Sentenza n. 34/2026
Depositata il 28/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di MODENA Sezione 1, riunita in udienza il 20/01/2026 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
LI ALBERTO, Presidente
OL RA, Relatore
GHITTONI CECILIA, Giudice
in data 20/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 318/2025 depositato il 05/05/2025

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Rappresentante_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1
Ricorrente_2 - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Ricorrente_1 - CF_Rappresentante_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Modena
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. THH044902454 IVA-OPERAZIONI IMPONIBILI 2018 - sul ricorso n. 722/2025 depositato il 27/11/2025

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Rappresentante_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1
Associazione_2 Music - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Ricorrente_1 - CF_Rappresentante_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Modena
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. THH044900579 IVA-ALTRO 2019
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 23/2026 depositato il 20/01/2026

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con rituali ricorsi( RGR nn. 318 e 722 del 2025), riuniti per connessione, il signor Ricorrente_1 in proprio e quale ultimo legale rappresentante della Ricorrente_2, associazione senza scopo di lucro, rappresentato e difeso dall'avvocato Difensore_1, adiva questa Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di Modena per chiedere l'annullamento degli avvisi di accertamento avanti indicati n.
THH044902454/2024 e n. THH044900579/2025, emessi dall'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Modena per gli anni 2018 e 2019.
Gli avvisi traggono origine da un controllo esperito dalla SIAE di Sassuolo dal 2018 al 2022 , nel corso del quale veniva rilevato che l'Ricorrente_2, pur avendo presentato la dichiarazione dei redditi Modello Unico ENC ed Irap, ometteva la presentazione della dichiarazione IVA, come constatato nel Processo
Verbale di Contestazione (PVC) della SIAE e consegnato all'Ente in data 29/12/2023. L'Agenzia ha ritenuto condivisibile quanto dedotto dalla SIAE nel suddetto PVC ed ha emesso gli avvisi precisando per il primo avviso :” L'attività di controllo ha consentito di appurare come l'associazione, beneficiaria del regime di cui alla L.398/1991, abbia certificato i proventi ottenuti da attività musicali eseguite verso terzi per un valore di euro 61.107,70 mediante sette fatture per “contributo corrisposto da pubbliche amministrazioni per lo svolgimento in regime convenzionato di attività con finalità sociali esercitate in conformità degli scopi istituzionali (art. 143 del tuir comma 3b)” e per il secondo avviso :” L'attività di controllo ha permesso di rilevare come l'Associazione, in qualità di beneficiaria del regime di cui alla L. 398/1991,..... abbia usufruito del regime agevolato che consente la possibilità di determinare l'IVA in via forfettaria, ovvero per un valore pari al 50% di quella determinata in fattura. In tal senso, l'Associazione ha certificato i proventi ottenuti dalle attività musicali eseguite nei confronti di soggetti terzi pari ad € 88.796,50 mediante n. 20 ricevute di
“contributo corrisposto da pubbliche amministrazioni per lo svolgimento in regime convenzionato di attività con finalità sociali esercitate in conformità degli scopi istituzionali (art. 143 c. 3 b TUIR)”. Tuttavia, in sede di controllo, si è rilevato che tali ricevute sono emesse da un soggetto che non ha natura di Pubblica
Amministrazione nei confronti di soggetti privati, non sussistendo così i requisiti di cui all'art. 143 c. 3b TUIR, determinando in tal modo l'imponibilità delle prestazioni eseguite al regime ordinario, come diretta conseguenza all'inapplicabilità della disciplina più favorevole artt. 143 e ss. TUIR”.
