Sentenza n. 15/2026
Depositata il 27/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di SONDRIO Sezione 1, riunita in udienza il 28/01/2026 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
SCAFI PAOLO, Presidente GIUNTA VINCENZO, Relatore BUSSANI ALBERTO, Giudice
in data 28/01/2026 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sul ricorso n. 65/2025 depositato il 13/06/2025
proposto da
Salumificio Ricorrente_1 Srl Telefono_1 - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1 Difensore_2 Telefono_1 CF_Difensore_2 - Difensore_3 Telefono_1 CF_Difensore_3 -
Rappresentante_1 CF_Rappresentante_1 Rappresentato da -
Email_1ed elettivamente domiciliato presso
contro
Ag. Entrate Direzione Provinciale Di Sondrio
Email_2elettivamente domiciliato presso
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- ATTO RECUPERO n. T9YCR0100025 2024 REC.CREDITO.IMP 2016 1 a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 9/2026 depositato il 02/02/2026
Richieste delle parti:
Ricorrente: dichiarare l'illegittimità dell'atto di recupero- - rifondere la scrivente di quanto eventualmente versato nelle more del giudizio, con maturazione di interessi di legge;
- condannare l'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Sondrio, al rimborso delle spese di giudizio ex art. 15 D. Lgs. 546/92 che si depositano con apposita nota spesa.
Resistente: rigettare in via principale e nel merito, e dichiarare il ricorso infondato per le ragioni sopra esposte, con conferma dell'atto di recupero credito impugnato - condannare il ricorrente alla refusione delle spese di giudizio.


SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La società Ricorrente_1 S.r.l. ,codice fiscale n. P.IVA_1, rappresentata e difesa dal dottor Difensore_3, dal dottor Difensore_1 e dal dottor Difensore_2 ha presentato ricorso contro l'Agenzia delle Entrate di Sondrio avverso l'atto di recupero n. T9YCR0100025 2024 notificato il 26 marzo 2025, con il quale veniva contestata l'inesistenza del credito d'imposta per attività di ricerca e sviluppo, maturato in relazione all'anno d'imposta 2015 e utilizzato in compensazione nell'anno 2016 per l'importo di € 26.963,79, con conseguente recupero del credito, irrogazione di sanzioni nella misura del 100% e richiesta di interessi.
La società aveva avviato i seguenti progetti di ricerca e sviluppo ai sensi dell'art. 3, comma 4, del D.L. 145/2013 (così come modificato dall'articolo 1, comma 35 della Legge 190/2014):
1) “Validazione processo produttivo di salumi a breve stagionatura in collaborazione con Associazione Industriali delle Carni e dei Salumi e con SSICA (Stazione Sperimentale per l'Industria delle Conserve Alimentari): riguarda l'apertura del mercato Usa per i salumi a breve stagionatura, tra cui la bresaola;
- lo scopo è quello di ottenere dei salumi a contenuto zero di listeria e salmonella in modo tale da soddisfare le rigide regole imposte dalla FDA (Food and Drug Administration) in materia di importazione negli Stati Uniti di prodotti alimentari e di conseguenza ottenere la certificazione necessaria per l'esportazione;
2) “Carpaccio di bresaola” con l'introduzione di un nuovo prodotto innovativo, non presente precedentemente.;
3) “Sperimentazione lavorazione fese con PH > 5,8” con l'obiettivo di ridurre i costi di produzione;
2 4) “Trattamento bresaola in alta pressione con l'obiettivo di trovare metodi alternativi, come ad esempio l'alta pressione, per ottenere l'abbattimento dei patogeni;

5) “Bresaola biologica” con l'obiettivo di sviluppare un nuovo prodotto.
L'Ufficio con l'atto impugnato contestava la mancanza dei presupposti della costituzione del credito ritenendo le attività progettuali di cui sopra prive dei requisiti di innovazione previsti dalla norma considerandoli normali implementazioni dell'attività aziendale.
La parte ricorrente ha formulato i seguenti motivi di impugnazione

1. illegittimità dell'atto di recupero poiché' emesso oltre i termini di accertamento in conseguenza dell'esistenza del credito;

2. illegittimità dell'atto di recupero per assenza del parere del Ministero dello Sviluppo Economico in relazione al credito per ricerca e sviluppo e conseguente violazione dell'articolo 21-octies della legge 241/1990;

3. illegittimità dell'atto di recupero per errata motivazione quale conseguenza dell'errata indicazione della norma di riferimento;

