Sentenza n. 105/2026
Depositata il 17/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della SARDEGNA Sezione 1, riunita in udienza il
11/07/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
DI PIETRO GIUSEPPE, Presidente
MU TO, Relatore
LATTI FRANCO, Giudice
in data 11/07/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 210/2021 depositato il 22/04/2021

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1
Ricorrente_2 - CF_Ricorrente_2
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1
Ricorrente_1 E Ricorrente_2 Sdf - Partita IVa_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Cagliari - Via Cesare Pintus, S.n. 09134 Cagliari CA
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 421/2020 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale CAGLIARI sez. 3 e pubblicata il 06/10/2020
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3020502307 IVA-ALTRO 2011
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3020502380 IVA-ALTRO 2012
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3020502380 IRAP 2012
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3020502395 IVA-ALTRO 2013
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3020502395 IRAP 2013
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3020502403 IVA-ALTRO 2014
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3020502403 IRAP 2014
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3020502404 IVA-ALTRO 2015
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3020502404 IRAP 2015
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502355 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2011
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502355 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2011
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502355 IRPEF-ALTRO 2011
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502394 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2012
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502394 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2012
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502394 IRPEF-ALTRO 2012
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502416 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2013
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502416 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2013
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502416 IRPEF-ALTRO 2013
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502417 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2014
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502417 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2014
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502417 IRPEF-ALTRO 2014
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502418 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2015
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502418 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2015
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502418 IRPEF-ALTRO 2015
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502354 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2011
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502354 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2011
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502354 IRPEF-ALTRO 2011
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502393 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2012
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502393 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2012
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502393 IRPEF-ALTRO 2012
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502413 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2013
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502413 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2013
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502413 IRPEF-ALTRO 2013
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502414 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2014
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502414 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2014
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502414 IRPEF-ALTRO 2014
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502415 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2015
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502415 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2015
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW3010502415 IRPEF-ALTRO 2015 a seguito di discussione in pubblica udienza
Richieste delle parti:
Appellante: come da atti di causa
Appellato: come da atti di causa

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con sentenza n. 421/3/20 la CTP di Cagliari ha accolto parzialemnte il ricorso dei contribuenti Ricorrente_1
- CF_Ricorrente_1, Ricorrente_2 - CF_Ricorrente_2, Ricorrente_1 E Ricorrente_2 SDF
- Partita IVa_1, avverso i sotto elencati avvisi di accertamento, emessi dall'Agenzia delle Entrate, Direzione provinciale di Cagliari:
- nei confronti della “Società di fatto Ricorrente_1 e Ricorrente_2”:

1. TW3020502307/2018, riferito all'anno d'imposta 2011; 2. TW3020502380/2018, riferito all'anno d'imposta 2012; 3. TW3020502395/2018, riferito all'anno d'imposta 2013; 4. TW3020502403/2018, riferito all'anno d'imposta 2014; 5. TW3020502404/2018, riferito all'anno d'imposta 2015;
- nei confronti del signor Ricorrente_2, in relazione al reddito di partecipazione nella società di fatto:

1. TW3010502354/2018, riferito all'anno d'imposta 2011; 2. TW3010502393/2018, riferito all'anno d'imposta
2012;

3. TW3010502413/2018, riferito all'anno d'imposta 2013; 4. TW3010502414/2018, riferito all'anno d'imposta
2014; 5. TW3010502415/2018, riferito all'anno d'imposta 2015;
- nei confronti del signor Ricorrente_1 , in relazione al reddito di partecipazione nella società di fatto:

1. TW3010502355/2018, riferito all'anno d'imposta 2011; 2. TW3010502394/2018, riferito all'anno d'imposta
2012;

3. TW3010502416/2018, riferito all'anno d'imposta 2013; 4. TW3010502417/2018, riferito all'anno d'imposta
2014; 5. TW3010502418/2018, riferito all'anno d'imposta 2015.
Detti avvisi di accertamento venivano emessi a seguito di una complessa indagine condotta dai militari della
Guardia di Finanza, dalla quale emergeva l'emissione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti da parte di un sodalizio intercorso tra i fratelli Ricorrente_1 ed Ricorrente_2, avente i caratteri della società di fatto, esercente l'attività di “commercio all'ingrosso di abbigliamento ed accessori”. In particolare, dagli atti di indagine, è emerso che la società di fatto provvedeva dapprima ad approvvigionarsi di merce (biancheria e casalinghi) in maniera fraudolenta, mediante l'interposizione di alcuni soggetti, e poi a venderla a vari commercianti al dettaglio e all'ingrosso, prevalentemente di nazionalità cinese, emettendo fatture che indicavano soggetti cedenti inesistenti o comunque estranei alle operazioni, poiché cessati o svolgenti attività differenti.
Le suddette conclusioni venivano compendiate nel processo verbale di constatazione, ritualmente consegnato ai signori Ricorrente_1 ed Ricorrente_2 in data 18/05/2018 e 24/05/2018, e successivamente inviato all'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Cagliari.
Sulla base delle suddette risultanze, veniva incardinato anche il procedimento penale presso il Tribunale di
Cagliari, ricorrendo l'ipotesi di reato di cui al D. Lgs. n. 74/2000.
I contribuenti impugnavano i suddetti avvisi presso la CTP di Cagliari che accoglieva parzialmente i ricorsi riuniti.
I Ricorrenti interponevano appello, per i motivi che possono come di seguito riassunti:

1. mancata allegazione dei verbali di sommarie informazioni al p.v.c. ed agli avvisi di accertamento;

2. errato uso delle presunzioni per aver ravvisato l'esistenza di indizi gravi precisi e concordanti rappresentati dall'esistenza di timbri falsi, dalle dichiarazioni delle signore Nominativo_2 e Nominativo_3, senza valutare correttamente le ulteriori deposizioni ed in assenza di una perizia grafologica sulle fatture rinvenute in sede di verifica;

3. per non aver ravvisato l'estraneità del signor Ricorrente_2 alla vicenda che ha originato i rilievi;

4. per aver ravvisato l'esistenza della società di fatto;

5.per non aver ritenuto infondate le contestazioni riferite a fatture indicanti quale cedente il signor Nominativo_4 e quali cessionari i signori Nominativo_5, Nominativo_6, Nominativo_7 e Società_1 sas;

6. per non avere ritenuto inverosimile che le ingenti transazioni oggetto dei rilievi siano state regolate con denaro contante, non aver trovato adeguati riscontri in relazione agli acquisti della merce e non aver tenuto conto del tenore di vita dei signori Ricorrente_1 ed Ricorrente_2; 7. per non aver rilevato l'erroneità del campione di imprese preso in considerazione dall'Ufficio nella determinazione della percentuale di redditività;

