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Sentenza 14 luglio 2023
Sentenza 14 luglio 2023
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- 1. Omesso versamento di ritenute: l'invio telematico all'Agenzia delle Entrate non prova il rilascio delle certificazioni ai sostituitihttps://www.avvocatodelgiudice.com/ricerca-contenuti-articoli
Sul provvedimento
| Citazione : | Cass. pen., sez. III, sentenza 14/07/2023, n. 30758 |
|---|---|
| Giurisdizione : | Corte di Cassazione |
| Numero : | 30758 |
| Data del deposito : | 14 luglio 2023 |
Testo completo
SENTENZA sul ricorso proposto da: IA NN IA, nato a [...] il [...]; avverso la sentenza n. 6103 della Corte di appello di Milano del 29 settembre 2022; letti gli atti di causa, la sentenza impugnata e il ricorso introduttivo;
sentita la relazione fatta dal Consigliere Dott. Andrea GENTILI;
letta la requisitoria scritta del PM, in persona del Sostituto Procuratore generale Dott.ssa Valentina MANUALI, il quale ha concluso chiedendo la dichiarazione di inammissibilità del ricorso. 1 Penale Sent. Sez. 3 Num. 30758 Anno 2023 Presidente: ANDREAZZA GASTONE Relatore: GENTILI ANDREA Data Udienza: 07/07/2023 RITENUTO IN FATTO La Corte di appello di Milano ha riformato, con sentenza pronunziata in data 29 settembre 2022, con esclusivo riferimento alla entità del trattamento sanzionatorio, la sentenza con la quale, il precedente 12 ottobre 2021 il Tribunale di Milano aveva dichiarato la penale responsabilità di RR NN IA in ordine al reato di cui all'art. 10-bis del dlgs n. 74 del 2000 e lo aveva, pertanto, condannato, riconosciute in favore del medesimo le circostanze attenuanti generiche, alla pena di mesi 6 di reclusione, oltre accessori, ivi compresa anche la confisca, anche per equivalente, della somma di euro 217.768,17, costituente, secondo l'accusa, il profitto del reato commesso. Come detto la Corte territoriale, parzialmente accogliendo il gravame dell'imputato, ha ridotto il trattamento sanzionatorio portandolo a mesi 4 di reclusione, confermando nel resto la sentenza impugnata. Avverso la sentenza emessa dalla Corte di appello ha interposto ricorso per cassazione il prevenuto, articolando due motivi di doglianza: il primo concernente il vizio di motivazione in ordine alla sussistenza del reato, non essendo stata raggiunta la prova dell'avvenuto rilascio ai lavoratori delle certificazioni attestanti le ritenute fiscali operate sugli emolumenti loro versati;
il secondo relativo al vizio di motivazione in relazione al titolo di responsabilità attribuito all'imputato, sebbene questi fosse esclusivamente il legale rappresentante della società tenuta al versamento delle imposte in qualità di sostituto e non ne fosse anche l'amministratore delegato, qualifica rivestita da altro soggetto. CONSIDERATO IN DIRITTO Il ricorso proposto pur risultando infondato per le ragioni e nei limiti, che saranno di seguito illustrati, è, comunque, tale da determinare l'annullamento senza rinvio, in parte qua, della sentenza impugnata. Stante la sua più agevole definizione, e considerata la inesistenza di ineludibili vincoli di pregiudizialità logica fra i due motivi di impugnazione, mette conto, per la sua più spedita definibilità, esaminare il secondo dei motivi di impugnazione presentato dal ricorrente;
esso attiene al ritenuto vizio di motivazione il relazione alla ascrivibilità del reato in contestazione al RR, sebbene questi fosse esclusivamente il soggetto titolare della legale rappresentanza della società Kreston GV Italy Audit Srl e non anche l'Amministratore delegato della medesima, cui, secondo la difesa, erano attribuiti i poteri di ordinaria a straordinaria amministrazione. 