4. illegittimità dell'atto di recupero per totale assenza di prova. anche in relazione alle disposizioni normative di cui al comma 5-bis dell'articolo 7 d.lg.s 546/1992;

5. illegittimità dell'atto di recupero per esistenza e certezza del credito:

6. illegittimità dell'irrogazione sanzioni per presunta inesistenza del credito.
Si costituiva in giudizio l'Agenzia delle Entrate, la quale chiedeva il rigetto del ricorso, sostenendo la correttezza dell'operato dell'Ufficio e ribadendo la qualificazione del credito come inesistente, con conseguente applicabilità del termine di decadenza più ampio previsto dalla normativa vigente.
Le parti depositavano memorie illustrative e documentazione a sostegno delle rispettive tesi. All'udienza di trattazione, la causa veniva trattenuta in decisione.


MOTIVI DELLA DECISIONE

Anzitutto si premette che, per consolidata giurisprudenza della Suprema Corte, il giudice, nel motivare "concisamente" la sentenza secondo i dettami di cui all'art. 118 disp. att. cpc, non è tenuto ad esaminare specificamente ed analiticamente tutte le questioni sollevate dalle parti, ben potendosi limitare alla trattazione delle sole questioni, di fatto e di diritto, considerate rilevanti ai fini della decisione concretamente adottata. Ne consegue che quelle residue, non trattate in modo esplicito, non devono necessariamente essere ritenute come "omesse", per effetto di "error in procedendo", ben potendo esse risultare semplicemente assorbite (ovvero superate) per incompatibilità logico-giuridica con quanto concretamente ritenuto provato. Alla luce di quanto appena ricordato, si deve quindi precisare che la trattazione sarà in questa sede limitata all'approfondimento delle sole questioni rilevanti e dirimenti ai fini del decidere;

