Sentenza n. 1102/2026
Depositata il 27/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di ROMA Sezione 18, riunita in udienza il 15/01/2026 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
LORENZO SABRINA, Presidente
MANTINI MARGHERITA, Relatore
SALARI EL, CE
in data 15/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 4940/2025 depositato il 18/02/2025

proposto da

Ricorrente_1. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag.entrate - Riscossione - Roma
Difeso da
Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 09720240255780746000 IVA-ALTRO 2017

proposto da

Ricorrente_1. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1 ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Roma 1
elettivamente domiciliato presso dp.1roma@pce.agenziaentrate.it
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- ESTRATTO DI RUOLO n. 2024 551396 IVA-ALTRO 2017
a seguito di discussione in pubblica udienza
Richieste delle parti:
Ricorrente: “In via preliminare sospendere, anche inaudita altera parte, l'atto impugnato per le motivazioni, sostanziali e cautelari, di cui in premessa, con tutte le consequenziali pronunce e statuizioni e, in specie, con la condanna al rimborso di quanto in denegata ipotesi l'odierno esponente fosse costretto a pagare nelle more del giudizio al solo fine di evitare gli atti esecutivi o di quanto venisse ad egli coattivamente prelevato con rivalutazione ed interessi, anche anatocistici, come per legge. In via principale annullare la Cartella di pagamento n. 09720240255780746000, emessa dall'Agenzia delle Entrate Riscossione di Roma e notificata per P.E.C. in data 27.11.2024, nonché il ruolo n. 2024/551396, emesso da Agenzia delle Entrate-
Direzione Provinciale I di Roma - Ufficio Territoriale di Roma 1 - Trastevere, con i quali atti si intima al ricorrente il pagamento di complessivi €. 252.747,89 a titolo di I.V.A., sanzioni, interessi e diritti di notifica, per l'anno d'imposta 2017 Il tutto, con vittoria di spese, competenze ed onorari”;
Resistente: "rigetto del ricorso di controparte, in quanto inammissibile ed infondato, per tutti i motivi sopra esposti, e la condanna di parte ricorrente alle spese di giudizio ai sensi dell'art. 15 D.Lgs. 546/1992".

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Ricorrente_1 ha impugnato dinanzi a questa Corte la Cartella di pagamento n. 09720240255780746000 relativa all'anno d'imposta 2017 emessa dall'Agenzia delle Entrate Riscossione di Roma e notificata a mezzo Pec in data 27.11.2024, nonché il ruolo emesso dall'Agenzia delle Entrate –
Direzione Provinciale Roma 1- Ufficio Territoriale di Roma 1-Trastevere, reso esecutivo in data 23/09/2024, per il pagamento di complessivi € 252.747,89 a titolo di I.V.A., sanzioni, interessi e diritti di notifica, a seguito del procedimento di controllo e liquidazione automatizzato ex art. 54 bis del DPR 633/1972.
A)A sostegno dell'impugnativa il ricorrente ha formulato una serie di osservazioni giuridiche, dalle quali si desume che l'atto in parola non risulterebbe conforme alla vigente disciplina normativa per i seguenti motivi:
-1)Violazione e falsa applicazione dell'art. 8 commi 6 bis e 6 ter D.P.R. 322/98 così modificati dall'art. 5 comma 1 del D.L.193/2016 conv. In L.225/2016 e delle disposizioni univoche della Giurisprudenza di Legittimità.
La Società per gli anni 2016 e 2017 (modelli IVA2017 e IVA2018) ha presentato il 07/04/2022 dichiarazioni integrative, allegate al fascicolo, con le quali ha provveduto alla rettifica dei crediti derivanti dalle dichiarazioni di anni ancor più remoti di quelli suddetti per i quali pure era stato effettuato emendamento. L'Ufficio avrebbe dovuto liquidare dapprima l'integrativa relativa alla prima annualità emendata, ossia quella relativa al 2016, per poi procedere con quella riferibile all'esercizio successivo. Al contrario AdE, in modo illogico, ha dapprima liquidato l'integrativa relativa all'anno più recente (2017), per poi procedere con quella riferite alle annualità precedenti e in tal modo l'Ufficio ha disconosciuto illegittimamente il credito Iva relativo all'esercizio precedente e utilizzato in compensazione nell'esercizio successivo. Ai sensi dell'Art. 5 D.L.193/2016 è facoltà per il contribuente di poter emendare più volte le proprie dichiarazioni originarie entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione originaria, o la precedente integrativa. L'efficacia del modello dichiarativo integrativo, si concretizza nello stesso momento della sua presentazione e, per tale ragione, ogni effetto e/o diritto di riscossione delle iscrizioni a ruolo e di ogni addebito relativo alle dichiarazioni precedenti, risulta decaduto;

-2) Errato “modus operandi” e violazione dell'art. 6, comma 2 dello Statuto dei diritti del contribuente (L.