8.per aver condannato i Ricorrenti al pagamento delle spese di lite in favore dell'Ufficio, nonostante quest'ultimo si sia avvalso per le proprie difese di propri funzionari e non di difensori esterni.
Con successive memorie del 18.06.2025 e del 1.07.2025, gli Appellanti producevano, agli atti causa, la sentenza di assoluzione pronunciata dal Tribunale di Cagliari (n. 1870/2024) nei confronti di uno dei presunti soci della società di fatto (s.d.f.)., invocando lo sbarramento del giudicato esterno penale, in applicazione del novellato art. 21-bis del D.Lgs. n. 74/2000.
Concludono gli Appellanti, con la richiesta di accoglimento dell'appello, riforma della sentenza impugnata e vittoria di spese.
Radicatosi il contraddittorio si è costituita l'Agenzia delle Entrate, Direzione provinciale di Cagliari, contestando tutto quanto ex adverso dedotto, confermando la correttezza del proprio operato e chiedendo il rigetto dell'appello, la conferma della sentenza impugnata con vittoria di spese.
Con successiva memoria, in riscontro alle memorie depositate dagli Appellanti in merito alla sentenza pronunciata dal Tribunale di Cagliari (n. 1870/2024), l'Agenzia delle Entrate contestava fermamente l'automatismo del giudicato penale nel processo tributario, così come evocato dagli Appellanti, confermando le proprie conclusioni, con la richiesta di rigetto dell'appello, conferma della sentenza impugnata e vittoria di spese.
La causa è tenuta a decisione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il ricorso in appello è infondato e deve essere respinto, per i seguenti motivi.
Gli appellanti deducono la riforma della sentenza impugnata sulla base sia di vizi procedimentali, quali la mancata allegazione dei verbali di sommarie informazioni al P.V.C. e agli atti impositivi, che vizi di merito, quali l'errata applicazione dell'art. 2729 c.c., in ordine all'esistenza della S.D.F. e omessa valutazione dell'estraneità di Ricorrente_2. In corso di causa, gli Appellanti hanno depositato memorie ex art. 32 D.Lgs. 546/92, producendo la sentenza n. 1870/2024 del Tribunale di Cagliari, passata in giudicato il 12.11.2024, invocando l'efficacia del giudicato esterno penale, in quanto, secondo gli Appellanti, la sentenza penale n. 1870/2024 del Tribunale di Cagliari, che ha assolto Ricorrente_2, produrrebbe la caduazione automatica del processo tributario, in forza del nuovo art. 21-bis D.Lgs. 74/2000, invocando l'efficacia di giudicato esterno della pronuncia penale, sostenendo l'inesistenza per tabulas della compagine sociale e la conseguente caducazione degli atti impositivi.
L'Ufficio replicava con proprie memorie, contestando l'automatismo del giudicato penale, rilevando come la sentenza penale fosse basata, per alcune annualità, sulla prescrizione e, per altre, su un'assoluzione ai sensi dell'art. 530, comma 2, c.p.p. (insufficienza di prove) .
1. È, preliminarmente, necessario inquadrare il tema relativo all'efficacia del giudicato penale nel processo tributario in corso, sia sotto l'aspetto normativo, che del formante giurisprudenziale.
Il tema centrale attiene all'efficacia vincolante, in ogni stato e grado del processo tributario, della sentenza penale dibattimentale di assoluzione “perché il fatto non sussiste” o “perché l'imputato non lo ha commesso”, quando i fatti materiali accertati coincidono con quelli rilevanti ai fini impositivi.
Il contrasto ermeneutico investe, nello specifico, l'estensibilità dell'efficacia vincolante dell'accertamento fattuale compiuto dal giudice che, mentre per un primo orientamento andrebbe riferito all'intero oggetto della lite fiscale, coinvolgendo anche la debenza dell'imposta, per un diverso ordine di idee, imporrebbe invece un necessario adeguamento limitatamente alla dimensione sanzionatoria penale
Il nucleo comune di criticità dell'art. 21-bis del D. Lgs. n. 74/2000, scaturisce dal presunto automatismo del vincolo derivante dal giudicato penale di assoluzione possa comprimere il diritto di difesa dell'Amministrazione finanziaria, la quale resta estranea al processo penale e non può incidere sull'accertamento dei fatti destinati a vincolare quello tributario, con possibile lesione degli artt. 3, 24 e 111
Cost.
Tali questioni, ritenute pregiudiziali, incidono anche sulla definizione dell'esatto perimetro applicativo del citato art. 21-bis, D.lgs. 74/2000, così come novellato.
Con la recente ordinanza n. 26467 depositata il 1° ottobre 2025 la Corte di cassazione ribadisce il proprio orientamento in ordine ai rapporti tra processo penale e processo tributario, rilevando come non possa invocarsi nella specie l'applicazione dell'art. 21bis D.lgs. 74/2000. La Corte, richiamato il principio secondo cui la sentenza penale irrevocabile di assoluzione dal reato tributario, emessa con la formula non sussiste>, non spiega automaticamente efficacia di giudicato nel processo tributario, ancorché i fatti accertati in sede penale siano gli stessi per i quali l'Amministrazione finanziaria ha promosso l'accertamento nei confronti del contribuente, ha precisato che la stessa può essere presa in considerazione come possibile fonte di prova dal giudice tributario, il quale, nell'esercizio dei propri poteri di valutazione, deve rilevarne la rilevanza nell'ambito specifico in cui detta decisione è destinata ad operare.
La Corte ha, quindi, ribadito il principio di diritto, già espresso in precedenza secondo cui: “la sentenza penale irrevocabile di assoluzione dal reato tributario, emessa con la formula , non spiega automaticamente efficacia di giudicato nel processo tributario, ancorché i fatti accertati in sede penale siano gli stessi per i quali l'Amministrazione finanziaria ha promosso l'accertamento nei confronti del contribuente, ma può essere presa in considerazione come possibile fonte di prova dal giudice tributario, il quale, nell'esercizio dei propri poteri di valutazione, deve rilevarne la rilevanza nell'ambito specifico in cui detta decisione è destinata ad operare”. Pertanto, nel contenzioso tributario nessuna automatica autorità di cosa giudicata è attribuibile alla sentenza penale irrevocabile emessa in materia di reati tributari, anche se i fatti esaminati sono gli stessi che fondano l'accertamento. Nel processo tributario, infatti, da un lato, vigono i limiti in tema di prova stabiliti dall'art. 7, comma 4, del D. Lgs. 546/1992, dall'altro, trovano ingresso anche presunzioni semplici, in assoluto non idonee a supportare una pronuncia penale di condanna.
