Sentenza n. 185/2026
Depositata il 19/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di FROSINONE Sezione 2, riunita in udienza il 26/03/2024 alle ore 15:30 con la seguente composizione collegiale:
NOCELLA LUIGI, Presidente
LD FF, RE
MANCINI FRANCESCO, Giudice
in data 26/03/2024 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 662/2023 depositato il 19/10/2023

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale NO
elettivamente domiciliato presso Email_2
Ag. Entrate Direzione Provinciale Roma 1
elettivamente domiciliato presso Email_3
Ag.entrate - SS - NO
elettivamente domiciliato presso Email_4
Ag.entrate - SS - Roma
Difeso da Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_5
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO ISCRIZIONE IPOTECARIA n. 04776202300000330000 IRPEF-ALTRO 2017

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale NO
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 04720230005205084000 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2017
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 04720230005205084000 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2018
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 04720230005205084000 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2017
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 04720230005205084000 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2018
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 04720230005205084000 IRPEF-ALTRO 2017
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 04720230005205084000 IRPEF-ALTRO 2018
- AVV.ADDEBITO n. 34720220001426969000 IVS 2020
- AVV.ADDEBITO n. 34720220003266955000 IVS 2021
- AVV.ADDEBITO n. 34720220003266955000 IVS 2022
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. Società_1 REGIONALE 2015
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. Società_1 COMUNALE 2015
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. Società_1 IRPEF-ALTRO 2015
a seguito di discussione in pubblica udienza
Richieste delle parti:
Il difensore di parte ricorrente insiste sui motivi dedotti negli atti depositati.
Chiede l'accoglimento del ricorso e la condanna al pagamento delle spese di giudizio a carico del resistente.
Il rappresentante dell'Agenzia Entrate Direzione di NO si riporta alle motivazioni controdedotte nelle costituzioni di parte depositate.
Chiede l'inammissibilità del ricorso e la condanna al pagamento delle spese processuali a carico del ricorrente.
l rappresentante dell'Agenzia Entrate SS si riporta alle motivazioni controdedotte nelle costituzioni di parte depositate.
Chiede il rigetto del ricorso e la condanna al pagamento delle spese processuali a carico del ricorrente.
La Corte si riserva di decidere

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con atto ritualmente notificato alle controparti e poi tempestivamente depositato presso la segreteria di questa Corte, Ricorrente_1 – rappresentato e difeso come in atti – ha proposto ricorso contro l'Agenzia delle Entrate/SS e l'Agenzia delle Entrate relativamente alla Comunicazione preventiva di Iscrizione Ipotecaria Doc. n. 04776202300000330000 fasc. n. 2023/3154, notificatagli dall'AdER di
NO a mezzo Pec in data 20 luglio 2023 (doc. 2) ed ogni atto presupposto, per l'importo complessivo di Euro 546.667,48 riguardante atti basati su ruoli di diversi Enti e relativi alle cartelle/avvisi di cui appresso, il tutto in base ai motivi appresso illustrati in sintesi nei loro profili essenziali (fermo restando, all'occorrenza, il rinvio per relationem al più articolato contenuto del ricorso – n.d.r.).