212 del 2000).
L'Ufficio ha disatteso la normativa vigente che impone quanto segue: “L'amministrazione deve informare il contribuente di ogni fatto o circostanza a sua conoscenza dai quali possa derivare il mancato riconoscimento di un credito (…) richiedendogli di integrare o correggere gli atti prodotti che impediscono il riconoscimento, seppur parziale di un credito”;
-3) Violazione del diritto a detrarre l'IVA assolta sulle fatture di acquisto.
Il diritto di credito discende essenzialmente dalla liceità ed effettività delle operazioni commerciali e imprenditoriali poste in essere (requisiti sostanziali). Ha richiamato la giurisprudenza di merito (Suprema Corte di Cassazione Sentenza del 3 Luglio 2023 n.18642 - Cass., SS.UU. n. 17757 dell'8 settembre 2016) che prevede il diritto sostanziale di fruire di crediti IVA anche in carenza o errati adempimenti formali), nonché la normativa comunitaria e la giurisprudenza unionale sull'art. 17 della Sesta Direttiva secondo cui l'Amministrazione finanziaria non può pretendere la restituzione dell'IVA per ragioni meramente formali, se non risultano mancanti anche i requisiti sostanziali del diritto alla detrazione. Ha inoltre evidenziato che:
“…anche in presenza della acclarata violazione dei requisiti formali del diritto alla detrazione dell'imposta di cui all'art. 18 e 22 della direttiva n.77/388/CEE del 17/05/01977 (Sesta Direttiva)… l'Amministrazione Finanziaria non può negare tale diritto al contribuente che provi la sussistenza dei suoi requisiti sostanziali di cui all'art. 17 della menzionata Direttiva, a mezzo di produzione delle fatture ovvero altra idonea documentazione contabile” (Ordinanza della Suprema Corte n.20617 del 29/09/2020); conseguentemente se il contribuente si attiene agli obblighi formali-contabili prescritti dalla normativa interna, grava sull'Amministrazione fiscale che intenda disconoscere il diritto alla detrazione, negare la corrispondenza della realtà effettuale rispetto a quella rappresentata nelle scritture contabili, l'onere della relativa contestazione e della consequenziale prova, mentre, se a tali obblighi non si attiene, spetta al contribuente fornire adeguata prova dell'esistenza delle condizioni sostanziali cui la normativa comunitaria ricollega l'insorgenza del diritto alla detrazione, dimostrando che, in quanto destinatario di transazioni commerciali,
è debitore dell'IVA e titolare del diritto di detrarre l'imposta (Cass. n. 17757/2016);
-4) Difetto di motivazione e indebito arricchimento erariale a norma dell'art. 2033 del c.c. dal quale discende conseguentemente il diritto alla restituzione, subordinata alla preventiva rimozione, giudiziaria o amministrativa, dell'atto viziato.
Tanto premesso ha formulato le conclusioni per l'accogimento del ricorso come sopra riportate.
A supporto del ricorso ha prodotto documentazione relativa alle dichiarazioni integrative dell'a.i. 2017 e 2018.
-B) Si è costituita in giudizio la Agenzia delle Entrate – Direzione provinciale 1 di Roma eccependo di aver provveduto al recupero del maggior credito IVA che il contribuente ha indicato nella dichiarazione IVA2018 per l'anno d'imposta 2017 oltre quanto dovuto a titolo di effettivo debito d'imposta mediante procedimento di controllo e liquidazione automatizzato ex art. 54 bis del DPR 633/1972.