2 Il motivo di ricorso è inammissibile. Si rileva, infatti, che la Corte di appello di Milano, nell'affrontare la questione ora in esame, per altro neppure dedotta quale motivo della originaria impugnazione ma introdotta solo in sede di formulazione delle note di udienza (questione questa che già di per sé, stante la eterogeneità della questione rispetto ai precedenti tempestivi motivi di gravame, minando la ammissibilità della primigenia doglianza in tale modo presentata di fronte alla Corte di appello - si veda, infatti: Corte di cassazione, Sezione VI penale, 10 febbraio 2015, n. 6075, secondo la quale, i motivi nuovi di impugnazione devono essere inerenti ai temi specificati nei capi e punti della decisione investiti dall'impugnazione principale già presentata, essendo necessaria la sussistenza di una connessione funzionale tra i motivi nuovi e quelli originari - costituirebbe una remora alla ammissibilità sul punto dell'attuale ricorso per cassazione), ebbe ad osservare - oltre al fatto che comunque il legale rappresentante, essendo il soggetto direttamente destinatario degli obblighi di legge in materia tributaria, risponde immediatamente delle eventuali omissioni penalmente rilevanti (cfr. infatti, nel senso della responsabilità anche del legale rappresentante che non abbia la materiale gestione della impresa: Corte di cassazione, Sezione III penale, 23 maggio 2022, n. 20050) - che, quanto al caso di specie, non emergeva dagli atti che il soggetto indicato dall'appellante quale amministratore delegato avesse anche la delega inerente agli adempimenti di natura tributaria. Posto che non tale specifica ratio decidendi non è stata oggetto di alcuna confutazione da parte del ricorrente, la sua impugnazione è, sul punto, inammissibile in quanto viziata da genericità. Diversamente per ciò che attiene al primo motivo di impugnazione. Con esso, infatti, il ricorrente ha lamentato, ritenendo la motivazione della sentenza al riguardo carente o, comunque, illogica, la ritenuta conseguita prova in ordine alla consegna ai sostituti di imposta della certificazione relativa alle trattenute fiscali operate dal datore di lavori sui loro compensi. Al riguardo è opportuno ricordare, sia pur brevemente che, prendendo come riferimento il testo dell'art. 10-bis del dlgs n. 74 del 2000 vigente al momento in cui i fatti di causa si sarebbero verificati sulla base della contestazione mossa al RR, cioè al 21 settembre 2015, l'orientamento interpretativo prevalente era nel senso che nel reato di omesso versamento di I 3 ritenute certificate, la prova delle certificazioni attestanti le ritenute operate dal datore di lavoro, quale sostituto d'imposta sulle retribuzioni effettivamente corrisposte ai sostituiti, può essere fornita dal pubblico ministero anche mediante prove documentali, testimoniali o indiziarie, le quali potevano essere costituite anche dalla mera acquisizione ed allegazione giudiziaria del Mod. 770 provenienti dallo stesso datore di lavoro (così, infatti, fra le altre: Corte di cassazione, Sezione III penale, 12 maggio 2014, n. 19454; idem Sezione III penale, 22 maggio 2014, n. 20778; idem Sezione III penale, 31 luglio 2013, n. 33187). Un tale orientamento è stato, dapprima posto in discussione dalla stessa giurisprudenza (si vedano, infatti, le sentenze Corte di cassazione, Sezione III penale, 1 ottobre 2014, n. 40526; idem Sezione III penale, 12 marzo 2015, n. 10475; idem Sezione III penale, 18 marzo 2015, n. 11335), la quale ha evidenziato che il delitto di omesso versamento di ritenute certificate presenta una componente omissiva, rappresentata dal mancato versamento nel termine delle ritenute effettuate, ed una precedente componente connmissiva, consistente, a sua volta, in due distinte condotte, costituite dal versamento della retribuzione con l'effettuazione delle ritenute e dal rilascio ai sostituiti delle certificazioni prima dello spirare del termine previsto per la presentazione della dichiarazione quale sostituto d'imposta; attesa una tale complessa struttura oggettiva, la dimostrazione delle sua sussistenza non poteva essere offerta dalla semplice produzione giudiziale del Mod. 770 presentato da parte del datore di lavoro, posto che essa non sarebbe stata sufficiente a dimostrare l'avvenuto rilascio della certificazione delle ritenute operate, come sostituto di imposta, sulle somme corrisposte ai dipendenti, in quanto tale modello, non contenendo alcuna dichiarazione in tal senso, costituisce al riguardo un semplice indizio privo dei caratteri di gravità e precisione. Tale ordine di idee è stato, di fatto, confortato