Cе 64076 31 TAB. ALL. B - N. 5EL D.P.R. 26/4/1986ISTRAZIONE REPUBBLICA ITALIANA TA TRIBUTARIA IN NOM REL POPOLO ITALIANO 69/03 CASSAZIONE LA CORTE S Oggetto SEZIONE TRILSTAN Tributaria Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati Dott. Alfio FINOCCHIARO Presidente R.G.N. 6496/99 Cron. 16710 Dott. Stefano Consigliere MONACI Dott. Vittorio Glauco EBNER Rel. Consigliere Rep. Dott. Antonio MERONE Consigliere Ud. 22/05/02 Dott. Francesco RUGGIERO Consigliere C.C. CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE ha pronunciato la seguente CAMPIONE CIVILESENTENZA N. 64076 sul ricorso proposto da: MINISTERO DELLE FINANZE, in persona de. Ministro pro tempore, domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso 1'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope legis;
ricorrente

contro

DI RI, elettivamente domiciliato in ROMA PIAZZA CONCA D'ORO 25, presso lo studio dell'avvocato GRADARA RITA, che lo difende unitamente all'avvocato GASPARE, giusta procura in PANSIERI SILVIA FALSITTA 2002 calce;
controricorrente 2287 -1- avversO la sentenza n. 7/98 della Commissione tributaria regionale di FIRENZE, depositata il 07/02/98; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio il 22/05/02 dal Consigliere Dott. Vittorio Glauco EBNER;
ai sensi della legge 89/01; lette le conclusioni scritte dal Sostituto Procuratore Generale Dott. Antonietta CARESTIA che ha concluso per l'accoglimento del ricorso. -2- Svolgimento del processo L'Ufficio Distrettuale delle Impose Dirette di Pisa notificava a HE AB, lavoratore alle dipendenze della Banca Commerciale Italiana, un avviso di accertamento in rettifica del reddito di lavoro dipendente dichiarato per l'anno 1989,con recupero di maggiore Irpef per £.

2.216.000 ed irrogazione delle conseguenti sanzioni in £.

