Sentenza n. 28/2026
Depositata il 03/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di UDINE Sezione 1, riunita in udienza il 07/04/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
UR VI, Presidente ROMANO FEDERICA, Relatore SAVINO MARIO, Giudice
in data 07/04/2025 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sul ricorso n. 407/2019 depositato il 04/09/2019
proposto da
Ricorrente_1 CF_Ricorrente_1 -
Difeso da Difensore_1 Difensore_2 CF_Difensore_1 C/o Studio Rag. -
Difensore_2 - CF_Difensore_2
Email_1 ed elettivamente domiciliato presso
contro
Ag. Entrate Direzione Provinciale Udine - Via Gorghi 18 33100 Udine UD
Email_2 elettivamente domiciliato presso
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TI9010104967/2018 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2013
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TI9010104967/2018 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2013
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TI9010104967/2018 IRPEF-ALTRO 2013
a seguito di discussione in pubblica udienza
Richieste delle parti: Ricorrente: come in atti. Resistente: come in atti.
1

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
Ricorrente_1La ricorrente , ricorre avverso l'avviso di accertamento n.TI9010104967/2018 relativo all'anno d'imposta 2013 notificato il 19.12.2018, in materia di
I.R.PE.F. e Addizionali Regionali e Comunali, emesso a seguito di atti di accertamento della
Agenzia delle Entrate di Cagliari rispettivamente nei confronti delle società “
Società_1 Società_1 srl in liquidazione” (anche ) e della Società 2 srl il liquidazione”, società con sede in Località 1 entrambe cessate il 23.12.2014, di cui in entrambe la ricorrente possedeva la quota del 60%, insieme
Nominativo_1 Nominativo_2con i suoi due figli e . L'Agenzia delle Entrate di Udine con l'accertamento impugnato ha imputato pro quota alla ricorrente gli utili extracontabili ricostruiti in capo alle predette società sarde.
Società_1Nei confronti della società SRL in Liquidazione l'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Cagliari, ha emesso l'avviso di accertamento n. TW3030803578/2018 con cui è stato accertato un reddito di esercizio di
€44.661,00 rispetto alla perdita dichiarata per €8.959,00. Nei confronti della società
Società_2 SRL in Liquidazione l'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Cagliari ha emesso l'avviso di accertamento n. TW3030803606/2018 con cui è stato accertato un reddito di esercizio di € 40.267,00 rispetto alla perdita dichiarata per €
6.892,00. Tenuto conto che entrambe le società si qualificano come società di capitali a ristretta base azionaria o a base familiare, si presumono ai sensi dell'art. 39, co.1 lett. d) del
DPR 600/1973 distribuiti ai soci, salvo prova contraria, gli utili extracontabili ricostruiti in capo alle predette società. Conseguentemente per il periodo di imposta 2013 ai sensi dell'art. 47, c.1 del DPR 917/1986 l'Agenzia delle Entrate di Udine ha determinato il maggior reddito di capitale pari a €25.336,00 (importo da sommare al reddito imponibile già dichiarato). con conseguente recupero delle imposte accertate, ai sensi e per gli effetti dell'art. 41-bis del
DPR 600/73 pari ad € 9.426,00, oltre alle addizionali regionale e comunale, interessi e sanzioni.
2 Gli accertamenti nei confronti delle società sarde sono stati regolarmente notificati alla sig.ra Nominativo_3 che ne aveva la rappresentanza legale fino alla data della domanda di cancellazione dal registro delle imprese.
La Corte nel corso della vertenza ha disposto la sospensione del processo in attesa dell'esito delle vertenze societarie, ex art. 39, c. 1bis, del d.lgs. 546/92 appellate innanzi alla
Corte di Giustizia di Secondo Grado della Sardegna e poi decisa con sentenza n.312/2025 del 25 febbraio 2025 con rigetto dell'appello di parte ricorrente.
I motivi di impugnazione dell'accertamento n.TI9010104967/2018 sono:

1-nullità dell'accertamento per omessa o carente motivazione per omessa allegazione di due pp.vv. e altra documentazione;
omessa allegazione di p.v. di verifica e constatazione a seguito di controllo effettuato nei confronti di terzi e di terze società.
Eccepisce che se nella motivazione di un atto si fa riferimento ad un altro atto, questo doveva essere allegato all'atto che lo richiama.

