Sentenza n. 39/2026
Depositata il 10/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di TREVISO Sezione 1, riunita in udienza il 26/01/2026 alle ore 09:00 con la seguente composizione collegiale:
TITO RAFFAELE, Presidente
CELOTTO GUIDO, TO
LUCA DELI, Giudice
in data 26/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 156/2025 depositato il 24/03/2025

proposto da

Ricorrente_1 Gia' Socio Di Società_1 Snc - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1
Ricorrente_2' Gia' Legale Rappresentante E Socio Di Società_1 Snc - CF_Ricorrente_2
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Treviso - Piazza Delle Istituzioni N. 4 31100 Treviso TV
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T6X02CJ02204 SANZIONI 2018
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T6X02CJ02204 IVA-ALTRO 2018
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T6X02CJ02204 IRAP 2018 - sul ricorso n. 334/2025 depositato il 10/06/2025

proposto da

Ricorrente_2' - CF_Ricorrente_2
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Treviso - Piazza Delle Istituzioni N. 4 31015 Conegliano TV
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T6X01CJ02712 SANZIONI 2018
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T6X01CJ02712 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2018
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T6X01CJ02712 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2018
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T6X01CJ02712 IRPEF-ALTRO 2018
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 9/2026 depositato il 26/01/2026
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

In data 26/07/2023 l'Agenzia delle Entrate D.P. di Treviso aveva notificato alla società “Società_1 s.n.c. di Ricorrente_2 e Ricorrente_1” l'Invito n. T6XI1SE00991/2023 per l'a.i. 2018 ai sensi dell'art.

5-ter del D. Lgs. 218/1997 ritenendo accertabili maggiori ricavi sulla scorta di diversi elementi fra i quali i dati indicati nel modello ISA per l'a.i. 2018.-
Le incongruenze evidenziate erano:
- non affidabilità in relazione a molteplici indici ISA;

- modesto reddito dichiarato, inadeguato a coprire i fattori produttivi (lavoro, capitale e rischio d'impresa); - incoerente incremento del costo del venduto a fronte di un non corrispondente proporzionale aumento dei ricavi;

