Sentenza n. 167/2026
Depositata il 09/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di LATINA Sezione 2, riunita in udienza il 19/12/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
PETROLO PAOLO, Presidente RESCIGNO MARCELLO, Relatore DE ANGELIS PIERFRANCESCO, Giudice
in data 19/12/2025 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sul ricorso n. 640/2025 depositato il 29/05/2025
proposto da
Ricorrente_1 Srl - P.IVA_1
Difeso da Difensore_1 CF_Difensore_1 - Difensore_2 CF_Difensore_2 -
Rappresentante_1 CF_Rappresentante_1 Rappresentato da -
Rappresentante difeso da
Difensore_2 - CF_Difensore_2
Email_1 ed elettivamente domiciliato presso
contro
Ag. Entrate Direzione Provinciale Latina - Via A. Vespucci Snc 04100 Latina LT
Email_2elettivamente domiciliato presso
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- ATTODI RECUPERO n. TKFCR1600069-2025 REC.CREDITO.IMP 2019
- sul ricorso n. 641/2025 depositato il 29/05/2025
1 proposto da
Società_1 Srl - P.IVA_2
Difeso da Difensore_1 CF_Difensore_1 - Difensore_2 CF_Difensore_2 -
Rappresentante_1 CF_Rappresentante_1 Rappresentato da -
Rappresentante difeso da
Difensore_2 - CF_Difensore_2
Email_1 ed elettivamente domiciliato presso
contro
Ag. Entrate Direzione Provinciale Latina - Via A. Vespucci Snc 04100 Latina LT
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- ATTODI RECUPERO n. TKFCR1600068-2025 REC.CREDITO.IMP 2019
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 1155/2025 depositato il 23/12/2025
Richieste delle parti:
Ricorrenti: si riportano ai ricorsi ed insistono nell'accoglimento Resistente: si riporta alle controdeduzioni


SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con ricorso notificato il 9/5/2025 la società Ricorrente_1 S.R.L. ha impugnato l'atto n. TKFCR1600069 2025
–notificato dalla Agenzia delle Entrate-D.P. di Latina in data 12.03.2025, avente ad oggetto il “Credito di imposta da agevolazioni,” relativamente all'anno 2019 ( All.1 per la sola CGT), con il quale si procedere al recupero della somma di Euro 256.134,25, a titolo di indebito “ Utilizzo in compensazione di credito d'imposta inesistente”, oltre interessi per Euro 55.859,37, ed irrogazione di sanzioni ex “ Art. 13, comma 5, del D.Lgs. n.
471/1997”, nella misura del 100% pari ad Euro 256.134,25, per un totale complessivo di Euro 568.127,87
Il ricorso veniva iscritto al n. 640/2025 R.G.
Con ricorso notificato il 9/5/2025 la società Società_1 SRL ha impugnato l'Atto n. TKFCR1600068 2025 – 2 notificato dalla Agenzia delle Entrate-D.P. di Latina in data 12.03.2025, avente ad oggetto il “Credito di imposta da agevolazioni,” relativamente all'anno 2019 con il quale si procede al recupero della somma di Euro
337.431,81 a titolo di indebito “ Utilizzo in compensazione di credito d'imposta inesistente”, oltre interessi per
Euro 73.040,04, ed irrogazione di sanzioni ex “Art. 13, comma 5, del D.Lgs. n. 471/1997”, nella misura del 100% pari ad Euro 337.431,81, per un totale complessivo di Euro 748.023,66
Il ricorso veniva iscritto al n. 641/2025 R.G.
I due atti di recupero si fondano su motivi tra loro sostanzialmente sovrapponibili, che pertanto vengono di seguito (nei limiti del possibile, data la complessità delle questioni) sintetizzati.
Entrambi gli atti impugnati fanno seguito al processo verbale di constatazione notificato in data 19 ottobre.
Secondo quanto risulta dagli atti impugnati, il credito di imposta oggetto di recupero riguarda il “Progetto di
Ricerca e Sviluppo: Smart Retailing System” (per il dettaglio delle caratteristiche, si veda il p.v.c. pagg. 11 e ss., cui gli atti di recupero si richiamano ampiamente) che, sulla base dei documenti esibiti dalle ricorrenti “si fonda su due pilastri fondamentali, quali l'applicazione della tecnologia blockchain nell'ambito della Supply
Chain e la conseguente possibilità di sfruttare le informazioni raccolte in un percorso di analisi dei processi di acquisto del consumatore, conseguendo un duplice obiettivo: Analizzare i processi di acquisto e le preferenze del consumatore, Implementare le conoscenze applicative di strumenti innovativi di condivisione al fine di aumentare le capacità di reperire e analizzare dei “Big data” provenienti dai diversi stadi della filiera”.
Tali finalità verrebbero conseguite attraverso “investimenti diretti alla prototipazione di una piattaforma ad elevato contenuto tecnologico che, attraverso l'acquisizione, l'elaborazione e l'utilizzo delle informazioni dell'intera Supply Chain e dai vari comparti aziendali, sarà in grado di effettuare analisi predittive dei consumi, dando all'azienda enormi vantaggi competitivi.”
In tale contesto, viene previsto “lo sviluppo di una piattaforma tecnologica che, attraverso l'acquisizione,
l'elaborazione e l'utilizzo delle informazioni dell'intera Supply Chain e dai vari comparti aziendali, possa essere in grado di gestire e monitorare costantemente il flusso relazionale della catena di fornitura a tutela del consumatore, perseguendo interamente il concetto di KM VERO.”
Gli investimenti hanno riguardato le macro-aree:
- Green Economy, volta ad attivare interventi di efficientamento energetico per ridurre l'impatto ambientale mediante provvedimenti in favore dello sviluppo sostenibile;

- Big Data Management, per realizzare un sistema di interconnessione aziendale per la raccolta di dati eterogenei provenienti dai vari processi della GDO ed onde generare risultati da essere messi in rete e fruibili da tutte le aziende coinvolte nel progetto, ivi compresi i dati concernenti l'analisi dei processi di acquisto e
3 delle esperienze dei consumatori;

- tecnologia blockchain applicata alla filiera agro-alimentare, onde ottenere, tramite le tecnologie abilitanti al progetto d'impresa 4.0, la tracciabilità e la trasparenza di tutte le fasi della filiera in tempo reale per una maggiore sicurezza alimentare.
Assume l'Ufficio che dalla disamina della documentazione acquisita, non sarebbe stato possibile rinvenire elementi idonei ad ascrivere gli investimenti effettuati dalle società nell'alveo dell'attività di ricerca e sviluppo nell'accezione rilevante ai fini della fruizione del relativo credito d'imposta (come più innanzi definita).