-)Ha eccepito che si debbono distinguere due categorie di dichiarazioni integrative: • infrannuale (ossia presentata entro il termine per il deposito di quella riferita all'anno successivo) di cui al comma 6-ter dell'art. 8 su citato;
• ultrannuale (ossia presentata oltre il termine previsto per quella riferita all'anno successivo) di cui al comma 6-quater dello stesso art. 8 in esame. Tale distinzione è indispensabile per la corretta gestione degli eventuali maggiori crediti d'imposta o minori debiti d'imposta che da dette dichiarazioni integrative potessero scaturire "in modo da offrire da un lato, al contribuente, la più immediata fruizione di quanto a lui spettante e, dall'altro lato, per l'ufficio accertatore, una modalità di controllo che non rilevasse errori dovuti ad una prolifica produzione dichiarativa postuma in emendamento rispetto alle tempistiche del controllo automatizzato";
-) l'azione di recupero è originata dalla violazione di norma imperativa in cui lo stesso contribuente è evidentemente incappato e per la quale l'ufficio non poteva non operare il rilievo e a tal fine ha richiamato il comma 6- quater dell'art. 8 del D.P.R. 322/98 modificato dall'art. 5 comma 1 del D.L.193/2016 convertito in L.225/2016 regolante le dichiarazioni integrative ultrannuali che prevede: “L'eventuale credito derivante dal minor debito o dalla maggiore eccedenza detraibile risultante dalle dichiarazioni di cui al comma 6-bis, presentate oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo, può essere chiesto a rimborso ove ricorrano, per l'anno per cui è presentata la dichiarazione integrativa, i requisiti di cui agli articoli 30 e 34, comma 9, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, ovvero può essere utilizzato in compensazione, ai sensi dell'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, per eseguire il versamento di debiti maturati a partire dal periodo d'imposta successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione integrativa”;
-) nella prima versione della dichiarazione della Società IVA 2018 per l'anno d'imposta 2017 (allegato n.1) il dato finale segna un debito pari a € 6.811,00 (quadro riepilogativo VL rigo L8 a pag. 8); mentre successivamente il contribuente, con la dichiarazione integrativa depositata nel 2022 rettificava il dato relativo al credito derivante dall'anno precedente (2016) da € 55.010 a € 168.341 con ciò concludendo con un credito finale pari a € 106.587,00. Seguendo l'argomentazione di controparte, si renderebbe necessario esaminare quanto dichiarato per il precedente anno di imposta 2016. Il confronto delle due dichiarazioni (di cui l'ultima presentata proprio nello spirare del quinquennio utile per l'emendamento – 2022; allegati n.2 e 3), mette in luce come il dato del credito finale indicato in € 168.341,00 (quadro riepilogativo VL pag. 9) deriva da una riconsiderazione sia dell'imposta dell'anno (a debito per 4.639 rigo VL in precedenza non valorizzato), sia dell'imposta derivante dall'anno precedente (2015) in ultimo valorizzato per € 262.704 contro il precedente
€ 55.010 (righi L8), sia da utilizzi di credito in compensazione per € 89.724 (VL in precedenza non valorizzato). Inoltre si renderebbe necessario esaminare quanto dichiarato per il precedente anno di imposta
2015. In tal caso come si evince dal dato presente in anagrafe tributaria, l'ufficio si troverebbe nella necessità di affrontare la disamina di altre tre dichiarazioni inviate per l'anno 2015 (nr. 16433765482 del 29.2.2016;
n. 16223123149 del 21.3.2019 e n 14394429327 del 7.4.2022). Ancora a ritroso l'eventuale disamina dell'anno ancor precedente anno di imposta 2014 darebbe luogo alla osservazione di altre tre dichiarazioni
(n. 1246216721 del 27.2.2015; n. 14100445985 del 7.4.2022 e n. 16222423138 del 21.3.2019);
-) il credito derivante dalle dichiarazioni integrative inviate nell'anno 2022 (per l'anno d'imposta 2017) poteva essere fruito solo a partire dall'anno 2023 in compensazione o in detrazione.
Tanto premesso ha chiesto di respingere il ricorso come da conclusioni sopra riportate.
A supporto delle controdeduzioni ha depositato con inserimento nel proprio fascicolo:

1. controdeduzioni 2. dichiarazione iva 2018 x 2017 3. dichiarazione iva 2017 x 2016 4. dichiarazione iva2017 x 2016 integrativa;
dichiarazione iva2018 x 2017 integrativa liquidazioni iva 2016; liquidazioni iva 2017.
B.1) Successivamente in data 15.10.2025 l'Agenzia delle Entrate ha depositato memoria illustrativa ex art. 32 Dlg n. 546/92 deducendo quanto segue: “Con le presenti memorie l'Ufficio evidenzia i consolidati giurisprudenziali già occorsi sulla materia ma afferenti ad annualità dichiarative precedenti i cui atti sono già stati oggetto di contestazione. In particolare, si pregia di segnalare la sentenza n. 3186/2025 emessa dalla sezione 40 della Corte di Giustizia Tributaria di I grado di Roma depositata il 10/03/2025 e divenuta definitiva.