- indici di spesa personali e familiari del socio di maggioranza incongruenti con le disponibilità dichiarate.
L'Ufficio aveva chiesto alla società, qualora non avesse ritenuto condivisibili i rilievi, di partecipare ad un contraddittorio per il giorno 22/08/2023, di depositare una memoria e di presentare la documentazione contabile e societaria.
Parte ricorrente aveva inviato la documentazione richiesta con PEC del 18/08/2023 e una memoria difensiva il 04/10/2023. Nel corso del contraddittorio la società aveva confermato di non condividere la rideterminazione dei ricavi, di tal ché non si era giunti ad un accordo sulla definizione dell'invito.
L'Ufficio esaminata la documentazione contabile prodotta dalla ricorrente aveva poi rilevato la sussistenza di maggiori ricavi rispetto ai componenti positivi stimati dal modello ISA per l'a.i. 2018.
Dall'esame delle fatture di acquisto delle materie prime, considerando i principali prodotti (caffè, birra, acqua, bibite confezionate), e dal raffronto con i prezzi di listino applicati emergeva una incongruenza fra i ricavi conseguiti, ed esposti in dichiarazione, e quanto ragionevolmente la società avrebbe dovuto conseguire.
Tale elemento appariva sintomatico di una inesattezza degli elementi indicati in dichiarazione e si sommava alle ulteriori incongruenze già rilevate con l'invito e sopra richiamate. L'Ufficio accantonava le risultanze emergenti dagli indici ISA e procedeva ad una ricostruzione analitico induttiva del reale reddito prodotto dalla società ricorrente.
Gli elementi presi a confronto rappresentano solo il 35% del costo delle materie prime, ma sono risultati idonei a produrre ricavi pari al 75% dei ricavi dichiarati.
Non prestandosi le ulteriori materie prime al medesimo calcolo, l'Ufficio è ricorso ad una ricostruzione basata sull'indice di redditività media del settore.
Si è dunque archiviato l'invito e proceduto alla notifica in data 09.10.2024 dello schema d'atto, a cui la ricorrente ha presentato osservazioni solo in data 13/12/2024, quindi oltre il termine di Legge.
L'Ufficio, in ossequio al principio di contraddittorio, ha comunque replicato alle osservazioni con gli avvisi accertamento qui impugnati.
Fra la notifica dello schema d'atto e dell'avviso di accertamento societario, avvenuta il 24/12/2024, la società
è cessata.
I soci della cessata Società_1 s.n.c. Ricorrente_2 e Ricorrente_1 hanno impugnato l'avviso di accertamento societario n. T6X02CJ02204/2024 iscrivendo a ruolo il ricorso R.G.R 156/2025 con la rideterminazione di un reddito di impresa di Euro 69.625,00 a fronte del dichiarato in Euro 3.254,00.-
In data 17.03.2025 l'Ufficio ha notificato l'avviso di accertamento n. T6X01CJ02715-2024 ( R.G.R. n. 334/2025) alla sig. Ricorrente_2 con il quale ha imputato alla stessa i maggiori redditi derivanti dall'avviso di accertamento societario, in proporzione della quota di partecipazione posseduta, pari al 98% del capitale sociale, ai sensi dell'art. 5 TUIR, pari a complessivi Euro 68.233,00 ( a fronte del dichiarato pari ad Euro
3.552,00), per la debenza di Euro 20.356,00 per Irpef, di Euro 1.084,00 per Add. Regionali e Comunali, di
Euro 12.868,00 per maggiori contributi INPS, oltre interessi per Euro 5.056,31 e sanzioni per Euro 19.296,00
Con separati ricorsi la società ed il singolo socio sig.ra Ricorrente_2 hanno impugnato gli avvisi di accertamento per i seguenti motivi: - violazione dell'art. 40, c. 2, D.P.R. 600/1973 principio di unitarietà e globalità dell'accertamento; - violazione del contraddittorio endoprocedimentale ex art. 6 bis L. 212/2000 e
