Sentenza n. 88/2026
Depositata il 11/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della SARDEGNA Sezione 3, riunita in udienza il 09/02/2026 alle ore 09:00 con la seguente composizione collegiale:
OR AN, Presidente MONACA GIOVANNI, Relatore CAGNOLI LUISA ANNA, Giudice
in data 09/02/2026 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sull'appello n. 536/2025 depositato il 27/10/2025
proposto da
Societa' Ricorrente_1 S.r.l. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1 Difensore_2 CF_Difensore_2 -
Rappresentante_1 CF_Rappresentante_1Rappresentato da -
Rappresentante difeso da Difensore_1 CF_Difensore_1 -
Email_1 ed elettivamente domiciliato presso
contro
Comune di Olbia - Via Garibaldi N.62 07026 Olbia SS
Email_2 elettivamente domiciliato presso
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 115/2025 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado SASSARI sez. 1 e pubblicata il 25/03/2025 Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. 9150 IMU 2017
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. 9148 IMU 2018
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. 9149 IMU 2019
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 36/2026 depositato il 10/02/2026
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: disporre l'integrale annullamento degli avvisi di accertamento IMU alla base del presente giudizio e condannare l'Ente impositore al pagamento di spese, diritti ed onorari di entrambi i gradi del giudizio, nonché al rimborso delle somme già riscosse sulla base della sentenza appellata, con riconoscimento di interessi maturati e maturandi.
Resistente/Appellato: confermare la sentenza impugnata al fine di riconoscere la legittimità dell'avviso di accertamento formato dall'ufficio. Condannare il ricorrente al pagamento delle spese di giudizio.


SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La società Ricorrente_1 srl propone appello parziale avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di Sassari sez. I n. 115/2025 del 14/03/2025, depositata in data 25/03/2025 con la quale era stato accolto parzialmente il ricorso proposto dalla società avverso gli avvisi di accertamento n.9150 del 04/12/2023, per IMU 2017, di Euro 33.741,26, oltre sanzioni ed interessi, notificato in data 05/12/2023; n.9148 del 04/12/2023, per IMU 2018, di Euro 33.716,00, oltre sanzioni ed interessi, notificato il 05/12/2023 e n.9149 del 04/12/2023, per IMU 2019, di Euro 30.140,81, oltre sanzioni ed interessi, notificato il 05/12/2023, emessi dal Comune di Olbia. I Giudici di prime cure avevano per l'effetto annullato i suddetti avvisi limitatamente agli immobili di cui al foglio 23, mappali 1762 e 1496 fatta eccezione, per quest'ultimo, per il periodo successivo al 18/09/2019, confermando la pretesa tributaria per il resto. La società odierno appellante contesta la sentenza di primo grado nella parte in cui ha rigettato o omesso di analizzare le ulteriori doglianze del ricorrente e segnatamente per i seguenti motivi:

1. Illegittimità della Sentenza per violazione e falsa applicazione dell'art. 1, comma 161, della Legge n. 296/2006 nella parte in cui ha ritenuto tempestivo l'accertamento IMU relativo all'anno 2017.

2. Omessa pronuncia e/o violazione e falsa applicazione del combinato disposto dell'art. 1, comma 162, della L. n. 296/ /2006 e dell'art. 7 della L. n. 212/2000

3. Nullità della Sentenza per motivazione apparente.

4. Nullità della sentenza per violazione dell'art.7, comma 5-bis, del D.Lgs.n.546/1992, dell'art. 115 c.p.c.. 5. Illegittimità della sentenza per violazione e falsa applicazione del combinato disposto dell'art. 8, comma4, del d.lgs. n. 23/2011 e dell'art. 5, comma 5, del d.lgs. n. 504/1992. Si costituisce in giudizio il Comune di Olbia che preliminarmente comunica di essersi uniformato alla statuizione del Giudice di prime cure, eliminando l'immobile censito al foglio 23 mappale 1762 dalla situazione immobiliare dell'appellante, a seguito della soppressione del fabbricato giusto provvedimento dell'Agenzia del territorio del 06/02/2025 e, con riferimento al fabbricato censito al foglio 23 mappale 1496, di avere riconosciuto la soggettività passiva IMU dal 18.09.2019. Nel merito il Comune contesta poi la fondatezza dei motivi di appello, ribadendo la correttezza della sentenza impugnata. Nella pubblica udienza del 09/02/2026, è intervenuto il Comune di Olbia che ha ribadito la fondatezza delle proprie ragioni. Nella camera di consiglio del 09/02/2026, la causa è stata trattenuta per la decisione.


