Sentenza n. 163/2026
Depositata il 08/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del LAZIO Sezione 13, riunita in udienza il 10/12/2025 alle ore 11:30 con la seguente composizione collegiale:
PASSERO GIULIANA, Presidente NOVELLI PAOLO, Relatore BRUNETTI ROMEO, Giudice
in data 10/12/2025 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sull'appello n. 3854/2024 depositato il 31/07/2024
proposto da
Ricorrente_1 S.r.l. - P.IVA_1
Rappresentante_1 CF_Rappresentante_1 Rappresentato da Dany Di -
Email_1 ed elettivamente domiciliato presso
contro
Ag. Entrate Direzione Provinciale Roma 3
Email_2 elettivamente domiciliato presso
Ag.entrate - Riscossione - Roma - Via Giuseppe Grezar 14 00142 Roma RM
Email_3elettivamente domiciliato presso
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 10243/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado ROMA sez. 23 e pubblicata il 29/07/2024
1 Atti impositivi:
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 0972024005529377000 IVA-ALIQUOTE 2020
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 3891/2025 depositato il 15/12/2025

Svolgimento del processo Ricorrente_1 SRL, impugnava una cartella di pagamento emessa per il complessivo importo di € 8.904,61 a titolo di omesso versamento Iva per l'anno 2020 emessa a seguito di controllo effettuato ex art. 54 bis d.p.r. 633/1972. Eccepiva:
-l'omessa notifica dell'atto prodromico, evidenziando come alcun avviso bonario fosse mai stato previamente notificato alla ricorrente;

-il vizio di motivazione anche con riferimento alle modalità di calcolo degli interessi. L'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale II di Roma si costituiva in giudizio resistendo all'accoglimento del ricorso mentre non si costituiva l'Agenzia delle Entrate-Riscossione (ADER). La CGT di primo grado rigettava il ricorso con sentenza n. 10243/2024. Così motiva la decisione impugnata: «Il ricorso è infondato. Risulta innanzitutto infondata, alla stregua delle assorbenti considerazioni che seguono, la contestazione relativa alla omessa notifica degli atti presupposti o della comunicazione preventiva di cui all'art. 54 bis, comma 3, d.P.R. 633/1972. Premesso che, così come risulta dall'atto impugnato (senza che a tale proposito siano state avanzate contestazioni specifiche), la cartella impugnata consegue all'effettuazione di un controllo effettuato ex art. 54 bis d.p.r. 633/1972 è sufficiente osservare che trattasi di adempimento non necessario la cui mancata effettuazione non inficia la legittimità dell'atto. Si richiamano a tale proposito i principi affermati dalla giurisprudenza di legittimità alla cui stregua in tema di imposte sui redditi e di imposta sul valore aggiunto, è legittima la cartella di pagamento che non sia preceduta dalla comunicazione dell'esito della liquidazione, rispettivamente prevista dal comma 3 dell'art. 36 bis d.P.R. 29 settembre 1973, n.600 e dal comma 3 dell'art. 54 bis d.P.R. 26 ottobre 1972, n.633, sia perché le norme citate non prevedono alcuna sanzione, in temini di nullità, per il suo inadempimento, sia perché tale comunicazione, avendo la funzione di evitare al contribuente la reiterazione di errori e di consentirgli la regolarizzazione di aspetti formali, è un adempimento rivolto esclusivamente ad orientare il comportamento futuro dell'interessato ed esula, quindi, dall'ambito dell'esercizio del diritto di difesa e di contraddittorio. nei confronti dell'emittenda cartella di pagamento (in tal senso Cass. n. 14851 del 2008, n. 26361 del 29/12/2010 e n. 20431 del 26/09/2014). Ciò a maggior ragione alla luce della considerazione che l'odierna società ricorrente, si è limitata a lamentare sotto un profilo meramente formale, la violazione del principio del contraddittorio, senza allegare specificamente, contrariamente a quanto sarebbe stato necessario, le ragioni che avrebbe in concreto potuto far valere in sede di contraddittorio preventivo (in ordine alla sussistenza di tale onere per quanto riguarda in particolare i tributi “armonizzati” cfr. Cass. Sez. Un. n. 24823 del 09/12/2015 e Cass. n. 11560 del 11/05/2018). Parimenti infondato il profilo relativo al difetto di motivazione anche con riferimento alla mancata indicazione del dettaglio del calcolo degli interessi addebitati. L'atto impugnato, redatto in conformità al relativo modello ministeriale, ove indica la natura del credito, le ragioni della iscrizione a ruolo