Non sarebbe stato dimostrato né l'effettivo svolgimento di un'attività riconducibile nell'ambito del perimetro oggettivo di R&S tracciato dalla normativa di settore, né la sussistenza di nesso causale tra i costi “esposti” e l'attività di cui sopra.
In tal senso, negli atti impugnati si evidenziano le seguenti circostanze:
1) le società hanno realizzato investimenti su più macro-aree (efficientamento energetico, digitalizzazione dei punti vendita per la raccolta di dati in vista di analisi predittive, attività di marketing e comunicazione, tracciamento dei prodotti e processi, introduzione di casse per pagamenti automatici), che non rientrerebbero nell'ambito dell'attività di ricerca e sviluppo quanto piuttosto nella volontà di implementare una innovazione di business con l'approccio della tecnologia dell'IMPRESA 4.0 e accompagnare la formazione del personale in tal cambiamento.
2) gli investimenti ricadenti nell'ambito dell'efficientamento energetico e della tracciabilità e rintracciabilità dei prodotti alimentari rientrerebbero tra gli obiettivi fissati dalle normative europee per l'adeguamento agli standard di sicurezza alimentare e di efficienza energetica;

3) il 77% degli investimenti in R&S per il 2019 sarebbero rappresentati da costi del personale dipendente;

l'andamento della produttività media per addetto e dal fatturato delle società non giustificherebbe per l'anno 2018 l'impiego di ore di lavoro del personale in attività diverse dalle ordinarie
4) mancanza di documenti di dettaglio comprovanti l'attività individuale svolta dal personale nelle ore imputate allo svolgimento di attività di R&S;
5) le spese per macchinari e attrezzature, tecnologia WIFI per tutte le sedi dei supermercati, licenze software, dispositivi di tracciamento e sistemi di risparmio energetico confermerebbero l'approccio di un “progetto industria 4.0”, per il quale le aziende hanno usufruito dell'agevolazione sull'iper-ammortamento.
Indirizzo_1 le fatture emesse da soggetti esterni non individuano figure qualificate con capacità tecniche idonee a sviluppare la piattaforma innovativa menzionata ma hanno ad oggetto prestazioni di servizi ricadenti
4 per lo più in attività di consulenza amministrativa (e non già tecnica);
Indirizzo_2 la creazione della piattaforma digitale “innovativa”, che costituirebbe il “core” del progetto SRS, sarebbe, per dichiarazione delle ricorrenti “ANCORA IN VIA DI SVILUPPO”
Indirizzo_4 l'unica piattaforma della cui esistenza si è dato evidenza consisterebbe in una “piattaforma base, peraltro accessibile solo ai soggetti in possesso delle relative credenziali …… che non presenta contenuti e caratteristiche tali da poter rientrare nell'ambito delle attività ammissibili al beneficio fiscale de quo”
9) la tecnica della “vasocottura” – per la quale vi sono quattro fatture emesse nell'anno 2018 dalla società Società_2 S.r.l. - non sarebbe in alcun modo riconducibile nell'alveo della c.d. attività di R&S come tracciata dalla normativa di riferimento, poiché (a) è stato specificato che “la cottura in vasetto è tecnica dalle origini piuttosto antiche (pensiamo al classico modo di sterilizzare le conserve in barattolo) che come dice il nome consente di cucinare direttamente nei vasi di vetro così come spesso avviene per le conserve”; (b) a tale progetto ha partecipato il personale di altra società (MG Food
S.r.L.), sicché non sarebbe stato dimostrato il nesso causale tra i costi esposti e le ricorrenti;
(c) le attività sarebbero comunque consistite “in meri test di valutazione e raccolta dati, in applicazione di una tecnica già esistente…”;
10) il progetto TRACE PLUS” (realizzazione un software per la tracciabilità dei prodotti) non sarebbe stato provato nelle sue fasi esecutive e non presenterebbe alcun elemento di innovazione e creatività, atteso che ha ad oggetto la mera “customizzazione” di prodotti già largamente presenti sul mercato;
a tal riguardo, l'Ufficio richiama la circolare del MISE n. 59990 del 2018 per la quale “non ricadono nell'ambito dei lavori di R&S lo sviluppo di software applicativi e sistemi informativi aziendali che utilizzino metodi conosciuti e strumenti software esistenti;
l'aggiunta di nuove funzionalità per l'utente a programmi applicativi esistenti;
la creazione di siti web o software utilizzando strumenti esistenti;

l'utilizzo di metodi standard di criptazione, verifica della sicurezza e test di integrità dei dati;
la
“customizzazione” di prodotti per un particolare uso, a meno che durante tale processo non vengano aggiunte nuove conoscenze che migliorino significativamente il programma base;
l'ordinaria attività di correzione di errori (“debug”) di sistemi e programmi esistenti.”
11) gli algoritmi predittivi formulati sulla base di conoscenze già esistenti e gli investimenti dedotti sostenuti per i costi di personale per la raccolta massiva di dati volti alla creazione di database, ovvero per la formazione all'utilizzo di tecnologie connesse a strategie di marketing, non rientrerebbero in alcun modo nell'ambito dell'attività di R&S, come definite nella circolare del MISE n. 59990 del
5 09.02.2018 e nella risposta ad interpello dell'A.E. n. 188/2021.
12) l'elaborato HEALTHY LIVING HUB STORE e l'applicazione EMPORIOPEDIA, sarebbero comunque stati
“concepiti” solamente nel 2020, sicché non assumerebbero rilevanza e, comunque, confermerebbero
“l'approccio meramente teorico”;
Conclusivamente, l'Ufficio assume che le attività descritte nei progetti ricadrebbero nel loro complesso, in ordinarie attività di innovazioni tecnologiche finalizzate al miglioramento dei servizi offerti ai clienti, in investimenti per l'efficientamento energetico, nelle tecniche di neuromarketing per comprendere i comportamenti dei consumatori e orientare in tal senso le proprie strategie di comunicazione e di vendita nonché in forme di interconnessione con altre aziende del gruppo Società_3, il tutto con l'introduzione di tecnologie abilitanti già esistenti, disponibili e acquistabili sul mercato. Ma nessuna delle attività descritte nei documenti prodotti “e/o” nessuno dei risultati sino ad oggi documentati con riferimento alle attività svolte nel periodo in esame, sarebbe caratterizzata da contenuti di novità e creatività nell'accezione rilevante ai fini della disciplina del credito d'imposta “ovvero è stata comunque volta al superamento di ostacoli o incertezze scientifiche o tecnologiche in vista di un concreto ed effettivo beneficio per l'intera economia, con la conseguente inammissibilità al beneficio dei relativi costi”.
