Sentenza n. 195/2026
Depositata il 02/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di LECCE Sezione 4, riunita in udienza il 29/01/2026 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
PICUNO CARLO, Presidente TOSI SERGIO MARIO, Relatore DE LUCA TOBIA, Giudice
in data 29/01/2026 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sul ricorso n. 1288/2025 depositato il 06/06/2025
proposto da
Ricorrente_1 S.r.l. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentante_1 CF_Rappresentante_1 Rappresentato da -
Rappresentante difeso da Difensore_1 CF_Difensore_1 -
Email_1ed elettivamente domiciliato presso
contro
Ag. Entrate Direzione Provinciale Di Lecce
elettivamente domiciliato presso Email_2
Ag.entrate - Riscossione - Lecce
Email_3 elettivamente domiciliato presso Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 05920250009847523000 IRES-ALTRO 2020
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 162/2026 depositato il 31/01/2026
Svolgimento del processo Ricorrente_1La s.r.l. ha impugnato la cartella di pagamento in epigrafe, scaturita dall'iscrizione a ruolo effettuata dall'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Lecce, ai sensi dell'art.36-ter del d.P.R. 600/1973, in seguito al controllo formale della dichiarazione mod. Unico/2021 presentata per l'anno 2020; oggetto del recupero sono state le ritenute d'acconto esposte al rigo RN015, pari ad € 22.264,00, in quanto non spettanti. In particolare, la ricorrente ha stipulato, in qualità d'intermediario, una serie di contratti di locazione relativi ad abitazioni ad uso turistico, dietro un canone lordo corrisposto dai conduttori, comprensivo anche della provvigione, sul quale ha operato la ritenuta del 21%, ai sensi dell'art.4, co.5, D.L. 24.4.2017, n.50, convertito, con modificazioni, dalla L. 21.6.2017, n.96. In sede di controllo formale l'Ufficio ha rilevato che le ritenute certificate dalla società erano pari solo al 21% della quota di corrispettivo lordo spettante ai locatori degli immobili. Le ritenute del 21% inerenti la quota di provvigione (per un totale di € 22.264,00) erano, invece, state indebitamente esposte dalla Ricorrente_1 s.r.l. nella dichiarazione mod. Unico/2021 al rigo RN015 e, perciò, recuperate a tassazione. I motivi di ricorso possono essere appresso così sintetizzati: 1) Difetto di motivazione della cartella impugnata;
2) Difetto di sottoscrizione della cartella impugnata;
3) Infondatezza nel merito della pretesa;
4) Violazione del principio di affidamento, collaborazione e buona fede tra contribuente e amministrazione finanziaria;
5) Disapplicazione delle sanzioni per mancanza di colpevolezza. La ricorrente ha concluso chiedendo l'annullamento della cartella impugnata e, in subordine, di disapplicare le sanzioni, vinte le spese. Si è costituita in giudizio l'Amministrazione finanziaria, con memoria di controdeduzioni, che ha insistito per la legittimità della cartella impugnata, evidenziando di non avere contestato il mancato versamento delle ritenute, ma l'indebita fruizione di ritenute d'acconto non di spettanza della società. Ha concluso chiedendo il rigetto del ricorso, vinte le spese. La ricorrente ha depositato memorie illustrative. La causa è stata trattenuta in decisione all'udienza del 29.1.2026. Motivi della decisione Il ricorso è infondato.