MOTIVI DELLA DECISIONE

Il Collegio ritiene che il ricorso in appello sia privo di fondamento. Il primo motivo di appello è privo di fondamento. Il Collegio ritiene che la mera indicazione nella dichiarazione ICI/IMU di importi senza che venga specificato in detta dichiarazione esattamente l'area a cui il versamento si riferisce non equivale alla presentazione della dichiarazione stessa. Il Collegio ritiene pertanto che la mera indicazione nella dichiarazione integrativa ICI 2001, ICI 2002, ICI 2005, presentata dalla Società, di valori riferiti genericamente a due partite catastali (la partita “1” e la partita “1034”) non costituisca assolvimento del preciso obbligo dichiarativo imposto per legge, poiché l'assenza di riferimenti catastali impedisce al Comune di potere effettuare i dovuti controlli e verifiche. Il riferimento a quanto statuito dalla Suprema Corte con la sentenza citata dall'odierno appellante, non può trovare applicazione al caso in esame, poiché in quel caso la dichiarazione IMU era stata presentata ed il riferimento ai versamenti effettuati rappresentava un elemento rafforzativo delle ragioni del contribuente, mentre nel caso in esame la dichiarazione IMU non è stata presentata e i versamenti effettuati costituiscono unico elemento, generico, poiché da esso non è possibile desumere esattamente i fabbricati e le aree a cui il versamento si riferisce. L'eccezione di decadenza dell'avviso di accertamento relativo all'annualità 2017, riproposta dall'odierno appellante, è pertanto priva di fondamento poiché, in base all'art.1, comma 161, della legge 296/2006, nel caso di omessa presentazione della dichiarazione IMU, il termine va individuato nel quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere effettuata. Conseguentemente, nel caso di specie, che riguarda la fattispecie di omessa presentazione di dichiarazione IMU per l'anno 2017, il termine deve essere individuato nel 31/12/2023 e, pertanto, la notifica effettuata in data 05/12/2023 è tempestiva. Il secondo, il terzo ed il quinto motivo di appello, che sono trattati congiuntamente in quanto strettamente connessi, sono privi di fondamento. Il Collegio ritiene che la Corte di Giustizia Tributaria di I grado abbia motivato in modo chiaro, univoco ed esaustivo sulle questioni oggetto della decisione. La Suprema Corrte, con orientamento costante, ha infatti affermato che “ricorre il vizio di omessa o apparente motivazione della sentenza allorquando il giudice di merito ometta ivi di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senza un'approfondita loro disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità del suo ragionamento” (Cass. 27435/20; Cass. 24452/18; Cass. Sez. 6 - 5, Ordinanza n. 9105 del 07/04/2017; Cass. Sez. U, Sentenza n. 8053 del 07/04/2014). Il Collegio ritiene che nessuno dei vizi sollevati dall'odierno appellante vizi sia ravvisabile nel contenuto della sentenza di primo grado in esame. Nel caso di specie, la Corte ha dato conto nella sentenza impugnata, in modo compiuto e lineare, delle proprie argomentazioni. Gli avvisi di accertamento impugnati sono correttamente motivati in quanto, in osservanza a quanto disposto dalla normativa vigente ( L. n°241/1990; art.7 comma 1 della L.n°212/2000), essi hanno reso edotto il contribuente “in ordine all'an e al quantum della pretesa tributaria;
in altre parole, l'obbligo motivazionale può ritenersi sufficientemente assolto dall'ufficio impositore, tutte le volte in cui l'atto manifesta ex se i presupposti di fatto nonché le ragioni giuridiche che hanno legittimato la richiesta erariale da parte dell'Amministrazione finanziaria, facendo pertanto salva la possibilità da parte del contribuente di esercitare il diritto di difesa a tutela delle proprie ragioni” (Cass. n°13402 del 02/07/2020). I ricorsi sono stati proposti nei termini e con articolata e dettagliata difesa così confermando in atti la piena conoscenza degli stessi ed il raggiungimento degli scopi della notifica. L'orientamento della giurisprudenza di legittimità poi è univoca nel ritenere che, al fine di soddisfare il requisito della motivazione dell'accertamento, è sufficiente che l'atto esterno, richiamato da quello impositivo, fosse, se non effettivamente conosciuto, quanto