Sottolineata preliminarmente la pacifica competenza di questa Corte – come affermato dalla Cassazione con sent. n. 4802/2017, laddove ha chiarito che a seguito dell'entrata in vigore dell'art. 35, comma 26 quinquies, del d.l. 4 luglio 2006, n. 223, introdotto dalla legge di conversione 4 agosto 2006, n. 248, l'iscrizione dell'ipoteca è stata inclusa tra gli atti impugnabili dinanzi alle Commissioni Tributarie, indipendentemente dalla natura del credito del quale costituisce garanzia – il ricorrente adduce che l'iscrizione ipotecaria presuppone una specifica comunicazione al contribuente, anche ex art. 21 legge n. 241 del 1990, che prevede l'obbligo di comunicazione dei provvedimenti limitativi della sfera giuridica dei destinatari e ex art. 6 dello Statuto del contribuente, che garantisce l'effettiva conoscenza da parte del contribuente degli atti a lui destinati (cfr sentenza n. 23875 del 23/11/2015, sentenza n. 13115 del 14/04/2016). Nel caso di specie, tuttavia, il ricorrente eccepisce l'omessa notifica degli avvisi/cartelle sottese al preavviso de quo, non avendo l'Ufficio provveduto a notificare l'impugnato preavviso di iscrizione ipotecaria dopo la preventiva notifica degli avvisi di accertamento sottesi alla pretesa. così determinandosi la nullità dell'odierno provvedimento impugnato a fronte della evidente lesione del diritto difesa del ricorrente, della mancata idonea instaurazione del contraddittorio anche nei confronti del medesimo, nonché della maturata decadenza ex art. 25 DPR
602/73. A sostegno della propria tesi il ricorrente richiama l'orientamento della Suprema Corte secondo cui:
“l'omessa notifica di un atto presupposto” - nella specie la cartella di pagamento - “costituisce un vizio procedurale che comporta la nullità dell'atto consequenziale notificato” - nella specie la comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria - la quale “si fonda sul mancato pagamento della cartella”, atteso che “il procedimento di riscossione è attuato mediante una scansione temporale predeterminata che implica una sequenza necessaria di atti, sicché l'omessa notifica dell'atto presupposto pone la questione della validità dell'atto successivo che lo presupponga”. L'eccezione è invero rilevante sol considerando che, com'è noto, considerata la unitarietà della comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria (così come del preavviso di fermo) e la circostanza che, con lo stesso, è richiesto il pagamento di una somma complessiva costituita dalla sommatoria di quelle portate dalle cartelle esattoriali in esso contenute, oltre ad accessori, l'invalidità della notifica anche di una sola delle cartelle sulle quali è fondato l'atto, non può che invalidarlo nella sua interezza. Sull'argomento la giurisprudenza di merito ha fornito il seguente principio di diritto: la nullità, illegittimità o comunque non debenza di una o più cartelle comporta l'invalidità dell'intero atto cautelare atteso che l'atto va considerato unitariamente, anche se con esso è chiesto il pagamento complessivo di più debiti (v. Comm. Trib. Provinciale di Milano, sentenza n. 3958/35/2016; Comm. Trib. Provinciale di Roma, sentenza n. 6699/2/2016; Giud.Pace di NO, sentenza n. 729/2017).
In via subordinata il ricorrente eccepisce poi la intervenuta prescrizione relativamente alla pretesa di cui all'avviso di accertamento n. Società_1 asseritamente notificatogli in data 24/07/2021, dovendo il termine di prescrizione entro il quale deve essere fatta valere l'obbligazione tributaria relativa alle sanzioni essere ritenuto quello quinquennale previsto dall'art. 20, comma 3, del d.lgs. n. 472 del 1997 (Cass. 8 marzo
2022, n. 7486; Cass. 6 dicembre 2022, n. 35769), con conseguente nullità/illegittimità del provvedimento qui impugnato alla luce dell'intervenuta prescrizione del relativo “titolo” portato dal preavviso di iscrizione ipotecaria. Da ultimo e sempre in via subordinata, il ricorrente lamenta infine la violazione e falsa applicazione dei commi 1, 2, 3, 5 E 7 DELL'ART. 12 D.LGS 472/1997, per avere l'Ufficio, ai fini della determinazione del c.d. Cumulo Giuridico, considerato quale violazione più grave quella ex art. 1, co. 1, D.Lgs 471/1997 ai fini
IRPEF e computato la stessa quale “base di partenza” del calcolo del cumulo in modo del tutto arbitrario, risultando in tal modo la base del cumulo giuridico non solo sproporzionata, ma anche determinata dall'ufficio in una misura superiore alla prevista sanzione più grave IRPEF.
Si è ritualmente costituita in giudizio l'Agenzia Entrate/SS per opporsi integralmente alle richieste avversarie alla luce delle argomentazioni appresso illustrate in sintesi nei loro profili essenziali, rinviandosi comunque all'occorrenza per relationem alle più diffuse considerazioni svolte dalla parte nell'atto di controdeduzioni. Dopo aver preliminarmente rilevato che l'atto oggetto della controversia è la
"Comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria de qua unitamente agli atti ad essa presupposti (ovvero la cartella di pagamento nr. 04720230005205084000, l'avviso di addebito nr. 34720220001426969000,
l'avviso di addebito nr. 34720220003266955000 e l'avviso di accertamento nr. Società_1), la suddetta Agenzia eccepisce che detta Comunicazione concerne il mancato pagamento di somme sia di natura tributaria che di natura previdenziale, cosicché in merito a queste ultime (ed in particolare agli avvisi di addebito nr. 34720220001426969000 e nr. 34720220003266955000) sussiste il difetto di giurisdizione della Corte di Giustizia Tributaria adita, per essere competente invece il Tribunale Ordinario, sezione Lavoro
e Previdenza. Ciò posto, l'AdER adduce la inammissibilità delle eccezioni proposte ai sensi dell'art. 21 D.
