Sentenza n. 11/2026
Depositata il 07/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di VENEZIA Sezione 2, riunita in udienza il 04/12/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
SANTORO BE, Presidente e Relatore
MARRA PAOLO, Giudice
PALMIERI BE MICHELE, Giudice
in data 04/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 367/2025 depositato il 08/05/2025

proposto da

Ricorrente_1 S.r.l. - P.iva ricorrente
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Rappresentante_1 Presidente Del Consiglio Di Amministrazione - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale NE
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI LIQUIDAZIONE n. 2545006951 REGISTRO
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 614/2025 depositato il
11/12/2025
Richieste delle parti: Ricorrente/Appellante:

1- in via principale annullare e/o dichiarare nullo e/o inesistente e/o privo di ogni efficacia giuridica l'avviso di liquidazione impugnato, in quanto palesemente infondato ed illegittimo, dichiarando non dovute le somme con esso intimate, con ogni consequenziale pronuncia in merito ed ordinando in particolare il rimborso di quanto corrisposto dalla società ricorrente, oltre ad interessi maturati, maturandi e rivalutazione monetaria, dalla data del pagamento sino a quella dell'effettivo saldo, se dovuti;

2 - in via subordinata e solo in caso di mancato accoglimento delle superiori conclusioni, annullare parzialmente l'avviso di liquidazione impugnato, riconoscendosi applicabile alla fattispecie in oggetto l'art. 6 della tariffa e quindi l'imposta di registro con l'aliquota dello 0,50% (zero virgola cinquanta per cento) da calcolare sulla corretta base imponibile di euro 881.614,00 (al netto quindi della caparra versata da Società_1 srl); ordinando conseguentemente il rimborso di quanto corrisposto in eccesso dalla società ricorrente, oltre ad interessi maturati, maturandi e rivalutazione monetaria, dalla data del pagamento sino a quella dell'effettivo saldo se dovuti;

3 - in via di ulteriore subordine e solo nella denegata ipotesi di mancato accoglimento, delle conclusioni di cui al punto 1 e 2, annullare parzialmente l'avviso di liquidazione impugnato, riconoscendosi la fattispecie in oggetto quale "contrarius actus" con applicazione dell'imposta di registro con le aliquote allora previste per la corresponsione di somme a titolo di caparra (0,50% su euro 650.000 - al netto quindi della caparra versata da Società_1 srl) ed a titolo di acconto (3% su euro 231.614); ordinando conseguentemente il rimborso di quanto corrisposto in eccesso dalla società ricorrente, oltre ad interessi maturati, maturandi e rivalutazione monetaria, dalla data del pagamento sino a quella dell'effettivo saldo se dovuti;