L. 241/1990, nonché artt. 3 e 97 della Costituzione per la omessa valutazione delle memorie difensive;
- violazione dei principi di economicità, efficacia ed efficienza dell'azione amministrativa e svilimento applicativo dell'istituto deflattivo dell'adesione; - sul difetto di motivazione dell'atto impugnato violazione delle disposizioni di cui all'art. 62-sexies D.L. 331/1993; - violazione dell'art. 39, c. 1, lett. d) D.P.R. 600/1973 per mancanza dei presupposti per l'applicazione dell'accertamento analitico-induttivo adottato nella determinazione del maggior reddito d'impresa; - sull'errata applicazione dell'art. 41 bis del D.P.R. 600/1973; - sull'inadeguatezza delle risultanze del modello ISA 2018 ad assurgere a presunzioni gravi, precise e concordanti-incongruenza rispetto alle risultanze dello studio di settore 2017; - sull'accertamento induttivo basato sulla ricostruzione analitica con “correttivi” e sul mark-up medio tratto da imprese campione non omogenee;
- sulla violazione delle disposizioni in materia sanzionatoria: non punibilità per mancanza del presupposto della colpevolezza ai sensi e per gli effetti dell'art. 5 D.Lgs. 472/1997, nonché in vigenza dell'esimente di cui all'art. 6, co. 1 e 2 D. Lgs. 472/1997 – principio di proporzionalità.
Chiedono, per l'avviso di accertamento elevato in capo alla sig.ra Ricorrente_2 in via preliminare la sospensione dell'efficacia esecutiva dell'avviso di accertamento qui impugnato che questa Corte adita concede ( Ordinanza n. 243/2025 del 10.11.2025) volta anche al fine della necessaria riunione dei procedimenti di cui all'oggetto.-
La Agenzia delle Entrate, D.P. di Treviso, regolarmente costituitasi in giudizio, sostiene la legittimità del proprio operato e per l'effetto chiede il rigetto dei ricorsi riuniti con la condanna dei ricorrenti alle spese del giudizio.-
L'art. 39, comma 1, lett. d) del D.P.R. 600/1973 prevede che l'A.F. proceda alla rettifica dei redditi dichiarati quando dalle attività di verifica emerge la incompletezza, la falsità o la inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione.- La esiguità dei ricavi rispetto ai costi ( peraltro reiterata per più anni) sarebbe di per sé elemento sufficiente a sostenere/legittimare un accertamento analitico-induttivo.-
Nel merito, l'Ufficio ha considerato una serie di prodotti ( caffè e caffè decaffeinato, birra alla spina, acqua in bottiglia, bibite in lattina e alla spina, altri prodotti da bar) e dai dati in suo possesso, ha ricostruito i ricavi prodotti dalla società raffrontando i dati delle esistenze iniziali, degli acquisti e delle rimanenze finali ricavandone la quantità somministrata che moltiplicato per il prezzo di listino restituisce un dato altamente attendibile di ricavo ( concedendo altresì uno sfrido del 10%) .-
L'Ufficio ritiene infondata l'asserita violazione del contraddittorio, posto che si è prodigato per consentire ai ricorrenti di esplicitare al meglio le proprie osservazioni ( vedi ben due memorie che sono state oggetto di contraddittorio).- L'Ufficio ha replicato in modo pieno ed esaustivo alle osservazioni dei ricorrenti che non entravano nel merito dell'accertamento ma lamentavano alcune circostanze irrilevanti. E' irrilevante che dagli studi di settore del 2017 la società risultasse avere una posizione regolare in quanto si pongono a confronto due strumenti diversi ( gli studi di settore e gli ISA) costruiti in maniera diversa.-

