Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati: Udienza pubblica
Dott. ZUMBO Antonio - Presidente - del 03/03/2005
Dott. ONORATO Pierluigi - est. Consigliere - SENTENZA
Dott. SQUASSONI Claudia - Consigliere - N. 447
Dott. FIALE Aldo - Consigliere - REGISTRO GENERALE
Dott. FRANCO Amedeo - Consigliere - N. 8393/2003
ha pronunciato la seguente:

SENTENZA
sul ricorso proposto da:
SA ND, nato a [...] il [...];
avverso la sentenza resa il 16.9.2002 dalla corte d'appello di Milano. Vista la sentenza denunciata e il ricorso;

Udita la relazione svolta in udienza dal Consigliere Dott. Pierluigi Onorato;

Udito il Pubblico Ministero in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. MURA Antonello, che ha concluso chiedendo il rigetto del ricorso;

Udito il difensore dell'imputato, avv. LEONE Gregorio, che ha insistito nel ricorso.
Osserva:
SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

1 - Con sentenza del 16.9.2002 la corte d'appello di Milano ha confermato quella resa il 3.12.2001 dal tribunale di Como, che aveva dichiarato ND RO colpevole del delitto previsto e punito dagli artt. 1 e 70 D.P.R. 633/1972, per aver sottratto o tentato di sottrarre al pagamento dell'i.v.a. all'importazione un quadro con cornice del pittore GI Moranti, proveniente dalla Svizzera (in Brogeda l'11.6.1998. Diritti di confine dovuti superiori a lire 7.000.000).
Per l'effetto il RO veniva condannato alla pena di lire 40.000.000 di multa, con i doppi benefici di legge e con la confisca del quadro e della cornice sequestrati.
Nella data suddetta l'imputato era stato fermato al valico doganale di Brogeda alla guida della sua autovettura. Avendo egli risposto alla rituale domanda dei doganieri che non aveva nulla da dichiarare, fu ispezionata l'autovettura e fu rinvenuta una tela di MO raffigurante "natura morta", collocata tra il sedile posteriore e il relativo schienale ripiegato sul sedile stesso, mentre la relativa cornice in legno (smontata) fu trovata sotto il tappeto del vano bagagli.

2 - L'imputato, col ministero del difensore, ha proposto ricorso per cassazione, deducendo sei motivi a sostegno. In particolare lamenta:
2.1 - violazione dell'art. 14 della Direttiva CEE 77/388, nonché degli artt. 526 e 192/2 c.p.p.. Sostiene che a norma dell'art. 14 della suddetta Direttiva, che secondo il ricorrente è autoapplicativa, gli Stati membri della Comunità europea esentano dall'i.v.a. all'importazione quei beni che sono esenti dall'imposta nell'ambito del territorio nazionale;
che in Italia la compravendita di quadri d'autore tra privati è esente dall'i.v.a.; e che pertanto l'importazione del quadro di MO non doveva pagare l'imposta. Aggiunge che per evitare questa conclusione non si può sostenere - come fa la sentenza impugnata - che il RO, sulla base della documentazione rinvenuta nella sua autovettura al momento del sequestro del quadro, risulta inserito "nel settore del commercio delle opere d'arte". Infatti, da una parte, detta documentazione (un depliant) non faceva parte del fascicolo del dibattimento, sicché era inutilizzabile ai fini del giudizio ex art. 526 c.p.p.;
dall'altra non sussisteva la gravità, precisione e concordanza degli indizi richiesta dall'art. 192/2 per provare la sua qualità di commerciante.
2.2 - violazione dell'art. 7 della sunnominata Direttiva 77/388, il quale considera "importazione di un bene" l'entrata nella comunità europea di un bene non rispondente alle condizioni degli artt. 9 e 10 del Trattato istitutivo. Poiché l'art. 9 ora art. 23, comma 2, dispone che la norma dell'art. 25 del Trattato, che vieta i dazi doganali o le tasse di effetto equivalente tra gli Stati membri, non si applica ai prodotti originari degli Stati membri e ai prodotti provenienti dai paesi terzi che si trovano in libera pratica tra gli Stati membri, ne deriva - secondo il ricorrente - che "non sussiste alcuna importazione ai fini i.v.a." dal momento che il quadro era sicuramente di origine italiana per luogo di provenienza e per paternità dell'artista.
2.3 - violazione dell'art.