Lgs. n. 546/92 stante la tempestiva notifica delle cartelle di pagamento sottese all'atto impugnato e richiamando al riguardo il disposto dell'articolo 19, comma 3, del D.lgs. n. 546/1992. L'AdER rileva poi che nella specie non sussiste neanche la prospettata violazione del c.d. contraddittorio endoprocedimentale da parte del concessionario, atteso che oggetto della presente impugnativa è proprio la comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria che precede l'iscrizione ipotecaria, vale a dire appunto il preavviso con cui il contribuente viene invitato a pagare le somme dovute all'Agente della SS entro il previsto termine perentorio, soltanto decorso il quale il concessionario è autorizzato a procedere con l'iscrizione dell'ipoteca su uno o più immobili del debitore, per un importo pari al doppio del credito complessivo per cui si procede senza essere tenuto ad ulteriori comunicazioni ai sensi dell'art. 77, comma 2 bis del D.P.R. n.
602/73, con la conseguenza dunque che solamente l'omessa notificazione della comunicazione preventiva potrebbe giustificare la pretesa nullità della conseguente iscrizione ipotecaria, mentre nel caso di specie la comunicazione preventiva è stata regolarmente notificata il 20.07.2023, con ciò soddisfacendo quindi anche l'obbligo di stimolare il contraddittorio endoprocedimentale;
fermo restando in ogni caso che non è certamente possibile far valere in questa sede eventuali vizi inerenti le cartelle di pagamento sottese, tutte a suo tempo autonomamente impugnabili ma nella specie ormai divenute definitive. Contrariamente a quanto sostenuto dal ricorrente - rappresenta del resto la suddetta Agenzia resistente - la comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria non è certamente il primo atto con il quale il debitore è venuto a conoscenza della posizione debitoria a proprio carico, atteso che la cartella di pagamento nr. 04720230005205084000 richiamata nella comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria è stata regolarmente notificata al contribuente a mezzo posta elettronica certificata in data 16.03.2023, cartella che ha ad oggetto somme dovute a seguito del controllo automatizzato ai sensi dell'art. 36 bis del D.P.R. n.600 del 1973, giusto ruolo n. 2023/000087, reso esecutivo in data 27.01.2023 e consegnato al concessionario il 25.02.2023; per quanto concerne, invece, gli avvisi di addebito emessi dall'I.N.P.S. nonché l'ulteriore avviso di accertamento emesso dall' Agenzia delle Entrate di NO, l'AdER segnala che relativamente all'avviso di accertamento nr. Società_1, il concessionario della riscossione in data 13.04.2023 notificava al debitore l'AVI nr. 04720239002690543000. Successivamente, in merito all'omesso pagamento della cartella di pagamento nr. 04720230005205084000, degli avvisi di addebito nr. 34720220001426969000 e nr.
34720220003266955000, nonché l'avviso di accertamento nr. Società_1 veniva notificato al debitore esecutato, nonché al terzo pignorato Banca_1 SPA, atto di pignoramento presso terzi ex art. 543 c.p.c. nr. 04784202300001115001, giusta pec del 06.06.2023. Ed ancora, limitatamente agli avvisi di addebito nr. 34720220001426969000 e nr. 34720220003266955000 nonché l'avviso di accertamento nr. Società_1, sempre in data 06.06.2023, il concessionario notificava gli atti di pignoramento ex art. 72 bis dpr 602/73 nr. 04784202300000992001, 04784202300000993001 e nr.