Soltanto alla fine, gli atti impugnati (invertendo la corretta logica argomentativa) procedono ad individuare la
“Normativa di riferimento” utilizzata per valutare l'ammissibilità delle attività svolte dalle ricorrenti al beneficio fiscale e costituita dal cd. “Manuale di RA”.
Secondo l'Ufficio:
- L'individuazione delle attività di ricerca e sviluppo ammissibili e non al credito d'imposta, dettagliatamente descritte al comma 45 e al comma 56 dell'art. 3 D.L. 2013 n. 154 e ribadite dall'art. 2 del D.M. MEF 27/05/2015, sarebbe stata condotta dal legislatore ricalcando le definizioni di “ricerca fondamentale”, “ricerca applicata” e “sviluppo sperimentale” contenute nel paragrafo 1.3, punto 15, della Comunicazione della Commissione Europea (2014/C 198/01) del 27 giugno 2014, recante
“Disciplina degli aiuti di Stato a favore di ricerca, sviluppo e innovazione”;
- Tali definizioni risultano a loro volta mutuate da quelle adottate a livello internazionale per le rilevazioni statistiche nazionali in materia di spese in ricerca e sviluppo, secondo i criteri di classificazione definiti in ambito OCSE nel c.d. Manuale di RA (punto 75 della citata
Comunicazione 198/01 del 2014)
- l'agevolazione di cui si tratta avrebbe la natura di “aiuto fiscale” ex articolo 107, paragrafo 1, del Associazione_2;
- pertanto, la normativa italiana in materia di credito d'imposta per attività di ricerca e sviluppo
6 rappresenterebbe la trasposizione nazionale dei principi comunitari, e in particolare di quelli trasfusi nella Comunicazione della Commissione UE del 2014: la legittimità dell'agevolazione prevista dall'art. 3 del DL n. 145/2013 dipenderebbe dalla conformità alla predetta Comunicazione;

- nei documenti di prassi (cfr. circolari dell'Agenzia n. 5/E del 16 marzo 2016, n. 13/E del 27 aprile 2017,
n. 10/E del 16 maggio 2018, n. 8/E del 10 aprile 2019 e n.59990 del 09/02/2018 MISE - e ancor prima per il settore tessile Circ. MISE n.46586 /2009), viene espressamente indicato che i criteri contenuti nelle linee elaborate dall'OCSE (Manuale di RA) assumono diretta rilevanza anche al fine di stabilire se le attività per le quali viene richiesto il beneficio del credito d'imposta rientrino o meno in una delle tre categorie di ricerca e sviluppo corrispondenti alle richiamate definizioni di cui al §.

1.3 punto 15 della predetta Comunicazione della Commissione Europea.
Si dovrebbe, quindi, fare riferimento ai criteri di classificazione indicati nel Manuale di RA, per i quali
“avendo riguardo al settore delle imprese commerciali, che le attività qualificabili come ricerca e sviluppo sono quelle relative ai progetti intrapresi da tali soggetti per il superamento di una o più incertezze scientifiche o tecnologiche - la cui soluzione non sarebbe possibile sulla base dello stato dell'arte del settore di riferimento e cioè applicando le tecniche o le conoscenze già note e disponibili in un determinato comparto scientifico o tecnologico - con la finalità di pervenire alla realizzazione di nuovi prodotti (beni o servizi) o processi o al miglioramento sostanziale di prodotti o processi già esistenti”.
In sintesi, le attività di R&S agevolabili dovrebbero avere le caratteristiche di novità, creatività, incertezza, sistematicità e trasferibilità e/o riproducibilità; contribuire all'avanzamento delle conoscenze generali attraverso il superamento di ostacoli o incertezze scientifiche o tecnologiche e, quindi, producendo un beneficio per l'intera economia, le attività di ricerca e sviluppo sono potenzialmente meritevoli di essere incentivate con la concessione di contributi pubblici.
Non si potrebbero considerare attività di ricerca e sviluppo ammissibili al credito d'imposta, le attività innovative che costituiscono il risultato di un semplice utilizzo dello stato dell'arte nello specifico settore e che, pertanto, pur potendo dare luogo sia a un ampliamento del livello delle conoscenze o delle capacità della singola impresa e sia a un miglioramento dei suoi prodotti o processi, non comportino un progresso delle conoscenze o delle capacità generali già disponibili (stato dell'arte).
In sintesi, secondo l'Ufficio le ricorrenti non avrebbero dimostrato:
- la riconducibilità dei progetti e delle relative attività nell'ambito dell'attività di R&S;
- di aver in concreto svolto un'attività riconducibile nell'ambito della ricerca e sviluppo, atteso che non hanno mai specificato e dettagliato le attività in concreto svolte dai suoi dipendenti e/o da terzi, nell'arco temporale
7 di riferimento, né provato la riconducibilità delle stesse attività e relativi costi, anche in termini di nesso causale, con l'attività di R&S come circoscritta dalla normativa vigente ratione temporis.
Avverso gli atti di recupero, le società ricorrenti Ricorrente_1 SRL e Società_1 SRL propongono i seguenti, omologhi motivi di ricorso.
CARENZA-INESISTENZA DI MOTIVAZIONE DELL'ATTO DI RECUPERO. IL DIFETTO DI COMPETENZE SPECIFICHE
DELLA AGENZIA PER L'ESAME DELLA DOCUMENTAZIONE TECNICO SCIENTIFICA DEL PROGETTO DI R&S.
Premettono che sia il progetto di R&S che l'attività di controllo devono essere viste ed improntate secondo il principio “ tempus regit actum” e che le attività di R&S non si esauriscono nell'anno o nei primi anni di inizio delle attività di sperimentazione, ma il più delle volte i risultati vanno visti al termine o durante gli anni successivi, come nel caso che ci riguarda le cui attività sono proseguite negli anni 2019/2020/2021.
Assumono quindi che la documentazione di carattere scientifico prodotta rispecchia gli specifici campi di applicazione richiamati e specificati nella Circolare 5/2016, nel par. 2 e che, in base al Decreto interministeriale del 27/05/2015 (art. 8 c.2), l'attività di controllo demandata all'Agenzia delle Entrate, in coerenza con i suoi compiti e le riconosciute capacità istituzionali, è principalmente “di conformità” ovvero “di merito” in quanto le “valutazioni di carattere tecnico” richiedono sicuramente professionalità diverse da quelle tipiche dei verificatori fiscali.