2 (somme risultate dovute all'esito di controllo effettuato ex art. 54 bis d.P.R. 633/1972), nonché, in modo dettagliato ed analitico, gli importi dovuti, anche a titolo di interessi e sanzioni, risulta idonea fornire alla ricorrente una motivazione della pretesa creditoria, sia pure sintetica, idonea a consentirle l'esercizio del suo diritto di difesa (senza che , alla luce della dettagliata esposizione di tali indicazioni, possa pertanto ritenersi necessario l'allegazione della comunicazione degli esiti del predetto controllo menzionata nella cartella impugnata). Si ribadiscono i principi affermati dalla giurisprudenza di legittimità alla cui stregua in tema di riscossione, ai sensi dell'art. 25 del d.P.R. n. 602 del 1973, per la validità del ruolo e della cartella esattoriale, non è indispensabile l'indicazione degli estremi identificativi o della data di notifica dell'accertamento precedentemente emesso, al quale detti atti facciano riferimento, essendo sufficiente l'indicazione di circostanze univoche che consentano l'individuazione di quell'atto, al fine di tutelare il diritto di difesa del contribuente rispetto alla verifica della procedura di riscossione promossa nei suoi confronti (Cass. n. 25343 del 11/10/2018). Parimenti infondata l'ulteriore contestazione relativa alla omessa indicazione del dettaglio del calcolo degli interessi applicati, trattandosi di determinazione avvenuta in base a specifiche norme di legge. Si ritiene infatti sufficiente, al fine di garantire in modo idoneo il diritto di difesa del ricorrente, il disposto, per quanto riguarda gli interessi, dell'art. 20 del d.p.r. 602/1973 (norma che, com'è noto, stabilisce che “Sulle imposte o sulle maggiori imposte dovute in base alla liquidazione ed al controllo formale della dichiarazione od all'accertamento d'ufficio si applicano, a partire dal giorno successivo a quello di scadenza del pagamento e fino alla data di consegna al concessionario dei ruoli nei quali tali imposte sono iscritte, gli interessi al tasso del cinque per cento annuo”). Si richiamano peraltro, a tale proposito, i principi affermati dalla giurisprudenza di legittimità, ed applicabili per evidente analogia di fattispecie al presente giudizio avente ad oggetto l'analogo controllo effettuato ai sensi dell'art. 54 bis del d.P.R. 633/1972, alla cui stregua in tema di riscossione delle imposte sul reddito, la cartella di pagamento ex art. 36-bis del d.P.R. n. 602 del 1973 è congruamente motivata, quanto al calcolo degli interessi, mediante il richiamo alla dichiarazione dalla quale deriva il debito di imposta ed al conseguente periodo di competenza, essendo il criterio di liquidazione degli stessi predeterminato "ex lege", e risolvendosi, pertanto, la relativa applicazione in un'operazione matematica (Cass. n. 8508 del 27/03/2019). Il ricorso dovrà pertanto essere respinto». Ricorrente_1Contro tale decisione ha proposto appello S.R.L. Eccepisce l'errore commesso in merito alla legittimità della cartella di pagamento anche senza avviso bonario nell'ipotesi di controllo automatizzato della dichiarazione ai sensi dell'art. 36-bis D.P.R. 600/73. Quanto a tali avvisi, evidenzia che le copie fotostatiche prodotte dall'Agenzia a riprova degli invii, sono prive della attestazione di avvenuta notificazione, attraverso il deposito delle ricevute di accettazione e consegna dei file delle PEC in formato “.eml”, elemento necessario ai fini della loro validità. Come ulteriore motivo eccepisce la avvenuta decadenza dalla pretesa impositiva, essendo trascorsi i due anni previsti per legge. Conclude chiedendo di dichiarare inammissibile la costituzione nel giudizio di primo grado dell'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale III di Roma. Nel merito di riformare la sentenza impugnata. Vinte le spese del doppio grado. Si è costituita in giudizio l'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale III di Roma. In via pregiudiziale eccepisce l'inammissibilità dell'appello ex art.53, comma 1, D.lgs.546/92.
