Sentenza n. 417/2026
Depositata il 14/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della CAMPANIA Sezione 7, riunita in udienza il
21/11/2025 alle ore 09:00 con la seguente composizione collegiale:
TARALLO ANTONIO, Presidente
TA EL, AT
CAPUNZO RAFFAELLO, Giudice
in data 21/11/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 2479/2025 depositato il 28/03/2025

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Ii Di Napoli
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 13902/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado NAPOLI sez.
1 e pubblicata il 14/10/2024
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TF501I200085 2024 IRPEF-ALIQUOTE 2017
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 6952/2025 depositato il
21/11/2025
Richieste delle parti: Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con l'appello in oggetto, Ricorrente_1 impugnava la sentenza n. 13902/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria di I grado di Napoli sez. 1, di rigetto del ricorso proposto dal contribuente avverso l'avviso di accertamento n. TF501I200085/2024, notificato il 18.01.2024, relativo a IRPEF dovuta nell'anno 2017 per presunta partecipazione agli utili di società con ristretta base azionaria, per l'importo di € 87.657,68.
Lamentava: l'illegittimità dell'accertamento nei confronti del socio emesso, in assenza della definitività dell'accertamento della società; il mancato assolvimento dell'onere prova a carico dell'amministrazione ex art. 7 comma 5 bis del Dlgs 546/92 come modificato dalla L.130/2022 in vigore dal 16/11/2022; la carenza di motivazione e prova e la mancanza dei requisiti della certezza, gravità e concordanza, di cui all'art. 2729 del Codice civile;
la nullità o inesistenza dell'atto impugnato per vizio di sottoscrizione dell'atto impositivo. Si costituiva parte appellata. Deduceva: che la rettifica operata in capo al socio Ricorrente_1 derivava da quella effettuata nei confronti della Società_4 SRLS per il medesimo anno d'imposta. Rappresentava che con l'avviso di accertamento n. TF503I202013/2023, l'Ufficio, sulla scorta dei rilievi emergenti dal p.v.c redatto dalla Guardia di Finanza di Mondragone in data 27/06/2023, aveva contestato alla società l'utilizzazione di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti emesse dalle società cartiere Società_1 Società_2 RL e Società_3 Società_2 RL , per il complessivo importo di € 150.770,00 che è stato attratto a tassazione ai fini delle II.DD e dell'IVA; che il contenzioso instaurato dalla SRLS avverso detto avviso di accertamento era proseguito in secondo grado, a seguito dell'appello della società , respinto dalla Corte di
Giustizia Tributaria della Campania con la sentenza n. 5457/11/2025 depositata il 31/07/202. Assumeva la legittimità del cd timbro digitale e contestava che l'art. 7 comma 5 bis avesse introdotto un onere probatorio più gravoso.