meno conoscibile dal contribuente destinatario dell'avviso. Pertanto è priva di fondamento la doglianza sulla mancata allegazione delle delibere comunali e degli atti citati atteso che la Suprema Corte, con orientamento costante, da ultimo ribadito con ordinanza della sez. trib., 04/09/2024, n.23764, che il Collegio condivide, ha affermato che “le delibere comunali relative all'applicazione del tributo ed alla determinazione delle relative tariffe non rientrano tra i documenti che devono essere allegati agli avvisi di accertamento ai sensi dell'art. 7 della Legge 27 luglio 2000, n. 212, in quanto detto obbligo è limitato agli atti richiamati nella motivazione che non siano conosciuti o altrimenti conoscibili dal contribuente, ma non anche gli atti generali come le delibere del consiglio comunale che, essendo soggette a pubblicità legale, si presumono conoscibili (cfr. Cass. nn. 14723/2020, 2254/2016, 13105/2012) (così Cass., Sez. T, 16 febbraio 2023, n. 4939, tra le medesime parti, nonché, nello stesso senso, tra le tante, Cass., 21 novembre 2018, n. 30052; Cass., 3 novembre 2016, n. 22254; Cass., 13 giugno 2012, n. 9601; Cass., 16 marzo 2005, n. 5755, Cass., Sez. T, 25 novembre 2022, n. 34879; Cass., Sez. T, 11 giugno 2021, n. 16681 citate, Cass., Sez. T., 11 agosto 2023, nn. 24589)”. Nel caso in esame, il Comune di Olbia ha attribuito il valore di euro 140,00 a mq alle aree ricadenti nella “zona D2” convenzionata, giusta Determina n. 325 del 17/12/2004 e determinazioni del Dirigente Urbanistica del 2003 e del 2004. Il Collegio è consapevole che la Suprema Corte, con ordinanza della sez. trib. del 08/05/2024, n.12550, ha ribadito, con riferimento alle delibere adottate ai sensi del D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 59, il proprio con consolidato orientamento interpretativo, secondo cui “dette delibere - con le quali il Comune predetermina periodicamente per zone omogenee i valori venali in comune commercio delle aree fabbricabili - svolgono una funzione analoga a quella dei cosiddetti studi di settore, costituenti una diretta derivazione dei "redditometri" o "coefficienti di reddito e di ricavi" previsti dal d.l. n. 69 del 1989, convertito in L. n. 154 del 1989, ed atteggiantisi come mera fonte di presunzioni hominis, vale a dire supporti razionali offerti dall'amministrazione al giudice, paragonabili ai bollettini di quotazioni di mercato o ai notiziari Istat, nei quali è possibile reperire dati medi presuntivamente esatti” (Cass. , 4 agosto 2022, n. 24297; Cass. , 3 maggio 2019, n. 11643; Cass. , 30 ottobre 2018, n. 27572; Cass. , 12 giugno 2018, n. 15312; Cass. , 13 marzo 2015, n. 5068; Cass. , 24 gennaio 2013, n. 1661; Cass. , 30 giugno 2010, n. 15555; Cass. , 27 luglio 2007, n. 16702; Cass. , 3 maggio 2005, n. 9137) e che
“le delibere in questione - in ragione della loro natura (non imperativa) e funzione (probatoria) - ben possono essere utilizzate anche con riferimento ad annualità anteriori a quella della loro adozione (Cass. , 12 giugno 2018, n. 15312; Cass. , 13 marzo 2015, n. 5068; Cass. , 7 maggio 2010, n. 11171; Cass. , 3 maggio 2005, n. 9135) e non precludono la rideterminazione della base imponibile dell'imposta "ove l'amministrazione venga in possesso di informazioni specifiche idonee a contraddire quelle desunte dai valori delle aree circostanti aventi analoghe caratteristiche" (Cass. , 3 maggio 2019, n. 11643). Nel caso in esame, il Collegio ritiene però che non sussistano ragioni per modificare il valore venale predeterminato dal Comune di 140 €/mq, accolte dalla Corte di primo grado. Il Collegio infatti osserva: a. che le aree in questione sono ubicate in zona Olbia centro, a nord della città, in direzione Costa Smeralda e pertanto in zona ad alto interesse strategico e commerciale;
Nominativo_3b. che la perizia estimativa redatta dall'Ing. in data 29/04/2024, che abbatte di oltre la metà il citato valore, indicando un valore medio stimato per metro quadrato di euro 66,73, fonda le proprie ragioni sui dati ricavati da n. 5 transazioni immobiliari riguardanti la stessa società, su terreni edificabili in lottizzazione Basa, avvenute nel 2009 e nel 2014. A tale riguardo occorre evidenziare che le transazioni assunte a riferimento dalla società appellante, riguardano transazione effettuate dalla stessa società e non da altri venditori;
