Sentenza n. 72/2026
Depositata il 23/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del PIEMONTE Sezione 1, riunita in udienza il
01/12/2025 alle ore 14:00 con la seguente composizione collegiale:
GIUSTA MAURIZIA, Presidente
RINALDI ETTORE, Relatore
SISTO GIOVANNI, Giudice
in data 01/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 557/2024 depositato il 08/07/2024

proposto da

Ricorrente_1 S.r.l. In Pers Del Leg Rappr Protempore - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Ii Di Torino
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 44/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado TORINO sez. 4 e pubblicata il 10/01/2024
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7G030702673 IRES-ALTRO 2016
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7G030702673 IVA-OPERAZIONI IMPONIBILI 2016
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7G030702673 IRAP 2016
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 747/2025 depositato il
02/12/2025 Richieste delle parti:
Conclusioni parte appellante Ricorrente_1 s.r.l.
in totale riforma dell'impugnata sentenza:
I - In via istruttoria:▪ Ammettere - per il caso di necessità ai sensi dell'art. 7, comma 4 secondo periodo, D. Lgs. 31.12.1992, n. 546 – la prova testimoniale del Sig. Nominativo_1 e del Sig. Nominativo_2 in riferimento alle circostanze esposte nelle rispettive dichiarazioni prodotte in giudizio (doc.ti 7 ed 8 Ricorrente_1 di primo grado).
II - ▪ Annullare l'impugnato Avviso di Accertamento n. T7G030702673/2022 emesso per l'anno d'imposta
2016 dall'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale II di Torino - Ufficio Controlli.
Conclusioni parte appellata AGENZIA DELLE ENTRATE, DIREZIONE PROVINCIALE II DI TORINO,
confermare integralmente la sentenza C.G.T. di primo grado di Torino n.44/04/24, depositata in data
10.01.2024 (doc. 2), in quanto compiutamente e correttamente motivata e totalmente conforme al dettato normativo e al formante giurisprudenziale;

il tutto con vittoria di spese, diritti ed onorari, ex art. 15, D.Lgs. 546/1992, anche del presente grado di giudizio, come da nota spese allegata

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

In data 21.11.2022 l'Ufficio ha notificato alla Ricorrente_1 s.r.l. l'Avviso di Accertamento n. T7G030702673/2022 per l'anno di imposta 2016, per l'importo complessivo di € 322.155,49, costituito da € 142.053,00 a titolo di maggiori imposte accertate (di cui € 73.155,00 a titolo di IRES, € 10.374,00 a titolo di IRAP ed € 58.524,00
a titolo di IVA), da € 148.138,88 a titolo di sanzioni per intero, da € 31.954,86 a titolo di interessi fino alla data del 30.12.2022, contestando l'asserita inesistenza delle operazioni intercorse tra il fornitore Nominativo_2 e la società accertata.
Con ricorso la società ha dedotto la totale sussistenza di dette operazioni.
L'Ufficio si è costituito in giudizio, chiedendo la reiezione dell'impugnazione.
La Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di Torino, Sezione 4, con la sentenza n. 44/2024 depositata in data 10.01.2024, ha respinto integralmente il ricorso della Ricorrente_1 s.r.l., condannandola al pagamento delle spese di lite liquidate in euro 8.000,00.
La sentenza è così motivata:” le doglianze della parte ricorrente risultano del tutto infondate e non indicano alcuna illegittimità concreta dell'atto impugnato. L'Ufficio ha dimostrato la parte di propria competenza, mentre la società ricorrente non ha dimostrato che le operazioni fatturate siano effettivamente avvenute, limitandosi a contestare gli elementi presuntivi argomentati nell'atto impugnato a sostegno della pretesa tributaria. La società ricorrente, su espressa richiesta, con successivo sollecito, dell'Ufficio, di presentare la documentazione a supporto dell'emissione delle fatture, ossia la documentazione relativa ai rapporti commerciali intercorsi, nell'anno finanziario 2016, tra la stessa ed il signor Nominativo_3, emittente le fatture, ha presentato alcune pagine del registro beni ammortizzabili per l'anno 2016 e copia dell'ordine relativo alla fattura n. 70 del 31 ottobre 2016; non presenta copia di accordi e/o contratti con il “riparatore dei cassoni”, documenti di trasporto del prodotto lavorato, documento di regolarità contributiva dei lavoratori impiegati dal signor Nominativo_3, presso l'area di stoccaggio dello stabilimento del committente ( la ricorrente), individuati solo per nome e per numero telefonico.