Parte ricorrente ritiene gli avvisi illegittimi ed infondati eccependone l'illegittimità relativamente all'esclusione ai fini IVA delle somme contestate, in ossequio all'art. 4 comma IV D.P.R 633/1972 in quanto afferma che le ricevute contestate riguardano prestazioni effettuate nei confronti di altri Enti aventi la medesima finalità culturale e istituzionale. Precisa, tra l'altro, che “L'Ricorrente_2, costituita il 9 giugno 2008 e sciolta il 21 novembre 2022, ha da sempre svolto attività con finalità culturali e ricreative e avuto quale scopo istituzionale quello di promuovere, coordinare e gestire corsi strumentali e vocali di didattica, seminari e stages, ed ogni altra iniziativa atta a diffondere la conoscenza e la pratica musicale tra giovani e adulti (doc.
n. 5). L'Associazione ha sempre applicato il regime fiscale di cui alla L. n. 398/1991, con determinazione dell'IVA per un valore pari al 50% dell'imposta a debito. …. l'Ente ha svolto la propria attività nei confronti di soggetti privati, pubbliche amministrazioni e altre associazioni. Dai prospetti della documentazione riportata
….emerge che: - per l'attività svolta verso soggetti privati, l'Associazione ha emesso regolari fatture e versato la relativa imposta;
- per l'attività svolta nei confronti di pubbliche amministrazioni, l'Associazione ha emesso regolari fatture senza, tuttavia, applicazione dell'Iva trattandosi di attività non costituente reddito ai sensi dell'art. 143, terzo comma, lett. b) del TUIR e, pertanto, escluse dall'Iva ; - per l'attività svolta nei confronti di altri enti aventi le medesime finalità istituzionali, l'Associazione ha emesso ricevute . Le ricevute contestate dall'Ufficio, ricomprese in quest'ultimo gruppo, seppur contenenti un richiamo errato dell'art. 143 TUIR, attengono, tuttavia, a prestazioni effettuate dalla Associazione_2 nei confronti di altri Enti aventi la medesima finalità culturale e istituzionale”. In particolare, esse riguardano le attività istituzionali svolte nei confronti di vari enti ed in particolare nei confronti “ dell' Associazione_2 dell'Associazione_3 che è un Ente fondato nel 1990 da famiglie i cui figli frequentavano l'Associazione_3 (scuola privata paritaria di Sassuolo), con l'intenzione di supportare l'attività della stessa scuola. Nell'ambito dei propri scopi istituzionali, detta associazione promuove iniziative formative con particolare interesse per lo sport, il tempo libero, le arti e la scuola. Nello sviluppo di queste iniziative l'Associazione, avente esperienza più che altro in organizzazione di attività sportive, opera in Società_1 con altri enti e tra questi vi è sempre stata una collaborazione con la Ricorrente_2 per l'organizzazione di corsi di musica per ragazzi e adulti, associati (o figli di associati) degli “Associazione_2 dell'Associazione_3” . Le ricevute contestate nell'Accertamento attengono, in particolare, al corso di musica post scuola che l'Ricorrente_2 aveva organizzato per conto dell'”Associazione_2 dell'Associazione_3” presso le aule dell'Associazione_3 per gli iscritti (o figli di iscritti) della stessa “Associazione_2 dell'Associazione_3”. Tale attività, pertanto, non può essere considerata commerciale poiché svolta «nei confronti degli iscritti, associati o partecipanti, di altre associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento, atto costitutivo o statuto fanno parte di un'unica organizzazione locale o nazionale» ai sensi dell'art. 148, terzo comma, TUIR. Il legame partecipativo tra l'Associazione_2 e i suddetti Enti consente di considerare le stesse facenti parte di una “unica organizzazione locale”. Precisa che “ In tema di Iva, l'Agenzia delle Entrate ha riconosciuto quanto segue: «l'applicazione della disposizione di cui al richiamato articolo 4, quarto comma, del d.P.R.
n.633 del 1972 … richiede la sussistenza congiunta dei seguenti tre presupposti: a) le prestazioni devono essere effettuate dagli enti associativi tassativamente indicati e, in virtù di quanto previsto dall'articolo 3, del decreto-legge 9 agosto 2024, n. 113, convertito dalla legge 7 ottobre 2024, n. 143, e nei limiti previsti da tale disposizione, dalle società sportive dilettantistiche;
b) le medesime prestazioni devono essere effettuate
“in conformità alle finalità istituzionali”; c) le prestazioni di servizi devono essere effettuate nei confronti di