2- illegittimità dell'accertamento emesso sulla base di un atto non ancora notificati alle società i rispettivi accertamenti;

Nel merito:

3- illegittimità dell'accertamento emesso senza preventivo contradditorio con il contribuente.
Le società erano estinte dal mese di dicembre 2014 mentre l'attività di verifica risulterebbe iniziata nel maggio del 2017, quando la ricorrente non era più socia ed inoltre non ha potuto partecipare all'attività di verifica e non risulta conoscere le contestazioni mosse nei confronti delle società.

4-nullità dell'accertamento per assenza delle presunzioni gravi precise e concordanti. La ricorrente contesta la legittimità dell'accertamento ritendo che l'Agenzia non abbia dimostrato le presunzioni di legittimità per l'attribuzione pro quota del maggior reddito accertato.
Si costituisce l'Agenzia delle Entrate con proprie controdeduzioni opponendosi al ricorso considerato destituito di fondamento. In particolare evidenziano che l'accertamento trae origine dall'attività ispettiva svolta nel 2016 dai militari della Guardia di Finanza – Nucleo
Società_1di Polizia Tributaria di Cagliari nei confronti delle due società sarde “
srl in liquidazione” (anche Società_1) e della “Società_2 srl il
3 liquidazione” , da cui era emerso che dette società avevano la medesima compagine sociale ed erano riconducibili alla figura del rag Nominativo 4 coniuge della ricorrente e padre degli altri due soci, e per essere tutte rappresentati – anche nelle relative fasi di liquidazione - dalla
Nominativo_3sig.ra (impiegata, altresì, presso la famiglia Nominativo 5 in qualità di collaboratrice domestica). Ai sensi e per gli effetti di cui all'art. 28 del Decreto Lgs. 175/2014, gli avvisi di accertamento in capo alle società cessate venivano, quindi, ritualmente notificati, in data
14.12.2018, alle medesime società presso l'ultima sede sociale, nonché alla sig.ra
Nominativo_3 quale ex liquidatrice e legale rappresentante, e successivamente tempestivamente impugnati.
Sulla scorta dei predetti atti ed avvalendosi del consolidato principio di matrice giurisprudenziale, secondo cui “gli utili extra-bilancio della società di capitali a ristretta base azionaria o a base familiare si presumono distribuiti ai soci, salva la loro prova contraria”, l'Ufficio di Udine con l'avviso di accertamento oggetto dell'odierno giudizio ha imputato pro quota alla socia maggioritaria, a titolo di redditi di capitale tassabili nella misura del 49,72% vigente ratione temporis ex art. 47 I c. del TUIR, gli utili occulti ricostruiti ed ha recuperato le maggiori imposte dovute ai fini IRPEF ed ADD., oltre ad interessi e sanzioni di legge. avverso entrambi gli avvisi di accertamento emessi in capo alle società cessate,
l'odierna ricorrente, per il tramite del medesimo difensore, ha proposto innanzi alla Commissione Cagliaritana, in nome proprio e in qualità di ex socia, distinti ricorsi/reclami con cui, in più di 60 pagine ciascuno, ha puntualmente contestato la legittimità degli stessi non solo per motivi pregiudiziali di rito, ma anche per motivi sostanziali di diritto afferenti nel merito i singoli rilievi erariali, criticando minuziosamente tanto l'operato amministrativo quanto quello dei militari verbalizzanti. A difesa dei motivi d'impugnativa, l'agenzia delle Entrate DP di Cagliari si è opposta alla ricorrente eccependo il suo difetto di legittimazione attiva ad impugnare gli avvisi che sono stati ritualmente notificati alle sole società (non anche agli ex soci) in persona della sig.ra Nominativo_3 che ne aveva la rappresentanza legale fino alla data della domanda di cancellazione dal registro delle imprese.
La presente vertenza in data 30.10.2019 era stata sospesa in attesa della definizione delle cause valutato il pregiudizialità logico-giuridica che assume rispetto alla vertenza pendente presso allora Commissione Provinciale di Cagliari (ora Corte di primo grado) in relazione alle impugnazioni presentato dalle due società in relazione ai rispettivi accertamenti. 4 Nel corso della lunga vertenza a sostegno della propria posizione, entrambe le parti hanno depositato numerose memorie illustrative, esplicative e di replica.