In sede di contraddittorio la società ricorrente presenta ulteriore documentazione, prodotta anche in allegato al ricorso in esame, che risulta, anche questa, non significativa, ossia inidonea a dimostrare l'effettiva realizzazione delle prestazioni lavorative sottostanti alle fatture emesse;
i contratti di comodato di assegnazione dell'area da parte del committente all'esecutore, sulla quale svolgere le asserite lavorazioni manutentive dei cassoni, risultano di data non certa e ciò, fra l'altro, unito alle carenze di prove innanzi segnalate, può indicare che siano stati posti in essere, tali contratti, in un momento successivo all'inizio dell'istruttoria da parte dell'Ufficio delle Entrate.
La regolarità formale delle fatture, la loro registrazione e anche la mancanza di contestazioni circa la regolare tenuta ed il pagamento delle stesse, non dimostrano l'esistenza delle operazioni.
Al contrario, in caso di operazioni fraudolente, la regolarità formale della contabilità, della registrazione delle fatture, della loro esistenza e del relativo pagamento, viene utilizzata per “blindare con la forma”, un'operazione fittizia, inesistente. (Ordinanza Cassazione n. 9304 del 22/03/22).
L'agenzia delle Entrate ha riscontrato l'utilizzo, da parte della ricorrente, di fatture relative ad operazioni inesistenti ed ha operato, fra l'altro, in perfetta coerenza anche con gli Orientamenti giurisprudenziali, nazionali e comunitari di seguito riportati.
La Corte di Cassazione è intervenuta chiarendo che “non può revocarsi in dubbio che tale prova possa essere fornita anche mediante presunzioni (cfr. … Cass. 9108/12, Cass. 15741/12, che osserva con chiarezza – in motivazione - come costituisca principio di carattere generale che la prova dei fatti possa essere data anche mediante presunzioni)” (cfr. Cass. Sent. 23078/2012).
Inoltre, “… le elaborazioni della dottrina e di questa stessa Corte di legittimità, in ordine al valore probatorio della prova presuntiva, inducono a far ritenerne del tutto legittimo – ed in sintonia con le suesposte considerazioni della Corte Europea – il ricorso a tale strumento, anche in materia di fatturazione per operazioni inesistenti”.
…”Negli stessi termini, le sentenze 1116/2018, 22444/2016 e 22445/2016: “Invero, qualora l'amministrazione contesti al contribuente l'indebita detrazione di fatture, relative ad operazioni inesistenti, spetta all'ufficio stesso, adducendo la falsità del documento e quindi l'inesistenza di un maggior imponibile, provare che l'operazione commerciale in realtà non è stata mai posta in essere. Tale prova, tuttavia, ai sensi del D.P.R.
n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d), e art. 40, (e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, comma 2), potrà essere fornita dall'ufficio anche mediante presunzioni, senza che l'ufficio debba fornire necessariamente altre prove «certe»”.
Dagli indirizzi giurisprudenziali innanzi riportati risulta che l'onere della prova posto a carico dell'Amministrazione in materia di operazioni oggettivamente inesistenti venga assolto legittimamente attraverso presunzioni.
L'Ufficio ha operato, nel recuperare a tassazione le Imposte in questione, secondo la stretta osservanza ed applicazione della normativa di cui al D.P.R. n. 633/72.
Risulta non accoglibile la richiesta del ricorrente di ammettere, ex art. 7, comma 4, del D.lgs. n. 546/92, la prova testimoniale dei signori Nominativo_1 e Nominativo_3 , i quali hanno effettuato dichiarazioni, riferite alla vicenda in esame, risultanti, da atti pubblici, quali i verbali della Guardia di Finanza.
La prova testimoniale può essere ammessa solo su circostanze diverse da quelle attestate dal pubblico ufficiale quando la pretesa tributaria si fonda su verbali o altri atti facenti fede fino a querela di falso. Fra l'altro il sig. Nominativo_3 è lo stesso soggetto che ha emesso le fatture per prestazioni inesistenti e fornito dichiarazioni contrastanti con dati di fatto e fra loro contraddittorie.
Le spese di lite seguono la soccombenza e vengono liquidate come da dispositivo.»
Propone appello la società deducendo come motivi:
A - MOTIVAZIONE DELLA SENTENZA IMPUGNATA
B - CENSURE AVVERSO LA SENTENZA IMPUGNATA
I - Difetto di prova della pretesa tributaria con violazione dell'art. 2697 c.c. in riferimento all'art. 7, comma 5 bis, D.Lgs. 31.12.1992, n. 546.