4 - in ogni caso accertare che l'esatta base imponibile ammonta ad Euro 881.614,00 quale ammontare del credito vantato dai promissari acquirenti nei confronti della promittente venditrice per effetto della risoluzione e quindi annullare parzialmente l'avviso di liquidazione impugnato, ricalcolando l'imposta che si riterrà eventualmente dovuta su detta base imponibile;
ordinando conseguentemente il rimborso di quanto corrisposto in eccesso dalla società ricorrente, oltre ad interessi maturati, maturandi e rivalutazione monetaria, dalla data del pagamento sino a quella dell'effettivo saldo se dovuti. Il tutto con vittoria di spese, competenze, diritti ed onorari tutti del presente giudizio.
Resistente/Appellato: 1) il rigetto del ricorso e la condanna del ricorrente alle spese di giudizio.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con ricorso ritualmente notificato e qui depositato, la società ricorrente in epigrafe indicata, per quanto in motivazione esposto, si opponeva all'avviso di liquidazione relativo all'atto di risoluzione consensuale di un contratto preliminare di vendita con cui l'DE di NE ( infra, l'Ufficio) ha liquidato l'imposta di registro in misura proporzionale, ai sensi del combinato disposto di cui all'art. 28, c. 2, del DPR 131/186 e all'art. 9 della Tariffa, Parte Prima allegata al citato DPR, rispetto all'imposta in misura fissa autoliquidata dal notaio in sede di registrazione dell'atto.
Con rituale memoria si è costituito l'Ufficio impositore chiedendo il rigetto del ricorso, con conseguente conferma della legittimità e fondatezza dell'atto impugnato e condanna di controparte alle spese di giudizio.
Con memoria ex articolo 32 del d.lgvo 546 del 1992 la ricorrente replicava a quanto esposto in memoria dell'Ufficio, richiamando giurisprudenza e sopraggiunta normativa di riferimento e concludeva come in motivazione riportato.
All'odierna udienza la controversia - con trattazione e presenze come da verbale - è stata trattenuta in decisione e decisa come da separato dispositivo, qui riprodotto.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con l'atto impugnato la parte ricorrente assume che l'atto è nullo, infondato e illegittimo per sua manifesta illogicità e contraddittorietà oltre che per violazione e falsa applicazione del combinato disposto dell'art. 28, comma 2 T.U.R. e dell'art. 9 della Tariffa Parte Prima. Secondo la ricorrente il mutuo dissenso costituisce un negozio con autonoma causa, diretto a ripristinare la situazione giuridica precedente mediante la produzione di un effetto giuridico di tipo meramente eliminativo-risolutorio. L'effetto del mutuo dissenso è quello di dissolvere ex tunc il titolo giuridico su cui era fondato il precedente contratto, senza generare alcun nuovo trasferimento o passaggio di ricchezza. Ritiene che la circostanza sia evidente nel caso di specie ove l'art. 1 del contratto di risoluzione ha ad oggetto esclusivamente l'eliminazione del contratto preliminare e dei reciproci obblighi a contrarre, senza previsione di alcun corrispettivo per la risoluzione e alcuna immediata restituzione di somme con conseguente mancato rilascio anche di qualsivoglia quietanza. Perciò la menzione del credito vantato dai promissari acquirenti ha valenza meramente ricognitiva di una conseguenza automatica della risoluzione, non di una nuova obbligazione patrimoniale e costituisce, al più, un mero riconoscimento di un debito derivante dalla legge (indebito arricchimento oggettivo per difetto di causa).
Assume che, come tale, per consolidata giurisprudenza, non ha contenuto patrimoniale fiscalmente rilevante, come stabilito dalle Sezioni Unite della Cassazione con la sentenza n. 7628 del 16 marzo 2023 in base alle quali il riconoscimento di debito non avendo per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale è soggetto ad imposta di registro in misura fissa.
Sostiene che tutti gli orientamenti della Suprema Corte richiamati dall'Agenzia delle Entrate nelle proprie controdeduzioni, così come la Risposta n. 403/2022, devono ritenersi ormai superati da recentissimi interventi normativi. Richiama, in proposito, la nuova disciplina dei contratti preliminari di cui al D.Lgs. n. 139 del 18 settembre 2024, entrato in vigore il 1° gennaio 2025, che confermerebbe la sua interpretazione esplicitando un principio che si poteva ritenere già vigente nell'attuale sistema impositivo, in base al quale l'imposta sui contratti preliminari ha natura anticipatoria e strumentale rispetto al definitivo, va considerata unitaria sotto il profilo della capacità contributiva e, in assenza di contratto definitivo, perde la sua ragione giustificativa.
Richiama giurisprudenza di legittimità e tributaria di merito favorevole all'assunto.