Con riferimento a detta sentenza, è possibile concludere in aggiunta a quanto contro dedotto dalla scrivente nelle memorie di costituzione, che il credito IVA riveniente dall'anno 2012 e traghettato in avanti a mezzo delle dichiarazioni integrative a cascata “[…] rimane indimostrato”. Si evidenzia, altresì, che le cartelle relative agli anni precedenti, dal 2012 al 2016, non sono state impugnate, con cristallizzazione della pretesa in esse contenuta. Il contribuente ha impugnato il silenzio rifiuto sull'istanza di autotutela relativa a dette cartelle e i giudici con sentenza n. 13866/9/24 depositata il 12/11/2024 e passata in giudicato, lo hanno dichiarato inammissibile”.
C) A seguito del tardivo deposito della citata Memoria da parte dell'AdE, l'udienza del 16.10.2025 veniva rinviata a nuovo ruolo.
D) Con successive "Brevi repliche" depositate il 30.12.2025 la difesa della Società ha evidenziato che con le dichiarazioni integrative operate una prima volta nel 2017 e definitivamente nel 2022 la Società ha rideterminato correttamente il credito Iva spettante maturato nel corso degli esercizi, al netto degli importi utilizzati in compensazione e, successivamente, per l'intervenuta rinuncia della Società alla richiesta di rimborso parziale del proprio credito Iva;

-ha evidenziato inoltre i crediti spettanti alla Società riepilogati nel prospetto a pagina sette delle repliche dall'anno di imposta 2010 all'anno di imposta 2020, ha insistito sulla temerarietà della pretesa dell'Ufficio che nonostante la Società abbia più volte cercato di rappresentare all'AdE l'iniquità e la palese illogicità del
“modus operandi” adottato, ha sempre negato la possibilità di poter provare documentalmente l'esistenza del credito reclamato, venendo invece assoggettata, in modo del tutto inverosimile, alla procedura di liquidazione automatizzata ex art.54 bis del DPR633/72 del Modello Iva 2018 relativo alla Integrativa presentata per il periodo d'imposta 2017;
- al fine di fornire prova certa e definitiva della correttezza e della effettiva spettanza del credito Iva per l'anno
2017, ha depositato nel fascicolo telematico copia delle fatture di acquisto e di vendita riferibili all'anno
2011, estratte dalla contabilità della Società, in virtù delle quali, dal semplice calcolo aritmetico tra l'imposta a debito e a credito delle stesse, scaturisce esattamente il valore del credito Iva di periodo (€ 92.837), relativo all'anno d'imposta 2011, come indicato nella dichiarazione integrativa 2012 anno d'imposta 2011, inverosimilmente ignorato senza alcuna verifica documentale dall'Ufficio.
-D.1) A supporto del ricorso ha deposito ulteriore documentazione: Fatture di acquisto anno 2011 della
Società; Fatture emesse anno 2011 dalla Società; Liquidazione Iva periodo d'imposta 2011 della Società;
Dichiarazione Integrativa e liquidazione Iva periodo d'imposta 2012 della Società; Dichiarazione Integrativa
e liquidazione Iva periodo d'imposta 2013 della Società; Dichiarazione Integrativa e liquidazione Iva periodo d'imposta 2014 della Società; Dichiarazione Integrativa e liquidazione Iva periodo d'imposta 2015 della
Società; Dichiarazione Integrativa e liquidazione Iva periodo d'imposta 2016 della Società; Dichiarazione
Integrativa e liquidazione Iva periodo d'imposta 2017 della Società; Dichiarazione Integrativa e liquidazione
Iva periodo d'imposta 2018 della Società; Dichiarazione Integrativa e liquidazione Iva periodo d'imposta
2019 della Società; Dichiarazione Integrativa e liquidazione Iva periodo d'imposta 2020 della Società;
Istanza di autotutela inviata con Pec all'Agenzia delle Entrate Direzione Provinciale 1 di Roma in data
03/02/2023 corredata da relativa ricevuta di avvenuta consegna;
Ricevuta del 24/10/2023, attestante il deposito da parte della Società dell'Istanza di autotutela e dei relativi allegati, già inviati in precedenza con Pec del 03/02/2023, presso gli Uffici dell'Agenzia delle Entrate DP1di Roma;
Ricevuta del 01/12/2023, attestante il deposito da parte della Società della documentazione ad integrazione dell'autotutela precedentemente depositata, presso gli Uffici dell'Agenzia delle Entrate DP1di Roma;
Ricevuta del
18/04/2024 relativa alla richiesta di appuntamento in presenza presso gli uffici dell'Agenzia delle Entrate
Direzione Provinciale 1 di Roma. All'udienza pubblica del 15.01.2026 la causa è stata trattenuta in decisione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Ricorrente_1. ha premesso di aver presentato:
- in data 07/04/2022 n. prot. 14513441032-0000001 Dichiarazione Integrativa 2017- Anno d'Imposta 2016,
IG VL (Imposta dovuta(del periodo) € 4.639 IG L8 (Credito risultante dalla dichiarazione per il 2016)
€ 262.704 IG VL (Credito compensato nel modello F24) € 89.724 IG VL (Totale Iva a credito)
€ 168.341 IG VX5( Importo da riportare in detrazione o compensazione) € 168.341.