04784202300000994001. Per quanto concerne in particolare la eccepita prescrizione del credito riportato nell'avviso di accertamento nr. Società_1, l'AdER ne adduce la infondatezza, atteso che dall'estratto di ruolo si evince che l'avviso di accertamento nr. Società_1 è stato notificato al contribuente il 24.07.2021, mentre il concessionario della riscossione in data 13.04.2023 ha notificato al debitore l'AVI nr. 04720239002690543000 ed in data 06.06.2023 procedeva alla notifica dell'atto di pignoramento presso terzi ex art. 543 c.p.c. nr. 04784202300001115001, nonché degli atti di pignoramento ex art. 72 bis dpr 602/73 nr. 04784202300000992001, 04784202300000993001 e nr.
04784202300000994001.
Si è inoltre ritualmente costituita l'Agenzia delle Entrate per richiedere anch'essa il rigetto delle richieste avversarie alla luce di considerazioni sostanzialmente in linea con quelle come sopra formulate dall'AdER,, qui all'occorrenza richiamandosi comunque per relationem il diffuso contenuto dell'atto di controdeduzioni depositato dalla suddetta parte e la documentazione di supporto ritualmente prodotta..
All'esito dell'odierna udienza di trattazione – svoltasi come da verbale in conformità alle vigenti disposizioni di rito – questa Corte ha trattenuto la causa in decisione, deliberando infine come da dispositivo.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Valutato quanto sopra illustrato ed esaminata l'intera documentazione ritualmente prodotta in atti, questa
Corte ritiene di dover senz'altro rigettare il proposto ricorso alla luce delle circostanziata e puntualmente documentata ricostruzione dei fatti oggetto di contenzioso operata dalle due Agenzie resistenti, senza che parte ricorrente abbia in alcun modo ribattuto agli specifici elementi addotti dalle controparti costituitesi nei rispettivi atti di controdeduzione.
In particolare, va rilevato - quanto alla notifica regolare dei titoli sottesi al provvedimento di iscrizione ipotecaria qui impugnato – che la cartella di pagamento n. 0472023005205084 è stata notificata ai sensi dell'art. 26 del DPR 602/1973, in data 16.03.2023, all'indirizzo di posta elettronica certificata del contribuente
Email_6 (come da prodotta ricevuta di consegna) e che analogamente, come da si evince dalla copia della relata di notifica in allegato, l'avviso di accertamento n. Società_1 è stato notificato, presso il domicilio fiscale risultante in Anagrafe Tributaria, ai sensi del combinato disposto di cui all'art. 60 del DPR 600/1973 e art. 8 , commi 1, 4, 5 e 6 della legge 890 del 1982, con le forme previste in caso di temporanea assenza del destinatario (come si evince dalla prodotta copia dell'avviso di ricevimento di spedizione dell'atto n. 78823680863-8, con spedizione in pari data 13.07.2021 della comunicazione di avvenuto deposito n. 62894335422-5 e con successivo ritiro mancato dell'atto nel termine di dieci giorni dalla spedizione della suddetta raccomandata informativa, cosicché la notifica dell'avviso di accertamento si perfezionava in data 24.07.2021, dovendosi così ritenere infondata la relativa eccezione sollevata stante la notifica dell'avviso di accertamento legittimamente perfezionatasi secondo il rito dell'irreperibilità relativa.
Per i restanti atti sottesi è sufficiente a questa Corte riportarsi alle circostanze afferenti alle espletate notifiche regolari come sopra dedotte dall'AdER sulla base di adeguate annotazioni documentali riscontrabili nelle circostanziate risultanze formali degli atti d'Ufficio, risultanze alle quali parte ricorrente non ha in alcun modo ribattuto specificamente.