Sulla scorta della giurisprudenza di legittimità richiamata in motivazione, il Giudice di prime cure ha ritenuto che l'Ufficio abbia assolto l'onere probatorio a suo carico per dimostrare le contestate operazioni oggettivamente inesistenti ricorrendo legittimamente alle presunzioni semplici previste dall'art. 39, comma 1 lettera d), DPR 600/1973 e dall'art. 54, comma 2, DPR 633/1972, ma ha omesso di considerare il recente mutamento del quadro normativo costituito dal novellato art. 7, comma 5 bis,
D.Lgs, 546/1992, il quale così dispone: “L'amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l'atto impugnato. Il giudice fonda la decisione sugli elementi di prova che emergono nel giudizio e annulla l'atto impositivo se la prova della sua fondatezza manca o è contraddittoria o se è comunque insufficiente a dimostrare, in modo circostanziato e puntuale, comunque in coerenza con la normativa tributaria sostanziale, le ragioni oggettive su cui si fondano la pretesa impositiva e l'irrogazione delle sanzioni. Spetta comunque al contribuente fornire le ragioni della richiesta di rimborso, quando non sia conseguente al pagamento di somme oggetto di accertamenti impugnati”.
La novella legislativa ha pertanto introdotto un rafforzamento dell'onere di prova incombente all'Amministrazione Finanziaria, che, se non si pone in contrasto con la persistente applicabilità delle sole presunzioni legali (Cass. civ., Sez. V, ordinanza 30.01.2024, n. 2746), ha invece fatto venire completamente meno qualsivoglia valenza probatoria delle presunzioni semplici, sicché devono ormai considerarsi del tutto illegittimi gli accertamenti, che sono fondati sulle medesime presunzioni semplici e che devono così essere annullati secondo le ultime pronunce dei Giudici tributari. A tal fine si produce infatti il recentissimo articolo pubblicato in materia dal quotidiano Il Sole 24 Ore del
13.05.2024 (doc. 1): Bocciati gli accertamenti del Fisco basati su semplici presunzioni. Secondo le ultime pronunce dei giudici tributari gli atti devono essere annullati. Stop alle presunzioni del Fisco. Per i giudici tributari devono essere annullati gli accertamenti dell'agenzia delle Entrate emessi sulla base di semplici presunzioni. La recente evoluzione giurisprudenziale in materia è univoca e consolidata nel bocciare gli accertamenti dell'ufficio emessi in mancanza di qualsiasi prova della presunta evasione accertata. In questo modo, rischiano di andare in “fumo” molti degli accertamenti emessi negli ultimi anni dagli uffici dell'Agenzia, basati su presunzioni e senza prove sufficienti a dimostrare, in modo circostanziato e puntuale, le ragioni oggettive su cui si fondano la pretesa impositiva e l'irrogazione delle sanzioni.
L'onere della prova
Per evitare inutili contenziosi, gli uffici devono tenere conto delle novità introdotte, in materia di onere della prova, dall'articolo 6 della legge di riforma della giustizia tributaria del 31 agosto 2022,
n. 130, che ha inserito il comma 5-bis all'interno dell'articolo 7 del Dlgs 546/1992.
La norma, cui va riconosciuto il carattere di ius superveniens, cioè di diritto sopravvenuto, in vigore dal 16 settembre 2022 e applicabile anche per i procedimenti in corso, pone ex lege l'onere della prova a carico del Fisco, che non ne può invece addossare l'incombenza sul soggetto accertato.
È evidente che spetta all'ufficio “provare” i fatti costitutivi della pretesa fiscale. Il principio che l'articolo 2697 («Onere della prova») del Codice civile pone in ordine al regime probatorio è chiaro:
«chi vuol far valere un diritto in giudizio deve provare i fatti che ne costituiscono il fondamento».
La prova dell'evasione
Ferma restando l'illegittimità delle presunzioni semplici per fondare un accertamento tributario, si rileva comunque come l'Ufficio non abbia prodotto alcun documento a supporto delle invocate presunzioni per operazioni inesistenti, che difettano quindi dei necessari requisiti di gravità, precisione e concordanza previsti dall'art. 2729, I comma, c.c., tanto che, per esempio, alle pagine 2 e 3 di 23 dell'accertamento impugnato
(ns. doc. 2 di primo grado e doc. 2 Ade di primo grado), si legge che:
“Nei confronti del Nominativo_3, su autorizzazione del Direttore Regionale, a norma dell'art. 32, comma 1, n. 7) del D.P.R. n. 600/73, sono state svolte dalla DP I Torino indagini finanziarie, con acquisizione dei conti correnti”, senza che tuttavia lo stesso Ufficio abbia appunto prodotta la documentazione riferita a tali indagini e conti correnti, che peraltro neppure esistono.
Infatti, come risulta dal relativo verbale di informazioni rese in data 03.08.2020 alla Guardia diFinanza, il Nominativo_3 ha dichiarato che “Io gli assegni li incasso direttamente perché non avevo un conto corrente, perché avevo emesso degli assegni a vuoto” (doc. 4 Ade di primo grado, foglio 3).