le transazioni sono poi avvenute in annualità di molto anteriori rispetto a quelle oggetto del presente giudizio (2017, 2018 e 2019). c. A conferma della correttezza della valutazione operata dal Comune, la stessa società dichiara poi che nel 2023 “nella stessa lottizzazione, il terreno al F.23 m. 1095, di 8.844 di superficie fondiaria, è stato venduto unitamente al terreno al F.23 m. 822, di 18 mq di superficie fondiaria, al prezzo di euro 110/mq”, così implicitamente contraddicendo la stessa valutazione proposta di € 66,73 al mq d. Che il riposizionamento o diverso collocamento nell'area di centri commerciali appartenenti a grandi gruppi imprenditoriali, non costituisce giustificazione utile alle ragioni dell'appelante, atteso che tali riposizionamenti sono conseguenza di scelte che prescindono dal valore venale dell'area, essendo piuttosto legate a differenti logiche e strategie di marketing e di benchmarketing, che nulla hanno a che vedere con il valore venale dell'area né influiscono in misura tale da determinare, come vorrebbe l'odierno appellante, l'abbattimento del valore venale dell'area di oltre il cinquanta per cento. e. l'eccezione che la società “non ha effettuato attività di compravendita nella lottizzazione e non destina alla vendita i lotti della stessa lottizzazione, la valorizzazione del comune è una mera astrazione, che ammette la prova contraria” non prova alcunché, poiché certamente la circostanza che la società non abbia venduto lotti nella stessa lottizzazione non dimostra, a contrario, la fondatezza della differente valutazione del valore venale sostenuto dalla società stessa. Il quarto motivo di appello è privo di fondamento. E' priva di fondamento la doglianza riferita alla attribuzione dell'onere della prova in capo al Comune, in virtù dell'applicazione del comma 5 bis dell'art. 7 del d.lgs 546/92. La Corte di Cassazione, sezione tributaria, con l'ordinanza n. 16493 depositata il 13/06/2024, ha ribadito che “… In tema di onere probatorio gravante in giudizio sull'amministrazione finanziaria in ordine alle violazioni contestate al contribuente, per le quali non vi siano presunzioni legali che comportino l'inversione dell'onere probatorio, l'art. 7, comma 5 bis, del d.lgs. n. 546 del 1992, introdotto dall'art. 6 della legge n. 130 del 2022, non stabilisce un onere probatorio diverso, o più gravoso, rispetto ai principi già vigenti in materia, ma è coerente con le ulteriori modifiche legislative in tema di prova, che assegnano all'istruttoria dibattimentale un ruolo centrale …” (Cass. 31878 del 2022). Per i giudici di legittimità “… la nuova formulazione legislativa, che prevede che «L'amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l'atto Il giudice fonda la decisione sugli elementi di prova che emergono nel giudizio e annulla l'atto impositivo se la prova della sua fondatezza manca o è contraddittoria o se è comunque insufficiente a dimostrare, in modo circostanziato e puntuale, comunque in coerenza con la normativa tributaria sostanziale, le ragioni oggettive su cui si fondano la pretesa impositiva e l'irrogazione delle sanzioni», non costituisce abrogazione, neppure implicita, dell'utilizzo delle presunzioni non legali in materia tributaria e, precisamente, delle presunzioni semplici aventi i requisiti di cui all'art. 2729 cod. civ., ma detta al giudice tributario le regole di valutazione della prova, stabilendo che se questa, anche presuntiva, fornita dall'amministrazione finanziaria, quando ne è onerata, è contraddittoria o insufficiente, allora il giudice deve annullare l'atto impositivo, e allo stesso modo dovrà fare quando addirittura essa manchi, come, invero superfluamente, pure prevede la disposizione in esame. …” Da ultimo, gli Ermellini, chiariscono che “… tale disposizione ha chiaramente natura sostanziale posto che, in base al consolidato orientamento giurisprudenziale di legittimità, sono tali le norme che, come quella in esame, consistono in regole di giudizio la cui applicazione comporta una decisione di merito, di accoglimento o di rigetto della domanda, mentre hanno carattere processuale le disposizioni che