3 ritenendosi quindi assorbite tutte le altre eccezioni e questioni. E ciò in applicazione del principio della cosiddetta 'ragione più liquida' desumibile dagli artt. 24 e 111 Cost., ulteriormente valorizzato e confermato dalla Suprema Corte (Cass. Civ., ord. n. 26214/2022; Cass. Civ., ord. n. 9309/2020; Cass. Civ., ord. n. 363/2019; Cass. Civ., ord. n. 11458/2018; Cass. Civ. SSUU sentenza n. 24883/2008; Cass. Civ. n. 26242/2014 e Cass. Civ. n. 9936/2014).
Tanto premesso, la Corte ritiene che il ricorso debba essere accolto, giudicando fondato il primo motivo di impugnazione che eccepisce la decadenza del potere di accertamento dell'Ufficio per decorso dei termini ordinari di cui all'art. 43 del D.P.R. 600/1973, nonché il connesso motivo di impugnazione numero 6 che attiene all'aspetto sanzionatorio. Infatti, il credito è stato fruito nell'anno 2016 e l'atto di recupero è stato notificato il 26 marzo 2025, intendendo l'Ufficio, evidentemente, fruire del maggior termine di otto anni (oltre ulteriori proroghe non contestate), previsto dall'art. 27, comma 16 del D.L. 185/2008 vigente ratione temporis, sostenendo che il credito in questione è “inesistente”.
Questa Corte, con recenti pronunce cui intende dare continuità, si è espressa operando una distinzione concettuale ai fini dell'inquadramento delle fattispecie quale “credito non spettante” anziché “credito inesistente”, argomentando che “.. in tema di compensazione di crediti fiscali "l'applicazione del termine di decadenza ottennale, previsto dall'art. 27, comma 16, d.l. n. 185 del 2008, conv., con modif., in l. n. 2 del 1999, presuppone l'utilizzo non già di un mero credito "non spettante", bensì di un credito "inesistente ", per tale ultimo dovendo intendersi - anche ai sensi dell'art. 13, comma 5, terzo periodo, D.Lgs. n. 471 del
1997 (introdotto dall'art. 15, D.Lgs. n. 158 del 2015) - il credito in relazione al quale manca, in tutto o in parte, il presupposto costitutivo, cioè il credito che non è "reale" (cfr. Corte Cass. n. 34444 del 16/11/2021 e recentemente Sezioni Unite n. 34419/2023 dell'11 dicembre 2023). Nel caso di specie, può discorrersi di un credito d'imposta non spettante e non di un credito inesistente, dal momento che, nel merito, si tratta di valutare la riconduzione delle spese, comunque sostenute, nel campo di applicazione dell'agevolazione, non essendo emersi comportamenti da parte della contribuente atti a trarre in inganno l'Ufficio (sentenze nn. 7/2024 e 85/2025 di questa Corte).
Nel caso in esame la ricorrente ha progettato e posto in essere una attività intesa a creare innovazione nel proprio settore produttivo coinvolgendo l'Associazione Industriali delle Carni e dei Salumi e la SSICA (Stazione Sperimentale per l'Industria delle Conserve Alimentari) ed ha inteso qualificare detta iniziativa nella previsione della citata normativa agevolativa aspirando ad usufruire dei relativi benefici attraverso la formazione di un credito di imposta rapportato ai costi sostenuti.
4 L'Ufficio non disconosce l'effettività di tali costi ed alcuni rilievi mossi nell'atto di recupero, di tipo formale, attinenti la compilazione della documentazione (fogli di lavoro) sono in buona parte superati dalla documentazione probatoria prodotta dalla ricorrente.
Sotto il profilo sostanziale l'Ufficio contesta la carenza di innovazione sostenendo che la ricorrente ha attuato una attività di lancio di nuovi prodotti che rientra nell'ordinaria attività produttiva come risulta dal seguente stralcio dell'atto impugnato: “… deve anzitutto escludersi che le attività svolte in relazione ai progetti descritti sia da inquadrarsi in una vera e propria ricerca e sviluppo. Sulla base delle indicazioni contenute nelle schede tecniche, le attività in questione riguardano in sostanza l'ampliamento dell'offerta di prodotti a base di bresaola (progetti 2 e 5) e nell'utilizzo di una materia prima differente (progetto 3). Sotto questo profilo, dunque, per quanto sopra precisato, deve escludersi che i progetti rappresentino in sé un'attività di ricerca e sviluppo costituendo più propriamente un progetto di innovazione commerciale finalizzato all'ampliamento della gamma dei prodotti offerti dall'impresa e per la cui realizzazione sono state svolte attività rientranti nell'ambito dell'ordinario processo per la produzione di varianti di un prodotto alimentare già realizzato dall'impresa, ma senza che sia possibile rilevare nell'ambito di tale attività, lo svolgimento di “lavori” necessari per il superamento di specifiche incertezze o di ostacoli di tipo scientifico o tecnologico non superabili o risolvibili in base alle conoscenze e capacità già disponibili nel settore e già facenti parte, peraltro, del know how della medesima impresa”.
Ebbene, è proprio la motivazione dell'atto di recupero che induce ad escludere la radicale inesistenza del credito, atteso che l'Ufficio ammette e riconosce un “progetto di innovazione commerciale” a cui però non attribuisce le caratteristiche per fruire dell'agevolazione in quanto si appiattisce su una sostanziale equivalenza del “credito inesistente” e del “credito non spettante” superata prima dalla giurisprudenza di legittimità (Cass. Sez. Unite. 34419/2023) e poi dal quadro normativo.
Esaminando l'evoluzione della normativa a seguito della legge delega 111/2023 e del D.Lgs. 87/2024 i cui criteri ermeneutici devono ritenersi validi per le fattispecie pregresse, anche in considerazione dell'emanazione dell'atto di indirizzo del MEF dl 1° luglio 2025, il Collegio ritiene che la fattispecie oggetto della presente vertenza non assuma i connotati di “credito inesistente”.
“Ferma restando l'attività svolta dalla ricorrente, come provato dalla relativa documentazione versata in atti, la censura dell'Ufficio sulla supposta mancanza dei requisiti di innovazione e originalità dei prodotti realizzati, senza che sia necessario entrare nel merito del suo fondamento, ma ammettendone sul piano ipotetico la sua validità, non può che essere ricondotta concettualmente alla previsione di cui al n. 2) della lett. g-quinques del D.Lgs. 74/2000 che definisce non spettanti “i crediti che, pur in presenza dei requisiti soggettivi e oggettivi specificamente indicati nella disciplina normativa di riferimento, sono fondati su fatti
5 non rientranti nella disciplina attributiva del credito per difetto di ulteriori elementi o particolari qualità richiesti ai fini del riconoscimento del credito”.
In conclusione, la mancata qualificazione di inesistenza del credito fruito dalla ricorrente rende inapplicabile il maggiore termine per l'accertamento e l'atto di recupero impugnato deve essere annullato per decadenza del potere impositivo dell'Ufficio.
In considerazione degli aspetti controversi della vertenza e delle difficoltà di inquadramento delle fattispecie nel complesso quadro normativo, le spese del giudizio possono essere compensate.


P.Q.M.


La Corte accoglie il ricorso. Spese compensate.
Il Relatore Il Presidente
ZO TA AO SC
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