Sentenza n. 189/2026
Depositata il 23/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del PIEMONTE Sezione 2, riunita in udienza il
11/02/2026 alle ore 11:30 con la seguente composizione collegiale:
PISANU MARCELLO, Presidente
POZZO ELVIRA, TO
VALERO MASSIMO, Giudice
in data 11/02/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 362/2025 depositato il 09/04/2025

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Cuneo
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 270/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado CUNEO sez. 1 e pubblicata il 10/10/2024
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7S01PF00662/2022 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2017
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7S01PF00662/2022 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2017
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7S01PF00662/2022 IRPEF-ALTRO 2017
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7S01PF00662/2022 IVA-ALTRO 2017
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7S01PF00662/2022 IRAP 2017 a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 104/2026 depositato il
11/02/2026
Richieste delle parti:
l'Ufficio insiste nei propri atti

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Il contribuente presenta appello avverso la Sentenza n. 270 / 2024 con la quale i giudici della Corte di primo grado di Cuneo rigettavano il ricorso. L'accertamento emesso dall'ufficio riguardava fatture per operazioni inesistenti che il contribuente contesta anche per il fatto che il Tribunale di Cuneo all'esito delle indagini ha accertato che “la prestazione è stata effettivamente resa (come confermato dalle dipendenti dello studio) ed è inserita in un contesto contrattuale di rete di imprese, seppure confuso. Si ritiene, pertanto, che le fatture sottendano un'operazione esistente e che, pertanto, non sussistano i suddetti reati”. Il contribuente comunica che il provvedimento e gli atti di indagine svolti dal Tribunale non potevano essere prodotti avanti alla Corte di Giustizia di primo grado in quanto il procedimento si trovava ancora in fase di indagine ed il decreto di archiviazione e stato reso disponibile all'indagato in data 16.10.2024, quindi, successivamente alla discussione della causa.
Ora il contribuente presenta appello per i seguenti motivi:
l'onere probatorio dell'ufficio può essere assolto anche tramite presunzioni gravi precise e concordanti, mentre il contribuente deve fornire prova contraria. Cosa che ritiene di avere svolto e che risulterebbe anche dalla documentazione della Guardia di Finanza che ha ritenuto le operazioni effettivamente svolte e le cui attestazioni, in quanto pubblici ufficiali, fanno prova fino a querela di falso. I giudici hanno ritenuto che le fatture fossero troppo generiche, ma questo non è imputabile a chi le riceve. Hanno ritenuto inoltre che le attività tra il contribuente e la società emittente le fatture fossero troppo diverse con picchi di attività durante il periodo estivo, ma questo lo contesta affermando che invece l'attività perdura tutto l'anno ad esempio con l'elaborazione delle buste paga. Anche il rapporto di familiarità evidenziato non è rilevante in questa sede,
a maggior ragione in quanto il contribuente non faceva parte del contratto di rete (stipulato tra la ditta emittente le fatture ad altri). Le operazioni sono state effettivamente rese e pagate e non ci si trova di fronte a finanziamento con apporto di capitale alla ditta Società_1. Riporta poi quanto scritto dalla Guardia di Finanza : “Le attività di elaborazione buste paga, per altro già anticipate nelle richiamate memorie difensive, risulterebbero state effettivamente svolte dalla signora Nominativo_1 (ditta Società_1) in base alle varie prove testimoniali raccolte. Le attività di amministrazione di elaborazione elettronica dei dati di consulenza imprenditoriale, gestionale, e di pianificazione aziendale sono effettivamente ricomprese nell'oggetto sociale della Società_1 SAS rilevato nella visura camerale. Pur risultando emesse per valori elevati non si hanno a disposizione elementi che possono ricondurle ad ipotesi di sovraffaturazione". L'ufficio in giudizio non ha proposto presunzioni ma solamente congetture ed illazioni che prove non sono. Il percorso logico giuridico del giudice non spiega come i rapporti familiari tra le due imprese e la diversificazione dell'oggetto sociale della Società_1 possano portare alla determinazione che le operazioni sono inesistenti. I giudici hanno disatteso l'onere di accertare la fondatezza dei rilievi, onere rafforzato dall'art.7, comma 5-bis del D.Lgs. 546/92.