Per quanto concerne in particolare la prospettata decadenza dell'azione fiscale per violazione dell'art. 25 del DPR n. 602/1973, deve concordarsi con parte resistente laddove sottolinea la infondatezza di tale eccezione per violazione dell'art. 19, comma 3, del D.Lgs n. 546/1992, atteso che non essendo stati impugnati gli atti sottesi nella specie ci si trova in presenza di obbligazioni tributarie oramai certe, liquide ed esigibili, non potendo oggi, il contribuente contestare questioni afferenti a precedenti atti divenuti definitivi. In ogni caso, come sottolineato da parte resistente, l'eccezione è da intendersi infondata anche nel merito, poiché la sottesa cartella di pagamento è relativa alla liquidazione ex art. 36 bis del DPR n. 600/1973, del Modello
Unico 2018, anno d'imposta 2017 e del Modello Unico 2019, anno d'imposta 2018, con la conseguenza che la notifica del 16.03.2023 è stata effettuata nel rispetto del termine di cui all'art. 25 del DPR 602/1973, ossia entro il 31 dicembre del terzo anno successivo alla presentazione della dichiarazione (per la liquidazione della dichiarazione Modello Unico 2019, anno d'imposta 2018, secondo il disposto di cui al su citato art. 25, la notifica della cartella di pagamento andava effettuata entro il 31.12.2022, ossia entro il 31.12 del terzo anno successivo alla presentazione della dichiarazione tuttavia, e per la liquidazione della dichiarazione
Modello Unico 2018, anno d'imposta 2017, entro il 31.12.2021, ma a tali termine occorre aggiungere ovviamente il periodo di 542 giorni di sospensione per l'emergenza sanitaria COVID ai sensi dell'art. 68 del D.L. 18/2020., con conseguente tempestività delle espletate notifiche e conclamata insussistenza del prospettato maturare di termini di decadenza o prescrizione. Quanto in particolare alla prescrizione della pretesa creditoria, considerato che, tra gli atti presupposti all'intimazione impugnata la notifica più risalente
è del 24.07.2021 e che alla data di notifica di tale atto interruttivo non sono ancora decorsi dieci anni, va da sé che nessuna prescrizione è maturata nella specie, né quella ordinaria di dieci anni per i crediti erariali, né quella beve di cinque anni per i crediti sottesi di natura previdenziale, ferma restando in ogni caso la inapplicabilità nella specie della prescrizione breve prevista per le sanzioni e gli interessi ex art. 20 comma
3 del D.Lgs n. 472/1997, atteso che il suddetto termine breve si riferisce esclusivamente alle sanzioni specificamente irrogate con atto di contestazione o atto di irrogazione sanzioni (l'art. 20, infatti, dispone dei termini di decadenza e prescrizione di queste sole tipologie di atti) e non, alle sanzioni relative ai tributi contenuti nelle cartelle di pagamento di cui si discute. (sul punto la VI Sezione civile della Suprema Corte con le ordinanze n. 10547 e 10549 del 15/04/2019 ha sancito che il termine di prescrizione entro il quale deve essere fatta valere l'obbligazione tributaria principale e quella accessoria relativa alle sanzioni non può che essere di tipo unitario (cfr. Cass. S.U. n. 25790/2009, Cass. n. 8814/2008) …”; da quanto espressamente sancito dal Giudice di Legittimità si desume, in un'ottica sistemica necessaria alla corretta interpretazione del complessivo impianto normativo che sorregge l'escussione tributaria, il principio secondo cui la riscossione dell'imposta con i suoi accessori di legge (sanzioni ed interessi) è unica, non parcellizzata ed in quanto tale è inscindibile dal trattamento prescrizionale della sorte capitale, per cui ciò che regolamenta le modalità di riscossione e di prescrizione dell'intera pretesa erariale è sempre e comunque l'imposta cui sono ancorati i relativi interessi e le dovute sanzioni.
Da ultimo, la mancata impugnazione tempestiva degli atti sottesi in violazione dell'art. 19 comma 3 D. Lgs.
n. 546/92 - atti quindi ormai da intendersi divenuti definitivi - vale ovviamente anche per disattendere l'ulteriore eccezione come sopra formulata dal ricorrente circa la pretesa illegittimità della sanzione complessiva applicata nella specie ai sensi dell'art. 12 del D.Lgs n. 472/1997 (per supposta determinazione erronea della base di calcolo del cumulo giuridico della sanzione in misura superiore alla sanzione più grave IRPEF ricorrente nella specie).
Alla luce dunque delle esposte considerazioni – nelle quali deve intendersi assorbita ai fini del decidere ogni deduzione e richiesta formulata dalle parti – si ritiene di dover rigettare il proposto ricorso, condannando per l'effetto il ricorrente alla rifusione delle spese di lite in favore delle due Agenzie resistenti costituitesi in giudizio, spese equamente liquidate nella misura di complessivi euro tremila per ciascuna di esse.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al rimborso delle spese, liquidate nella misura di complessivi
€ 3.000,00 per ciascuna delle due Agenzie resistenti costituitesi in giudizio.