Considerato che il controllo riguardava anche “la sussistenza delle condizioni di accesso al beneficio, necessitanti la valutazione tecnica dei progetti, delle relazioni e delle certificazioni di specifiche attività di R&S poste in essere da professionisti qualificati od enti universitari impegnati nelle materie oggetto dei progetti di
R&S presentati dalle società, come anche redattori delle relazioni iniziali e certificazioni finali, l'Ufficio
Controlli, prima di esprimere un diniego di riconoscimento totale di tutti i progetti, avrebbe dovuto sottoporre il tutto al preventivo parere del MISE.
La mera possibilità, che sembrerebbe sottintesa al comma 12 dell'articolo 3 del Dl 145/2013, secondo cui «la predetta Agenzia può richiedere al ministero dello Sviluppo economico di esprimere il proprio parere», esprime in realtà la necessità di una discrezionalità tecnica che non può essere autonomamente esercitata dalla pubblica amministrazione.
Dunque, le motivazioni addotte dall'Ufficio espresse nell'atto impositivo, in mancanza di un parere tecnico, emesso dall'organo a ciò preposto (il Mi.S.E.), si porrebbero, di fatto, sul medesimo piano di deduzioni difensive e, quindi, sarebbero inidonee per legittimare la pretesa impositiva.
CARENZA, OVVERO ASSOLUTA INESISTENZA DEI PRESUPPOSTI A FONDAMENTO DELL'ATTO
8 Nel rispetto del principio di buona fede e del legittimo affidamento ex L. 212/2000, nonché del diritto di difesa ex art. 24 della Costituzione, lo Schema di atto, quale atto presupposto, avrebbe dovuto rispettare i termini di legge per la qualificazione delle violazioni contestate, sulla base della norma a suo tempo citata, art. 13 c.4 del
D.Lgs 471/1997.
La sua modifica dovrebbe dunque essere motivata, non “ad nutum” .
Invece, in assenza di “ ulteriori indagini” ovvero in presenza di “sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi”,
l'Amministrazione si sarebbe discostato dai rilievi e dalle conclusioni contenuti nello schema d'atto, ipotizzando l' “utilizzo in compensazione di credito d'imposta inesistente”. Violando, altresì, principi enunciati dalle SSUU, nella Sentenza 34419/2023.
Quindi, dopo aver illustrato tutti i profili caratterizzanti il progetto di R&S documentalmente forniti nella fase istruttoria (pagg. 18 e ss. dei ricorsi), le ricorrenti assumono che gli atti impugnati, che si riportano pedissequamente al P.V.C , sarebbero fondati “su errori giuridici e su una logica intrinsecamente errata”, con conseguente motivazione “insufficiente e illegittima”.
INAPPLICABILITA' DEL MANUALE DI FRASCATI
Si contesta, poi, l'inapplicabilità del cd. Manuale di RA (pag. 27 e ss.), rilevando che è entrato ufficialmente nella normativa di riferimento solo nel 2019 (e solo sulla scorta di norme di secondo rango e non come richiamo di legge), introducendo solo allora il criterio circa “la presenza di elementi di novità e creatività quindi anche per il grado di incertezza o rischio di insuccesso scientifico o tecnologico che di regola implicano”.
I criteri applicabili sarebbero di cui al Decreto 27/05/2015 e Circolare n. 46586 del 16/04/2009 emanata dalla
Direzione Generale del M.I.S.E. recepita dalla Circolare n. 5/E del 16/03/2016: attività di "innovazione e di sviluppo sperimentale" finalizzate a produrre piani/progetti/disegni per prodotti/processi/servizi che possono essere nuovi, modificati o migliorati come da "Manuale di Oslo", che considera tale una innovazione tecnologica "di processo", consistente nella attuazione ed adozione di metodi di produzione o di consegna nuovi o significativamente migliorati. Sono, perciò, in tale ottica innovative anche modifiche di attrezzature, risorse umane, metodi di lavoro o comunque di una combinazione di tutti gli elementi.
Infine, richiamano il fatto che è stata ottenuta la certificazione del credito d'imposta, rilasciata ai sensi dell'art. 23 del D.L. 73/2022 dalla Università degli Studi di Roma “UnitelmaSapienza”, a firma del suo rappresentante legale, Prof. Nominativo_1, nella quale viene certificato che le attività inerenti al progetto SRS SMART RETAILING
SYSTEM sono qualificabili come Ricerca e Sviluppo, attestandone anche le relative voci di spesa ammissibili per gli anni dal 2015 al 2019.
In entrambi i processi si è regolarmente costituita l'Agenzia delle Entrate –Direzione Provinciale di Latina
9 deducendo l'infondatezza dei ricorsi sulla base dei seguenti, omologhi motivi.
Non sussisterebbe l'illegittimità per difformità dallo schema d'atto, quale atto presupposto all'atto impositivo impugnato
Le risultanze del pvc ben possono essere superate dall'Ufficio attraverso la propria attività di accertamento che, motivando adeguatamente tale statuizione, ha ritenuto che i crediti d'imposta indebitamente utilizzati dalla controparte fossero qualificabili come “inesistenti”, anziché “non spettanti”
La suddetta diversa qualificazione giuridica della fattispecie constatata ha anche formato oggetto di preventiva
“comunicazione” al contribuente con la notifica dello schema d'atto ex art. 6 bis L. 212/2000, peraltro solo ad abundantiam notificato nel caso di specie, visto il disposto di cui all'art. 7 bis D.L. 39/20 convertito con modificazioni dalla L. 67/2024.
Non sussisterebbe l'illegittimità degli atti di recupero per violazione degli artt. 6 e 6bis della l.212/2000, dal momento che l'ulteriore controllo iniziato dall'Ufficio con richiesta del 13.1.2025 e con risposta documentale del 7.2.2025 non è stato seguito dalla notifica dell'esito del controllo e preceduta da contraddittorio informato.
La doglianza, in ogni caso, sarebbe generica e consistente in una mera allegazione di parte, risultando sfornita di alcuna prova documentale a suo supporto circa le presunte violazioni perpetrate dell'Ufficio.
In ogni caso, l'eccezione in oggetto sarebbe infondata, in quanto la comunicazione in oggetto (doc.4) afferisce ad annualità d'imposta diverse rispetto a quella oggetto degli atti di recupero impugnati. Mentre questi ultimi, infatti, hanno ad oggetto crediti d'imposta maturati nell'anno d'imposta 2018 e portati indebitamente in compensazione nel 2019, l'invito sub doc. 4 si riferisce a crediti d'imposta portati in compensazione dal contribuente nei periodi d'imposta 2018, 2020 e 2021.