2.2 e dell'art.

7.2 della ripetuta Direttiva 77/338 che definisce l'importazione di un bene nel territorio di uno Stato membro.
Sostiene che è giuridicamente erronea l'affermazione della sentenza impugnata secondo cui non rileva la Direttiva suddetta posto che la Svizzera non fa parte della comunità europea. Infatti con il Regolamento CEE n. 2840/72 è stato approvato l'Accordo tra la Comunità e la Confederazione Svizzera che disponeva il divieto di introduzione di nuovi dazi all'importazione e la graduale soppressione dei dazi esistenti secondo un preciso calendario entro il 1.7.1997. A partire da questa data, pertanto, agli scambi tra Confederazione elvetica e area comunitaria si applica soltanto l'i.v.a..
2.4 - violazione dell'art. 95 ora art. 90 del Trattato, degli artt. 13 e 14 della Direttiva 77/338 e del Regolamento 2840/72. Rileva anzitutto una palese contraddizione nella impugnata sentenza laddove da una parte, per sostenere la costituzionalità dell'art. 70 del D.P.R. 633/1972, afferma che l'i.v.a. è inclusa tra i diritti di confine, e dall'altra, per sostenere l'inapplicabilità dell'Accordo CEE/Svizzera, non la considera una tassa equivalente a un dazio doganale.
In secondo luogo sostiene che anche agli scambi tra Svizzera e Italia deve applicarsi il principio generale stabilito da alcune sentenze della Corte di giustizia europea (sent. del 25.2.1988 in causa C- 299/86 - Drexl c. Ministero delle Finanze;
sent. del 2.8.1993 in causa C-276/91 - Commissione c. Francia) secondo cui una disciplina nazionale che sanzioni le infrazioni concernenti l'i.v.a. all'importazione in modo sproporzionatamente più grave rispetto alle infrazioni concernenti l'i.v.a. per le cessioni interne è incompatibile con l'art. 95 ora 90 del Trattato.
E infatti alcune pronunce della Corte di Cassazione (in data 21.2.1989 e in data 25.1.1991), applicando la sentenza comunitaria Drexl, hanno stabilito che il delitto di evasione i.v.a. all'importazione, in quanto incompatibile con il Trattato europeo, non è più preveduto come reato.
Ove questa corte andasse in contrario avviso il ricorrente chiede la rimessione degli atti alla Corte di Giustizia europea ex art. 234 del Trattato al fine di interpretare le più volte richiamate normative comunitarie (Direttiva 77/338 e Regolamento 2840/72). 2.5 - violazione dell'art. 4 del citato Accordo CEE/Svizzera. A tale proposito - secondo il ricorso - non si può sostenere l'inapplicabilità dell'Accordo al caso di specie sul rilievo che l'i.v.a. all'importazione è un tributo interno, atteso che, invece, essa è una imposta che viene versata pro-quota alla Comunità europea per andare a costituire le "risorse proprie" di quest'ultima. 2.6 - violazione dell'art. 301 del T.U.L.D. (DPR 43/1973) nonché dell'art. 240 c.p.. Sostiene che la confisca stabilita dall'art. 301 per il contrabbando non può essere applicata anche per le evasioni i.v.a. all'importazione proprio perché l'i.v.a. non può essere equiparata ai diritti di confine. Nel caso contrario eccepisce l'illegittimità costituzionale della norma con riferimento all'art. 3 Cost.. Poiché i giudici di merito hanno sostenuto che comunque la confisca si applica ai sensi dell'art. 240 c.p. il ricorrente osserva che non esistono i presupposti richiesti dal secondo comma della norma codicistica per la confisca obbligatoria e che per la confisca facoltativa è richiesta una prognosi di pericolosità sociale derivante dalla disponibilità della cosa in capo all'imputato, che nel caso di specie non è stata minimamente accertata ne' motivata. MOTIVI DELLA DECISIONE