Non è dunque dato capire come l'Ufficio, a fronte dell'inesistenza di conti correnti, possa invece sostenere, sempre nell'accertamento impugnato, che “L'esame dei conti correnti intestati al Nominativo_3 ha portato a riscontrare che, in occasione dell'incasso di bonifici e assegni, lo stesso effettua rilevanti prelievi in contanti corrispondenti alla quasi totalità degli importi incassati” (ns. doc. 2 di primo grado e doc. 2 Ade di primo grado, pagina 5 di 23), mentre non sussiste comunque prova alcuna che eventuali prelievi in contanti siano stati destinati dal Nominativo_3 a restituire alla Ricorrente_1 gli importi alla stessa fatturati. In ogni caso è di tutta evidenza che eventuali inadempienze tributarie del Nominativo_3 non possono riverberarsi negativamente sulla Ricorrente_1, posto che la responsabilità tributaria è personale.
Per contro tutti i documenti prodotti dalla Ricorrente_1 dimostrano invece l'effettività delle prestazioni eseguite dal Nominativo_3, come andremo ora partitamente a ribadire.
a) Ricorrente_1 s.r.l. esercita prevalentemente l'attività di trasporto, raccolta e smaltimento di macerie e rifiuti edili in genere, svolta nella sede di Torino, Indirizzo_1, e con autocarri e attrezzature appositamente equipaggiati per lo scopo.
In particolare la società utilizza una serie di cassoni metallici, che necessitano di periodiche e continuative manutenzioni e sostituzioni, eseguite da operatori specializzati nelle lavorazioni metalliche (fabbri). E' appena il caso di ricordare che senza le suddette attrezzature, in buono stato di efficienza e funzionamento, l'attività non può assolutamente essere esercitata, e che le spese sostenute in relazione alle stesse sono di primaria importanza, e che pertanto la loro inerenza all'attività d'impresa non può essere messa in discussione.
A maggior chiarezza abbiamo prodotti due fogli formato A3 contenenti le fotografie dei mezzi e relativi cassoni utilizzati di diverse misure e volumetrie (ns. doc. 5 di primo grado).
b) All'epoca cui si riferisce l'accertamento impugnato (2016), la Ricorrente_1 si avvaleva appunto dell'opera di Nominativo_2, (codice fiscale CF_1), collaborazione che in tale accertamento viene contestata dall'Ufficio per una serie di considerazioni che si possono sintetizzare in:
- assenza di dipendenti/collaboratori esterni
- assenza di acquisto materiali
- indisponibilità di veicoli commerciali
- scarso uso di energia elettrica.
Si ribadisce che il Nominativo_3 eseguiva le proprie lavorazioni a favore della Ricorrente_1 presso un'area in Torino, Indirizzo_1, messagli a disposizione dalla stessa Ricorrente_1 in forza di un contratto di comodato stipulato, per quanto riguarda l'anno 2016, in data 01.08.2016, e per quanto riguarda l'anno 2017, in data
02.01.2017, contratti pure già prodotti (ns. doc. 6 di primo grado).
c) A riprova dell'effettività delle prestazioni eseguite dal Nominativo_3, abbiamo prodotta anche copia della dichiarazione resa dal Sig. Nominativo_1 (ns. doc. 7 di primo grado)., dipendente della
Ricorrente_1 s.r.l. con mansioni di Direttore Tecnico (ns. doc. 14 di primo grado).
In merito poi alla disponibilità di manodopera e materiali, abbiamo inoltre prodotto copia della dichiarazione in data 03.04.2023 dello stesso Nominativo_3, nella quale egli attesta di essersi avvalso di due operai, indicandone i nomi e i numeri di telefono, e i dati dei fornitori di parte dei materiali utilizzati
(ns. doc. 8 di primo grado). d) A maggiore riprova dell'esecuzione delle lavorazioni eseguite dal Nominativo_3, abbiamo altresì prodotta copia delle fatture da lui emesse nell'anno 2016 n.ri 58, 59, 63, 66, 67, 68, 70, 71, 84, 86, 87, 89, ciascuna delle quali corredata dal relativo verbale di consegna cassoni (ns. doc. 9 di primo grado), nonché copia dell'offerta
2016 (ns. doc. 10 di primo grado) al fine di valutare la congruità dei prezzi applicati, variabili ovviamente in funzione delle dimensioni dei cassoni oggetto di lavorazione.
e) A ulteriore conferma dell'effettività delle spese sostenute abbiamo poi prodotte le copie dei partitari 2016
e 2017 della Ricorrente_1 relativi al fornitore Nominativo_3, attestanti i pagamenti effettuati (ns. doc. 11 di primo grado) ed integrati - ai sensi dell'art. 32, comma 1, D.Lgs. 31.12.1992, n. 546, - con la copia del brogliaccio movimenti prima nota (ns. doc. 13 di primo grado) a dettaglio del movimento di € 130.350,25 riportato in data 05.08.2017 in tali partitari.