- in data 07/04/2022 n. prot. 15061843253-0000001 Dichiarazione Integrativa 2018- Anno d'Imposta 2017, in data 07/04/2022 n. prot. 15061843253-0000001 IG VL (Imposta dovuta(del periodo) € 53.894 IG
L8 (Credito risultante dalla dichiarazione per il 2016) € 168.341 IG VL ( Credito compensato nel modello
F24) € 7.860 IG VL (Totale Iva a credito) € 106.587 IG VX5( Importo da riportare in detrazione o compensazione) € 106.587.
Con tali dichiarazioni integrative la Società ha provveduto alla rettifica dei crediti derivanti dalle dichiarazioni di anni ancor più remoti di quelli suddetti per i quali pure erano state effettuate dichiarazioni integrative “a cascata”.
Sostanzialmente il contribuente ha, per vari anni d'imposta e in qualche caso più volte per alcune annualità, riveduto il dato del minor debito o maggior credito d'imposta finale con modalità “a cascata”, con conseguente impatto sulle dichiarazioni successive che hanno, dunque, richiesto di essere emendate conseguentemente.
-1) Con il primo motivo di ricorso la Società lamenta “Violazione e falsa applicazione dell'art. 8 commi 6 bis e 6 ter D.P.R. 322/98 così modificati dall'art. 5 comma 1 del D.L.193/2016 conv. In L.225/2016 e delle disposizioni univoche della Giurisprudenza di Legittimità”.
Il motivo è infondato.
Le disposizioni dell'art.8 del D.P.R. 322/98 sono state modificate dall'art. 5 comma 1 del D.L.193/2016 che ha esteso i termini per la presentazione delle dichiarazioni integrative “a favore” fino a cinque anni dalla dichiarazione principale e riconosciuto l'efficacia del credito o maggiore credito risultante dalla dichiarazione integrativa a decorrere dall'anno di imposta successivo alla sua presentazione.
Il citato art. 5 prevede: “Dichiarazione integrativa a favore e ravvedimento 1. Al regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, sono apportate le seguenti modificazioni:
a) all'articolo 2, i commi 8 e 8-bis sono sostituiti dai seguenti:
"8. Salva l'applicazione delle sanzioni e ferma restando l'applicazione dell'articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, le dichiarazioni dei redditi, dell'imposta regionale sulle attivita' produttive e dei sostituti d'imposta possono essere integrate per correggere errori od omissioni, compresi quelli che abbiano determinato l'indicazione di un maggiore o di un minore imponibile o, comunque, di un maggiore o di un minore debito d'imposta ovvero di un maggiore o di un minore credito, mediante successiva dichiarazione da presentare, secondo le disposizioni di cui all'articolo 3, utilizzando modelli conformi a quelli approvati per il periodo d'imposta cui si riferisce la dichiarazione, non oltre i termini stabiliti dall'articolo 43 del decreto del
Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600.

8-bis. L'eventuale credito derivante dal minor debito o dal maggiore credito risultante dalle dichiarazioni di cui al comma 8 puo' essere utilizzato in compensazione ai sensi dell'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241. Ferma restando in ogni caso l'applicabilita' della disposizione di cui al primo periodo per i casi di correzione di errori contabili di competenza, nel caso in cui la dichiarazione oggetto di integrazione a favore sia presentata oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo, il credito di cui al periodo precedente puo' essere utilizzato in compensazione, ai sensi del citato articolo 17 del decreto legislativo n. 241 del 1997, per eseguire il versamento di debiti maturati a partire dal periodo d'imposta successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione integrativa;
in tal caso, nella dichiarazione relativa al periodo d'imposta in cui è presentata la dichiarazione integrativa è indicato il credito derivante dal minor debito o dal maggiore credito risultante dalla dichiarazione integrativa. Resta ferma in ogni caso per il contribuente la possibilità di far valere, anche in sede di accertamento o di giudizio, eventuali errori, di fatto o di diritto, che abbiano inciso sull'obbligazione tributaria, determinando l'indicazione di un maggiore imponibile, di un maggiore debito d'imposta o, comunque, di un minore credito";
b) all'articolo 8:
1) al comma 6, le parole: "all'articolo 2, commi 7, 8, 8-bis e 9" sono sostituite dalle seguenti: "all'articolo 2, commi 7 e 9";
2) dopo il comma 6 sono inseriti i seguenti:
"6-bis. Salva l'applicazione delle sanzioni e ferma restando l'applicazione dell'articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, le dichiarazioni dell'imposta sul valore aggiunto possono essere integrate per correggere errori od omissioni, compresi quelli che abbiano determinato l'indicazione di un maggiore o di un minore imponibile o, comunque, di un maggiore o di un minore debito d'imposta ovvero di una maggiore o di una minore eccedenza detraibile, mediante successiva dichiarazione da presentare, secondo le disposizioni di cui all'articolo 3, utilizzando modelli conformi a quelli approvati per il periodo d'imposta cui si riferisce la dichiarazione, non oltre i termini stabiliti dall'articolo 57 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633.