Controdeduce l'ufficio:
infondatezza dell'archiviazione penale: la decisione penale non ha rilevanza nel processo tributario;
al limite può costituire un indizio al pari di altri. Difatti,il nuovo articolo 21 bis del D.Lgs. n. 74/2000, introdotto dal D.
Lgs. n. 87 del 14/06/2024 (in attuazione della legge delega 111/2023), prevede che vi sia una sentenza irrevocabile di assoluzione perchè il fatto non sussiste o perché il soggetto non lo ha commesso, e solo qualora sia emessa a seguito di dibattimento nei confronti dello stesso soggetto e sugli stessi fatti materiali oggetto di valutazione nel processo tributario, acquistando, quanto ai fatti medesimi, efficacia di giudicato nel processo tributario. La regola del doppio binario non trova applicazione nel caso in cui il provvedimento di riferimento non sia stato adottato a seguito della celebrazione del dibattimento penale, ma in una fase preliminare, com'è avvenuto nel caso di specie. (Cass. n. 1148 del 17/01/2025). L'archiviazione non esclude la responsabilità fiscale qualora vi siano indizi non valevoli sul piano penale, ma adeguati sotto il profilo della pretesa dell'erario. Per quanto riguarda poi le indagini della PG esse sono focalizzate solo sulla effettività delle operazioni, ma non fanno luce sul soggetto che effettivamente ha svolto l'attività né la tipologia della stessa.
Nel merito: l'ufficio ha rilevato 12 fatture per un importo di euro 101.134 oltre Iva emesse dalla società Società_1 rispetto alle quali sono emersi elementi che fanno ritenere le operazioni sottostanti inesistenti e, pertanto, non inerenti, con mancato sostenimento del costo. L'ufficio tramite presunzioni dotate dei requisiti di gravità precisione e concordanza hanno dimostrato che le operazioni sono fittizie, mentre il contribuente si è limitato ad una serie di affermazioni illogiche soffermandosi unicamente sugli esiti di PG , senza dimostrare alcunché. Le fatture hanno una descrizione generica (come per esempio “anticipazioni 2016”) che non consente all'ufficio di riconoscere le caratteristiche della certezza ed inerenza di cui all'art. 109 del Tuir (Cass. n. 14704 del 27/06/2014). Non sussiste alcun contratto di servizio tra il contribuente e la Società_1, non vi è documentazione relativa, il richiamato contratto di rete non prevede la partecipazione del contribuente, la multiattività ( che vanno dalla ristorazione alla caffetteria alla elaborazione di buste paga) della Società_1 depongono per una improbabile competenza del personale in settori assai differenziati, il numero dei dipendenti della Società_1 (3) è incompatibile con gli importi fatturati (euro 101.000) mentre il contribuente dispone di 6 dipendenti il cui costo è di 75.000 circa. Tutto quanto è sintomatico della fittizietà delle operazioni fatturate dalla Società_1, della antieconomicità della gestione della attività da parte del contribuente, a fronte di cui nulla è stato provato in modo contrario. Un altro elemento sono poi i rapporti familiari esistenti tra le due realtà che, come ha detto il giudice, utilizza un modus operandi che lascia presumere la inesistenza delle operazioni. Tale nesso di familiarità rende plausibile ritenere che il contribuente fornisce capitali alla Società_1 sotto forma di costi.
Appello incidentale:
contesta la parte della sentenza in cui si ritiene ammissibile il ricorso. Tale documento non è stato predisposto secondo le norme: in particolare, l'art. 5 del Decreto del MEF n. 163/2013 dispone che le notificazioni telematiche devono essere effettuate mediante l'utilizzo di documenti informatici nativi, in formato PDF/A 1a
o PDF/A 1b, e devono essere sottoscritti con firma digitale (art. 10 D.M. 04/08/2015). Il ricorso introduttivo non ha la forma di un documento informatico nativo firmato digitalmente, essendo piuttosto un file immagine di un documento analogico, ovvero la scansione di un documento cartaceo. Pertanto, analogamente a quanto previsto dall'art. 18 del D.Lgs. n. 546/1992 per i ricorsi “cartacei” non sottoscritti con firma autografa, anche il ricorso notificato in formato digitale mediante PEC è inammissibile se privo della sottoscrizione con firma digitale del Ricorrente che lo ha inviato. Tale vizio non è sanabile.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Preliminarmente la Corte decide sull'appello incidentale:
il contribuente aveva presentato ricorso introduttivo sottoscrivendolo di suo pugno e non con firma digitale.