1.108.000. L'accertamento del maggior reddito riguardava degli emolumenti non dichiarati, per £.6.714.000,rappresentati dall'importo che il datore di lavoro aveva erogato, ai sensi dell'art.99 del contratto collettivo nazionale di lavoro quale contributo a fronte del maggior canone di locazione pagato dal HE stesso a seguito del trasferimento di sede, disposto d'ufficio. Il ricorso proposto dal HE avverso tale atto impositivo veniva rigettato dalla Commissione Tributaria di primo grado di Pisa con decisione n.173/1/1995,sul rilievo della natura corrispettiva dell'indennizzo in questione a fronte della manifestata disponibilità del lavoratore al trasferimento in altra località. L'appello del contribuente veniva accolto dalla Commissione Tributaria Regionale della Toscana con sentenza n.7/36/98 depositata il 7.2.1998, avendo i Giudici di secondo grado ritenuto l'emolumento in questione di natura puramente risarcitoria e come tale non imponibile - essendo rivolto unicamente ad evitare una perdita finanziaria al lavoratore trasferito in altra sede per unilaterale determinazione del datore di lavoro. Ricorre per cassazione il Ministero deducendo con un unico mezzo di gravame violazione e falsa applicazione degli artt.48 e 6 DPR 917/1986 e 48 DPR 597/1973. Si è costituito e resiste con controricorso il HE, il quale assume la correttezza della impugnata sentenza, rilevando che le somme erogate al lavoratore a fronte dei maggiori canoni di locazione pagati rispetto alla sede di provenienza non hanno natura reddituale,in quanto rappresentano una mera refusione di spese sostenute nell'esclusivo interesse del datore di lavoro. In secondo luogo, il HE solleva - per l'ipotesi in cui sia ritenuta la tassabilità ai fini dell'Irpef dell'erogazione in esame due eccezioni di - illegittimità costituzionale dell'art.48 comma primo DPR 917/1986 in relazione all'art..53 comma primo ed all'art.3 comma primo della Costituzione. In via subordinata, il controricorrente chiede che questa Corte ai sensi dell'art.384 comma primo cpc e degli artt.8 D.Lgs.vo 546/1992 e 6 comma secondo D.Lgs.vo 472/1997 - dichiari comunque inapplicabili le sanzioni irrogate, per obiettiva incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione delle disposizioni alle quali la violazione contestata si riferisce incertezza resa manifesta dal contrasto giurisprudenziale formatosi sul punto. Il Procuratore Generale presso questa Corte, con requisitoria in data 30.1.2002, ha chiesto ai sensi dell'art.375 cpc l'accoglimento del ricorso per manifesta fondatezza. Il controricorrente ha depositato memoria ex art.378 cpc. ان Motivi della decisione -Il ricorrente Ministero delle Finanze richiamandosi all'orientamento fatto proprio dalla sentenza n.948/1996 di questa Corte(che si è pronunziata, con riguardo alla indennità di trasferimento corrisposta da una società concessionaria di servizio telefonico ai propri dipendenti,per la tassabilità del relativo emolumento: ndr) assume la imponibilità del contributo per - differenza canoni di affitto, sotto molteplici profili. Anzitutto,perché tale contributo rientrerebbe pur sempre tra gli emolumenti percepiti dal lavoratore in dipendenza del rapporto di lavoro.In secondo luogo, perché se anche al contributo in questione volesse riconoscersi funzione indennitaria o risarcitoria, la tassabilità discenderebbe dal disposto dell'art.6 comma secondo del DPR 917/1986,che prevede la tassazione delle somme percepite a titolo di lucro cessante. Infine, perché anche a voler riconoscere al contributo de quo natura di rimborso spese sostenute dal dipendente trasferito - tale erogazione dovrebbe ritenersi assoggettabile ad imposta ai sensi dell'art.48 comma quarto DPR 917/1986 cit. Ritiene il Collegio che il ricorso sia fondato. Va premesso che ai sensi dell'art. 48 comma primo DPR 917/1986 cit.( nel testo,qui applicabile ratione temporis,antecedente alle modifiche introdotte dall'art.3 comma prrimo D.Lgs.vo 314/1997, con effetti dall'1.1.1998) il reddito da lavoro dipendente " è costituito da tutti i compensi in denaro o in natura percepiti nel periodo d'imposta...in dipendenza del rapporto di lavoro,comprese le somme percepite a titolo di rimborso spese inerenti alla produzione del reddito e le erogazioni liberali". In proposito,questa Corte( Cass.2604/2000) ha avuto modo di affermare- anche con riferimento alla analoga nozione di reddito di lavoro dipendente recepita dall'art.48 DPR 597/1973(applicabile, ai sensi dell'art. 136 DPR917/1986, per i redditi di tal categoria conseguiti fino al 31.12.1987) - ed il relativo orientamento,che il Collegio condivide, si è poi consolidato( ex plurimis,Cass. 13482/2001; Cass. 12578,10249,2611,del 2000) - che l'ampia nozione di reddito di lavoro dipendente fatta propria dal legislatore tributario include, oltre alla retribuzione in senso stretto,e cioè al corrispettivo pattuito per l'attività lavorativa,”ogni altra erogazione che nel rapporto di lavoro trovi la propria ragion d'essere e che sia effettuata in funzione compensativa, vale a dire riequilibratrice del vantaggio che il datore di lavoro riceve dalla prestazione e delle energie che il dipendente spende per compiere la prestazione stessa: ivi compresi i sussidi e le indennità con cui il datore di lavoro assuma su di sé,in tutto o in parte, gli oneri economici per alloggio,vitto ed altro) che il lavoratore affronti per essere in grado di svolgere l'attività.. Vero è che l'art.48 cit.introduce al quarto comma delle eccezioni al principio della imponibilità di qualsivoglia compenso percepito in dipendenza del rapporto