MOTIVI DELLA DECISIONE

L'appello va respinto
Va innanzitutto ribadito il principio secondo cui, in tema di accertamento delle imposte sui redditi nel caso di società di capitali che presenti una ristretta base partecipativa, è legittima la presunzione (semplice) di attribuzione ai soci partecipanti alla società degli eventuali utili extracontabili accertati, rimanendo salva la facoltà per il contribuente di offrire la prova contraria e senza che ciò integri applicazione di una doppia presunzione. Tale principio va confermato, non potendosi condividere la tesi espressa dal controricorrente nella memoria illustrativa, secondo cui la ristretta compagine societaria non può più essere considerata elemento sufficiente a legittimare tale presunzione, in considerazione della modifica dell'art. 7 del d.lgs. n.
546 del 1992, operata dalla legge n. 130 del 2022. A tale riguardo, questa Corte ha recentemente affermato che «In tema di onere probatorio gravante in giudizio sull'amministrazione finanziaria in ordine alle violazioni contestate al contribuente, per le quali non vi siano presunzioni legali che comportino l'inversione dell'onere probatorio, l'art. 7, comma 5 bis, del d.lgs. n. 546 del 1992, introdotto dall'art. 6 della l. n. 130 del 2022, non stabilisce un onere probatorio diverso, o più gravoso, rispetto ai principi già vigenti in materia, ma è coerente con le ulteriori modifiche legislative in tema di prova, che assegnano all'istruttoria dibattimentale un ruolo centrale» (Sez. 5, Ordinanza n. 31878 del 27/10/2022; in senso conforme, tra le ultime, Sez. 5, 8/5/2024,
n. 12575), sicché il principio innanzi indicato mantiene intatta la sua valenza, poiché la legge n. 130 del 2022 si è limitata a registrare una ricorrente modalità di valutazione, in applicazione dei principi generali, degli elementi presuntivi che devono essere comunque essere accertati in relazione alla vicenda concreta (di recente, Sez. 5, Sentenze n. 19409 e n. 19357 del 15/7/2024).
In un primo tempo, la Suprema Corte ha individuato il contenuto della prova contraria a carico dei soci nella (sola) dimostrazione che i maggiori ricavi dell'ente siano stati accantonati o reinvestiti (ex plurimis, Cass. n.
18032/2013, Cass. n. 24534/2017, Cass. n. 29412/2017, Cass. n. 32959/2018), prova che il contribuente può fornire anche nel suo ruolo di titolare meramente formale delle quote, ma estraneo di fatto alla gestione societaria, perché comunque il ruolo formale permetterebbe, se del caso, di accedere ai libri sociali per acquisire elementi a tal fine. Successivamente, si è riconosciuta la possibilità per il socio di vincere la presunzione di distribuzione degli utili extra bilancio, dando la dimostrazione della propria estraneità alla gestione e conduzione societaria, avendo ricoperto un ruolo meramente formale di semplice intestatario delle quote sociali, senza avere concretamente svolto alcuna delle attività di gestione e controllo riservate dalla legge (e dallo statuto) al socio della società a responsabilità limitata (ex plurimis, Sez. 5, Ordinanza n.
15991 del 7/6/2024; Sez. 6-5, Ordinanza n. 7170 del 04/03/2022, rv. 664082 - 01; Sez. 5, Ordinanza
15/9/2021, n. 24870; Sez. 5, Ordinanza 1/12/2020, n. 27445; Sez. 5, Ordinanza 24/7/2020, n. 15895; Sez.
6-5, Ordinanza n. 18042 del 09/07/2018, rv. 649406-01; Sez. 5, Sentenza 14/7/2017, n. 17461; Sez. 6-5,
Ordinanza 22/12/2016, n. 26873; Sez. 6-5, Ordinanza 2/2/2016, n. 1932).
Con recente pronuncia (n. 26473/24) la Corte di Cassazione ha affermato “7.3. Il collegio è consapevole dell'esistenza di arresti anche recenti (Sez. 5, Sentenza n. 21158 del 29/07/2024, Rv. 671650–01) che ribadiscono la tesi tradizionale – sostenuta nelle sue conclusioni anche dall'Ufficio del Pubblico Ministero – secondo cui il contribuente non può limitarsi a denunciare la propria estraneità alla gestione e conduzione societaria, ma può solo dimostrare, eventualmente anche ricorrendo alla prova presuntiva, che i maggiori ricavi non sono stati effettivamente realizzati dalla società e che quest'ultima non li ha distribuiti, ma accantonati o reinvestiti, ovvero che degli stessi se ne è appropriato altro soggetto, perché una ulteriore
“agevolazione probatoria” colliderebbe con le ragioni che legittimano la presunzione posta dalla ristretta base sociale e ne svuoterebbe il contenuto.

7.4. Tuttavia, in questa sede, si intende ribadire la tesi emersa più di recente – da ultimo confermata da Sez. 5, Ordinanza n. 18764 del 09/07/2024, Rv. 671633–01– e che ammette, come prova contraria alla presunzione di distribuzione degli utili extra bilancio, anche la dimostrazione dell'assoluta estraneità del socio alla gestione e conduzione societaria. Ciò, infatti, non collide affatto con la ragione dell'operatività della presunzione in parola, che si fonda appunto sulla massima di comune esperienza che, dalla ristrettezza della base sociale, inferisce un elevato grado di compartecipazione dei soci alla gestione della società e di reciproco controllo tra i soci medesimi. Una volta dimostrata, a dispetto della ristretta base sociale, l'assoluta estraneità del socio alla gestione e alla vita stessa della società, la suddetta massima di esperienza perde il suo rilievo probatorio e non consente più di ritenere legittima la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili in favore di tutti i soci.