Trattasi di un documento nativo digitale stampato, firmato di suo pugno e poi scansionato.
Su questo argomento si è espressa recentemente la Corte di Cassazione con l'ordinanza n. 16454/2023 del 09-06-2023: “2.4.2 Posto, dunque, che l'atto processuale nativo informatico, notificato alla controparte,
è esso stesso l'originale, e non ne è una mera copia, il punto è che, stando alla massima sopra riportata
(Rv. 650462-03), le Sezioni Unite ascrivono esplicitamente il difetto di sottoscrizione digitale dell'atto alla sua mera nullità (così come la stessa Cass. n. 14338/2017, già citata), affermando però che il vizio sia suscettibile di sanatoria per raggiungimento dello scopo, ove sia possibile attribuirne la paternità certa”.
Nel caso di specie è vero che il ricorso de quo risulta essere stato notificato, mediante PEC, all'Agenzia delle Entrate in copia per immagine. Risulta, cioè, notificata la scansione di un documento cartaceo, recante la firma autografa del ricorrente, difensore di se stesso, poi trasformata in formato pdf.
Tuttavia, la tesi, secondo cui il mancato rispetto delle citate regole tecniche riconduca il vizio ad un deficit strutturale dell'atto e quindi alla sua inesistenza non pare condivisibile, trattandosi piuttosto di un vizio che rientra nella categoria della nullità e che, per effetto di detta qualificazione, può ritenersi suscettibile di sanatoria per raggiungimento dello scopo, quando, come nella specie, l'intimato (destinatario dell'atto) si costituisce in giudizio e non opera un disconoscimento (specifico e non meramente generico) della conformità all'originale della copia analogica (cfr. in argomento Cass. n. 16454 del 9.6.2023).
Il motivo dell'appello incidentale è infondato.
Appello principale:
l'ufficio può dimostrare anche tramite presunzioni gravi precise e concordanti l'oggettiva inesistenza delle operazioni. Spetta al contribuente ai fini della detrazione dell'IVA e/o della deduzione dei relativi costi, provare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate, non potendo tale onere ritenersi assolto con l'esibizione della fattura medesima ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia.
I numerosi elementi raccolti dall'ufficio sono idonei a dimostrare la fittizietà delle operazioni: "la genericità delle indicazioni riportate sulle fatture (aventi per oggetto «prestazioni di servizi acconto anno 2016») e, quindi, l'assenza di descrizione dell'attività svolta per il professionista dalla Società_1 S.a.s.; l'illogicità della dicitura “anticipazioni 2016” per attività svolte nell'anno precedente, in assenza di un contratto di appalto;
la constatazione che l'attività principale svolta dalla Società_1 S.a.s. sia stata l'attività alberghiera;
il fatto che le competenze professionali richieste dalle diverse attività svolte dallo studio e dalla società erano molto diverse tra di loro e che i periodi di maggior lavoro dello studio coincidono in gran parte con l'attività ricettiva della società (giugno e luglio); i rapporti di familiarità che legano la società Società_1 S.a.s. (i soci della quale sono la moglie e il fratello del Ricorrente_1) al Ricorrente_1 stesso;
l'inconferenza del fatto (dedotto dal ricorrente in sede di contraddittorio), secondo cui la Società_1 S.a.s. ed il Ricorrente_1, insieme ad altri, costituirebbero una rete di imprese riconducibili alla famiglia Ricorrente_1, in quanto l'accordo relativo al 2017, sottoscritto il 14.9.2014, non ha tra le parti contraenti lo studio professionale;
l'incongruenza della circostanza (pure dedotta dal ricorrente in sede di contraddittorio), secondo cui il personale e i collaboratori della rete di imprese, secondo le esigenze delle diverse attività, si sarebbero occupati della gestione di un albergo, di ristorazione, della gestione degli immobili, dell'elaborazione dati contabilità, della preparazione e trasmissione di dichiarazioni fiscali e di quella secondo cui, quindi, le fatture di cui è causa sarebbero state emesse per la collaborazione prestata allo studio professionale, tenuto conto del fatto che lo studio aveva personale proprio (sei lavoratori dipendenti, di cui uno part-time, che si suppone selezionati e formati per coadiuvare l'attività di consulenza fiscale), cui è stato corrisposto, a titolo di stipendio, l'importo complessivo di € 74.497,64 (poco più di € 12.000 per dipendente), mentre per la collaborazione della Società_1 S.a.s. sarebbero stati sostenuti costi per circa
€ 101.000 e solo per una parte dell'anno 2016, sebbene tale società, oltre ai familiari del Ricorrente_1, abbia avuto solo tre dipendenti (di cui due impiegati solo per parte dell'anno 2016), con retribuzioni per complessivi
€ 40.506,00.”( Sentenza 270/24 Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di CUNEO Sezione 1).