f) Abbiamo ancora prodotta copia del contratto stipulato il 10.01.2017 dalla Ricorrente_1 con il Nominativo_3 e della documentazione relativa alla scrittura transattiva del 02.08.2017, stipulata con l'intervento dell'Avv. Nominativo_8 a definizione della controversia insorta tra le parti proprio in riferimento alle prestazioni ora contestate dall'Ufficio (ns. doc. 12 di primo grado).
g) Infine, - sempre ai sensi dell'art. 32, comma 1, D.Lgs. 31.12.1992, n. 546, - abbiamo prodotta copia del ricorso datato 28.06.2023 di Nominativo_2 contro l'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale I di Torino, avanti la Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di Torino (ns. doc. 15 di primo grado) con allegato il documento n. 2) costituito dalla suddetta dichiarazione datata 03.04.2023 del medesimo Nominativo_2 (ns. doc. 8 di primo grado) e dai partitari contabili della Società_1 S.p.A. con i movimenti contabili dall'1.01.2016 al 31.12.2016 del cliente Nominativo_2.
In tale ricorso il Nominativo_3 conferma in pieno l'effettività delle prestazioni eseguite in favore della Ricorrente_1, mentre i suddetti partitari confermano l'esistenza di regolari rifornimenti dello stesso Nominativo_3 nell'ambito della sua attività.
Dunque, a fronte delle considerazioni giuridiche sin qui viste e del copioso materiale probatorio prodotto, non v'è chi non veda come si imponga l'annullamento dell'accertamento impugnato, in quanto, da un lato,
l'Ufficio non ha fornito la prova rigorosa della pretesa tributaria, invocando soltanto semplici presunzioni ormai inammissibili e comunque prive, come visto, di qualsivoglia supporto probatorio e, quindi, dei necessari requisiti di gravità, precisione e concordanza, mentre, dall'altro lato, la Ricorrente_1 ha per contro ampiamente dimostrata l'effettività delle prestazioni ricevute dal Nominativo_3.
II - Motivazione apparente con violazione dell'art. 36, comma 2 n. 4), D.Lgs. 31.12.1992, n. 546
La sentenza impugnata è altresì censurabile contenendo una motivazione soltanto apparente, in violazione così del disposto dell'art. 36, comma 2 n. 4), D.Lgs. 31.12.1992, n. 546, in quanto il Giudice di prime cure si è limitato a recepire acriticamente e pedissequamente le tesi dell'Ufficio, senza fornire alcuna reale motivazione a supporto di tali tesi e senza valorizzare in modo alcuno le argomentazioni difensive della Ricorrente_1.
Infatti «costituisce ius receptum (in termini, Cass. n. 2876 del 2017) il principio secondo cui il vizio di motivazione meramente apparente della sentenza ricorre allorquando il giudice, in violazione di un preciso obbligo di legge, costituzionalmente imposto (Cost., art. 111, comma 6), e cioè dell'art. 132 c.p.c., comma
2, n. 4 (in materia di processo civile ordinario) e dell'omologo D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n.
4 (in materia di processo tributario), omette di esporre concisamente i motivi in fatto e diritto della decisione, di specificare o illustrare le ragioni e l'iter logico seguito per pervenire alla decisione assunta, e cioè di chiarire su quali prove ha fondato il proprio convincimento e sulla base di quali argomentazioni è pervenuto alla propria determinazione, in tal modo consentendo anche di verificare se abbia effettivamente giudicato iuxta alligata et probata;

- che, pertanto, la sanzione di nullità colpisce non solo le sentenze che siano del tutto prive di motivazione dal punto di vista grafico (che sembra potersi ritenere mera ipotesi di scuola) o quelle che presentano un
"contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e che presentano una "motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile" (cfr. Cass. S.U. n. 8053 del 2014; conf. Cass. n. 21257 del 2014), ma anche quelle che contengono una motivazione meramente apparente, del tutto equiparabile alla prima più grave forma di vizio, perché dietro la parvenza di una giustificazione della decisione assunta, la motivazione addotta dal giudice è tale da non consentire "di comprendere le ragioni e, quindi, le basi della sua genesi e l' iter logico seguito per pervenire da essi al risultato enunciato" (cfr. Cass. n. 4448 del 2014), venendo quindi meno alla finalità sua propria, che è quella di esternare un "ragionamento che, partendo da determinate premesse pervenga con un certo procedimento enunciativo", logico e consequenziale, "a spiegare il risultato cui si perviene sulla res decidendi" (Cass. cit.; v. anche Cass., Sez. un., n. 22232 del 2016 e la giurisprudenza ivi richiamata);