6-ter. L'eventuale credito derivante dal minor debito o dalla maggiore eccedenza detraibile risultante dalle dichiarazioni di cui al comma 6-bis, presentate entro il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo, puo' essere portato in detrazione in sede di liquidazione periodica o di dichiarazione annuale, ovvero utilizzato in compensazione ai sensi dell'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, ovvero, sempreche' ricorrano per l'anno per cui e' presentata la dichiarazione integrativa i requisiti di cui agli articoli 30 e 34, comma 9, del decreto del Presidente della
Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, chiesto a rimborso.

6-quater. L'eventuale credito derivante dal minor debito o dalla maggiore eccedenza detraibile risultante dalle dichiarazioni di cui al comma 6-bis, presentate oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo, puo' essere chiesto a rimborso ove ricorrano, per l'anno per cui e' presentata la dichiarazione integrativa, i requisiti di cui agli articoli 30 e 34, comma
9, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, ovvero puo' essere utilizzato in compensazione, ai sensi dell'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, per eseguire il versamento di debiti maturati a partire dal periodo d'imposta successivo a quello in cui e' stata presentata la dichiarazione integrativa. Nella dichiarazione relativa al periodo d'imposta in cui e' presentata la dichiarazione integrativa e' indicato il credito derivante dal minor debito o dal maggiore credito risultante dalla dichiarazione integrativa.

6-quinquies. Resta ferma in ogni caso per il contribuente la possibilita' di far valere, anche in sede di accertamento o di giudizio, eventuali errori, di fatto o di diritto, che abbiano inciso sull'obbligazione tributaria, determinando l'indicazione di un maggiore imponibile, di un maggiore debito d'imposta o, comunque, di una minore eccedenza detraibile".
-1.2) Dall'interpretazione letterale della citata normativa ed in particolare dall'art. 8 comma 6 quater deriva che il maggior credito vantato dal contribuente derivante dal minor debito o dalla maggiore eccedenza detraibile emergente dall'ultima dichiarazione integrativa per l'anno di imposta 2017 presentata in data il
07/04/2022 ha efficacia a partire dall'anno successivo 2023 e non retroattivamente.
L'Ufficio ha spiegato come a seguito delle riforme operate dal D.L. 22 ottobre 2016, n. 193, convertito con
5 modificazioni dalla L. 1° dicembre 2016, n. 225, operate all'art. 8 del DPR 322/1998 la dichiarazione integrativa ultrannuale di cui al comma 6-quater dello stesso art. 8 il credito derivante dalle dichiarazioni integrative inviate nell'anno 2022 (per l'anno d'imposta 2017) non potesse essere fruito a partire dall'anno
2018, anno di presentazione della dichiarazione originaria, ma a decorrere dall'anno di imposta successivo all'anno di presentazione della dichiarazione integrativa.
La dichiarazione integrativa presentata nel 2022 per l'anno di imposta 2017 ha efficacia a partire dall'anno successivo ossia dal 2023.
Correttamente l'Ufficio eccepisce: “Nella prima versione della dichiarazione IVA2018 per l'anno d'imposta 2017 (allegato n.1) il dato finale segna un debito pari a € 6.811,00 (quadro riepilogativo VL rigo L8 a pag. 8). Successivamente il contribuente, con la dichiarazione integrativa depositata nel 2022 rettificava il dato relativo al credito derivante dall'anno precedente (2016) da € 55.010 a 168.341 con ciò concludendo con un credito finale pari a € 106.587,00….Per il precedente anno 2016..il confronto delle due dichiarazioni (di cui l'ultima presentata proprio nello spirare del quinquennio utile per l'emendamento – 2022 allegati n.2 e 3), mette in luce come il dato del credito finale indicato in € 168.341,00 (quadro riepilogativo VL pag. 9) deriva da una riconsiderazione sia dell'imposta dell'anno (a debito per 4.639 rigo VL in precedenza non valorizzato), sia dell'imposta derivante dall'anno precedente (2015) in ultimo valorizzato per € 262.704 contro il precedente € 55.010 (righi L8), sia da utilizzi di credito in compensazione per € 89.724 (VL in precedenza non valorizzato)....Per il precedente anno 2015 ..l'ufficio si troverebbe nella necessità di affrontare la disamina di altre tre dichiarazioni inviate per l'anno 2015 (nr. 16433765482 del 29.2.2016; n. 16223123149 del 21.3.2019 e n 14394429327 del 7.4.2022). E ancora, a ritroso, … altre tre dichiarazioni n. 1246216721 del 27.2.2015; n. 16222423138 del 21.3.2019 e n. 14100445985 del 7.4.2022”.