MOTIVI DELLA DECISIONE
Il ricorso non è fondato e va respinto. La materia del contendere è relativa all'imputazione alla ricorrente degli utili extracontabili derivanti dagli esiti di accertamenti emessi nei confronti delle società l'Agenzia
Società_1 Società_2per lo Srl e l' Srl di cui la ricorrente deteneva le quote pari al 60% del capitale di entrambe. Secondo la ricorrente l'accertamento è illegittimo in quanto non risultano realizzati i presupposti per considerare sussistenti le presunzioni gravi, precise e concordanti ex art. 38, comma 3 del DPR 600/1973. Gli accertamenti delle due società fanno riferimento alla indebita deduzione di costi relativi ad operazioni considerate oggettivamente inesistenti e per il depennamento di ulteriori costi ritenuti non documentati e non inerenti, con il conseguente accertamento di un reddito
Società_1 Società_2d'impresa di € 44.661,00 per l' srl e di € 40.267,00 per l' , in luogo delle perdite da entrambe dichiarate.
La questione nodale della vertenza riguarda, quindi, da un lato il corretto riparto dell'onere della prova in tema di società di capitali a ristretta base azionaria e, dall'altro, la prova fornita dalla ricorrente circa non tanto la propria estraneità alla gestione, in relazione al maggior reddito accertato in capo alle società, quanto la dimostrazione di non aver percepito alcuna reddito consequenziale ovvero anche provando che nessun maggior reddito sia stato ottenuto dalle società a cui partecipava, un tanto anche tenuto conto che con la cancellazione della stesse società dal Registro delle Imprese, i soci sono chiamati a rispondere ai creditori sociali ancora insoddisfatti, così come richiamato anche dall'art. 36 del
DPR 602/1973 che consente all'Amministrazione Finanziaria di rivalersi nei confronti dei soci per i debiti tributari non soddisfatti.
Ai sensi dell'art.2729 c.c., "le presunzioni non stabilite dalla legge sono lasciate alla prudenza del giudice, il quale non deve ammettere che presunzioni gravi, precise e concordanti". Gli elementi posti alla base di una presunzione non devono necessariamente essere più di uno, potendo il convincimento del giudice fondarsi anche su di un solo elemento, purché grave e preciso (Cass.