MOTIVI DELLA DECISIONE

La Corte, in via preliminare, dispone la riunione dei ricorsi di cui in premessa, proposti dalla società di persone e dal singolo socio, stante il litisconsorzio necessario ex art. 14 e 29 del D.Lgs. n. 546 del 1992.-
I motivi di ricorso da 1 a 6 si risolvono in rilievi che non contestano la ricostruzione dell'Ufficio ma lamentano insussistenti difetti di motivazione, violazione del contraddittorio, carenza di presupposti ed inadeguatezza del modello ISA 2019, ed una critica nel merito della ricostruzione operata dall'Ufficio è rinvenibile solo all'ultima pagina del ricorso societario.- Le difese di parte ricorrente sono tanto insufficienti a scalfire la ricostruzione contenuta nell'accertamento quanto volte a spostare il focus del giudizio sull'adeguatezza del modello ISA 2019 che rappresenta una fonte di innesco ed uno degli elementi utili a legittimare la rettifica de quo.-
Sulla sussistenza dei presupposti per un accertamento analitico-induttivo in capo alla società ricorrente, ci si richiama all'art. 39, c. 1, del D.P.R. 600/1973 laddove l'A.F. può procedere alla rettifica dei redditi dichiarati quando dalle attività di verifica emerga l'incompletezza, la falsità o la inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione. Per attribuire maggiori poste attive o minori passività l'Ufficio può ricorrere a presunzioni semplici, purché gravi precise e concordanti. Il basso indice di affidabilità fiscale emergente dal modello ISA non è l'unico elemento che ha indotto l'Ufficio a procedere con la rettifica, piuttosto ha rappresentato un indizio negativo, unitamente ad un reddito prodotto insufficiente non solo a remunerare l'impegno profuso nella attività di impresa ed il rischio correlato ( peraltro reiterato per più anni di imposta) ma anche solo al sostentamento della socia di maggioranza, che risultava ricavare dalla società la sua unica fonte di reddito ammontante per l'anno di imposta 2018 ad Euro 3.552,00.-
La Corte di Cassazione si è più volte espressa in questo senso, di recente con la sentenza n. 12807 del
13.05.2025 “ E' stato infatti ripetutamente affermato che i ricavi possono essere ritenuti falsi in base alla loro sproporzione per difetto rispetto ai costi, sì da consentire il ricorso ad accertamento analitico-induttivo, il quale tenga conto delle poste passive indicate dal contribuente per ricostruire i ricavi effettivi …”.-
Inoltre, nel caso che ci occupa, anche gli incrementi dei costi per materie prime e lavoro avvenuti fra il 2017 ed il 2018 non trovano un corrispondente ed adeguato incremento dei ricavi e si è anzi osservata una riduzione del ricarico che è passato dal 127% del 2017 all'85,7% del 2018, a fronte di una ricarico medio del settore del 169%.-
L'Ufficio ha pertanto operato una ricostruzione dei ricavi derivanti dalla vendita dei prodotti da bar in base all'acquisto, al consumo e alla rimanenza di prodotto, quali : - caffè e caffè decaffeinato;
- birra alla spina;
- acqua in bottiglia;
- bibite in lattina e alla spina;
- altri prodotti da bar.- Ebbene, l'Ufficio ha ricostruito ricavi per Euro 83.326,13 a fronte di un costo del venduto pari ad Euro 20.792,75.-
Considerando solo sei tipologie di prodotti, il cui costo è pari al 35% del totale dei costi per materie prime,
l'Ufficio ha ricostruito ricavi che rappresentano da soli il 75% dell'attività da bar dichiarata dalla società. Si tratta quindi di una incongruenza che conferma la inattendibilità del ricarico netto risultante dai dati dichiarati dalla stessa società pari a circa l'85%.- Sottraendo i costi per le forniture oggetto di calcolo analitico al totale dei costi per materie prime residua l'importo di Euro 38.434,25. A tale importo, come sopra esposto, l'Ufficio non poteva semplicemente applicare il ricarico espresso dalla società ( 85%) perché del tutto inattendibile e sconfessato dai ricarichi che si è potuto ricostruire i quali oscillano fra il 124% delle bibite ed il 362% del caffè.-
L'Ufficio ha applicato il ricarico netto della media del settore pari al 169%, si è inoltre considerata una potenziale dispersione, autoconsumo ecc. anche di detti prodotti applicando sul valore uno sfrido del 10%, addivenendo ad una ricostruzione dei ricavi ammontante ad Euro 93.049,32 che aggiunti ai ricavi sopra ricostruiti ( Euro 83.326,13) porta ad un importo totale di ricavi societari di 176.375,45.-
Sull'asserita violazione del contraddittorio, va osservato che la contestazione è infondata posto che l'Ufficio si è prodigato per consentire alla ricorrente di esplicitare al meglio i suoi rilievi. I ricorrenti ( società e legale rappresentante sig.ra Ricorrente_2) hanno prodotto due memorie di contenuto simile, una in data 4.10.2023 di accompagnamento della documentazione prodotta a seguito di invito ex art. 5 ter del D.Lgs.