dalla circostanza che, successivamente alla data di commissione del reato ora in questione, il legislatore è intervenuto inserendo, oltre ad una coerente modifica nella rubrica della norma ora in esame, nel testo della disposizione incriminatrice, a seguito della entrata in vigore dell'art. 7, comma 1, lett. b), del dlgs n. 158 del 2015, fra le parole "ritenute" e "risultanti", le espressioni "dovute sulla base della stessa dichiarazione o". Una tale novella, operante pro futuro, è stata ritenuta sintomatica del fatto che in tema di omesso versamento di ritenute certificate, proprio in 4 funzione della modifica apportata dall'art. 7 del dlgs, n. 158 del 2015, all'art. 10-bis del dlgs n. 74 del 2000, che ha esteso l'ambito di operatività della norma alle ipotesi di omesso versamento di ritenute dovute sulla base della dichiarazione proveniente dal datore di lavoro (Mod. 770), deve ritenersi che per i fatti pregressi la prova dell'elemento costitutivo del reato non può essere costituita dal solo contenuto della dichiarazione, essendo necessario dimostrare l'avvenuto rilascio ai sostituiti delle certificazioni attestanti le ritenute operate dal datore di lavoro quale sostituto di imposta (così: Corte di cassazione, Sezione III penale, 11 marzo 2016, n. 10104, tesi che ha, successivamente, conseguito l'autorevole conferma delle SS uu di questa Corte con sentenza Corte di cassazione, Sezioni unite penali, 1 giugno 2018, n. 24782). In disparte la circostanza che la descritta innovazione normativa è stata successivamente cancellata per effetto della sentenza n. 175 del 2022 della Corte costituzionale, essendo stato riscontrato nella adozione della disposizione in questione un eccesso di delega, si rileva che la doglianza formulata dal ricorrente attiene specificamente alla ritenuta carenza motivazionale della sentenza impugnata in relazione alla dimostrazione dell'avvenuta consegna ai dipendenti delle certificazioni relative alle ritenute operate. Rileva il Collegio che, diversamente da quanto sostenuto dal ricorrente, la Corte territoriale (che pure sembrerebbe richiamare solamente le dichiarazioni di un teste per il solo profilo riguardante se stesso ed il contenuto del Mod. 770), laddove si valuti la sentenza emessa in sede di gravame contestualmente alla conforme motivazione della sentenza di primo grado, ha adeguatamente motivato sia con riferimento alla dimostrazione della prova dell'avvenuto rilascio delle certificazioni sia con riferimento all'avvenuto superamento della soglia di punibilità. Ed infatti, quanto al primo profilo è ben vero che la documentazione costituita dal contenuto del Mod. 770 è relativa, per come si evince da codice 1040 del tributo erariale in essa richiamato riguardante le "ritenute sui redditi di lavoro autonomo", ai soli soggetti che hanno prestato servizio in favore della Kreston GV Italy Audit Srl in quanto non legati ad essa da un rapporti di tipo stabile, ma deve, altresì, rilevarsi che, sulla base delle dichiarazioni che risultano essere state rese in dibattimento sia dall'imputato che dal teste Zappia, è emerso che, con atti sottoscritti dal RR, la predetta società aveva sempre rilasciato ai dipendenti le certificazioni attestanti le ritenute 5 operate (si veda, al riguardo quanto riportato a pag. 5 della sentenza di primo grado, la quale, trattandosi di doppia conforme, si salda con quella di appello, costituendo con essa un unico corpus motivazionale: Corte di cassazione, Sezione II penale, 6 settembre 2019, n. 37295) e questo dato è sufficiente ai fini della tenuta motivazionale in ordine al rilascio delle certificazioni;