Non vi sarebbe alcun vizio motivazionale. L'Ufficio avrebbe agito nel pieno rispetto del dettato normativo e nell'ambito dei poteri conferitigli dalla normativa vigente, che non prevede alcun obbligo in capo all'Amministrazione Finanziaria, bensì prevede un parere tecnico rimesso alla valutazione discrezionale (e non all'arbitrio) dell'Amministrazione, che nel caso di specie, alla luce della documentazione prodotta e dei chiarimenti forniti, non si è reso necessario.
Correttamente si sarebbe fatto riferito ai criteri di cui al cd. Manuale di RA.
Tale documento stabilisce la metodologia per raccogliere ed utilizzare dati sulla ricerca e sviluppo nei paesi membri dell'Ocse e che racchiude le definizioni fondamentali per la misurazione delle risorse dedicate all'innovazione anche per le agevolazioni tributarie;
esso individua i cinque criteri fondamentali che un'attività deve rispettare, onde poter essere qualificata quale “Ricerca e sviluppo”: a) Novità; b) Creatività; c) Incertezza;

10 d) Sistematicità: e) Trasferibilità e/o riproducibilità.
Non sarebbe stato in alcun modo stato dimostrato dalle società, nonostante le specifiche contestazioni formulate dall'Ufficio, né l'effettivo svolgimento di un'attività riconducibile nell'ambito del perimetro oggettivo di R&S tracciato dalla normativa di settore, né la sussistenza di nesso causale tra i costi “esposti” e l'attività di cui sopra.
Del resto, la normativa nazionale di settore sarebbe riconducibile agli “aiuti di Stato”, in quanto la concessione, da parte degli Stati membri, di una importante gratificazione patrimoniale alle imprese del proprio territorio rappresenta, in sé, un aiuto di Stato, non compatibile con il Trattato UE, in quanto tale da causare un'inaccettabile situazione di favor competitivo nei confronti di imprese a svantaggio di altre che nei loro Stati non abbiano potuto godere di tali aiuti in quanto non previsti.
La disciplina comunitaria dell'aiuto di Stato è una disciplina di divieto dell'aiuto stesso e quella normativa che, come nel caso previsto dalla Comunicazione, lo consente, rappresenta una eccezione giustificata da particolari ragioni, quale, ad esempio, quella di legittimare uno strumento che aiuti ed incentivi il mercato.
L'esistenza della certificazione del credito d'imposta ex d.l. 73/2022 non potrebbe valere in quanto oggetto di inammissibile produzione in questa sede ai sensi dell'art. 3 del decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri del 15 settembre 2023, a termini del quale“1. La certificazione di cui all'art. 1 del presente decreto può esser richiesta (…) a condizione che le violazioni relative all'utilizzo dei suddetti crediti d'imposta non siano state già constatate con processo verbale o contestate con atto impositivo”. In questo caso, il pvc con il quale già si era proceduto a contestare le violazioni era stato consegnato a mano alla contribuente il 19 ottobre 2023 e il successivo atto di recupero è stato notificato al contribuente il 12.3.2025. Al contrario, la certificazione in oggetto sarebbe datata 20.1.2025. Pertanto, essa non avrebbe potuto nemmeno essere richiesta e dovrebbe considerarsi, ai fini del presente giudizio, tamquam non esset.
In ogni caso, la certificazione in oggetto sarebbe assimilabile a un mero parere tecnico rilasciato da un perito di parte – e, in quanto tale, del tutto contestabile nel merito.
All'udienza del 19.12.2025 il ricorso n. 641 veniva riunito a quello n. 640 e sono stati entrambi trattenuti in decisione sulla base delle conclusioni sopra trascritte.


MOTIVI DELLA DECISIONE

I ricorsi sono fondati in relazione al motivo – avente chiaro effetto assorbente rispetto agli altri rilievi - nelle sue articolazioni di illegittima applicazione, da parte della Agenzia delle Entrate, dei “five criteria” del Manuale di RA alla attività di R&S svolta nel periodo dal 2015 al 2019 al fine di verificare l'ammissibilità al beneficio e di illegittimo disconoscimento dei costi in presenza della “Certificazione del credito d'imposta ricerca e sviluppo”.
11 In primo luogo, non può non rilevarsi un'incoerenza di fondo nel procedere argomentativo negli atti impugnati, costituita dal fatto che i profili su cui si fonda la ripresa a tassazione precedono (pag. 2-13) - anzicchè seguire - la definizione della normativa di riferimento (“B) Normativa di riferimento e rilevanza del Manuale di RA”), cosicchè la conclusione cui giunge l'Ufficio (cfr. pag. 12 “Nessuna delle attività descritte nei documenti prodotti e/o nessuno dei risultati sino ad oggi documentati con riferimento alle attività svolte nel periodo in esame, appare infatti caratterizzata da contenuti di novità e creatività nell'accezione rilevante ai fini della disciplina del credito d'imposta, ovvero è stata comunque volta al superamento di ostacoli o incertezze scientifiche o tecnologiche in vista di un concreto ed effettivo beneficio per l'intera economia, con la conseguente inammissibilità al beneficio dei relativi costi”) appare non priva di apoditticità, evocando un contrasto con la
“disciplina del credito d'imposta” i cui profili generali, fino a quel momento, non erano stati per nulla illustrati.
Rimane il fatto che l'asserto di base su cui si fondano gli atti di recupero impugnati, secondo il quale l'individuazione delle attività di ricerca e sviluppo ammissibili dovrebbe essere effettuata alla luce del paragrafo 1.3, punto 15, della
Comunicazione della Commissione Europea (2014/C 198/01) del 27 giugno 2014 e, per l'effetto, del c.d.
Manuale di RA ivi richiamato (punto “75”), con conseguente applicabilità del cd. five criteria (novita'; creatività; incertezza;
sistematicita'; trasferibilità e/o riproducibilità) è palesemente destituito di fondamento.
Assumendo come indefettibile punto di partenza l'analisi della normativa vigente per l'anno in cui si è svolta l'attività per la quale le ricorrenti hanno vantato il credito di imposta (2018), è agevole rilevare che questa era costituita dal D.L. 23/12/2013 n. 145 (con le modifiche antecedenti al 2018) e dal decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, di concerto con il Ministro dello sviluppo economico, del 27 maggio 2015, con il quale sono state adottate le disposizioni applicative dell'agevolazione.
Le attività ammissibili sono perfettamente descritte nel co. 4 dell'art. 3 d.l. n. 145/2013 e nell'art. 2 co. 1 D.M.