Secondo l'Ufficio, le operazioni contabili contestate sarebbero servite al fine di finanziare la Società_1 S.a.s., che doveva sostenere impegni finanziari per la realizzazione del "MUSEO" e contemporaneamente incrementare i costi di Ricorrente_1 contribuente. Inoltre a fronte delle fatture relative a “anticipazioni 2016” il contribuente non ha saputo spiegare se poi ad esse siano seguite altre fatture a saldo.
Il contribuente per dimostrare l'effettività delle operazioni ha citato il contratto di rete tra imprese, di cui lui peraltro non faceva parte, in base al quale vi sarebbe stato un interscambio tra le stesse. Infine sul fatto che il procedimento penale sia stato archiviato: a questo proposito si rileva l'infondatezza dell'archiviazione penale: la decisione penale non ha rilevanza nel processo tributario;
al limite può costituire un indizio al pari di altri. Il nuovo articolo 21 bis del D.Lgs. n. 74/2000, introdotto dal D.Lgs. n. 87 del 14/06/2024
(in attuazione della legge delega 111/2023), prevede che vi sia una sentenza irrevocabile di assoluzione perchè il fatto non sussiste o perché il soggetto non lo ha commesso, e solo qualora sia emessa a seguito di dibattimento nei confronti dello stesso soggetto e sugli stessi fatti materiali oggetto di valutazione nel processo tributario, acquistando, quanto ai fatti medesimi, efficacia di giudicato nel processo tributario. La regola del doppio binario non trova applicazione nel caso in cui il provvedimento di riferimento non sia stato adottato a seguito della celebrazione del dibattimento penale, ma in una fase preliminare, com'è avvenuto nel caso di specie. (Cass. n. 1148 del 17/01/2025). L'archiviazione non esclude la responsabilità fiscale qualora vi siano indizi non valevoli sul piano penale, ma adeguati sotto il profilo della pretesa dell'erario. Per quanto riguarda poi le indagini della PG esse sono focalizzate solo sulla effettività delle operazioni, ma non fanno luce sul soggetto che effettivamente ha svolto l'attività né la tipologia della stessa. L'impianto probatorio dei due procedimenti penale e tributario è diverso. Nel penale occorre la prova certa dei fatti contestati, nel tributario è invece ammessa ed è sufficiente la prova indiziaria e presuntiva ( Cass. n. 8132 del 11/04/2011).
Di conseguenza, l'archiviazione penale non esclude la responsabilità fiscale, qualora l'atto impositivo risulti fondato su validi indizi, magari insufficienti per il giudizio di responsabilità penale, ma adeguati, fino a prova contraria fornita dallo stesso contribuente, a giustificare in tutto o in parte la pretesa tributaria.
Il contribuente non ha presentato alcuna prova che dimostri l'effettività delle operazioni: per esempio il contratto di servizio con la Società_1, non ha giustificato i costi palesemente antieconomici spiegazione a maggior ragione necessaria visti i rapporti familiari che possono fa presumere una interessenza tra fornitore e committente.
Le spese di lite seguono la soccombenza e vanno poste a carico del ricorrente e si liquidano nella misura indicata nel dispositivo della presente sentenza, sulla scorta delle risultanze processuali e dell'importo delle imposte oggetto di contestazione.

P.Q.M.

conferma la decisione di primo grado;
compensa integralmente tra le parti le spese di lite del grado.