Per tale ragione, non rileva l'ordine a ritroso seguito dall'Ufficio nella liquidazione del Modello 2018 per l'a.
i. 2017, ma la decorrenza dell'efficacia del credito dell'ultima dichiarazione integrativa e con ciò si evidenzia che la correzione di un errore passato può scontrarsi con la rigidità dei termini di efficacia del credito ricalcolato nell'integrativa che, se violati, non ammettono sanatorie.
-2) Ferma restando l'efficacia differita dei crediti di ciascuna dichiarazione integrativa e del riallineamento da parte del contribuente, i dati degli importi dall'anno di imposta 2010/Modello 2011 dei pretesi crediti “a cascata” non collimano-
Al riguardo il Collegio richiama e si riporta alla sentenza n. 3186/2025 della CGT di primo grado di Roma emessa dalla sezione 40 depositata il 10/03/2025 divenuta definitiva, relativa all'impugnazione di altra analoga cartella di pagamento relativa all'anno di imposta 2019, di cui il Collegio condivide le seguenti argomentazioni riferibili agli stessi periodi di imposta e alle stesse dichiarazioni integrative con crediti “a cascata”:
“…

MOTIVI DELLA DECISIONE
- Il ricorso è infondato e non può essere accolto. Sulla impugnabilità della cartella di pagamento non solo per vizi propri, ma anche per il merito degli addebiti in essa contenuti, il Collegio conviene con le deduzioni di parte ricorrente e, quindi, dichiara il ricorso senz'altro ammissibile. Il Collegio condivide anche le argomentazioni dell'opponente sulla opportunità di esaminare le varie dichiarazioni IVA iniziando dalla meno recente e cioè da quella relativa al periodo d'imposta 2011. Invero, la ricorrente menziona anche la dichiarazione IVA relativa al periodo d'imposta 2010 senza però allegare il relativo modello e, tuttavia, afferma che la stessa si chiudeva con un credito di € 88.532. Detto credito sarebbe stato “riconosciuto dalla stessa Agenzia delle Entrate con comunicazione n. 0002497011550/00”. Neppure questa comunicazione risulta fra gli allegati, peraltro dettagliatamente indicati nell'apposito elenco ove, infatti, non v'è menzione né della dichiarazione IVA periodo d'imposta 2010, né della comunicazione n. 0002497011550/00. Buon per il contribuente che l'Agenzia delle Entrate nelle controdeduzioni ha sostanzialmente riconosciuto l'esistenza del credito IVA periodo d'imposta 2010, sia pure riducendolo ad
€ 66.890 tenendo conto delle compensazioni. Peraltro, il credito riveniente dalla dichiarazione IVA periodo d'imposta 2010 non figura nella successiva dichiarazione IVA periodo d'imposta 2011, originariamente presentata il 28 dicembre 2012, (cfr rigo L8) che chiude con un credito di € 410 (cfr rigo VL). Non risulta che la dichiarazione IVA periodo d'imposta 2012 2011 sia stata oggetto di successiva dichiarazione integrativa. Per contro, la dichiarazione IVA periodo d'imposta 2012 risulta integrata una prima volta il 22 dicembre 2017 ed una seconda volta il 5 aprile 2022. Orbene, nella prima dichiarazione integrativa viene esposto al rigo L8 “credito risultante dalla dichiarazione per il 2011” l'importo di € 410, peraltro utilizzato in compensazione;
nella seconda dichiarazione integrativa viene esposto al rigo L8 “credito risultante dalla dichiarazione per il 2011” l'importo di € 149.316 poi ridotto ad € 142.493 per via delle compensazioni. Nelle controdeduzioni l'Agenzia delle Entrate redige un prospetto con il quale sintetizza i dati della dichiarazione IVA periodo d'imposta 2011 che confermano il credito riveniente dalla precedente dichiarazione IVA periodo d'imposta 2010 di € 88.532 ridotto, per via delle precedenti compensazioni, ad € 66.890. Importo ben diverso, com'è facile rilevare, da quello riportato al rigo L8 della dichiarazione IVA periodo d'imposta 2012 quale
“credito risultante dalla dichiarazione per il 2011” di € 149.316. Bene ha fatto la resistente Agenzia delle Entrate a soffermandosi su tale differenza che ammonta ad € 82.426, addirittura superiore all'IVA ritenuta non versata, e, pertanto, l'addebito di cui alla cartella di pagamento impugnata appare del tutto giustificato.