La suddetta non vincolatività del giudicato penale si affianca al “potere-dovere” del giudice tributario di verificare la rilevanza, rispetto alla fattispecie tributaria, di tutti gli elementi desumibili dall'inchiesta e dalla sentenza penale (Cass. nn. 9442/2017; 6211/2015; 8129/2012; 20740/2010).
Tornando al caso in esame, la difesa dei contribuenti invoca lo sbarramento del giudicato esterno basandosi sul novellato art. 21-bis D.Lgs. n. 74/2000.
Tale tesi non è condivisibile, per i seguenti motivi.
Sulla base dei principi di diritto sopra esposti, è evidente che la ratio dell'art. 21-bis D.Lgs. 74/2000, circa l'efficacia del giudicato penale nel processo tributario, è subordinata alla sussistenza di rigorosi presupposti normativi. L'elemento essenziale è rappresentato dal discrimine tra prova positiva e prova insufficiente, di cui all'art. 530 c.p.p., ossia la distinzione ontologica tra le formule assolutorie previste dal codice di rito penale. Secondo un orientamento di legittimità consolidato, la fattispecie di cui all'art. 530, comma 1, c.p.p.
(Assoluzione Piena), ricorre quando il giudice penale ravvisa la prova positiva e diretta dell'innocenza dell'imputato. Solo in questa ipotesi scatta il vincolo di cui all'art. 21-bis per il giudice tributario. Alla fattispecie di cui all'art. 530, comma 2, c.p.p. (Assoluzione Dubitativa) il giudice pronuncia assoluzione anche quando la prova della sussistenza del fatto o della sua commissione da parte dell'imputato è mancante, insufficiente o contraddittoria. In tale ipotesi, non vige alcun automatismo, con esclusione dell'applicazione di cui all'art. 21-bis citato.
Tornando alla fattispecie concreta, dagli atti di causa, non è revocabile in dubbio che l'assoluzione del Sig. Ricorrente_2 sia riconducibile al secondo comma dell'art. 530 c.p.p., proprio per le ragioni emerse dalla sentenza penale.
Dalla natura "dubitativa" dell'assoluzione (fondata sull'insufficienza della prova penale) deriva l'impossibilità di estendere automaticamente il giudicato al processo tributario. Ciò, in quanto nel processo tributario vigono regole probatorie diverse (comprese le presunzioni legali), che non richiedono il superamento del canone dell'oltre ogni ragionevole dubbio tipico del procedimento penale.
La sentenza del Tribunale di Cagliari, contrariamente a quanto sostenuto dagli Appellanti, ha confermato l'operatività della società di fatto (S.D.F.), limitandosi ad escludere la responsabilità penale personale di uno dei soci per carenza probatoria sul dolo, in particolare, in relazione ai capi d'imputazione concernenti l'omessa presentazione delle dichiarazioni (capi A e B) e l'emissione di fatture per operazioni inesistenti (capi F, G,
H, K, L) per gli anni 2011 e 2012, ha dichiarato il "non doversi procedere per intervenuta prescrizione”. Come è noto, la prescrizione estingue il reato ma non accerta l'insussistenza del fatto materiale né l'estraneità dell'imputato. La sentenza stessa specifica che l'esame del merito è stato circoscritto esclusivamente ai capi d'imputazione non ancora coperti dall'estinzione per decorso del tempo, manca del tutto il "pieno accertamento dibattimentale” per gli anni 2011-2012, cioè manca il requisito essenziale previsto dal primo comma dell'art. 21-bis: l'efficacia di giudicato presuppone che la decisione sia stata "pronunciata in seguito a dibattimento”. Nella fattispecie, la sentenza non ha svolto alcun esame dibattimentale del materiale probatorio relativo a tali annualità, di conseguenza, non essendovi stata una valutazione del fatto materiale da parte del giudice penale, viene meno il presupposto per l'invocata efficacia riflessa nel processo tributario.
Relativamente agli altri capi è evidente che il giudice penale abbia necessariamente tenuto conto del rigore normativo in materia penale sia relativamente all'insufficienza probatoria, che alla debolezza degli indizi: la testimonianza sulla consegna delle fatture è stata definita "del tutto insufficiente" per provare la consapevolezza delle condotte, limitatamente alla sede penale.
In conclusione, la tesi dei contribuenti circa la "caducazione dell'impianto accusatorio" non può essere accolta, poiché per i primi anni, la verità materiale non è stata indagata per ragioni di rito. Per gli anni successivi, l'assoluzione deriva da una carenza probatoria sull'elemento soggettivo (dolo), che non preclude la sussistenza della responsabilità tributaria o l'esistenza della società di fatto (S.D.F.), quest'ultima anzi confermata dalla condanna dell'altro socio.
Per quanto sopra, sull'efficacia del giudicato penale (Art. 21-bis D.Lgs. 74/2000), il Collegio osserva che l'invocato automatismo del giudicato penale di assoluzione non può trovare applicazione nel caso di specie per carenza dei presupposti normativi richiesti dall'art. 21-bis D.Lgs. 74/2000, poiché per le annualità
2011-2012 il Tribunale di Cagliari ha dichiarato il "non doversi procedere per intervenuta prescrizione". Tale pronuncia, di natura estintiva, non implica alcun accertamento dibattimentale sul merito del fatto materiale e non può dunque spiegare efficacia riflessa nel processo tributario;
per le annualità 2013-2015, l'assoluzione di Ricorrente_2 è chiaramente riconducibile al comma 2 dell'art. 530 c.p.p.. Il giudice penale ha infatti motivato la decisione sulla base dell'insufficienza probatoria e della carenza di prova certa circa il dolo specifico.
Coerentemente con l'orientamento di legittimità (Cass. Ord. n. 26467/2025), il vincolo di cui all'art. 21-bis opera esclusivamente in presenza di un'assoluzione "piena" (art. 530, c. 1 c.p.p.), espressione di una prova positiva dell'innocenza, mentre l'assoluzione "dubitativa" non preclude l'autonomia del giudice tributario, il quale può e deve valutare i medesimi fatti alla luce delle diverse regole probatorie e presuntive del rito fiscale.
Per i principi di diritto sopra esposti, non è revocabile in dubbio la legittimità degli avvisi di accertamento, poiché la sentenza penale di prescrizione non ha scalfito la valenza degli elementi indiziari o presuntivi posti a base della pretesa erariale.
Il motivo è, pertanto, infondato e deve essere respinto.