mentre per ciò che concerne l'avvenuto superamento della soglia di punibilità, esso può essere desunto con la dovuta sicurezza, tenuto conto di quanto risultante dagli accertamenti, non sostanzialmente contestati dalla ricorrente difesa, operati in sede di verifica fiscale in ordine al complessivo ammontare delle imposte evase, pari ad altre 217.000,00 euro (quindi esuberante per oltre il 40% rispetto alla soglia di punibilità ora vigente), dal fatto, parimenti risultante dalla sentenza di primo grado che la Kreston, secondo le stesse dichiarazioni del RR, aveva alle sue dipendenze tra i 60 e gli 80 lavoratori regolarmente assunti, e, pertanto, ascrivibili alla categoria dei lavoratori dipendenti, dovendosi, di conseguenza, ritenere numericamente - e, pertanto, con ragionevole deduzione anche finanziariamente - recessiva la componente del lavoro autonomo. Sulla base dei dati così illustrati, risulta la infondatezza del secondo motivo di impugnazione presentato dal ricorrente. Tale circostanza, essendo in tal modo emersa la avvenuta costituzione del rapporto processuale anche con riferimento al presente grado di giudizio, impone, tuttavia, di verificare la perdurante rilevanza penale della condotta attribuita all'imputato; una tale verifica - risultando commesso il fatto in data 21 settembre 2015 e non risultando esserci stati eventi che possano avere determinato la sospensione dei termini prescrizionali del reato ovvero che abbiano comportato l'applicazione di fattori di dilatazione dei margini essenziali di quelli, la cui ampiezza è, pertanto, quella ordinaria minima riferibile ai delitti, in presenza di fattori interruttivi, di 7 anni e 6 mesi — conduce alla affermazione dell'avvenuta estinzione del reato per l'intervenuta sua prescrizione. Sul punto, pertanto, la sentenza deve essere annullata senza rinvio. Resta da esaminare la questione afferente alla confisca del profitto del reato disposta dal giudice di primo grado e che va revocata laddove confisca per equivalente;
infatti, come chiarito, a risoluzione del contrasto in precedenza insorto, dalle Sezioni Unite di questa Corte, va escluso che la previsione di cui all'art. 578-bis cod. proc. pen., nella parte in cui essa riguardi appunto la confisca per equivalente, possa avere, a differenza di 6 quanto invece deve ritenersi per la confisca in via diretta, valenza retroattiva, nel senso cioè della sua applicabilità ai fatti verificatisi, come quello ora in esame, anteriormente alla sua entrata in vigore, attesa la natura sanzionatoria di detta confisca (Sez U, n. 4145 del 29/09/2022, dep.2023, Esposito, Rv. 284209). Osta a ciò, infatti, l'espresso divieto sancito dall'art. 2, comma quarto, cod. pen., sostanzialmente ribadito dall'art. 25, comma secondo, della Costituzione repubblicana.
P.Q.M.
Annulla senza rinvio la sentenza impugnata, perché il reato è estinto per prescrizione. Revoca la confisca disposta. Così deciso in Roma, il 7 luglio 2023 Il Consigliere estensore Il Presid tite
sentita la relazione fatta dal Consigliere Dott. Andrea GENTILI;
letta la requisitoria scritta del PM, in persona del Sostituto Procuratore generale Dott.ssa Valentina MANUALI, il quale ha concluso chiedendo la dichiarazione di inammissibilità del ricorso. 1 Penale Sent. Sez. 3 Num. 30758 Anno 2023 Presidente: ANDREAZZA GASTONE Relatore: GENTILI ANDREA Data Udienza: 07/07/2023 RITENUTO IN FATTO La Corte di appello di Milano ha riformato, con sentenza pronunziata in data 29 settembre 2022, con esclusivo riferimento alla entità del trattamento sanzionatorio, la sentenza con la quale, il precedente 12 ottobre 2021 il Tribunale di Milano aveva dichiarato la penale responsabilità di RR NN IA in ordine al reato di cui all'art. 10-bis del dlgs n. 74 del 2000 e lo aveva, pertanto, condannato, riconosciute in favore del medesimo le circostanze attenuanti generiche, alla pena di mesi 6 di reclusione, oltre accessori, ivi compresa anche la confisca, anche per equivalente, della somma di euro 217.768,17, costituente, secondo l'accusa, il profitto del reato commesso. Come detto la Corte territoriale, parzialmente accogliendo il gravame dell'imputato, ha ridotto il trattamento sanzionatorio portandolo a mesi 4 di reclusione, confermando nel resto la sentenza impugnata. Avverso la sentenza emessa dalla Corte di appello ha interposto ricorso per cassazione il prevenuto, articolando due motivi di doglianza: il primo concernente il vizio di motivazione in ordine alla sussistenza del reato, non essendo stata raggiunta la prova dell'avvenuto rilascio ai lavoratori delle certificazioni attestanti le ritenute fiscali operate sugli emolumenti loro versati;