3 - Va anzitutto precisata la portata normativa del Regolamento CEE n. 2840 del 19.12.1972, che ha concluso un accordo tra la Comunità
europea e la Confederazione svizzera, il quale a norma dell'art. 228, comma 7 (ora art. 300, comma 7) del Trattato C.E.E. è vincolante sia per le istituzioni della Comunità sia per gli Stati membri. Tale accordo ha stabilito il divieto e la soppressione graduale (ormai completata) dei dazi doganali all'importazione (art. 3), nonché il divieto e la soppressione graduale (ormai completata) delle tasse di effetto equivalente ai dazi anzidetti (art. 6). La disciplina prevista per i dazi doganali è applicabile anche ai dazi doganali a carattere fiscale, con la facoltà per la parte contraente che abbia soppresso il dazio fiscale di sostituirlo con una tassa interna (art. 4).
Come questa corte ha già avuto modo di chiarire, la conseguenza di questo regolamento comunitario è che l'importazione clandestina di merce dalla Svizzera all'Italia non configura più il delitto di contrabbando, appunto in seguito alla soppressione dei diritti di confine, ma integra il reato di evasione dell'i.v.a. all'importazione, essendo l'imposta sul valore aggiunto un tributo interno, applicabile al momento dell'importazione, e non una tassa ad effetto equivalente al dazio doganale (Sez. 3^, n. 4135 del 13.4.1994, Antoci, rv. 197760/1; Sez. 3^, n. 6049 del 22.5.1998, Rossigni, rv. 210956).
Ciò alla condizione, peraltro ricorrente nella presente fattispecie, che l'i.v.a. all'importazione non preveda un regime più gravoso dell'i.v.a. prevista per le cessioni o prestazioni che avvengono dentro il territorio nazionale, giacché in caso contrario si realizzerebbe un trattamento fiscale discriminatorio tra merci nazionali e merci importate, in violazione del principio di neutralità commerciale dei tributi voluto dall'art. 4 dell'Accordo e solennemente proclamato dall'art. 90 (già 95) del Trattato. 3.1 - Contro questa conclusione il ricorrente obietta che l'i.v.a. all'importazione non può essere considerata un tributo interno, posto che essa viene versata pro-quota per contribuire alle "risorse proprie" della Comunità europea.
Ma l'obiezione non ha pregio.
Com'è noto il vigente sistema di finanziamento della Comunità è fondato principalmente su risorse c.d. proprie deliberate dal Consiglio (art. 269 Trattato). Attualmente esse sono quattro:
i prelievi agricoli, i dazi doganali prelevati per gli scambi con i paesi extracomunitari, una percentuale sull'imponibile i.v.a. di ciascun Stato membro e un'aliquota sul Prodotto Nazionale Lordo di ogni Stato membro. Orbene, l'aliquota i.v.a. e quella PNL consistono in contributi obbligatori che gli Stati membri versano alla Comunità, prelevandoli dalle proprie risorse interne sulla base di un parametro fiscale (i.v.a.) o economico (PNL), e come tali configurano un'obbligazione finanziaria degli Stati e non dei singoli cittadini. Ne consegue che l'obbligo di ogni Stato di conferire alla Comunità una quota del suo gettito i.v.a. non trasforma questa imposta da tributo interno (che grava sugli operatori privati) a tributo comunitario (che graverebbe sugli Stati membri). Diversamente opinando si dovrebbe considerare tributo comunitario non solo l'i.v.a. all'importazione - come pretende il ricorrente - ma anche l'i.v.a. sugli scambi nazionali, atteso che entrambe contribuiscono pro quota alle risorse proprie della Comunità. Il che è palesemente assurdo.