3 Evidenzia inoltre che dall'appello si deve desumere la rinuncia alle questioni ed eccezioni non riproposte ex art.56 D.lgs.n.546/92, con riferimento al motivo “nullità della cartella per vizio della motivazione” Eccepisce poi l'inammissibilità di domande ed eccezioni nuove ex art.57 D.lgs.n.546/92 con riferimento al nuovo motivo concernente la “decadenza dalla pretesa impositiva”. Quanto alla eccepita nullità della cartella per omessa notificazione dell'atto prodromico , espone che la pretesa inidoneità delle copie fotostatiche, prodotte dall'Agenzia in primo grado ed attestanti l'avvenuta notificazione dell'avviso bonario, a provare l'invio della comunicazione di irregolarità al contribuente sarebbe comunque da intendersi irrilevante poiché assorbita dalla statuizione di primo grado nella parte in cui il giudice di prime cure, con richiamo a decisione della S.C. - ha affermato che nel caso di specie l'omissione dell'invio della comunicazione preventiva non inficiava la legittimità della emissione della cartella di pagamento. Osserva che, in ogni caso, dalla documentazione prodotta in primo grado si evincerebbe chiaramente la effettiva comunicazione preventiva alla società ricorrente. Conclude chiedendo di dichiarare in via pregiudiziale, l'inammissibilità dell'appello ai sensi dell'art.53 D.lgs. n.546/92; nel merito, di rigettarlo e, per l'effetto, di confermare la sentenza n.10243/2024, con condanna alle spese di giudizio come da nota spese allegata. Con successiva memoria parte appellante ha replicato all'eccezione dell'Agenzia ed ha ulteriormente illustrato le proprie ragioni ed ha chiesto di sospendere il presente giudizio avendo presentato ricorso al Tribunale di Roma per l'ammissione alla procedura di concordato preventivo. In seguito, il difensore di parte appellante ha comunicato la propria rinuncia al mandato. All'udienza del giorno 9 luglio 2025, riscontrato che nessuno è comparso per parte appellante, il Collegio ha pronunciato la seguente ordinanza:” il Collegio preso atto della dismissione dei mandati del difensore del contribuente rinvia per la trattazione all'udienza del 17.09.2025 ore 9.30 concedendo termine alla parte per costituenda difesa. Si notifichi anche al contribuente personalmente”. Alla successiva udienza del 17 settembre 2025, non comparso nessuno per la parte appellante, questo Collegio ha pronunciato nuova ordinanza con la quale “rilevato che non è stata disposta la notifica dell'ordinanza numero 1455 del 2025 al legale rappresentante pro-tempore di Ricorrente_1 srl, dispone rinnovarsi comunicazione della suddetta ordinanza. Manda per la trattazione del merito all'udienza del 10.12.25 ore 11.30”. All'odierna udienza, comparso il solo rappresentante di parte appellata, il Collegio ha preliminarmente Ricorrente_1verificato la esecuzione della predetta ordinanza mediante la comunicazione a s.r.l. Al termine la causa è stata trattenuta in decisione. Motivi della decisione Preliminarmente non può essere accolta la istanza di sospensione del presente giudizio per la prospettata ammissione al concordato preventivo in quanto non risulta agli atti che detta istanza sia stata poi in seguito coltivata e la società sia stata ammessa effettivamente alla procedura. Nel merito questa Corte ritiene che l'appello sia infondato e debba essere respinto. Innanzi tutto, è inammissibile, per non essere stata lumeggiata ed argomentata in sede di gravame, la domanda che chiede di dichiarare la inammissibilità dell'intervento dell'Agenzia delle Entrate in primo grado. In ogni caso trattasi di doglianza infondata, tenuto conto che, a prescindere dall'istanza di integrazione del contraddittorio, sussisteva pacificamente l'interesse dell'Agenzia a contraddire a censure che involgevano (esclusivamente) il proprio operato e la propria sfera di competenza.
4 Passando al merito, questo Collegio ritiene che la decisione impugnata sia interamente meritevole di conferma, avendo ampiamente motivato, a confutazione dei motivi di ricorso, poi riproposti in appello, in termini che questa Corte pienamente condivide ed ai quali, innanzi tutto, si riporta. Giova comunque evidenziare che la S.C. con giurisprudenza consolidata, ribadita anche recentissimamente (Cass. Sez. 5 ord. n. 9089 del 2025) con riferimento alla liquidazione «cartolare» di cui all'art. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973, ha precisato che la notifica della cartella di pagamento a seguito di controllo automatizzato è legittima anche se non è stata emessa la comunicazione preventiva prevista dal terzo comma dell'art. 36 bis d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, ogni qual volta la pretesa derivi dal mancato versamento di somme esposte in dichiarazione dallo stesso contribuente ovvero da una divergenza tra le somme dichiarate e quelle effettivamente versate. Infatti, la comunicazione preventiva all'iscrizione a ruolo è necessaria solo quando vengano rilevati degli errori nella dichiarazione, mentre in caso di riscontrata regolarità dichiarativa non vi è alcun obbligo di preventiva informazione se il contribuente ha poi omesso di versare gli importi dichiarati, o, con riferimento all 'art. 6, comma 5, della legge n. 212 del 2000, se non «sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione » (cfr. Cass., 25 maggio 2012, n. 8342; Cass., 4 luglio 2014, n. 13311; Cass., 17 dicembre 2019, n. 33344).