2015.
Non solo in tali atti normativi non vi è alcun riferimento per relationem a fonti extra-legali, quanto le richiamate disposizioni appaiono, alla semplice lettura, ampiamente illustrative delle caratteristiche che dovevano avere, all'epoca, le attività di R&S affinchè fossero ammesse al credito di imposta.
Lo stesso Ufficio scrive negli atti impugnati (cfr. pagg. 13-14, forse senza percepire la rilevanza contra se dell'asserto) che le attività di ricerca e sviluppo ammissibili d'imposta sono “dettagliatamente descritte al comma 45 e al comma 56 (rectius, comma 4 e comma 5, n.d.r.) dell'art. 3 D.L. cit. e ribadite dall'art. 2 del D.M.
MEF 27/05/2015”.
Non vi era, pertanto, alcuna ragione giuridicamente fondata per attingere alla Comunicazione della
Commissione Europea del 27 giugno 2014 e men che mai al “Manuale di RA” ivi richiamato, onde puntualizzare il contenuto delle attività ammissibili.
12 Anzi, l'operazione interpretativa condotta dall'Ufficio, volta a ricercare aliunde gli elementi per individuare le attività ammissibili (si ripete, in realtà perfettamente descritte dalle norme richiamate) risulta in patente violazione del chiaro tenore dell'art. 1 del D.M. citato, a termini del quale “Il presente decreto individua le disposizioni applicative necessarie per poter dare attuazione al credito d'imposta per investimenti in attivita' di ricerca e sviluppo di cui all'art. 3 del decreto-legge 23 dicembre 2013, n. 145, cosi' come sostituito dall'art. 1, comma 35, della legge 23 dicembre 2014, n. 190 …….”. Dunque, è lo stesso Decreto interministeriale che, con espressione che non ammette dubbi di sorta, si “qualifica” come unica fonte alla quale attingere per individuare le disposizioni applicative necessarie per poter dare attuazione al credito d'imposta.
Ma ulteriori ragioni sostengono l'erroneità della tesi dell'Ufficio.
In primo luogo, ratione temporis la Comunicazione della Commissione Europea (2014/C 198/01) del 27 giugno
2014 non era applicabile a fini interpretativi per delimitare la nozione di attività ammissibili al credito di imposta R&S.
Essa aveva ad oggetto “la nozione di aiuto di Stato di cui all'articolo 107, paragrafo 1, del trattato sul funzionamento dell'Unione europea”, laddove, come condivisibilmente rilevato dalla sentenza TAR Lazio
15039/2025, la misura fiscale in esame è un incentivo fiscale a carattere generale, non selettivo e per questo sottratto all'obbligo di notifica preventiva alla Commissione europea ex art. 108 Associazione_2 (cfr. sulla nozione di aiuto di Stato, C.d.S. sent. n, 2118/2025: “un aiuto di stato consiste nell'intervento di un'autorità pubblica (a livello nazionale, regionale ovvero provinciale o comunale), effettuato tramite risorse pubbliche, per sostenere alcune imprese o attività produttive. Un'impresa che beneficia di un tale aiuto ne risulta avvantaggiata rispetto ai suoi concorrenti. Sono vietati, ai sensi dell'articolo 107 del trattato sul funzionamento dell'Unione europea
(Associazione_2), gli aiuti concessi in modo selettivo da parte dei paesi dell'Unione europea, ovvero tramite risorse statali
e che possono ostacolare gli scambi fra i paesi dell'UE ovvero ostacolare la concorrenza”). In altri termini, una misura fiscale è selettiva quando ha la finalità di favorire determinate imprese o produzioni o attività e, pertanto, non avendo portata generale, incide sull'assetto competitivo delle imprese.
E' concettualmente errata la tesi dell'Ufficio secondo cui il credito di imposta in esame, costituendo una
“importante gratificazione patrimoniale alle imprese del proprio territorio” rappresenterebbe “in sé, un aiuto di Stato, non compatibile con il Trattato UE, in quanto tale da causare un'inaccettabile situazione di favor competitivo nei confronti di imprese a svantaggio di altre che nei loro Stati non abbiano potuto godere di tali aiuti in quanto non previsti”.
Come chiarisce l'art. 107 Associazione_2 “sono incompatibili con il mercato interno, nella misura in cui incidano sugli scambi tra Stati membri, gli aiuti concessi dagli Stati, ovvero mediante risorse statali, sotto qualsiasi forma che,
13 favorendo talune imprese o talune produzioni, falsino o minaccino di falsare la concorrenza”.
Dunque, l'assetto competitivo da tutelare non è quello per il quale uno Stato non può concedere “aiuti” non previsti dal diritto interno di tutti gli altri Stati membri dell'U.E., ma quello per cui, nel territorio di uno Stato
U.E., le imprese che operano in uno stesso settore (indipendentemente dallo Stato in cui hanno la loro sede) non possono essere tra loro discriminate.
Una misura come quella in esame, che prevedeva il credito di imposta alle condizioni indicate (ratione temporis) dal D.L. 23/12/2013 n. 145 e dal decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, di concerto con il Ministro dello sviluppo economico, del 27 maggio 2015, non costituisce “aiuto di Stato” in quanto era aperta a tutte le imprese che ne avessero voluto beneficiarne, senza alcuna discriminazione tra loro.
La logica di fondo è quella di assicurare, nel territorio dell'Unione, la libera circolazione dei beni e dei servizi e la libertà di stabilimento che, dunque, richiede che, in linea di principio, uno Stato non possa favorire, nel suo territorio, determinate imprese a scapito di altre.
Situazione ben diversa da quella delineata dall'art. 3 co. 1 D.L. 145/2013, il quale attribuisce il credito di imposta “A tutte le imprese, indipendentemente dalla forma giuridica, dal settore economico in cui operano nonché dal regime contabile adottato, che effettuano investimenti in attività di ricerca e sviluppo….”.
Come puntualizza la stessa “Comunicazione” sulla quale l'Agenzia pone particolare affidamento (par. 5) “Per rientrare nel campo di applicazione dell'articolo 107, paragrafo 1, del trattato, una misura di Stato deve favorire «talune imprese o talune produzioni». Ne consegue che non tutte le misure che favoriscono operatori economici rientrano nella nozione di aiuto, ma soltanto quelle che concedono un vantaggio in maniera selettiva
a determinate imprese o categorie di imprese o a determinati settori economici”.
D'altro canto, ammesso che la normativa in esame costituisse “aiuto di Stato” ai sensi dell'art. 107 Associazione_2 e fosse, dunque, discriminatoria e non consentita, non si vede come il riferimento ai 5 criteri del Manuale di
RA possa eliminare i suddetti profili di contrarietà al diritto dell'Unione.