In via subordinata, in caso di mancata applicazione alla fattispecie in esame dell'imposta di registro in misura fissa, sul presupposto che il "mutuo dissenso", come ritenuto dalla medesima Agenzia delle Entrate nelle proprie controdeduzioni, integri l'ipotesi di un nuovo contratto di natura solutoria e liberatoria, con contenuto uguale e contrario a quello del contratto originario, la disposta (e non avvenuta) "restituzione" delle somme versate a titolo di caparra e di acconto, andrebbe tassata nella medesima misura proporzionale dell'atto base risolto (0.5% sulla caparra e 3% sull'acconto), giammai per l'intero importo nella misura del 3%, citando sentenza di merito non prodotta.
In via ulteriormente subordinata assume un errore nella determinazione della base imponibile indicata nell'atto impugnato nella somma di € 1.031.614,00, mentre dall'esame del rogito emergerebbe che la somma di € 150.000,00 (a titolo di caparra) fu corrisposta da Società_1 S.r.l. - non dai promissari acquirenti - direttamente al Fallimento Nominativo_1 e non sarebbe da sommare a quelle versate successivamente dai promissari acquirenti Società_2 S.r.l., Nominativo_2 e Nominativo_3, per le quali soltanto gli stessi vantano un credito nei confronti della promittente venditrice, pari a. € 881.614,00 .
***** La questione principale del presente procedimento è stata decisa più volte dalla S.C., da ultimo con la sentenza n 13753 del 2025 del 26 novembre 2025, nella quale si può leggere che va sottolineato che il contratto risolto per mutuo dissenso annulla retroattivamente il contratto originario, cancellando obblighi e diritti preesistenti, e dà così origine ad un nuovo negozio giuridico di tipo solutorio, soggetto a tassazione proporzionale ai sensi dell'art. 28, comma 2, del D.P.R. 131/1986…, e, disattendendo assunto dedotto dalla società ricorrente anche nel presente procedimento evidenzia che”La tassazione, difatti, non richiede un effettivo arricchimento, ma si fonda sulla semplice esistenza del nuovo contratto risolutivo con effetti restitutori”.
La sentenza - richiamata la distinzione tra il mutuo dissenso e la risoluzione in virtù di clausola risolutiva espressa già presente nel contratto, e dunque intrinsecamente contenuta nell'originaria volontà delle parti contraenti – richiama precedenti nello stesso senso Cass. 26212/2021, Cass. n. 18844/12 (con ulteriori richiami risalenti nel tempo, quali Cass. nn. 17503/2005, 18859/2008, 20445/11).
Evidenzia anche che l'accordo risolutorio può concernere o no un contratto ad effetto reale ( nel qual caso
"si opera un nuovo trasferimento della proprietà al precedente proprietario", come deciso da Cass. n.18844/12 cit., Cass. n. 8878/1990) e che tale indirizzo trova costante e coerente conferma giurisprudenziale anche con riguardo all'imposta di registro art.28 T.U. registro.
Aggiunge che nel caso di mutuo dissenso, il venir meno degli effetti del contratto precedente non deriva dal sopravvenire di un 'vizio di funzionamento del rapporto contrattuale, bensì dalla concorde volontà delle parti autonomamente manifestata, con il risultato che il mutuo dissenso "è un nuovo contratto, con contenuto eguale e contrario a quello originario", per gli effetti ex art.28 cit. (Cass. n. 5745/18; così Cass. n. 15403/17, Cass. n. 4134/15 ed altre). In questo nuovo contratto risolutorio e nei suoi effetti giuridici (aventi nella specie natura retro-traslativa di un diritto reale) va pertanto individuata un'autonoma espressione di capacità contributiva, come tale tassabile in base alla tariffa propria di tutti i contratti produttivi di tali effetti. Né rileva che nell'accordo sia previsto alcun corrispettivo per la retrocessione risolutoria, dal momento che l'imposta proporzionale colpisce, come detto, la ricchezza trasferita anche indipendentemente dalla pattuizione di un'ulteriore prestazione corrispettiva del ri-trasferimento; non potendosi limitare la prestazione di retrocessione al (solo) corrispettivo eventualmente pattuito a questo specifico titolo» (così Cass., Sez. T, 28 settembre 2021, n. 26212 e,nello stesso senso, Cass., Nominativo_4, 21 giugno 202, n. 17631)” (Cass. 17/06/2024, n. 16681).
In termini, sul tema della autonoma tassabilità di negozi oggetto di risoluzione per mutuo dissenso, anche altri numerosi precedenti (Cass. 17/06/2024, n. 16681; Cass. 28/09/2021, n. 26212; Cass. 05/10/2018, n.
24506; Cass. 18/10/2024, n. 27093; Cass. 05/10/2018, n. 24506.
In modo specifico, per il contrasto della presente controversia tra imposizione in misura fissa e proporzionale e quanto alla dedotta violazione del principio di capacità contributiva ed all'applicazione della tariffa proporzionale (deduzione presente anche dalla società qui ricorrente) la sentenza ribadisce altro principio già affermato, anch'esso, in passato.