di lavoro subordinato,prevedendo una parziale esenzione per le indennità di trasferta ( nell'ambito e al di fuori del territorio comunale). Tuttavia, trattandosi di eccezione ad un principio di ordine generale, non è consentito all'interprete di estendere il beneficio a situazioni – quale quella ora in esame diverse da quelle legislativamente previste e comunque non essendo assimilabile l'indennità in esame a quella di trasferta,stante la diversità dei relativi presupposti di fatto l'indennità di trasferta costituendo un'erogazione connessa al temporaneo espletamento della prestazione di lavoro fuori del luogo abituale). Al riguardo,è da rilevare che solo in sede di riformulazione dell'art.48(ex art.3 D.Lgs.vo 314/1997 cit.),e con effetto dall'1.1.1998, il legislatore,ha - ai commi quinto e settimo ampliato e articolatamente disciplinato le - eccezioni alla integrale imponibilità delle erogazione fatte al lavoratore dipendente: prevedendosi - per quanto qui interessa - la parziale esenzione per le indennità di trasferimento, di prima sistemazione e quelle equipollenti ( tra le quali,per identità di ratio, deve farsi rientrare il contributo per differenza canoni di locazione al dipendente trasferito in altra sede). D'altro canto,neppure è condivisibile al fine di ritenere la non 1 imponibilità del contributo per canoni di locazione con riguardo ad epoca antecedente all'1.1.1998 la configurabilità dello stesso contributo sub - specie dell'indennizzo di un danno emergente, o del recupero di un costo di produzione del reddito. Ciò,sia perchè le disponibilità occorrenti al lavoratore subordinato per la sistemazione abitativa nella ordinaria sede di lavoro costituiscono spesa propedeutica all'offerta della prestazione lavorativa e non certo un effetto patrimoniale negativo della prestazione stessa o un danno provocato dal datore di lavoro;
sia perché i relativi esborsi non sono qualificabili come costi di produzione del reddito, trattandosi piuttosto di un comune onere di sostentamento,per quanto connesso al tramutamento della sede di lavoro. A questa stregua ritiene la Corte - in conformità all'orientamento espresso anche da Cass.nn.13482/2001;15048,3330,2604,1842 tutte del 2000 - che sia da escludere il fondamento delle questioni di legittimità costituzionale sollevate dal controricorrente sotto il profilo che le somme in questione esprimerebbero una capacità contributiva fittizia o che si determinerebbe una disparità di trattamento tra reddito di lavoro autonomo e reddito di lavoro dipendente, venendosi ad includere in quest'ultimo delle somme aventi natura risarcitoria. Invero,l'emolumento in questione ha-come si è visto - carattere reddituale e non risarcitorio;
e,per altro verso,non risulta consentita dall'art.50 DPR 917/1986 per il lavoratore autonomo la deducibilità, dall'imponibile irpef,del canone di locazione corrisposto esclusivamente per la propria abitazione. In definitiva, deve affermarsi l'integrale assoggettamento a tassazione, ai fini dell'irpef,nella normativa anteriore al D.Lgs.vo 314/1997, del contributo per differenza canoni di locazione corrisposto dall'istituto bancario al dipendente trasferito ad altra sede. Il ricorso deve essere pertanto accolto e conseguentemente la sentenza impugnata deve essere cassata. Peraltro,non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto,la causa può essere decisa nel merito,ai sensi dell'art. 384 comma primo cpc con rigetto del ricorso introduttivo del contribuente per le ragioni tutte dianzi esposte e qui da intendersi integralmente richiamate. In ordine alla richiesta di esclusione delle sanzioni irrogate con l'atto impositivo,va rilevato che essa risulta proposta ritualmente per la prima volta in questa sede di legittimità,atteso che la sentenza di appello,conclusiva del relativo giudizio, è stata pronunciata il 13.1.1998, in epocacioè anteriore alla data ( 1.4.1998) di entrata in vigore del D.Lgs.vo 472/1997,di riforma delle sanzioni tributarie non penali in materia di imposte dirette,di imposta sul valore aggiunto e di riscossione dei tributi. Ciò posto,ritiene la Corte che sussistano le condizioni di legge( art.6 comma secondo D.Lgs.vo 472/1997 cit.; art.384 comma primo cpc) per dichiarare non punibile il contribuente e quindi non dovute le sanzioni allo stesso irrogate,sussistendo obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione delle disposizioni alle quali le violazioni contestate si riferiscono. Invero, il giudizio sulla imponibilità del contributo per differenza canoni di locazione consegue ad una articolata interpretazione di norme succedutesi nel tempo,stante il difetto, all'epoca,di una esplicita previsione di legge o comunque di un univoco indirizzo giurisprudenziale,tenuto conto dell'orientamento, favorevole alla tesi del contribuente, fatto proprio - in sede di legittimità - da Cass.nn. 14006 e 13486, entrambe del 1999. Quanto alle spese dell'intero giudizio,i rilievi appena svolti integrano gli estremi dei giusti motivi per dichiararne la integrale compensazione. Rz EVENTS DA REGISTRAZIONE AT S AST DE .P.R. 26/4/1986 N. 131 TAB. ALL. B N. 5 MATERIA TRIBUTARIA

PQM

La Corte,accoglie il ricorso,cassa la sentenza impugnata e decidendo nel merito rigetta il ricorso introduttivo del contribuente;
dichiara non dovute le sanzioni irrogate con l'avviso di accertamento e compensate le spese dell'intero giudizio. Così decdecisqin Roma il 22 maggio 2002 Il Consignere estensore Il Presidente JL CANCELLIERE CANCELERIA : dott Luigi Riitang DEPOSITATA IN 15 MAG. 2003 AL CANCELLIERE D: CANCEL dott. Luigi Riitano -8-