“soci, associati o partecipanti [...] di associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento o statuto fanno parte di un'unica organizzazione locale o nazionale, dei rispettivi soci, associati o partecipanti e dei tesserati delle rispettive organizzazioni nazionali”. (...) con riferimento al concetto di
“organizzazione locale o nazionale”, contenuto nella disposizione agevolativa di cui al richiamato articolo 4, quarto comma, l'Amministrazione finanziaria ha avuto modo di precisare con la circolare n. 18/E del 1° agosto 2018, punto 7.8, con particolare riferimento alla decommercializzazione agli effetti dell'Ires di cui all'articolo 148, comma 3 del TUIR, che “[...] Nel caso delle associazioni e delle società sportive dilettantistiche senza fini di lucro, [...], l'appartenenza ad un'unica organizzazione locale o nazionale ai sensi di tale disposizione si realizza mediante l'affiliazione alla medesima Federazione Sportiva sia dell'associazione o società sportiva dilettantistica senza fini di lucro che rende verso corrispettivo l'attività in diretta attuazione degli scopi istituzionali sia dell'associazione o società sportiva dilettantistica senza fini di lucro destinataria della cessione o della prestazione”. Detta precisazione, in considerazione del contenuto speculare del citato articolo 148, comma 3, del TUIR con l'articolo 4, quarto comma, del d.P.R. n. 633 del 1972, è da ritenersi estensibile anche agli effetti dell'Iva…» (Risposta n. 36/2025) .
Si costituiva in giudizio l'Agenzia delle Entrate che chiede il rigetto del ricorso perchè “ a fronte della documentazione prodotta da parte ricorrente, la circostanza in esame non risulta essere provata. Le associazioni interessate non esercitano 'la medesima attività' condizione imprescindibile ai sensi dell'art. 148 TUIR. Ad esempio, l'Associazione_2 dell'Associazione_3 ha quale finalità quella di supportare l'attività della scuola stessa. Finalità totalmente diversa da quella della Associazione_4, che opera in qualità di alloggio di proprietà comunale con lo scopo di aiutare anziani affetti da problematiche legate a demenza o a deficit cognitivi o di quella della Pro Loco di Sassuolo che opera in qualità di associazione territoriale di volontariato di interesse pubblico, democratica ed apartitica, senza scopo di lucro volta alla promozione ed alla tutela del territorio. Con riferimento, poi alle persone fisiche non si tratta di soggetti rientranti nella fattispecie della norma citata. Ulteriormente, il presunto legame partecipativo tra il ricorrente e le altre associazioni destinatarie delle attività non consente in alcun modo di poter considerare tutti gli enti appartenenti ad “un'unica organizzazione locale o nazionale”. Elemento che costituisce un requisito aggiuntivo, e non già alternativo, come invece sostenuto dal ricorrente, espressamente previsto dalla medesima disposizione precedentemente richiamata. Ne deriva, quindi, la totale assenza di dubbi circa la possibilità di assoggettare a imposizione IVA le prestazioni rese a terzi, non trovando applicazione la disciplina di cui all'art. 148 TUIR. Come peraltro citato anche dall'Associazione, la prassi dell'Agenzia prevede espressamente che l'agevolazione in esame possa essere applicata agli enti associativi unicamente quando siano rispettate tutte le condizioni previste. In particolare, le prestazioni devono essere rese esclusivamente dalle associazioni tassativamente individuate dalla norma, in favore di “iscritti, associati o partecipanti, ovvero di altre associazioni che svolgono la medesima attività e che fanno parte di un'unica organizzazione locale o nazionale”, e devono essere svolte in coerenza ai fini istituzionali (cfr. circolare 18/2018 e risposta n.
36/2025). Con riferimento a quest'ultimo requisito l'Agenzia ha precisato nella risposta 36/2025 che “in considerazione della accennata specularità della citata disposizione di cui all'art. 4 comma 4 del d.P.R.
633/1972 con quella contenuta nel predetto articolo 148 TUIR, è possibile affermare che, anche ai fini dell'applicazione dell'esclusione dell'IVA, l'attività svolta in conformità alle finalità istituzionali è quella che rappresenta il naturale completamento degli scopi specifici e particolari dell'ente”.