In base allo stesso, la risoluzione del contratto per mutuo dissenso è assoggettata a tassazione in misura proporzionale ai sensi dell'art. 28, comma 2, del d.P.R. n. 131 del 1986, in quanto regola residuale applicabile rispetto a quella dettata dal comma 1 della stessa disposizione, ove la risoluzione del contratto non si fondi su clausole o condizioni contenute nel negozio da risolvere (o in un patto autonomo stipulato entro il secondo giorno successivo alla sua conclusione). L'applicazione della tariffa proporzionale non si pone in contrasto con il principio di capacità contributiva, atteso il nuovo passaggio di ricchezza correlato agli effetti ripristinatori e restitutori del mutuo dissenso. Non può, peraltro, applicarsi l'art. 8, parte prima, della Tariffa allegata al d. P.R. n. 131 del 1986, che riguarda la diversa ipotesi risoluzione giudiziale, che ha quale presupposto un "vizio di funzionamento" del rapporto e non la concorde volontà delle parti (Cass. 05/10/2018, n. 24506). Nella presente fattispecie, le parti del contratto hanno manifestato la volontà di non stipulare la compravendita, pertanto, di comune accordo hanno risolto il contratto preliminare mediante apposito atto sottoscritto congiuntamente. Come emerge dall'atto (primo alinea dell'articolo 2) per effetto di tale risoluzione i promissari acquirenti - pur non essendo necessario, come sopra evidenziato - vantano un credito di complessivi euro 1.031.614,00 verso la società Ricorrente_1, corrispondente agli importi da loro versati in esecuzione di detto contratto preliminare, e le parti si riservano di concordare le modalità e i termini di restituzione di tali importi in un separato atto. Nessun elemento è indicato e sussiste per la natura interpretativa della nuova disciplina dei contratti preliminari di cui al D.Lgs. n. 139 del 18 settembre 2024, entrato in vigore il 1° gennaio
2025 e per la sua rilevanza sulla normativa dell'imposta di registro.
Il primo motivo è pertanto da respingere.
*****
Anche il secondo motivo, proposto in via subordinata e con il quale si contesta l'applicabilità alla presente fattispecie dell'art. 9 parte prima della tariffa allegata al TUR invece che del precedente articolo 6 ( con applicazione dell'aliquota 0,5 sull'importo della caparra e del 3% sull'acconto) è infondato.
Infatti, le prestazioni restitutorie derivanti dalla risoluzione del contratto hanno contenuto patrimoniale e, pertanto sono soggette all'applicazione dell'imposta nella misura proporzionale del 3%., non essendo applicabile l'invocato art. 6 della medesima Tariffa, applicabile solo con riferimento alle cessioni di crediti, le compensazioni, le remissioni di debiti e le quietanze.
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In via ulteriormente subordinata la ricorrente assume un errore nella determinazione della base imponibile indicata nell'atto impugnato nella somma di € 1.031.614,00, perché dall'esame del rogito emergerebbe che la somma di € 150.000,00 (a titolo di caparra) fu corrisposta da Società_1 S.r.l. - non dai promissari acquirenti
- direttamente al Fallimento Nominativo_1 e non sarebbe da sommare a quelle versate successivamente dai promissari acquirenti Società_2 S.r.l., Nominativo_2 e Nominativo_3 , creditori della minor somma di
€ 881.614,00.
L'assunto è infondato per effetto della clausola numero due del contratto risolutorio in base alla quale, “i promissari acquirenti sono liberati da ogni ulteriore obbligo di pagamento e conseguentemente vantano un credito verso la società Ricorrente_1 di complessivi euro 1.031.614 corrispondente agli importi da loro pagati per estinguere il credito vantato dal fallimento di Nominativo_1 in esecuzione del citato contratto preliminare. Più precisamente il credito a ciascuno di loro spettante è della seguente entità: a) alla società Società_2 srl spetta un credito di euro 571.376 (cinquecentosettantunomilatrecentosettantasei) b) al signor Nominativo_2 spetta un credito di euro 269.792,06 (duecentosessantanovemilasettecentonovantadue virgola zero sei) a) al signor Nominativo_3 spetta un credito di euro 190.445,94. Resta convenuto tra le parti che le modalità ed i termini di pagamento di tali importi sarà determinato di comune accordo con separato atto.
*****
Al rigetto totale delle domande consegue che le spese di causa, come specificate in dispositivo e determinate tenendo presente lo scaglione di riferimento in base al valore del procedimento e la riduzione del 20% per difesa tramite funzionario interno, seguono il principio generale della soccombenza di cui all'art. 15 del decreto legislativo nr. 546 del 1992.

P.Q.M.

Il Collegio, ogni contraria istanza, eccezione e domanda disattesa, così provvede:
a) rigetta il ricorso;

b) condanna parte ricorrente a rifondere alla parte resistente le spese di causa, liquidate per compensi in
€ 2.382,00, oltre accessori come per legge.
NE, 4 dicembre 2025
Il Presidente relatore