1. Con il primo motivo è stato lamentato il difetto di motivazione della cartella di pagamento impugnata, assumendo che non riporta le ragioni poste a base del recupero e le modalità di calcolo degli interessi è degli oneri di riscossione. Il motivo è privo di pregio. La stessa ricorrente, a pag.3 dell'atto introduttivo, ha rappresentato che in data 29.11.2024, ha ricevuto la comunicazione degli esiti del controllo formale, che ha prodotto sub allegato 4, alla cui pag.3 si legge testualmente: “si rettificano da euro 22.264,00 a euro 0,00 (zero) le ritenute d'acconto indicate al rigo RN15 del modello di dichiarazione, poiche' dal riscontro dei contratti di locazione esibiti e dalle relative fatture, la provvigione risulta essere compresa nel corrispettivo. Come precisato nella circolare n. 24/E del 12 ottobre 2017, "la provvigione non risulta compresa nel corrispettivo quando e' addebitata direttamente dall'intermediario al conduttore" e "analogamente non e' compresa nel corrispettivo quando l'intermediario l'addebita direttamente al locatore, il quale non la ribalta sul conduttore", mentre "la provvigione concorre, invece, alla determinazione del corrispettivo lordo da assoggettare a ritenuta se e' trattenuta dall'intermediario sul canone dovuto al locatore in base al contratto".”. Il riferimento a tale precedente comunicazione, nella quale vengono chiaramente esplicitate le ragioni della ripresa fiscale, contenuto a pag.5 della cartella impugnata, è da ritenersi pienamente idoneo ad assolvere all'obbligo di motivazione;
come anche di recente affermato dalla condivisa giurisprudenza di legittimità nell'ordinanza n. 25267 del 2025 (con richiami di molteplici precedenti conformi): “In particolare, con specifico riferimento alla cartella di pagamento, che segue l'adozione di un atto fiscale che abbia già determinato il "quantum" del debito di imposta e gli interessi relativi al tributo, la stessa è congruamente motivata attraverso il semplice richiamo dell'atto precedente e la quantificazione dell'importo per gli ulteriori accessori, indicazione che soddisfa l'obbligo di motivazione prescritto dall'art. 7 della l. n. 212/2000 e dall'art. 3 della l. n. 241/1990.”.

2. Con il secondo motivo di ricorso è stata eccepita la nullità della cartella di pagamento per difetto di sottoscrizione. Il motivo deve essere disatteso. E' sufficiente osservare che a norma dell'art. 25 del d.P.R. n. 602 del 1973, la cartella, quale documento per la riscossione degli importi contenuti nei ruoli, deve essere predisposta secondo l'apposito modello approvato con d.m., che non prevede la sottoscrizione dell'agente, ma solo la sua intestazione e l'indicazione della causale, tramite apposito numero di codice" (cfr., ex multis, Cass. 26.9.2025 n. 26259).

3. Con il terzo motivo di ricorso è stata sostenuta la legittimità nel merito dell'operato della ricorrente, in quanto è stato correttamente applicato il disposto dell'art.4, co.5, D.L. 50/2017 e la circolare dell'Agenzia delle Entrate n 24/E del 12.10.2017, atteso che la provvigione della società ha concorso al corrispettivo lordo del canone di locazione pagato dai conduttori, per cui la società ha operato la prescritta ritenuta del 21% sia sul canone di locazione (al netto della provvigione) sia sulla propria provvigione;
in particolare, è stato evidenziato che dal modello 770 risultano ritenute per complessivi € 103.834,32, l'importo di € 81.468,51 corrispondente alle ritenute versate per conto dei locatori degli immobili, mentre l'importo di € 22.347,81 (data dalla differenza fra € 103.834,32 ed
€ 81.486,51) relativo alle ritenute versate per le provvigioni della stessa società, pari al credito per ritenute subite riportato al rigo RN15 del mod. Unico/2021. Il motivo è destituito di fondamento. Il comma 5 dell'art.4 (“Regime fiscale delle locazioni brevi”) , D.L. 24.4.2017, n.50, convertito, con modificazioni, dalla L. 21.6.2017, n.96, nella formulazione vigente ratione temporis, ha previsto che: “I soggetti residenti nel territorio dello Stato che esercitano attività di intermediazione immobiliare, nonché quelli che gestiscono portali telematici, mettendo in contatto persone in ricerca di un immobile con persone che dispongono di unità immobiliari da locare, qualora incassino i canoni