Sotto altro profilo, si osserva che il punto “75” del paragrafo 1.3, punto 15, della Comunicazione della
Commissione Europea (2014/C 198/01) del 27 giugno 2014 “Per classificare le diverse attività in base alla pertinente categoria” richiama il Manuale di RA, ma unitamente alle proprie prassi. Se, dunque, il
Manuale di RA non costituiva l'unica fonte interpretativa, di certo non poteva avere alcuna efficacia normativa e vincolante per i contribuenti.
Infine; ²- lo stesso punto “75” si riferisce – vedi nota ( ) – alla versione del 2002 del Manuale di RA;
ebbene, non solo tale versione non contiene alcun riferimento ai 5 criteria nella loro formulazione ritenuta
14 negli atti impugnati, quanto di esso non esisteva, alla data del 31.12.2018, alcuna versione in lingua italiana. Il che ne preclude qualunque valore normativo;

- le definizioni contenute nel Manuale di RA sono state formalmente recepite e normativizzate solo con l'art. 1, comma 200, della legge 27 dicembre 2019, n. 160 (Legge di Bilancio 2020); il fatto che l'effetto normativo del Manuale sia stato espressamente sancito nella legge citata dimostra, senza possibilità di dubbio, che per le annualità precedenti al 2020 il suddetto testo era del tutto privo dell'efficacia che, invece, l'Agenzia pretende di attribuirvi.
Ad abundantiam, si può aggiungere che, poiché prima del suddetto intervento legislativo il Manuale di RA non era, per certo, fonte normativa - ed infatti gli stessi atti impugnati gli attribuiscono espressamente valore
«interpretativo» - si deve anche osservare che esso avrebbe dovuto formare oggetto di specifica produzione da parte dell'Agenzia (per di più, nella versione ritenuta vigente in relazione all'anno di imposta considerato), non potendo valere il principio iura novit curia ex art. 113 c.p.c. (sul quale v. di recente Cass. Sez. 1 - ,
Ordinanza n. 7387 del 19/03/2025).
Pertanto, la sua mancata produzione, risalente addirittura alla fase di accertamento amministrativo, Banca_1 un palese difetto di motivazione e, comunque, lo rende del tutto inutilizzabile in questa fase processuale, in quanto non conosciuto.
Conclusivamente, il complessivo impianto argomentativo assunto dall'Agenzia negli atti impugnati è intrinsecamente erroneo, in quanto si riferisce ad un testo – il Manuale di RA – che per l'anno in cui si sono svolte le attività in esame (2018) non aveva alcun valore normativo e nemmeno è stato mai esibito, sicchè non può essere posto a base della ripresa a tassazione.
Ne consegue ulteriormente che tutti i giudizi di inidoneità della documentazione fornita dalle ricorrenti ad attestare l'ammissibilità del progetto al credito di imposta, formulati a pagg. 8 e ss. degli atti impugnati, sono destituiti di fondamento in quanto interamente basati sul confronto tra quanto esposto nella documentazione stessa e parametri di una “normativa di settore” erroneamente individuata.
Inoltre, alcune valutazioni ivi espresse risultano inficiate da intrinseci profili di erroneità ed assenza di motivazione.
Il riferimento è, innanzitutto, al rilievo per cui ”Il 77% degli investimenti in R&S per il 2019 risultano rappresentati da costi del personale dipendente”. Tale dato percentuale viene collegato “all'andamento della produttività media per addetto e dal fatturato della società” che non giustificherebbe l'impiego di ore di lavoro del personale in attività diverse dalle ordinarie. Se ne ricava, quindi, la conclusione per cui “Le ore di lavoro
15 indicate come attività in R&S ricadono evidentemente nei tempi di implementazione delle nuove tecnologie acquistate (on the job) applicate durante le ordinarie attività di vendita e gestione dei punti vendita da parte del personale dipendente”.
Tuttavia, non si comprende per quale ragione i “tempi di implementazione delle nuove tecnologie” debbano essere ritenuti correlati a costi non ammissibili per il solo fatto che le tecnologie sarebbero state applicate durante le ordinarie attività di vendita e gestione. In base all'art. 4 co. 1 lett. a) n. 1 D.M. 27.5.2015, sono costi eleggibili quelli relativi al personale dipendente dell'impresa, che sia “impiegato nelle attivita' di ricerca e sviluppo di cui all'art. 2, comma 1, del presente decreto, con esclusione del personale con mansioni amministrative, contabili e commerciali”.
Dunque, ciò che rende ammissibile il costo relativo al personale dipendente è che questo sia stato impiegato nelle attivita' di ricerca e sviluppo di cui all'art. 2, comma 1; se queste hanno ad oggetto nuove tecnologie che trovano la loro applicazione durante le ordinarie attività di vendita e gestione – come lo stesso Ufficio afferma
- i relativi costi di personale rientrano nella definizione di cui al citato art. 4 co. 1 lett. a) n. 1.
In tal senso, il rilievo di cui a pag. 6 degli atti impugnati ove si stigmatizza il fatto che nell'anno d'imposta 2017, le società non hanno sostenuto “costi di ricerca e sviluppo extra muros, e/o costi per personale qualificato specializzato nelle materie oggetto del progetto stesso, bensì solamente costi intra muros….” è apodittico ed immotivato in quanto assume, per principio, che un progetto R&S debba necessariamente essere caratterizzato al suo inizio dal sostenimento, in via prevalente o esclusiva, di costi cd. extra muros senza definire tale espressione e, ancora una volta, senza alcun confronto con la normativa di riferimento (art. 4 D.M. 2015).
Il riferimento alle “fatture emesse da soggetti esterni” (pag. 9 atti impugnati) che non individuerebbero “figure qualificate con capacità tecniche idonee a sviluppare la piattaforma innovativa menzionata ma hanno ad oggetto prestazioni di servizi ricadenti per lo più in attività di consulenza amministrativa (e non già tecnica)” è anch'esso meramente assertivo e non motivato.
Le fatture cui si riferisce l'Ufficio sono quelle citate a pag. 12 degli atti impugnati, emesse dal fornitore
Società_2 SRL e descritte a pag. 19 e ss. delle memorie difensive al pvc sub all. 2 della produzione delle ricorrenti.
La prestazione ivi indicata è ““Attività di ricerca e sperimentazione per cottura e vasocottura”.