il secondo relativo al vizio di motivazione in relazione al titolo di responsabilità attribuito all'imputato, sebbene questi fosse esclusivamente il legale rappresentante della società tenuta al versamento delle imposte in qualità di sostituto e non ne fosse anche l'amministratore delegato, qualifica rivestita da altro soggetto. CONSIDERATO IN DIRITTO Il ricorso proposto pur risultando infondato per le ragioni e nei limiti, che saranno di seguito illustrati, è, comunque, tale da determinare l'annullamento senza rinvio, in parte qua, della sentenza impugnata. Stante la sua più agevole definizione, e considerata la inesistenza di ineludibili vincoli di pregiudizialità logica fra i due motivi di impugnazione, mette conto, per la sua più spedita definibilità, esaminare il secondo dei motivi di impugnazione presentato dal ricorrente;
esso attiene al ritenuto vizio di motivazione il relazione alla ascrivibilità del reato in contestazione al RR, sebbene questi fosse esclusivamente il soggetto titolare della legale rappresentanza della società Kreston GV Italy Audit Srl e non anche l'Amministratore delegato della medesima, cui, secondo la difesa, erano attribuiti i poteri di ordinaria a straordinaria amministrazione. 2 Il motivo di ricorso è inammissibile. Si rileva, infatti, che la Corte di appello di Milano, nell'affrontare la questione ora in esame, per altro neppure dedotta quale motivo della originaria impugnazione ma introdotta solo in sede di formulazione delle note di udienza (questione questa che già di per sé, stante la eterogeneità della questione rispetto ai precedenti tempestivi motivi di gravame, minando la ammissibilità della primigenia doglianza in tale modo presentata di fronte alla Corte di appello - si veda, infatti: Corte di cassazione, Sezione VI penale, 10 febbraio 2015, n. 6075, secondo la quale, i motivi nuovi di impugnazione devono essere inerenti ai temi specificati nei capi e punti della decisione investiti dall'impugnazione principale già presentata, essendo necessaria la sussistenza di una connessione funzionale tra i motivi nuovi e quelli originari - costituirebbe una remora alla ammissibilità sul punto dell'attuale ricorso per cassazione), ebbe ad osservare - oltre al fatto che comunque il legale rappresentante, essendo il soggetto direttamente destinatario degli obblighi di legge in materia tributaria, risponde immediatamente delle eventuali omissioni penalmente rilevanti (cfr. infatti, nel senso della responsabilità anche del legale rappresentante che non abbia la materiale gestione della impresa: Corte di cassazione, Sezione III penale, 23 maggio 2022, n. 20050) - che, quanto al caso di specie, non emergeva dagli atti che il soggetto indicato dall'appellante quale amministratore delegato avesse anche la delega inerente agli adempimenti di natura tributaria. Posto che non tale specifica ratio decidendi non è stata oggetto di alcuna confutazione da parte del ricorrente, la sua impugnazione è, sul punto, inammissibile in quanto viziata da genericità. Diversamente per ciò che attiene al primo motivo di impugnazione. Con esso, infatti, il ricorrente ha lamentato, ritenendo la motivazione della sentenza al riguardo carente o, comunque, illogica, la ritenuta conseguita prova in ordine alla consegna ai sostituti di imposta della certificazione relativa alle trattenute fiscali operate dal datore di lavori sui loro compensi. Al riguardo è opportuno ricordare, sia pur brevemente che, prendendo come riferimento il testo dell'art. 10-bis del dlgs n. 74 del 2000 vigente al momento in cui i fatti di causa si sarebbero verificati sulla base della contestazione mossa al RR, cioè al 21 settembre 2015, l'orientamento interpretativo prevalente era nel senso che nel reato di omesso versamento di I 3 ritenute certificate, la prova delle certificazioni attestanti le ritenute operate dal datore di lavoro, quale sostituto d'imposta sulle retribuzioni effettivamente corrisposte ai sostituiti, può essere fornita dal pubblico ministero anche mediante prove documentali, testimoniali o indiziarie, le quali potevano essere costituite anche dalla mera acquisizione ed allegazione giudiziaria