5.8.2022 n.24362, Cass. 13.6.2005 n. 12671). La struttura genetica della presunzione postula un ragionamento che, partendo da un fatto noto, 5 giunge alla determinazione del fatto ignoto sintomatico di evasione. Secondo la giurisprudenza, "non occorre che tra il fatto noto e il fatto ignoto sussista un legame di assoluta ed esclusiva necessità causale, ma è sufficiente che il fatto da provare sia desumibile dal fatto noto come conseguenza ragionevolmente possibile secondo un criterio di normalità" (Cass. 10.1.2006 n.154 e Cass. 28.11.2018 n. 30782).
Occorre tenere presente l'esistenza di fattispecie (presunzioni legali relative) che, di per sé, comportano l'inversione dell'onere della prova in capo al contribuente.
In quest'ottica si può richiamare l'assunto della giurisprudenza di legittimità (ex multis Cass. n.25501/2000) alla luce del quale si deve escludere che la presunzione di attribuzione ai soci degli utili extracontabili, in società a ristretta base sociale, si ponga in contrasto con il divieto di presunzione di secondo grado, in quanto il fatto noto non è dato dalla sussistenza di maggiori redditi accertati induttivamente nei confronti della società, bensì dalla ristrettezza dell'assetto societario, che implica un vincolo di solidarietà e di reciproco controllo dei soci nella gestione sociale, con la conseguenza che, una volta ritenuta operante detta presunzione, spetta poi al contribuente fornire la prova contraria rispetto alla pretesa dell'Amministrazione finanziaria dimostrando che i maggiori ricavi dell'ente sono stati accantonati o reinvestiti. Tale presunzione legittima una attribuzione "pro quota" ai soci degli utili stessi. Nel caso di utili in nero la società a ristretta base azionaria può essere accostata a una società di fatto, scontando la stessa tassazione delle società di persone;
quindi dopo la verifica nei confronti della società con conseguente rideterminazione del reddito tassabile e irrogazione delle imposte IRAP e IVA nei confronti di quest'ultima, risulta legittimo il successivo accertamento a carico dei soci ai fini IRPEF.
Ciò posto, rispetto ai predetti motivi di cui sub 1) e sub 2) é fondamentale richiamare quanto ribadito dalla Corte di Cassazione con la recentissima sentenza n. 18781 dd.
9.7.2024, nel senso cioé che < del d.lgs. n. 546 del 1992, introdotto dall'art. 6 della L.n. 130 del 2022 - secondo cui il giudice deve valutare la prova "comunque in coerenza con la normativa tributaria sostanziale" - non si pone in contrasto con la persistente applicabilità delle presunzioni legali che, nella normativa tributaria sostanziale, impongano al contribuente l'onere della prova contraria>>
(Cass. n.2746/2024). 6 Non sussiste nessun dubbio, dunque, che l'introduzione della nuova normativa non abbia escluso l'applicabilità delle presunzioni legali previste in materia tributaria, che comportano in una serie di ipotesi l'onere per il contribuente di fornire la prova contraria (si pensi ai casi di accertamento sintetico oppure alla presunzione legale relativa di imponibilità delle operazioni risultanti dalle movimentazioni bancarie). In relazione alle ipotesi in cui non vi sia una presunzione legale relativa la Corte, già nell'immediatezza dell'entrata in vigore della norma, ha affermato che < sull'amministrazione finanziaria in ordine alle violazioni contestate al contribuente, per le quali non vi siano presunzioni legali che comportino l'inversione dell'onere probatorio, l'art. 7, comma 5 bis, del d.lgs. n. 546 del 1992, introdotto dall'art. 6 della l. n. 130 del 2022, non stabilisce un onere probatorio diverso, o più gravoso, rispetto ai principi già vigenti in materia, ma è coerente con le ulteriori modifiche legislative in tema di prova, che assegnano all'istruttoria dibattimentale un ruolo centrale>> (Cass. n.31878/2022).
La norma in oggetto, cioé, non ha fatto altro che ribadire un principio già presente nell'ordinamento tributario, ossia che l'amministrazione finanziaria deve provare il fondamento delle proprie pretese, confermando in modo espresso una regola già esistente: la nuova disposizione non pone limiti di sorta al modo attraverso cui tale prova deve essere fornita (né si ravvisano ulteriori limitazioni nell'art.17 della legge n.111 del 2023 e nella successiva disciplina attuativa, per cui senz'altro deve ritenersi consentito il ricorso alle presunzioni semplici, ossia agli indizi che, se gravi, precisi e concordanti, integrano ex artt.
2727 e 2729 cod. civ. la prova richiesta dall'art. 2697 cod. civ. Rispetto alla presente fattispecie - analoga a quella presa in esame dalla sentenza n.
18781/2024, ed in cui appunto si controverte della distribuzione degli utili ai soci di società a ristretta base partecipativa - trattandosi di presunzione semplice (si parla di presunzione di