Rileva l'Ufficio:
- nella relazione prodotta dalle stesse ricorrenti si riconosce che “la cottura in vasetto è tecnica dalle origini piuttosto antiche ….. “
16 - al progetto ha partecipato “il personale di altra società (MG Food S.r.L.), cui la sperimentazione è stata affidata (cfr. pagina 4 delle osservazioni e controdeduzioni del 24.12.2024), sicché neppure è dato conoscere il nesso causale tra i costi esposti e la società in indirizzo”;
- l'interpello dell'Agenzia delle Entrate n. 188/2021 ha chiarito anche che “le attività qualificabili come ricerca e sviluppo sono quelle specificamente svolte, nell'ambito di un processo di innovazione condotto da un'impresa, per il superamento di una o più incertezze scientifiche o tecnologiche, la cui soluzione non sarebbe possibile sulla base dello stato dell'arte del settore di riferimento e cioè applicando le tecniche o le conoscenze già note e disponibili in un determinato comparto scientifico o tecnologico”
Senonchè, l'asserto secondo cui quelle fatturate sarebbero “prestazioni di servizi ricadenti per lo più in attività di consulenza amministrativa” non si confronta scientificamente con quanto osservato dalle ricorrenti secondo cui (pag. 20 della memoria difensiva) la “vasocottura” è infatti una tecnica di sperimentazione ed innovazione e rientra a pieno titolo nella “shelf life”; non è la “riformulazione di nuove ricette alimentari” …….. trattandosi invece di “ lavori ricollegabili allo studio ed alla sperimentazione ..di formulazioni capaci di generare ..un'utilità tecnologica sui prodotti alimentari … in termini di…conservazione”.
Rispetto al “progetto TRACE PLUS” (realizzazione di un software per la tracciabilità dei prodotti), si osserva che non sarebbe “provato nelle sue fasi esecutive” e non presenterebbe “neppure alcun elemento di innovazione e creatività, atteso che ha ad oggetto la mera “customizzazione” di prodotti già largamente presenti sul mercato per adattare il prodotto stesso alle esigenze proprie dell'azienda utilizzatrice”.
Anche tale conclusiva valutazione risulta immotivata, ovvero irrazionalmente motivata.
Negli atti impugnati si rileva che sull'evoluzione del progetto le società in indirizzo hanno dichiarato che: “in punto di blockchain e tracciabilità sono state studiate soluzioni esistenti sul mercato, utili al raggiungimento degli obiettivi progettuali: l'attività ha permesso di individuare il software Trace Meat della Società_4
S.r.l., successivamente fatto oggetto di studio e significativo miglioramento.”
Come risulta dal p.v.c. (pagg. 35 e ss.) cui si richiamano ampiamente gli atti impugnati, il progetto si fonda sull'acquisto di una licenza di software. Le caratteristiche del software in questione sono ulteriormente illustrate a pag. 16 e ss. del documento sub all. 3 “RELAZIONE TECNICA FINALE PROGETTO R&S 31.12.2019”, ove si riferisce che “In altre parole, con l'introduzione del sistema TracePlus è stato possibile "blindare" un anello della Blockchain in via di sviluppo, ovvero quello legato all'individuazione dell'operatore che confeziona o che serve un determinato prodotto.”
Ebbene, dal medesimo p.v.c. si rileva che l'esclusione del progetto dal novero delle attività ammissibili è stata
17 basata sulla mera visione del sito dell'azienda (Società_4) che ha prodotto il software, accertamento, questo, chiaramente inidoneo a valutare la riconducibilità del progetto alle attività ammissibili. Del tutto insufficiente è il richiamo alla circolare del MISE n. 59990 del 2018, secondo cui “non ricadono nell'ambito dei lavori di R&S lo sviluppo di software applicativi e sistemi informativi aziendali che utilizzino metodi conosciuti e strumenti software esistenti…”, in assenza di ogni analisi in ordine all'effettivo contenuto tecnico del progetto in questione.
Sono, poi, del tutto ignote le “fasi esecutive” che sarebbero rimaste non provate.
In relazione alla creazione della cd. piattaforma digitale “innovativa”, si osserva quanto segue.
Essa è diffusamente descritta a pagg. 10 e ss. della citata RELAZIONE.
Tale segmento del progetto viene ritenuto “ANCORA IN VIA DI SVILUPPO” con pedissequo richiamo alla pag.
30 del p.v.c.. Si aggiunge poi quella esaminata consisterebbe in una “piattaforma base, peraltro accessibile solo ai soggetti in possesso delle relative credenziali (come si evince dalla schermata visualizzabile dal web pure di seguito riprodotta), che non presenta contenuti e caratteristiche tali da poter rientrare nell'ambito delle attività ammissibili al beneficio fiscale de quo”.
Anche tale conclusione risulta immotivata: da un lato, il solo fatto che il progetto sia “in via di sviluppo” non esclude che esso sia riconducibile alle attività ammissibili, per la semplice ragione che la conclusione di un progetto di R&S non costituisce requisito di ammissibilità ai sensi dell'art. 2 D.M. 2015; dall'altro, gli atti impugnati non analizzano in alcun aspetto i connotati tecnologici della cd. “piattaforma base”, sicchè sfuggono le ragioni per cui essa non presenterebbe “contenuti e caratteristiche tali da poter rientrare nell'ambito delle attività ammissibili al beneficio fiscale de quo”.
Infine e con riferimento all'asserita “mancanza di documenti di dettaglio comprovanti l'attività individuale svolta dal personale nelle ore imputate allo svolgimento di attività di R&S”, si osserva che ai sensi dell'art. 7 co.
5 lett. a) del D.M. 2015, le imprese beneficiarie sono tenute a conservare, per quanto riguarda i costi del personale di cui all'art. 4, comma 1, lettera a), “i fogli di presenza nominativi riportanti per ciascun giorno le ore impiegate nell'attivita' di ricerca e sviluppo”; dunque, la documentazione richiesta (documenti di dettaglio comprovanti l'attività individuale) non era quella prevista dalla norma di riferimento.
La natura indubbiamente complessa delle questioni trattate e l'esistenza di precedenti di merito favorevoli all'Amministrazione sulla questione della rilevanza del cd. Manuale di RA costituiscono, ad avviso della
Corte, gravi ed eccezionali ragioni che giustificano l'integrale compensazione tra le parti delle spese processuali.


P.Q.M.


18 Accoglie i ricorsi riuniti e, per l'effetto, annulla gli atti impugnati. Spese compensate.
Così deciso all'esito della camera di consiglio della Corte di giustizia tributaria di primo grado di Latina del
19.12.2025
IL GIUDICE RELATORE IL PRESIDENTE
AR SC AO PE
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