MOTIVI DELLA DECISIONE

La Corte premette che il novellato art.132, comma 1, n. 4 c.p.c. (i cui principi si applicano al processo tributario ai sensi dell'art. 1, comma 2, del D.Lgs. n. 546/92) consente al giudice la concisa esposizione delle ragioni di fatto e di diritto della decisione e che, per consolidata giurisprudenza della Corte di Cassazione, il giudice, nel motivare “concisamente” la sentenza, secondo i dettami di cui all'art.118 delle disposizioni di attuazione del codice di procedura civile, non è tenuto ad esaminare specificatamente ed analiticamente tutte le questioni sollevate dalle parti, ben potendosi limitare alla trattazione delle sole questioni di fatto e di diritto rilevanti ai fini della decisione concretamente adottata e che le questioni non trattate non sono “omesse” ma semplicemente assorbite o superate per incompatibilità logico-giuridica con quanto concretamente ritenuto provato dal giudice.
Ciò premesso la Corte osserva che l'at. 148 del T.U.I.R. al comma III prevede che “per le associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, sportive dilettantistiche, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona, nonché per le strutture periferiche di natura privatistica necessarie agli enti pubblici non economici per attuare la funzione di preposto a servizi di pubblico interesse, non si considerano commerciali le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali, effettuate verso pagamento di corrispettivi specifici nei confronti degli iscritti, associati o partecipanti, di altre associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento, atto costitutivo o statuto fanno parte di un'unica organizzazione locale o nazionale, dei rispettivi associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali, nonché le cessioni anche a terzi di proprie pubblicazioni cedute prevalentemente agli associati”. Tale articolo, dunque, prevede il regime agevolativo proprio degli enti associativi, disponendo l'esclusione, dall'ambito della commercialità, dell'attività svolta da associazioni, consorzi ed altri enti associativi nei confronti degli associati o partecipanti, a determinate condizioni formali e sostanziali. Ebbene nella fattispecie i requisiti richiesti per avere accesso al regime agevolato non risultano soddisfatti sia sotto il profilo della “finalità istituzionale” che risulta essere diversa tra i vari enti e sia in relazione all'appartenenza degli stessi alla medesima organizzazione. La stessa documentazione prodotta da parte ricorrente conferma l'operato dell'Ufficio in quanto le ricevute contestate sono state emesse per attività musicali eseguite nei confronti di soggetti privati (associazioni e persone fisiche) e, pertanto, i proventi percepiti rappresentano il corrispettivo di servizi svolti dall'associazione in conformità al proprio oggetto statutario che, però, dovevano essere annotate nel registro IVA previsto dal DM 11-2-1997 e dovevano essere assoggettate all'aliquota IVA ordinaria. Relativamente al requisito formale della partecipazione ad un'unica organizzazione a livello territoriale che, nella fattispecie, non esiste, la Suprema Corte ha affermato che “se è vero che l'applicabilità della disposizione è subordinata, innanzi tutto ad un requisito formale e, cioè, dell'affiliazione dell'associazione alle federazioni sportive nazionali o a enti nazionali di promozione sportiva riconosciuti, ai fini del riconoscimento delle agevolazioni fiscali (con riguardo alle imposte sul valore aggiunto e sui redditi), tuttavia il possesso del requisito formale non è sufficiente, essendo necessaria la dimostrazione del presupposto sostanziale, costituito dalla effettiva sussistenza dei requisiti previsti dalla legge” (Cassazione civile, Sezione V, Ordinanza n. 60/2025) .
Conclusivamente i ricorsi riuniti vanno rigettati.
In considerazione della particolarità della questione la Corte ritiene di compensare le spese di giudizio.

P.Q.M.

rigetta i ricorsi riuniti. spese compensate.