“creazione giurisprudenziale”), disciplinata dagli artt. 2727 e ss. cod.civ. - resta invariato il procedimento logico che, attraverso il ragionamento inferenziale, consente al giudice del merito di risalire da un fatto noto a un fatto ignoto: fatto noto che – come già detto - non è dato dalla sussistenza di maggiori redditi accertati induttivamente nei confronti della società, bensì dalla ristrettezza dell'assetto societario, con la conseguenza che, una volta ritenuta operante detta presunzione, spetta poi appunto al contribuente fornire la prova contraria
(Cass. n. 1947/2019). Tale presunzione non comporta alcuna inversione del normale regime 7 dell'onere probatorio, ma costituisce applicazione dei criteri generali in ordine alla sua ripartizione: invero, ove il giudice ritenga che l'amministrazione finanziaria abbia dimostrato la pretesa tributaria sulla base di presunzioni semplici, fondate su elementi indiziari gravi, precisi e concordanti (nella specie, la ristrettezza della base sociale), sarà il contribuente a dover fornire idonea prova contraria, anche presuntiva, atta a contrastare la prova avversaria.
In quest'ottica riconosciutasi appunto la possibilità per la socia ricorrente di vincere la presunzione di distribuzione degli utili extra-bilancio, dando la dimostrazione della propria estraneità alla gestione e conduzione societaria, si deve dunque valutare se - in concreto - le prove offerte dalla ricorrente abbiano raggiunto tale obiettivo.
Questione, questa, che nel caso in esame non può trovare positivo riscontro, in quanto non é sufficiente l'affermazione della propria estraneità alla gestione e conduzione societaria come asserito a sua difesa dalla ricorrente nella memoria illustrativa del
10-10-2019 (pag. 13) in cui eccepisce unicamente “che la stessa non risulta mai menzionata nei fatti di gestione, così come non risulta citata in alcun modo negli atti di procedimento penale”.
A fronte del vincolo di complicità derivante dalla ristretta base azionaria alla ricorrente incombe l'onere di dimostrare la sua estraneità di non aver percepito gli utili occulti imputatile o di averli investiti in società e nemmeno ha accennato argomentazioni difensive di discutere nel merito delle pretesa erariale societaria, rilievi che non costituiscono alcun motivo di impugnazione nel ricorso introduttivo del presente giudizio né mai sollevati secondo le norme di rito, ma come sopra accennato, solo vagamente tardivamente introdotti nelle memorie successive.
Quindi, anche nella sola ipotesi in cui la ricorrente non abbia avuto un ruolo attivo nella gestione (come essa afferma), la stessa non può sottrarsi a tutte le responsabilità nei confronti dei terzi, compresa la Amministrazione finanziaria
Ricorrente_1La ricorrente , a sua difesa non ha opposto alcuna argomentazione o prova contraria alla percezione degli utili occulti accertati e neppure ha sollevato alcuna doglianza o contestazione in merito all'operato della Guardia di Finanza, fatto proprio dall'Agenzia delle
Entrate di Cagliari a titolo di contestazione del recupero operato.
8 Gli altri motivi di impugnazione restano assorbiti, tenuto conto della ragione più liquida della materia del contendere che porta al rigetto del ricorso in quanto dirimente la circostanza che la ricorrente non ha superato la presunzione dell'imputazione degli utili occulti a lei imputati in qualità di società a ristretta base. Concludendo il ricorso viene rigettato in quanto gli utili accertati provengono da società che erano effettivamente a ristretta base azionaria ovvero società che erano solo formalmente delle società di capitali, ma di fatto gestite come una cosa propria (in presenza di una compagine ridottissima composta dalla madre con i due figli e di fatto amministrate dal coniuge e quindi riproducevano una gestione familiare). Gli utili extra-bilancio accertati provenivano da altri contenziosi chiusi con esito sfavorevole e divenuti definitivi sorti dalle risultanze degli accertamenti emessi dalla Agenzia delle Entrate di Cagliari con contenziosi rigettati e passati in giudicato sfavorevole a carico delle due società.
Le spese processuali seguono la soccombenza come da liquidazione nel dispositivo, già maggiorate del 50% per la rifusione delle spese del procedimento di mediazione, ai sensi dell'art. 15, comma 2-septies, D.Lgs. n. 546 del 1992.


P.Q.M.


La Corte di giustizia di primo grado di Udine respinge il ricorso e per l'effetto condanna la parte ricorrente alla refusione all'Agenzia delle Entrate delle spese di lite che si liquidano nella misura di
€5.400,00 oltre oneri accessori se dovuti.
Così deciso in Udine, lì 07.04.2025
Seguono le firme digitali del Presidente e dell'Estensore
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