- che nel caso di specie la motivazione della sentenza, come riportata nei suoi passi salienti nella parte dedicata all'esposizione dello svolgimento del processo, non solo non è autosufficiente (es. Cass. n. 777 del 2011) e non realizza alcuna forma virtuosa di rinvio per relationem (Cass. n. 3920 del 2011, nonché
Cass., Sez. U., n. 13937 del 2002, n. 16277 del 2010, n. 642 del 2015 e, con riferimento al rinvio alla sentenza di primo grado, da ultimo Cass. n. 22022 del 2017), ma le considerazioni svolte di certo non disvelano il percorso logico-giuridico seguito dal decidente per risolvere le questioni poste nel giudizio, non essendo all'uopo idoneo il riferimento alla statuizione di primo grado, senza indicazione né delle tesi in essa sostenute dal giudice di prime cure, né delle ragioni di condivisione;
d'altro canto, non può essere lasciato all'occasionale arbitrio dell' interprete integrare la sentenza, in via congetturale, con le più varie, ipotetiche argomentazioni motivazionali (cfr. Cass., Scz. U., n. 16599 del 2016) e "l'impossibilità di individuare l'effettiva ratio decidendi rende meramente apparente la motivazione della decisione impugnata, alla stregua della nozione di " motivazione apparente" innanzi delineata" (Cass. Sez. U., n. 8053 del 2014, sopra citata);» (così, in motivazione, Cass. civ., Sez. VI-5, ordinanza 06.03.2018, n. 5335). In particolare, proprio in materia di prova per presunzioni di operazioni inesistenti, deve essere riformata la sentenza in cui “complessivamente si assiste a un percorso logico incomprensibile (Cass., Sez. U., 7 aprile 2014, n. 8053), che non lascia intendere quali elementi di prova siano stati valutati alfine di ritenere provata la pretesa dell'Ufficio e quali elementi di prova, invece, siano stati ritenuti inattendibili in relazione alle deduzioni di parte contribuente, né quale fosse l'oggetto della prova del fatto ignoto tratto dagli elementi indiziari, se questo riguardasse (trattandosi di operazioni oggettivamente inesistenti) l'inesistenza delle operazioni sottostanti o anche altri fatti” (così, in motivazione, Cass. civ., Sez. V, ordinanza 04.03.2024, n. 5750).
III – Omessa istruttoria con violazione dell'art. 7, comma 4), D.Lgs. 31.12.1992, n. 546
Il Giudice di prime cure ha statuito che “Risulta non accoglibile la richiesta del ricorrente di ammettere, ex art. 7, comma 4, del D.lgs. n. 546/92, la prova testimoniale dei signori Nominativo_1 e Nominativo_3
, i quali hanno effettuato dichiarazioni, riferite alla vicenda in esame, risultanti, da atti pubblici, quali i verbali della Guardia di Finanza. La prova testimoniale può essere ammessa solo su circostanze diverse da quelle attestate dal pubblico ufficiale quando la pretesa tributaria si fonda su verbali o altri atti facenti fede fino a querela di falso. Fra l'altro il sig. Nominativo_3 è lo stesso soggetto che ha emesso le fatture per prestazioni inesistenti e fornito dichiarazioni contrastanti con dati di fatto e fra loro contraddittorie”.
Innanzi tutto si rileva che il Sig. Nominativo_1 non ha reso alcuna dichiarazione alla Guardia di Finanza, tanto che l'Ufficio non ha prodotto alcun verbale in tal senso né ha mai citato l'Nominativo_1 nell'accertamento impugnato, e questo conferma come nel giudizio di prime cure in realtà non sia stato esaminato fundĭtŭs il costituto probatorio.
Invece Nominativo_3 è stato sentito dalla Guardia di Finanza ma, nelle sue dichiarazioni rese in data 03.08.2020 (doc. 4 Ade di primo grado), ha confermata l'esecuzione delle sue prestazioni in favore della Ricorrente_1, sicché non esiste contrasto tra tali dichiarazioni e le circostanze dedotte a prova dalla stessa Ricorrente_1.
Peraltro l'art. 7, comma 4, ultimo periodo prenovella, D.Lgs. 546/1992 prevede espressamente che “Nei casi in cui la pretesa tributaria sia fondata su verbali o altri atti facenti fede fino a querela di falso, la prova
è ammessa soltanto su circostanze di fatto diverse da quelle attestate dal pubblico ufficiale”, mentre nella fattispecie la pretesa dell'Ufficio non è fondata su verbali o altri atti di pubblici ufficiali né la Guardia di Finanza ha attestata alcuna circostanza di fatto nel citato verbale 03.08.2020 (doc. 4 Ade di primo grado), essendosi limitata a ricevere le dichiarazioni rese nell'occasione dal Nominativo_3 e la cui veridicità non è comunque coperta dalla pubblica fede.