7.5. Il problema, dunque, si sposta sul piano della prova dell'estraneità assoluta del socio alla gestione e alla vita della società, che deve essere precisa e rigorosa.
Va premesso che l'appello avverso la sentenza resa all'esito del giudizio avverso l'accertamento societario
è stato respinto. Nella specie, deve tenersi conto del fatto che nel caso di specie il ricorrente è l'unico socio di Società_4 s.r.l. dalla cui attività sono scaturiti gli utili extracontabili. Tale elemento rafforza addirittura la presunzione che scaturisce dalla ristretta base sociale della società, avallando, da un lato, la conclusione che l'unico soggetto che può avere percepito gli utili extracontabili sia il socio unico e ponendo a suo carico, dall'altro lato, la prova contraria circa la diversa destinazione degli stessi, una volta che l'amministrazione finanziaria abbia assolto ai propri oneri probatori in ordine all'esistenza di utili extracontabili, avvalendosi della presunzione della cd. ristretta base sociale (Cass., 29/07/2024, n. 21158). Né può ritenersi, come prospetta il ricorrente, che l'onere della prova circa l'avvenuta distribuzione degli utili debba porsi a carico dell'Ufficio. Sul punto deve osservarsi che, con riferimento al nuovo comma 5-bis inserito all'art. 7 del d.lgs.
31 dicembre 1992, n. 546, che ha disciplinato espressamente l'onere della prova, la Suprema Corte di
Cassazione si è per la prima volta pronunciata con l'ordinanza n. 31878 del 27 ottobre 2022. Ha osservato la Corte che: “il comma 5 bis dell'art. 7 d.lgs. n. 546/92, introdotto con l'articolo 6 della legge n. 130/2022, ha ribadito, in maniera circostanziata, l'onere probatorio gravante in giudizio sull'amministrazione finanziaria in ordine alle violazioni contestate al contribuente, per le quali, come nel caso di specie, non vi siano presunzioni legali che comportino l'inversione dell'onere probatorio”; tuttavia “la nuova formulazione legislativa …. non stabilisce un onere probatorio diverso o più gravoso rispetto ai principi già vigenti in materia, ma è coerente con le ulteriori modifiche legislative in tema di prova, che assegnano all'istruttoria dibattimentale un ruolo centrale”. Da ciò consegue, quindi, che in materia deve ritenersi tuttora vigente il consolidato principio che attribuisce l'onere probatorio a carico del contribuente, ponendosi in concreto un meccanismo di inversione dell'onere probatorio che si basa sulla sussistenza di elementi presuntivi rilevanti e significativi considerata la peculiarità della fattispecie rappresentata dalla partecipazione societaria a società con ristretta base azionaria.
Quanto alla presunta violazione dell'obbligo di motivazione, non si ravvisano ragioni per discostarsi all'indirizzo giurisprudenziale secondo cui, in materia di accertamento tributario di un maggior reddito nei confronti di una società di capitali, organizzata nella forma della società a responsabilità limitata ed avente ristretta base partecipativa, e di accertamento conseguenziale nei confronti dei soci, l'obbligo di motivazione degli atti impositivi notificati ai soci è soddisfatto anche mediante rinvio "per relationem" alla motivazione dell'avviso di accertamento riguardante i maggiori redditi percepiti dalla società, ancorché solo a quest'ultima notificato, giacché il socio, ex art. 2476 c.c., ha il potere di consultare la documentazione relativa alla società
e, quindi, di prendere visione dell'accertamento presupposto e dei suoi documenti giustificativi (Cass. n.
21126 del 2020; conf. Cass. n. 14275 del 2018). Tale condizione ricorre nel caso in esame poiché l'atto impugnato richiama per relationem l'avviso emesso a carico della società Società_4 per l'anno di imposta 2017 con cui venivano accertati maggiori utili non dichiarati per € 150.770,00, con la conseguenza che, tenuto conto della quota di partecipazione sociale dell'odierno ricorrente socio unico, pari al 100% e in applicazione di quanto previsto dall'art. 47 TUIR, Risultano, quindi, congruamente esplicitate le ragioni di fatto e di diritto che supportano la richiesta di pagamento del tributo e, conseguentemente, il contribuente
è stato messo in condizioni di comprendere chiaramente l'iter logico giuridico seguito dall'ufficio per muovere la contestazione e la sua consistenza (an e quantum) e di apprestare una adeguata difesa/tutela dei propri diritti, tant'è che ha articolato specifiche censure. Com'è noto, infatti, secondo l'orientamento giurisprudenziale costante in materia, l'obbligo di motivazione deve ritenersi adempiuto nel caso in cui risultino individuabili le ragioni del provvedimento e il processo logico deduttivo seguito dall'Amministrazione nel procedere alla tassazione, e ciò al fine di consentire al destinatario dell'atto ritenuto lesivo di spiegare in maniera efficace le proprie difese (cfr. Cass. n. 9223/95, n. 8173/95) e, con specifico riferimento alle ipotesi di motivazione per relationem come nel caso di specie, Cass. n. 30560/17, n. 21119/11.
Infine, va respinto il motivo di ricorso relativo al preteso vizio di sottoscrizione dell'atto impugnato. Infatti, l'atto di accertamento risulta sottoscritto con firma digitale dal Capo Nominativo_1 su delega di firma conferita dal Direttore Provinciale, Nominativo_2 (Dirigente). Sul punto è opportune richiamare l'orientamento dei Giudici di Legittimità, secondo cui “In tema di accertamento tributario, ai sensi dell'art. 42, commi 1 e 3, del d.P.R. n. 600 del 1973, gli avvisi di accertamento in rettifica e gli accertamenti d'ufficio devono essere sottoscritti a pena di nullità dal capo dell'ufficio o da altro funzionario delegato di carriera direttiva e, cioè, da un funzionario di area terza di cui al contratto del comparto agenzie fiscali” (cfr.
Cass. n. 22810/15), con la conseguenza che, nel caso di specie l'atto risulta valido ed efficace, dovendosi considerare l'apposizione di firma digitale in calce a documento scannerizzato, che costituisce oramai una modalità di sottoscrizione dei documenti ammessa e riconosciuta ai sensi dell'art. 23, comma 2 bis, del
Codice dell'Amministrazione Digitale, che consente la sottoscrizione degli atti tributari in modalità informatica.
Del resto, si tratta di una modalità di sottoscrizione, peraltro sempre più diffusa nella prassi, che garantisce certamente la paternità dell'atto e che, quindi, sotto questo profilo, ha certamente la stessa efficacia probatoria della firma autografa.
Alla luce di quanto esposto deve concludersi per il rigetto del ricorso.
Le spese di lite seguono la soccombenza, liquidate come da dispositivo.

P.Q.M.

rigetta l'appello e condanna parte appellante al pagamento delle spese di lite, liquidate in euro 3.500 oltre accessori se dovuti per legge.