2. In merito alla eccezione circa il vizio della mancata allegazione dei verbali di sommarie informazioni al p.v.c. ed agli avvisi di accertamento, si osserva che, conformemente alla giurisprudenza della Corte di cassazione, nel regime introdotto dall'art. 7 della legge n. 212/2000, l'obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche “per relationem”, ovverosia mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, che siano collegati all'atto notificato, quando l'atto impugnato ne riproduca il contenuto essenziale, cioè l'insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell'atto o del documento necessarie e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato, la cui indicazione consente al contribuente - ed al giudice in sede di eventuale sindacato giurisdizionale - di individuare i luoghi specifici dell'atto richiamato nei quali risiedono le parti del discorso che formano gli elementi della motivazione del provvedimento (Cass., 11 settembre 2017, n. 21066; Cass., 11 aprile 2017, n. 9323; Cass., 15 aprile 2013,
n. 131109). Ne consegue che l'obbligo di allegazione riguarda i soli atti che non siano stati riprodotti nella loro parte essenziale nell'avviso di accertamento, con esclusione, altresì: a) di quelli cui l'Ufficio abbia fatto comunque riferimento, i quali, pur essendo considerati irrilevanti ai fini della motivazione, sono comunque utilizzabili per la prova della pretesa impositiva (Cass., n. 24417 del 2018); b) di quelli di cui il contribuente abbia già integrale o legale conoscenza (Cass. n. 407 del 2015; Cass., n. 18073 del 2008).
Per quanto sopra, non è revocabile in dubbio che l'obbligo di motivazione degli atti impositivi consista anche nella riproduzione del contenuto essenziale dell'atto richiamato dall'avviso di accertamento non consistendo, necessariamente, nella pedissequa trascrizione delle sue parti rilevanti nel contesto dell'atto impositivo, ma anche con la semplice indicazione del suo contenuto essenziale.
Il motivo è, pertanto, infondato e deve essere respinto.