del Mod. 770 provenienti dallo stesso datore di lavoro (così, infatti, fra le altre: Corte di cassazione, Sezione III penale, 12 maggio 2014, n. 19454; idem Sezione III penale, 22 maggio 2014, n. 20778; idem Sezione III penale, 31 luglio 2013, n. 33187). Un tale orientamento è stato, dapprima posto in discussione dalla stessa giurisprudenza (si vedano, infatti, le sentenze Corte di cassazione, Sezione III penale, 1 ottobre 2014, n. 40526; idem Sezione III penale, 12 marzo 2015, n. 10475; idem Sezione III penale, 18 marzo 2015, n. 11335), la quale ha evidenziato che il delitto di omesso versamento di ritenute certificate presenta una componente omissiva, rappresentata dal mancato versamento nel termine delle ritenute effettuate, ed una precedente componente connmissiva, consistente, a sua volta, in due distinte condotte, costituite dal versamento della retribuzione con l'effettuazione delle ritenute e dal rilascio ai sostituiti delle certificazioni prima dello spirare del termine previsto per la presentazione della dichiarazione quale sostituto d'imposta; attesa una tale complessa struttura oggettiva, la dimostrazione delle sua sussistenza non poteva essere offerta dalla semplice produzione giudiziale del Mod. 770 presentato da parte del datore di lavoro, posto che essa non sarebbe stata sufficiente a dimostrare l'avvenuto rilascio della certificazione delle ritenute operate, come sostituto di imposta, sulle somme corrisposte ai dipendenti, in quanto tale modello, non contenendo alcuna dichiarazione in tal senso, costituisce al riguardo un semplice indizio privo dei caratteri di gravità e precisione. Tale ordine di idee è stato, di fatto, confortato dalla circostanza che, successivamente alla data di commissione del reato ora in questione, il legislatore è intervenuto inserendo, oltre ad una coerente modifica nella rubrica della norma ora in esame, nel testo della disposizione incriminatrice, a seguito della entrata in vigore dell'art. 7, comma 1, lett. b), del dlgs n. 158 del 2015, fra le parole "ritenute" e "risultanti", le espressioni "dovute sulla base della stessa dichiarazione o". Una tale novella, operante pro futuro, è stata ritenuta sintomatica del fatto che in tema di omesso versamento di ritenute certificate, proprio in 4 funzione della modifica apportata dall'art. 7 del dlgs, n. 158 del 2015, all'art. 10-bis del dlgs n. 74 del 2000, che ha esteso l'ambito di operatività della norma alle ipotesi di omesso versamento di ritenute dovute sulla base della dichiarazione proveniente dal datore di lavoro (Mod. 770), deve ritenersi che per i fatti pregressi la prova dell'elemento costitutivo del reato non può essere costituita dal solo contenuto della dichiarazione, essendo necessario dimostrare l'avvenuto rilascio ai sostituiti delle certificazioni attestanti le ritenute operate dal datore di lavoro quale sostituto di imposta (così: Corte di cassazione, Sezione III penale, 11 marzo 2016, n. 10104, tesi che ha, successivamente, conseguito l'autorevole conferma delle SS uu di questa Corte con sentenza Corte di cassazione, Sezioni unite penali, 1 giugno 2018, n. 24782). In disparte la circostanza che la descritta innovazione normativa è stata successivamente cancellata per effetto della sentenza n. 175 del 2022 della Corte costituzionale, essendo stato riscontrato nella adozione della disposizione in questione un eccesso di delega, si rileva che la doglianza formulata dal ricorrente attiene specificamente alla ritenuta carenza motivazionale della sentenza impugnata in relazione alla dimostrazione dell'avvenuta consegna ai dipendenti delle certificazioni relative alle ritenute operate. Rileva il Collegio che, diversamente da quanto sostenuto dal ricorrente, la Corte territoriale (che pure sembrerebbe richiamare solamente le dichiarazioni di un teste per il solo profilo riguardante se stesso ed il contenuto del Mod. 770), laddove si valuti la sentenza emessa in sede di gravame contestualmente alla conforme motivazione della sentenza di primo grado, ha adeguatamente motivato sia con riferimento alla dimostrazione della prova dell'avvenuto rilascio delle certificazioni sia