n. 218/1997, e l'altra di replica allo schema d'atto del 9.12.2024.- La prima memoria è stata oggetto di discussione nel contraddittorio del 20.10.2023 che si è concluso con esito negativo.- Alla seconda memoria l'Ufficio ha replicato in modo esaustivo alle osservazioni dei ricorrenti che non entravano nel merito dell'accertamento ma lamentavano alcune circostanze irrilevanti.- E' infatti irrilevante che dagli studi di settore del 2017 la società risultasse avere una posizione regolare in quanto si pongono a confronto due strumenti diversi ( gli studi di settore e gli ISA) peraltro costruiti in maniera diversa.- Inoltre i ricorrenti pretendevano di applicare all'anno di imposta 2018 il modello ISA 2023 asserendo che ne emergerebbero la regolare posizione fiscale della ricorrente e che detto modello (ISA) sarebbe strutturalmente migliore.
Invero i modelli ISA vengono adattati di anno in anno e non è possibile semplicemente sovrapporre un modello all'altro perché diversi nella struttura e nella tipologia dei dati richiesti.- Infatti, la voce di “reddito impresa” che nel modello 2023 prodotto dalla società ammonta ad Euro 12.455,00 si discosta dal reddito dichiarato dalla società per il 2018 che è di solo Euro 3.254,00.-
Per altra eccezione : l'Ufficio avrebbe svilito l'istituto deflattivo dell'adesione, con ciò violando il principio di economicità in quanto avrebbe inutilmente notificato un invito, ex art. 5 ter D.Lgs. n. 218/1997, decidendo poi di procedere con una ricostruzione analitico-induttiva; ad avviso di questa Corte la scelta dell'Ufficio non
è criticabile posto che una volta presa visione della documentazione prodotta dalla società in quanto le risultanze del modello ISA si sono rilevate insufficienti ad esprimere la reale entità dei ricavi non dichiarati dalla parte, era onere dell'Ufficio agire per produrre la più reale costruzione dei redditi della società e del socio sottoposti a controllo.- La attività dell'Ufficio non risulta, dunque, essere censurabile ed il motivo va respinto.-
Sull'asserito difetto di motivazione e sulla violazione dell'art. 62 sexies D.L. 331/1993, va osservato che le presunzioni esaminate dall'Ufficio non sono le irregolarità emergenti dal modello ISA essendo l'attività accertativa andata oltre quei dati ed avendo analizzato approfonditamente la posizione della società. Il “fatto noto” alla base delle presunzioni dell'Ufficio non sono infatti le risultanze dei modelli ISA, da cui l'Ufficio avrebbe desunto il maggior reddito ma i costi ed i volumi di acquisto delle principali materie prime parametrati ai prezzi applicati;
è da questi dati, seguendo un ragionamento logico, che l'Ufficio ha calcolato i ricavi prodotti. E' stata anche calcolata la percentuale di ricarico applicata su quei prodotti e la percentuale di ricarico media del settore che l'Ufficio ha applicato al valore dei rimanenti acquisti. E' stato inoltre applicato un dato “prudente” perché inferiore a quello risultante dai prezzi che applicava la società.- Pertanto, anche tale motivo va respinto.-
Con altro motivo di ricorso, i ricorrenti sostengono che l'accertamento parziale, ex art. 41 bis D.P.R. 600/1973, sarebbe ammissibile solo in presenza “ di elementi certi da cui desumere errori od omissioni di elementi reddituali, ai quali devono dunque ritenersi estranee le ricostruzioni induttive”.- Invero, l'art. 41 bis cit. non esprime una differente metodologia accertativa ma la possibilità per l'Ufficio di procedere, in presenza dei presupposti indicati dalla norma ( segnalazioni qualificate o emersione dei dati da indagine, ex art. 32 D.P.
R. 600/1973), ad emettere un atto impositivo con la possibilità di emetterne un secondo, purché entro il termine decadenziale previsto dalle norme di Legge.- L'Ufficio ha quindi adottato un atto del tutto conforme al dettato normativo.-
Infine, sull'asserita assenza di responsabilità a titolo di colpa della sig.ra Ricorrente_2 quale legale rappresentante della società ricorrente (Società_1 s.n.c. Ricorrente_2 e Ricorrente_1), va rilevato che la stessa persona fisica aveva omesso di dichiarare ricavi e per tale motivo non è immaginabile una assenza di responsabilità della stessa. Ella non era incorsa in una svista, ma aveva agito con l'intento di sottrarre gran parte dei ricavi della società dalla base imponibile. Le sanzioni sono state pertanto correttamente irrogate, non avendo la ricorrente assolto all'onere probatorio di dimostrare l'assenza dell'elemento soggettivo della colpevolezza.- La Corte, ogni altra istanza ed eccezione disattesa o comunque assorbita, respinge i ricorsi riuniti.-
Le spese di lite seguono il criterio della soccombenza e si liquidano nel dispositivo di sentenza.-

P.Q.M.

respinge i ricorsi riuniti e condanna i ricorrenti in solido alla refusione delle spese di lite che liquida in euro
1500