1.5 Nel caso, peraltro, di comunicazione dell'esito della liquidazione (c.d. comunicazione di irregolarità) prevista dal terzo comma dell'art.36 bis d.P.R. n. 600/73 « quando dai controlli automatici eseguiti emerge un risultato diverso rispetto a quello indicato nella dichiarazione ovvero dai controlli eseguiti dall'ufficio, ai sensi del comma 2-bis, emerge un'imposta o una maggiore imposta », il relativo obbligo imposto all'amministrazione non è sanzionato da alcuna nullità; si tratta infatti, come è stato osservato, di una forma blanda di partecipazione del contribuente nel procedimento, inidonea a generare un vincolo procedimentale in termini di obbligatoria attivazione del contraddittorio endoprocedimentale. Tanto si giustifica in considerazione del maggiore grado di attendibilità delle irregolarità riscontrabili, cui non può che corrispondere una conseguente irrilevanza della violazione di tale disciplina partecipativa ai fini della validità del consequenziale provvedimento di iscrizione a ruolo. Nei procedimenti ordinari di liquidazione dei tributi dovuti in base alle dichiarazioni, in considerazione dell'elevato grado di attendibilità delle irregolarità riscontrabili, lo svolgimento di un effettivo contraddittorio fra ufficio e contribuente, ad avviso del legislatore, non rappresenta una fase indispensabile dei procedimento, essendo sempre possibile per il contribuente far valere eventuali doglianze in punto di illegittimità della pretesa impositiva in sede di impugnazione del consequenziale provvedimento di iscrizione a ruolo ( cfr. Cass., 17 dicembre 2019, n. 33344).

1.6 Con riferimento, poi, al contraddittorio endoprocedimentale imposto dall'art. 6, comma 5, della legge n. 212 del 2000 (obbligo bensì sanzionato, a differenza del primo, con la nullità in caso di inadempimento) è utile ribadire che, secondo orientamento consolidato nella giurisprudenza di legittimità esso non è imposto « in tutti i casi in cui si debba procedere ad iscrizione a ruolo, ai sensi del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36-bis, ma soltanto “qualora sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione”, situazione, quest'ultima, che non ricorre necessariamente nei casi soggetti alla disposizione appena indicata, la quale implica un controllo di tipo documentale sui dati contabili direttamente riportati in dichiarazione, senza margini di tipo interpretativo;
del resto, se il legislatore avesse voluto imporre il contraddittorio preventivo in tutti i casi di iscrizione a ruolo derivante dalla liquidazione dei tributi risultanti dalla dichiarazione, non avrebbe posto la condizione di cui al citato inciso » (Cass., 21 novembre 2017, n. 27716; Cass., 10 giugno 2015, n. 12023; Cass., 8 luglio 2014, n. 15584).
5 Nel caso di specie già la decisione di primo grado ha evidenziato – e senza che su tale aspetto abbia dedotto alcunchè parte appellante – che la società contribuente in primo grado non aveva rivolto agli esiti del controllo automatico alcuna censura specifica, limitandosi a dolersi del difetto di contraddittorio preventivo all'emissione della cartella di pagamento (l'odierna società ricorrente si è limitata a lamentare, sotto un profilo meramente formale, la violazione del principio del contraddittorio, senza allegare specificamente, contrariamente a quanto sarebbe stato necessario, le ragioni che avrebbe in concreto potuto far valere in sede di contraddittorio preventivo). Quanto poi al secondo motivo di appello, che eccepisce la avvenuta decadenza del potere impositivo, tale censura, come evidenziato da parte appellata, è inammissibile per il divieto di nova in appello e, comunque, perché essa è assolutamente generica e priva di ogni effettivo riferimento al caso di specie. Ricorrente_1In definitiva, l'appello di s.r.l. deve essere rigettato, con piena conferma della decisione impugnata. Le spese seguono la soccombenza e sono liquidate come da dispositivo.

P.Q.M.


La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio rigetta l'appello proposto da Ricorrente_1 S.r.l. e conferma la sentenza impugnata. Condanna l'appellante alle spese del grado liquidate in euro 1.500,00 a favore di Agenzia delle Entrate. Così deciso in Roma, 10 dicembre 2025 Il Giudice est. Dott. Paolo Novelli La presidente Dott.ssa Giuliana Passero
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