E' infatti pacifico che l'efficacia probatoria dell'atto pubblico, nella parte in cui fa fede fino a querela di falso,
è limitata agli elementi estrinseci dell'atto, indicati all'art. 2700 c.c., e non si estende al contenuto intrinseco del medesimo, che può anche non essere veritiero e non corrispondere all'effettiva intenzione delle parti, in quanto tale atto non prova appunto la veridicità e l'esattezza delle dichiarazioni, che sono rese dalle stesse parti e che possono quindi essere contrastate ed accertate con tutti i mezzi contrari di prova consentiti dalla legge, senza ricorrere alla querela di falso (Cass. civ., Sez. VI-1, ordinanza 25.07.2019, n. 20214; Cass. civ., Sez. II, ordinanza 29.09.2017, n. 22903; Cass. civ., Sez. I, 09.05.2013, n. 11012).
Per escludere l'ammissibilità della testimonianza del Nominativo_3, il Giudice di prime cure ha poi ulteriormente motivato, come visto, che “Fra l'altro il sig. Nominativo_3 è lo stesso soggetto che ha emesso le fatture per prestazioni inesistenti e fornito dichiarazioni contrastanti con dati di fatto e fra loro contraddittorie”, ma trattasi, ancora una volta, di una motivazione del tutto apparente, in quanto il Giudice neppure precisa quali sarebbero siffatte dichiarazioni contrastanti e contraddittorie né dove e quando il Nominativo_3 le avrebbe rese.
Inoltre trattasi di motivazione assolutamente irrilevante, atteso che le pretese dichiarazioni contrastanti e contraddittorie, ivi indicate e rese aliunde dal Nominativo_3, non sono previste dall'art. 7, comma 4), D.Lgs. 31.12.1992, n. 546, come causa di inammissibilità della testimonianza, senza considerare che, comunque, la dichiarazione resa dal teste in sede di deposizione giudiziale ha maggiore valenza di quelle rese in altra sede, in quanto il medesimo teste ha l'obbligo di dire la verità sotto pena del reato di falsa testimonianza punito dall'art. 372 c.p..
Ne consegue de plano che nella fattispecie non sussiste alcun motivo ostativo all'ammissione delle deposizioni testimoniali di Nominativo_1 e di Nominativo_3 e si insiste pertanto nella richiesta di loro assunzione in questa sede di gravame, qualora l'adito Giudice tributario d'appello non ritenesse sufficienti le prove documentali già versate in atti dalla Ricorrente_1.
Controdeduce la Direzione Provinciale II di Torino per la conferma della sentenza di primo grado.

MOTIVI DELLA DECISIONE

I - Difetto di prova della pretesa tributaria con violazione dell'art. 2697 c.c. in riferimento all'art. 7, comma 5 bis, D.Lgs. 31.12.1992, n. 546
Con il primo motivo di gravame, sviluppato sotto tre diversi profili, viene censurata la sentenza impugnata sostenendo che i primi Giudici non avrebbero rilevato il difetto di prova, in violazione del novellato testo normativo di cui all'art. 7, c. 5 bis, D.Lgs. n. 546/1992, in cui sarebbe incorso l'Ufficio. 1) Eccepisce Parte appellante, con il primo dei tre profili, che l'avviso di accertamento sarebbe fondato unicamente su presunzioni semplici non corroborate da:
“(…) alcun documento a supporto delle invocate presunzioni per operazioni inesistenti”, che difettano quindi dei necessari requisiti di gravità, precisione e concordanza previsti dall'art. 2729, I comma, c.c.” (pagina 7 dell'atto di appello).
Le motivazioni della sentenza non assolverebbero le condizioni di legge attualmente vigenti in tema di ripartizione dell' onere probatorio alla luce del comma 5-bis dell'art. 7 del D.Lgs.
546/1992.
Il motivo è da respingere, l'introduzione delle previsioni contenute dal comma 5-bis dell'art. 7 del D.Lgs. 546/1992, circa la distribuzione degli oneri probatori, in materia di contestazioni afferenti all'inesistenza di prestazioni rappresentate in fattura, è rimasta del tutto immutata rispetto al paradigma previgente, come fin da subito inequivocabilmente statuito dalla Suprema Corte, con le sentenze Cass. nn.
31878 e 31880 del 2022:
“È appena il caso di sottolineare che il comma 5 bis dell'art. 7 d.lgs. n. 546/1992, introdotto con l'articolo 6 della legge n. 130/2022, ha ribadito, in maniera circostanziata, l'onere probatorio gravante in giudizio sull'amministrazione finanziaria in ordine alle violazioni contestate al contribuente, per le quali, come nel caso di specie, non vi siano presunzioni legali che comportino l'inversione dell'onere probatorio. Pertanto, la nuova formulazione legislativa […] non stabilisce un onere probatorio diverso o più gravoso rispetto ai principi già vigenti in materia, ma è coerente con le ulteriori modifiche legislative in tema di prova, che assegnano all'istruttoria dibattimentale un ruolo centrale”.