3. In merito all'utilizzo delle presunzioni. I motivi di cui ai punti 2,3,5,6 possono essere trattati unitariamente, per la loro intima connessione.
Con riferimento ai caratteri della gravità, precisione e concordanza che devono connotare necessariamente le presunzioni, la costante giurisprudenza di legittimità ha chiarito che «la gravità allude ad un concetto logico, generale o speciale (cioè rispondente a principi di logica in genere oppure a principi di una qualche logica particolare, per esempio di natura scientifica o propria di una qualche “lex artis”)», esprimendo nient'altro che la presunzione si deve fondare su un ragionamento probabilistico, per cui, dato un fatto A noto è probabile che si sia verificato il fatto B, non essendo condivisibile invece l'idea che vorrebbe sotteso alla gravità che l'inferenza presuntiva sia «certa» (così Cass. n. 19485 del 2017, cit.). Infatti, per la configurazione di una presunzione giuridicamente valida non occorre che l'esistenza del fatto ignoto rappresenti l'unica conseguenza possibile di quello noto secondo un legame di necessarietà assoluta ed esclusiva (sulla scorta della regola dell'inferenza necessaria), ma è sufficiente che dal fatto noto sia desumibile univocamente quello ignoto, alla stregua di un giudizio di probabilità basato sull'id quod plerumque accidit (Cass. 06/02/2019, n. 3513 e, prima, Cass. 31/10/2011, n. 22656). In sede di contenzioso trovano applicazione gli articoli 2727 e 2729 del codice civile. Inoltre la normativa tributaria ai fini della prova molto spesso prevede, quantomeno a favore dell'amministrazione l'utilizzo di presunzioni semplici o addirittura presunzioni super semplici.
Pertanto, il motivo è infondato e deve essere respinto.