o i corrispettivi relativi ai contratti di cui ai commi 1 e 3, ovvero qualora intervengano nel pagamento dei predetti canoni o corrispettivi, operano, in qualità di sostituti d'imposta, una ritenuta del 21 per cento sull'ammontare dei canoni e corrispettivi all'atto del pagamento al beneficiario e provvedono al relativo versamento con le modalità di cui all'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, e alla relativa certificazione ai sensi dell'articolo 4 del regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322. Nel caso in cui non sia stata esercitata l'opzione per l'applicazione del regime di cui al comma 2, la ritenuta si considera operata a titolo d'acconto”. In ordine alla provvigione dovuta all'intermediario, come chiarito nella circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 24/E del 12.10.2017, occorre distinguere tre ipotesi: a) “la provvigione non risulta compresa nel corrispettivo quando è addebitata direttamente dall'intermediario al conduttore”; b) “analogamente non è compresa nel corrispettivo quando l'intermediario l'addebita direttamente al locatore, il quale la ribalta sul conduttore”; c) “la provvigione concorre, invece, alla determinazione del corrispettivo lordo da assoggettare a ritenuta se è trattenuta dall'intermediario sul canone dovuto al locatore in base al contratto”. Nel caso di specie è incontroverso che ricorra l'ipotesi sub c), con i conseguenti obblighi certificativi e dichiarativi delle ritenute operate. Ebbene, la società ricorrente ha redatto le Certificazioni Uniche indicando come “Importo corrispettivo” non il corrispettivo lordo (comprensivo della provvigione) bensì solo la quota di corrispettivo lordo di spettanza del locatore/sostituito (v. all.9 ric.), sicchè le ritenute del 21% operate su tale importo e certificate dalla ricorrente, pari ad € 81.486,51, risultano inferiori a quelle normativamente previste. La restante quota di ritenute, applicate sulla parte di corrispettivo lordo di spettanza della ricorrente (le provvigioni), non si evince, dunque, dalle Certificazioni Uniche, ma è stata esposta dalla società nel suo modello Unico/2021 al rigo RN015 come ritenute d'acconto subite, pari ad € 22.264,00. Come sottolineato, in maniera condivisibile, dall'Ufficio nella memoria di controdeduzioni (pag.12 e 13): “A nulla (...) rileva che dal modello 770/2021 risultano comunque ritenute complessivamente operate e versate per € 103.834,32 con codice tributo 1919, ossia in misura pari al 21% calcolato sull'intero corrispettivo lordo pattuito nei contratti di locazione breve. Ciò che viene in discussione non è, infatti, il mancato versamento delle ritenute, ma la circostanza che l'irrituale ed illegittimo modus operandi della ricorrente abbia determinato, a suo beneficio, una indebita fruizione di ritenute d'acconto non di sua spettanza, in quanto esse avrebbero dovuto essere piuttosto correttamente indicate nelle CU inviate ai proprietari/sostituiti (come da chiare istruzioni impartite con la Circolare n. 24/E) e da questi - e solo da questi - esposte nelle rispettive dichiarazioni dei redditi a titolo di Ritenute d'acconto subìte.”. In definitiva, l'importo di € 22.347,81 (pari alla differenza tra € 103.834,32 - € 81.486,51), anzichè essere ricompresa nelle ritenute certificate e, quindi, successivamente esposte dai locatori/sostituiti nelle proprie dichiarazioni dei redditi, è stato invece, illegittimamente esposta dalla società contribuente nella propria dichiarazione, come detto, al rigo RN015 del modello Unico/2011. Di qui il rilievo correttamente contestato dall'Ufficio in sede di controllo formale ex art.36-ter del d.P.R. n.600 del 19773 e la conseguente iscrizione a ruolo portata dalla cartella impugnata.

