo alle sanzioni, peraltro applicate dall'Ufficio nella misura minima, previa valutazione del maggior favore del cumulo materiale rispetto al cumulo giuridico, effettuata con analitica motivazione sulla quale nulla ha contestato la parte contribuente.
Deve, d'altra parte, escludersi anche l'applicabilità, nella fattispecie, del nuovo regime sanzionatorio introdotto dagli artt. 2 e 3 D.lgs. 87/2024, dato che l'art. 5 dello stesso D.lgs. ne limita espressamente l'efficacia alle violazioni commesse a partire dal 1° settembre 2024 ed avendo la
Corte di Cassazione affermato che tale scelta legislativa di derogare espressamente al generale principio di retroattività della legge più favorevole non appare in contrasto con i principi costituzionali, né con quelli di diritto dell'Unione europea (cfr. Sez. 5, 19 gennaio 2025, n. 1274, che, con Associazione_6 richiami alla giurisprudenza costituzionale e a quella della Corte di Giustizia dell'Unione Europea, ha evidenziato come “le ragioni che sottendono la disciplina sanzionatoria apprestata in tema di obbligazioni tributarie, quando leggi successive escludano in radice il disvalore di una condotta, ma anche quando lo affievoliscano semplicemente, possono giustificare deroghe all'applicazione del principio del favor rei”; conf. Sez. 5, 25 giugno 2025, n. 17111).

6. Al rigetto dell'appello consegue, in applicazione del criterio della soccombenza, la condanna dell'appellante al pagamento delle spese di lite del grado in favore dell'Ufficio.
Tali spese, tenuto conto dei parametri e delle tabelle di cui al D.M. 10 marzo 2014, n. 55
(come modificato dal D.M. 13 agosto 2022, n. 147) e considerato, altresì, il subprocedimento cautelare, vengono liquidate in complessivi € 7.000,00, ridotti ad € 5.600,00 per effetto della riduzione del venti per cento stabilita dall'art. 15, comma 2-sexies D. lgs. 546/1992, oltre spese e oneri accessori se dovuti.


P.Q.M.

Rigetta l'appello e condanna la parte appellante al pagamento delle spese del grado in favore dell'Ufficio, liquidate in € 5.600,00 oltre spese e oneri accessori se dovuti.
Roma, 4 dicembre 2025
L'ESTENSORE IL PRESIDENTE
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