con riferimento all'avvenuto superamento della soglia di punibilità. Ed infatti, quanto al primo profilo è ben vero che la documentazione costituita dal contenuto del Mod. 770 è relativa, per come si evince da codice 1040 del tributo erariale in essa richiamato riguardante le "ritenute sui redditi di lavoro autonomo", ai soli soggetti che hanno prestato servizio in favore della Kreston GV Italy Audit Srl in quanto non legati ad essa da un rapporti di tipo stabile, ma deve, altresì, rilevarsi che, sulla base delle dichiarazioni che risultano essere state rese in dibattimento sia dall'imputato che dal teste Zappia, è emerso che, con atti sottoscritti dal RR, la predetta società aveva sempre rilasciato ai dipendenti le certificazioni attestanti le ritenute 5 operate (si veda, al riguardo quanto riportato a pag. 5 della sentenza di primo grado, la quale, trattandosi di doppia conforme, si salda con quella di appello, costituendo con essa un unico corpus motivazionale: Corte di cassazione, Sezione II penale, 6 settembre 2019, n. 37295) e questo dato è sufficiente ai fini della tenuta motivazionale in ordine al rilascio delle certificazioni;
mentre per ciò che concerne l'avvenuto superamento della soglia di punibilità, esso può essere desunto con la dovuta sicurezza, tenuto conto di quanto risultante dagli accertamenti, non sostanzialmente contestati dalla ricorrente difesa, operati in sede di verifica fiscale in ordine al complessivo ammontare delle imposte evase, pari ad altre 217.000,00 euro (quindi esuberante per oltre il 40% rispetto alla soglia di punibilità ora vigente), dal fatto, parimenti risultante dalla sentenza di primo grado che la Kreston, secondo le stesse dichiarazioni del RR, aveva alle sue dipendenze tra i 60 e gli 80 lavoratori regolarmente assunti, e, pertanto, ascrivibili alla categoria dei lavoratori dipendenti, dovendosi, di conseguenza, ritenere numericamente - e, pertanto, con ragionevole deduzione anche finanziariamente - recessiva la componente del lavoro autonomo. Sulla base dei dati così illustrati, risulta la infondatezza del secondo motivo di impugnazione presentato dal ricorrente. Tale circostanza, essendo in tal modo emersa la avvenuta costituzione del rapporto processuale anche con riferimento al presente grado di giudizio, impone, tuttavia, di verificare la perdurante rilevanza penale della condotta attribuita all'imputato; una tale verifica - risultando commesso il fatto in data 21 settembre 2015 e non risultando esserci stati eventi che possano avere determinato la sospensione dei termini prescrizionali del reato ovvero che abbiano comportato l'applicazione di fattori di dilatazione dei margini essenziali di quelli, la cui ampiezza è, pertanto, quella ordinaria minima riferibile ai delitti, in presenza di fattori interruttivi, di 7 anni e 6 mesi — conduce alla affermazione dell'avvenuta estinzione del reato per l'intervenuta sua prescrizione. Sul punto, pertanto, la sentenza deve essere annullata senza rinvio. Resta da esaminare la questione afferente alla confisca del profitto del reato disposta dal giudice di primo grado e che va revocata laddove confisca per equivalente;
infatti, come chiarito, a risoluzione del contrasto in precedenza insorto, dalle Sezioni Unite di questa Corte, va escluso che la previsione di cui all'art. 578-bis cod. proc. pen., nella parte in cui essa riguardi appunto la confisca per equivalente, possa avere, a differenza di 6 quanto invece deve ritenersi per la confisca in via diretta, valenza retroattiva, nel senso cioè della sua applicabilità ai fatti verificatisi, come quello ora in esame, anteriormente alla sua entrata in vigore, attesa la natura sanzionatoria di detta confisca (Sez U, n. 4145 del 29/09/2022, dep.2023, Esposito, Rv. 284209). Osta a ciò, infatti, l'espresso divieto sancito dall'art. 2, comma quarto, cod. pen., sostanzialmente ribadito dall'art. 25, comma secondo, della Costituzione repubblicana.
P.Q.M.
Annulla senza rinvio la sentenza impugnata, perché il reato è estinto per prescrizione. Revoca la confisca disposta. Così deciso in Roma, il 7 luglio 2023 Il Consigliere estensore Il Presid tite