4. Con il quarto motivo di ricorso l'atto impositivo in oggetto è stato censurato in quanto per l'anno d'imposta 2019, in cui la ricorrente ha operato la ritenuta del 21% sull'intero canone corrisposto dai conduttori, all'esito di analogo controllo automatizzato, l'Agenzia delle Entrate ha comunicato la regolarità della dichiarazione dei redditi presentata. Così facendo l'Ufficio ha “generato un legittimo affidamento, ai sensi dell'art.10 della L. 212/2000, sulla correttezza del comportamento fiscale tenuto dalla società ricorrente” (pag.11 ric.), dovendo i rapporti tra contribuente e l'amministrazione finanziaria essere improntati ai principi della collaborazione e buona fede. In questo contesto, qualora non si addivenisse all'annullamento integrale della cartella impugnata, non potrebbero comunque essere irrogate sanzioni né richiesti interessi moratori. L'Agenzia fiscale ha replicato assumendo che in ossequio al principio del principio di autonomia dei singoli periodi d'imposta, l'Ufficio può sempre elevare una contestazione nonostante la stessa non sia stata sollevata in un periodo d'imposta precedente, “sulla base delle concrete e specifiche modalità di condotta riscontrate nelle singole annualità” (pag.13 contr.). Il motivo non è meritevole di accoglimento. Non vi sono, infatti, ragioni per discostarsi dal principio, anche di recente ribadito dalla giurisprudenza di legittimità (Cass.7.8.2025, n. 22841), secondo il quale “ove il contribuente si sia conformato a un'interpretazione erronea fornita dall'amministrazione, anche in sede di verifica, non può invocare alcun legittimo affidamento al fine di andare esente dal pagamento del tributo dovuto, assumendo all'uopo rilievo il principio, di rilevanza costituzionale, della riserva di legge, nonché gli ulteriori principi di inderogabilità delle norme tributarie, di indisponibilità dell'obbligazione tributaria, di vincolatezza della funzione di imposizione e di irrinunciabilità del diritto di imposta, risultando ciò conforme al principio unionale secondo cui il legittimo affidamento non può basarsi su una prassi illegittima dell'Amministrazione (Cass., Sez. 5 - , Sentenza n. 20819 del 30/09/2020, Rv. 658996-02).”.

5. Con il quinto motivo di ricorso si è sostenuto che il difetto della colpa, necessario per l'applicazione delle sanzioni amministrative. Il motivo deve essere respinto. Come di recente rammentato dalla Corte nomofilattica (8.10.2025, n. 27053), in seno alla S.C., “Si è affermato che "In tema di sanzioni amministrative per violazioni tributarie, ai fini dell'esclusione di responsabilità per difetto dell'elemento soggettivo, grava sul contribuente ai sensi dell'art. 5 del d.lgs. n. 472 del 1997 la prova dell'assenza assoluta di colpa, con conseguente esclusione della rilevabilità d'ufficio, occorrendo a tal fine la dimostrazione di versare in stato di ignoranza incolpevole, non superabile con l'uso dell'ordinaria diligenza» (Cass. n. 12901/2019). Si è, quindi, precisato che "In tema di sanzioni amministrative per violazioni di norme tributarie, l'art. 5 d.lgs. n. 472 del 1997, applicando alla materia fiscale il principio sancito in generale dall'art. 3 l. n. 689 del 1981, stabilisce che non è sufficiente la mera volontarietà del comportamento sanzionato, essendo richiesta anche la consapevolezza del contribuente, a cui deve potersi rimproverare di aver tenuto un comportamento, se non necessariamente doloso, quantomeno negligente. È comunque sufficiente la coscienza e la volontà della condotta, senza che occorra la dimostrazione del dolo o della colpa, la quale si presume fino alla prova della sua assenza, che deve essere offerta dal contribuente e va distinta dalla prova della buona fede, che rileva, come esimente, solo se l'agente è incorso in un errore inevitabile, per essere incolpevole l'ignoranza dei presupposti dell'illecito e dunque non superabile con l'uso della normale diligenza" (Cass. n. 2139/2020).”. Nel caso di specie, non avendo la ricorrente dedotto alcun specifico elemento idoneo ad escludere la sussistenza dell'elemento soggettivo in parola, ricorrono ì presupposti applicativi della sanzione pecuniaria.

6. Le spese seguono la soccombenza e si liquidano come in dispositivo, in forza dei parametri minimi di cui al d..m. 55/2014.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso;
condanna la ricorrente al pagamento delle spese di lite, che liquida in
€ 1.041,30, in favore dell'Agenzia delle Entrate. Così deciso in Lecce, in data 29.1.2026. Il magistrato trib.est. Il presidente Dr. Nominativo_1 Dr. Carlo Picuno