4. In merito all'esistenza della società di fatto
Gli Appellanti sostengono che, prima l'Ufficio e poi il Giudice di rime cure, abbia errato nel ritenere esistente la società di fatto.
Si osserva che la società di fatto si configura allorquando due o più parti, in assenza di una pattuizione espressa, si comportano come soci, svolgendo un'attività economica imprenditoriale allo scopo di dividerne gli utili. Essa non costituisce un tipo societario autonomo ed è configurabile solo nell'ambito delle società di persone, la cui costituzione, in linea generale, non è subordinata dalla legge a requisiti formali a pena d'invalidità (Cass.4385/2023). Tanto è, che la prova dell'esistenza di una società di fatto può essere dimostrata anche con prove orali o presunzioni, in virtù dell'art. 2297 c.c., che stabilisce che la società di fatto può essere provata con ogni mezzo, anche presuntivo. Infatti, in virtù del principio dell'apparenza del diritto, nonostante l'inesistenza dell'ente, coloro che si comportino esteriormente come soci vengono ad assumere in solido obbligazioni come se la società esistesse. L'opinione che un'attività economica sia svolta in forma societaria può essere generata non solo dalla presenza di un contratto scritto, ma anche dalle modalità con cui l'attività stessa viene svolta. In altre parole, la società di fatto può essere ritenuta esistente anche se non esiste alcun accordo tra i soci, essendo sufficiente un comportamento comune che induce i terzi a ritenere che essi agiscano come soci.
In particolare, già con la sentenza n. 8981 del 2016, la Corte di cassazione ha precisato che per far sorgere la responsabilità solidale dei soci ai sensi dell'art. 2297 cod. civ., non è necessario che il contratto sociale sia stato formalmente redatto e sottoscritto. È sufficiente che uno o più soci abbiano esteriorizzato la volontà di costituire una società e che la loro condotta complessiva abbia generato un ragionevole affidamento da parte degli esterni circa l'esistenza della stessa.
Un risalente, ma non per questo meno autorevole, pronuncia di legittimità (Cass. n. 7119 del 1982), ha chiarito la natura dei fatti e delle prove che, in tali accertamenti, si rivelano particolarmente utili, in particolare, la sussistenza del contratto sociale può essere dimostrata non solo da prove dirette riguardanti i requisiti del contratto, ma anche da manifestazioni esteriori dell'attività del gruppo, se sintomatiche e concludenti.
La mancanza di un contratto scritto non impedisce dunque al giudice di ritenere l'esistenza di una società di fatto.
In merito alle caratteristiche delle società di fatto, la Corte di cassazione con Ordinanza 13 aprile 2017, n.
9604, ha chiarito che, ai fini prettamente fiscali, l'esistenza di una società di fatto può essere desunta da manifestazioni comportamentali rivelatrici di una struttura sovraindividuale di carattere consociativo. Per cui,
l'Agenzia delle Entrate che voglia affermare l'esistenza di una società di fatto, non è tenuta a dimostrare l'esistenza di un fondo di dotazione oppure di una struttura organizzata sovraindividuale, potendo anche limitarsi a fornire la prova di altri fatti che provino la rappresentazione all'esterno di un vincolo sociale.
Nel caso concreto, la prova dell'esistenza della società di fatto è stata fornita sulla base di una rigorosa valutazione delle circostanze, volte a dimostrare l'esercizio in comune di un'attività economica, la ripartizione dei guadagni e delle perdite, l'esistenza di un fondo comune e il vincolo di collaborazione tra i soci.
Dagli atti di causa, emerge come il giudice di prime cure abbia puntualmente verificato la sussistenza sia dell'elemento soggettivo, l'affectio societatis, ovvero la volontà dei soci di collaborare per il raggiungimento degli obiettivi comuni, che gli elementi oggettivi, come la partecipazione alla gestione dell'attività economica e la condivisione dei profitti e delle perdite. Il Giudice di prime cure, infatti, ha compiutamente evidenziato non solo l'esistenza di una società di fatto che si manifestava come tale dinanzi ai terzi, ma anche accertato la sussistenza dei requisiti specifici di tale tipo di compagine ex art. 2247 c.c., desumendoli da elementi indiziari, gravi, precisi e concordanti.
Sulla sussistenza della Società di fatto, il Collegio ritiene, quindi, che gli elementi indiziari raccolti dall'Ufficio siano gravi, precisi e concordanti ai sensi dell'art. 2729 c.c..
Per il principio dell'apparenza del diritto, il comportamento esteriore dei soci, idoneo a ingenerare nei terzi l'affidamento sull'esistenza del vincolo sociale, è sufficiente a radicare la responsabilità solidale dei componenti e la soggettività tributaria dell'ente. Peraltro, la stessa sentenza penale n. 1870/2024 conferma implicitamente l'operatività della S.D.F., giungendo alla condanna di Ricorrente_1 per le medesime fattispecie. Il motivo è pertanto infondato e deve essere respinto.
Infine, gli Appellanti censurano la decisione impugnata in punto di spese, per aver il giudice di primo grado, erroneamente condannato i Ricorrenti al pagamento delle spese di lite in favore dell'Ufficio, nonostante quest'ultimo si sia avvalso per le proprie difese di propri funzionari e non di difensori esterni.
Sul punto, si osserva che la Corte di cassazione, con provvedimento n.1019/2024, ha ribadito che nel processo tributario, l'Amministrazione finanziaria che sia stata assistita in giudizio da propri funzionari o da propri dipendenti, ha diritto alle rimborso delle spese processuali, che devono essere liquidate sulla base dei parametri vigenti per gli avvocati, con la riduzione del venti per cento dei compensi ad essi spettanti.
Il motivo è, pertanto, infondato e deve essere respinto.
Per i principi di diritto sopra esposti, il ricorso in appello deve essere respinto e la sentenza di primo grado confermata. Le spese seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo.

P.Q.M.

La Corte a rigetta il ricorso in appello, conferma la sentenza impugnata e condanna gli Appellanti, in solido,
a rifondere le spese di lite all'Appellata, che liquida in euro 10.000,00, oltre oneri accessori, se dovuti.