Sebbene le controdeduzioni dell'Ufficio siano state depositate nel fascicolo il 5 settembre 2024, sul punto, evidentemente risolutivo ai fini della decisione della controversia, parte ricorrente non ha ritenuto di replicare se non in udienza con argomentazioni che, però, non hanno riguardato affatto la differenza fra il suddetto credito riportato nella seconda dichiarazione integrativa periodo d'imposta 2012 ed il credito riconosciuto dall'Agenzia. Il maggior credito IVA riportato nella dichiarazione integrativa periodo d'imposta 2012 resta dunque indimostrato. Il ricorso, pertanto, appare del tutto infondato sulla base delle argomentazioni di carattere aritmetico che rendono superfluo l'esame degli altri motivi del ricorso e delle relative controdeduzioni. Alla soccombenza segue la condanna alla rifusione delle spese del giudizio che si liquidano come da dispositivo.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia Tributaria di 1° grado di Roma – sez. XL – rigetta il ricorso e conferma la legittimità della cartella di pagamento n. 097 2024 00939649 88. Condanna la ricorrente al pagamento delle spese di lite che si liquidano in € 4.800,00 oltre accessori a favore dell'ufficio”. Così deciso in Roma il 30 gennaio 2025. Il relatore Paolo Marra Il Presidente Roberto Roberti”.
-3) Il terzo motivo di ricorso (Violazione del diritto a detrarre l'IVA assolta sulle fatture di acquisto e di fruire di crediti IVA) e il quarto motivo (difetto di motivazione) vengono esaminati congiuntamente per ragioni di ordine logico.
Non si ritengono né rilevanti né decisivi i tre blocchi di fatture relative all'anno di imposta 2011 depositati dalla Società successivamente al rinvio della precedente udienza.
Tali fatture prodotte nel fascicolo allegate alla memoria in replica del 31.12.2015 sulle quali il contribuente fonda le proprie difese non sono assolutamente idonee a provare il preteso diritto a fruire del credito di imposta di euro 106.000,00 di cui alla dichiarazione integrativa Modello 2018 per l'anno di imposta 2017 presentata il 7.4.2022, né a colmare i disallineamenti tra le dichiarazioni originarie non tutte a credito e le molteplici dichiarazioni integrative tutte a credito a partire dall'anno 2011.
In base ai principi del processo, il giudice tributario infatti non ha poteri istruttori che gli consentano di sostituirsi al contribuente nell'esame ed elaborazione dei dati dei tre blocchi di fatture 2011 prodotte in atti.
In conformità al principio dispositivo e nel rispetto del principio dell'onere della prova spetta al contribuente l'onere di provare i requisiti del credito d'imposta spettante per l'a.i. 2017, il che implica la corretta e tempestiva presentazione ed efficacia delle dichiarazioni (anche integrative).
-4) Conclusivamente, le questioni sopra vagliate esauriscono la vicenda sottoposta al Collegio, essendo stati toccati tutti gli aspetti rilevanti, nel rispetto del criterio generale di corrispondenza tra il chiesto e pronunciato, con la conseguenza che gli argomenti di doglianza non espressamente esaminati sono stati ritenuti non rilevanti ai fini della decisione e comunque inidonei a supportare una conclusione di tipo diverso,
e pertanto il ricorso del contribuente alla luce delle considerazioni che precedono non appare meritevole di accoglimento.
Ogni altra questione deve intendersi assorbita.
Per l'effetto, la Corte respinge il ricorso e conferma la cartella impugnata.
-5) Quanto alle spese si ritiene equa la compensazione integrale ricorrendo gravi motivi, insiti nella particolarità della controversia e per i diversi orientamenti non univoci della giurisprudenza con riferimento alla liquidazione automatizzata.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia tributaria di primo grado di Roma, ogni contraria istanza ed eccezione disattesa, respinge il ricorso.
Spese compensate.
Così deciso in camera di consiglio in Roma il 15.01.2026
Il Relatore (Margherita Mantini)
Il Presidente (Sabrina Lorenzo)