disciplinano i modi di deduzione, ammissione e assunzione delle prove (cfr. , Sez. 5, sentenza n. 18912 del 17/07/2018, Rv. 649717 – 01). Ne consegue che la disposizione in esame, di natura sostanziale e senza alcuna valenza interpretativa di altre disposizioni in tema di valutazione delle risultanze probatorie, non ha efficacia retroattiva e, quindi, si applica, ai giudizi introdotti successivamente al 16 settembre 2022, data di entrata in vigore dell'art. 6 della legge n. 130 del 2022 che l'ha introdotta, per la quale il successivo art. 8, dettato in materia di «disposizioni transitorie e finali», non prevede una diversa decorrenza. …” Tale orientamento viene confermato dalla sentenza n. 16629, depositata il 14/06/2024, sempre della Suprema Corte, che ha specificato che “… l'accertamento tributario, sia con riferimento all'imposizione diretta che all'IVA, può fondarsi anche su presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti, senza necessità che l'Ufficio fornisca prove “certe”. Pertanto, il giudice tributario di merito, investito della controversia sulla legittimità e fondatezza dell'atto impositivo, è tenuto a valutare, singolarmente e complessivamente, gli elementi presuntivi forniti dall'Amministrazione, dando atto in motivazione dei risultati del proprio giudizio (impugnabile in cassazione non per il merito, ma esclusivamente per inadeguatezza o incongruità logica dei motivi che lo sorreggono) e solo in un secondo momento, ove ritenga tali elementi dotati dei caratteri di gravità, precisione e concordanza, deve dare ingresso alla valutazione della prova contraria offerta dal contribuente, che ne è onerato ai sensi degli artt. 2727 e ss. e 2697, secondo comma cod. civ. (cfr. Cass. n. 14237 del 07/06/2017; Cass. n. 9784 del 23/04/2010)(…) Del resto, la necessità di una valutazione complessiva delle presunzioni offerte dall'Ufficio è oggi specificamente richiesta dall'art. 7, comma 5 bis, del d.lgs. 31 dicembre 1992, pur non applicabile in ipotesi. Detta disposizione va, infatti, interpretata nel senso per il quale le cd. presunzioni giurisprudenziali (diverse da quelle conseguenti ad espresse previsioni di legge) devono essere sufficienti e circostanziate e, come tali, oggetto di opportuna valutazione da parte del giudice di merito. …” Venendo al caso in esame, il Collegio ritiene che sicuramente l'art. 7, comma 5 bis, del d.lgs. n. 546 del 1992, introdotto dall'art. 6 della legge n. 130 del 2022, trovi applicazione al caso in esame, essendo il ricorso introduttivo stato depositato successivamente all'entrata in vigore della norma, avvenuta in data 16/09/2022. L'applicazione della normativa, per come precisato dalla Corte di Cassazione nelle pronunce sopra richiamate, non determina l'operatività di un onere probatorio diverso, o più gravoso, rispetto ai principi già vigenti in materia, bensì attenziona sulla necessità che le cd. presunzioni giurisprudenziali, diverse da quelle conseguenti ad espresse previsioni di legge, cioè dalle presunzioni legali, che comportano l'inversione dell'onere probatorio, siano “sufficienti e circostanziate“, in coerenza con le ulteriori modifiche legislative in tema di prova, che assegnano all'istruttoria dibattimentale un ruolo centrale. Il Collegio sul punto ritiene che Il Comune abbia esattamente indicato, in seno agli avvisi di accertamento impugnati, gli elementi fondanti il recupero portato dagli atti stessi. La società dal canto suo non ha dedotto documentazione probatoria sufficiente a giustificare l'asserito abbattimento del valore delle aree di oltre il 50%, per come sopra motivato. Pertanto la doglianza dell'appellante è priva di fondamento. Le spese del presente giudizio sono a carico della parte soccombente e vengono liquidate nella misura indicata nel dispositivo.


P.Q.M.


La Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Sardegna, sezione III, a totale conferma della sentenza impugnata, rigetta l'appello della società Ricorrente_1 srl. Condanna il soccombente al pagamento delle spese del presente grado del giudizio che liquida in € 2.500,00 oltre accessori come per legge. Così deciso in Sassari nella camera di consiglio il 9.2.2026 Il Giudice relatore Il Presidente Dott. Giovanni Monaca Dott. Gianluigi Dettori