4 - Quanto alla sesta direttiva CEE in materia di imposta sul valore aggiunto, n. 388 del 17.5.1977, invocata nel ricorso, va anzitutto osservato che essa non ha carattere autoapplicativo, ovverosia non ha effetto diretto sui rapporti tra Stato membro e individui o tra individui medesimi, per la semplice ragione che, pur essendo dettagliata o particolareggiata, non è incondizionata, essendo al contrario la sua applicazione condizionata alla necessaria emanazione di provvedimenti da parte delle autorità nazionali competenti. Ciò non vale tanto per le norme definitorie contenute nella direttiva, come gli articoli 2 e 7 che definiscono - tra l'altro - la nozione di "importazione di beni", quanto piuttosto per le norme sostanziali di cui agli articoli 13 e 14 che disciplinano le esenzioni dall'i.v.a. interna e dall'i.v.a. all'importazione. Infatti, queste ultime norme - solo sulle quali sostanzialmente si fondano le censure del difensore - espressamente prevedono che gli Stati dispongano l'esenzione "alle condizioni da esse stabilite" per assicurare la corretta applicazione e per prevenire ogni possibile frode, evasione od abuso.
Tanto ciò è vero che lo Stato italiano ha dato attuazione con interventi legislativi vari alla sesta direttiva e ad altre direttive emanate dalla Comunità nella stessa materia. Il difensore lamenta in proposito che lo Stato italiano non ha dato attuazione all'art. 14, comma 1, lett. a) della direttiva, secondo il quale ogni Stato membro esenta, alle condizioni da esso stabilite, le importazioni definitive di beni la cui cessione da parte di soggetti passivi è comunque esente all'interno del Paese.
Ma la doglianza non è pertinente, giacché la importazione di merci da parte di chi esercita una impresa, un'arte o una professione è soggetta all'imposta ne' più ne' meno della cessione effettuata nel territorio italiano da parte di un imprenditore, un artista o un professionista. Si tratta quindi di una imposta che colpisce la merce importata al pari della merce nazionale in perfetta conformità alla norma dell'art. 90 (già 95) del Trattato istitutivo, che stabilisce il divieto delle discriminazioni fiscali della merce importata e il principio della neutralità dei tributi rispetto alla concorrenza tra merci nazionali e merci importate.
Ma quel che più conta riguardo alla presente fattispecie, si tratta di una imposta che, proprio in quanto non grava solo sulla merce importata, ma colpisce allo stesso modo merce importata e merce nazionale, non può essere qualificata come tassa di effetto equivalente ai dazi doganali;
ed è quindi perfettamente conforme all'Accordo Comunità europea-Confederazione svizzera di cui al Reg. CEE n. 2840/72.
Una diversità di trattamento fiscale sussiste solo quando l'operazione è effettuata da un privato che non esercita una impresa, un'arte o una professione, giacché in tale ipotesi la cessione nazionale della merce è esclusa dall'imposta per difetto del presupposto soggettivo, mentre la importazione della merce è gravata dall'imposta. Ma tale non è il caso di cui al presente processo, giacché i giudici di merito hanno accertato, con adeguata motivazione incensurabile in questa sede, che il RO esercitava il commercio di opere d'arte, e che anzi aveva in passato illegalmente esportato la tela del MO e quindi la reimportava in Italia per commercializzarla (v. sentenza del tribunale di Como). Non è esatto che questa prova logica sia stata desunta da fonti documentali non utilizzabili perché non contenute nel fascicolo del dibattimento. È stato invece lo stesso difensore che ha prodotto al dibattimento un documento da cui risultava che i militari dell'ufficio doganale, durante il controllo, avevano rinvenuto e acquisito informalmente un foglio dattiloscritto su carta intestata "Casa d'aste La Bottega" sedente in Lugano, che riportava le condizioni per la vendita e la partecipazione alle aste, nonché due fogli dattiloscritti relativi a un elenco di opere di vari pittori italiani ed esteri corredato dalla relativa stima di mercato (v. pag. 1 sent. tribunale).

5 - Sotto altro profilo, il ricorrente sostiene che nella fattispecie de qua non sussisteva alcuna importazione del bene ai fini i.v.a., dal momento che si trattava di un bene (la tela morandiana) sicuramente di origine italiana per luogo di provenienza e per paternità dell'artista (v. sopra n. 2.2).
Ma la tesi non può essere accolta.
Invero, l'art. 7 della sesta direttiva n. 77/338 CEE, su cui la tesi si fonda, considera "importazione di un bene" l'entrata nella Comunità: a) di un bene non rispondente alle condizioni di cui agli artt. 9 e 10 (ora 23 e 24) del Trattato, cioè di un bene che non sia originario di uno Stato membro o che, essendo originario di un paese terzo, non si trovi in libera pratica in uno Stato membro;
b) di un bene proveniente da un territorio terzo diverso dai beni di cui alla lettera a). In altri termini, secondo la direttiva, si ha importazione solo quando un bene entri dall'esterno nell'area del mercato comune europeo, escluso quindi il bene che appartenga già a questa area perché originario di uno Stato comunitario o importato in libera pratica in uno Stato comunitario. Sono insomma "importati" i beni extracomunitari che non godono del regime di libera circolazione delle merci entro i confini dell'unione doganale europea.
La sfera di applicazione di queste norme, però, coincide con quella dell'intero Trattato, e quindi con il territorio degli Stati membri. Essa non può essere estesa alla Confederazione elvetica in seguito all'Accordo Comunità-Svizzera di cui al menzionato Reg. CEE n. 2840/72, giacché questo accordo abolisce i dazi doganali e le restrizioni quantitative negli scambi tra la Comunità e la Svizzera, ma non include quest'ultima nel territorio doganale della Comunità. In altri termini, la nozione di "importazione" definita dalla sesta direttiva vale per gli Stati membri ma non per i rapporti tra questi e la Svizzera. Ciò significa che quando una merce proveniente dalla Svizzera entra nel territorio doganale comunitario, si realizza una importazione della merce ai sensi del Regolamento CEE 2840/72, con la conseguenza che la stessa merce, per effetto dell'accordo di libero scambio, non è gravata da dazio doganale o altra tassa di effetto equivalente, ma è pur sempre soggetta all'i.v.a. come ogni altra merce ceduta nei tenitori degli Stati membri.
Non è d'ostacolo a questa disciplina la circostanza che la merce, prima di essere immessa in Svizzera, sia stata prodotta in uno Stato comunitario. A parte la considerazione che l'origine comunitaria di una merce deve essere comprovata da apposto documento di transito comunitario (v. C. Giustizia, sent. 25.9.1997, Causa C- 237/96), che nella fattispecie manca del tutto, detta origine non ha più rilievo quando la merce stessa, entrando in Svizzera, sia uscita dal territorio dell'unione doganale.

6 - Proprio per la considerazione testè svolta, non può sostenersi che anche agli scambi tra Svizzera e Italia deve applicarsi il principio di cui all'art. 90 (già 95) del Trattato, che vieta discriminazioni fiscali in danno di prodotti di altri Stati membri della Comunità. I principi del Trattato - si ripete - si applicano ai rapporti tra Stati membri, ma non ai rapporti tra questi e Stati terzi, anche se firmatari di un accordo commerciale con la Comunità. Sul punto, secondo il principio in claris non fu interpretatio richiamato al riguardo dalla giurisprudenza costante di questa corte, il collegio ritiene non doversi rimettere gli atti alla Corte di Giustizia europea per la interpretazione pregiudiziale di cui all'art. 234 del Trattato.

7 - Da ultimo il ricorrente denuncia violazione dell'art. 301 del D.P.R. 43/1973, nonché dell'art. 240 c.p., laddove i giudici di merito hanno disposto la confisca del quadro e della cornice sequestrati (v. n. 2.6).
La censura è infondata.
In caso di condanna, la confisca delle cose che servirono o furono destinate a commettere il reato (nel caso di specie il quadro e la cornice) è obbligatoria ai sensi dell'art. 301 del T.U.L.D., non perché l'i.v.a. è equiparata ai diritti di confine (infatti non lo è), ma semplicemente perché la norma suddetta è richiamata dall'art. 70 del D.P.R. 633/1972, il quale dispone per l'evasione dell'i.v.a. l'applicazione di tutte le sanzioni stabilite dalle leggi doganali per l'evasione dei diritti di confine. A tal fine la nozione di sanzione è tradizionalmente intesa in senso lato, comprensivo anche delle misure di sicurezza patrimoniali come la confisca, i cui affetti ablativi si risolvono in una sanzione pecuniaria (Cass. Sez. Un. n. 1 del 26.4.1983, Costa, rv. 158681). Non si vede come l'applicabilità di tali sanzioni anche per la evasione dell'i.v.a. possa configurare una violazione del principio di eguaglianza e ragionevolezza di cui all'art. 3 Cost. La stessa confisca, sempre in caso di condanna, può essere discrezionalmente e motivatamente disposta dal giudice di merito anche a norma dell'art. 240, comma 1, c.p. al fine di prevenire la commissione di altri reati che potrebbero essere favoriti ove il corpus delicti rimanesse nella disponibilità del colpevole.

8 - Per tutte le suesposte considerazioni il ricorso deve essere respinto. Consegue ex art. 616 c.p.p. la condanna del ricorrente al pagamento delle spese processuali. Considerato il contenuto dell'impugnazione, non si ritiene di comminare anche la sanzione pecuniaria a favore della cassa delle ammende.

P.Q.M.

la Corte Suprema di Cassazione rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali.
Così deciso in Roma, il 3 marzo 2005.
Depositato in Cancelleria il 13 maggio 2005