Consegue che la motivazione dell'atto impugnato andrà valutata in aderenza agli ordinari canoni da sempre vigenti per la fattispecie in esame, senza che si debba riscontrare un ulteriore onere probatorio incombente sull'Ufficio e/o sui Verbalizzanti, asseritamente sopravvenuto ope legis per effetto della richiamata norma.
Sotto un secondo profilo, l'appellante eccepisce la mera apparenza del percorso motivazionale della sentenza gravata e l'infondatezza dell'avviso di accertamento impugnato, sul presupposto che l'Ufficio non avrebbe prodotto alcun documento a supporto dei recuperi operati. Nello specifico l'appellante eccepisce la contraddittorietà
dell'attività istruttoria dell'Ufficio laddove sarebbe emersa una presunta inconciliabilità
tra le dichiarazioni del fornitore Nominativo_3 (che ha dichiarato ai militari della Guardia di
Finanza di non avere alcun conto corrente) e le indagini finanziarie esperite dalla Direzione Provinciale I di
Torino nei confronti del Nominativo_3 medesimo.
Su tale specifico punto l'Ufficio contro deduce che le indagini finanziarie, infatti, non sono finalizzate unicamente ad esaminare le movimentazioni sui conti correnti bancari e postali dei contribuenti, ma ineriscono ad ogni movimentazione finanziaria e creditizia, anche, come nel caso di specie, il ricorso all'incasso presso gli sportelli di assegni bancari, in quanto trattasi di operazioni soggette a segnalazione antiriciclaggio da parte degli istituti di credito. Non vi è, quindi, alcuna contraddittorietà nel fatto che il Nominativo_3 sia stato oggetto di accertamento bancario da parte dell'Amministrazione e quanto da lui asserito circa la non intestazione di rapporti di conto corrente bancario. Inoltre non corrisponde al vero che il Nominativo_3 non fosse titolare di alcun rapporto creditizio dal momento che lui stesso ha dichiarato ai verbalizzanti stessi che i pagamenti di Ricorrente_1 S.r.l. avvenivano “(…) sulla carta Carta prepagata”.
La precisazione fornita dall'Ufficio consente di ritenere irrilevante la circostanza dedotta.
Sotto un terzo profilo, l'appellante espone gli elementi fattuali e documentali che dimostrerebbero l'effettività delle prestazioni intercorse tra il Nominativo_3 ed Ricorrente_1 S.r.l..
Come correttamente esposto nella parte motiva della sentenza, la Direzione Provinciale I di Torino chiedeva alla società la trasmissione di documentazione relativa ai rapporti commerciali intrattenuti, nell'anno 2016, con il Nominativo_3. A seguito di detta richiesta, la Ricorrente_1 S.r.l. produceva le dodici fatture emesse dal Nominativo_3 nei suoi confronti (doc. 3 prodotto dall'Ufficio in primo grado). La Direzione Provinciale I sollecitava la Ricorrente_1 S.r.l. a produrre ulteriore documentazione giustificativa delle prestazioni ricevute (specificando: la copia di eventuali contratti/accordi stipulati con detto fornitore, le copie di eventuali documenti di trasporto, eventuali DURC dei dipendenti, un prospetto di riconciliazione delle fatture ricevute con i relativi pagamenti, copie degli assegni bancari non ancora prodotte, nonché copia di quelli trasmessi ma che risultavano non pienamente leggibili). A fronte di detta richiesta, la Ricorrente_1 S.r.l. si limitava a trasmettere, a mezzo PEC, copia delle pagine 14 e 17 del registro beni ammortizzabili per l'anno 2016 e copia dell'ordine n. 2000/2016, relativo alla fattura n. 70 del 31.10.2016, riportante la seguente descrizione: “LAVORI PRESSO NS. STABILIMENTO, TORINO Indirizzo_1, AREA STOCCAGGIO”.
La società precisava che erano due i lavoratori che avrebbero lavorato alle dipendenze del Nominativo_3 presso lo stabilimento di Indirizzo_1 di proprietà della Appellante, il Nominativo_3 lavorava presso la sede della società in un'area a ciò adibita, gestita direttamente dallo stesso, e qui assemblava i cassoni con materiale da lui stesso acquistato. Ad ogni cassone il fornitore attribuiva una matricola al fine di identificarli tra i cespiti.
Il consulente della Società riferiva altresì che il fornitore Nominativo_3 si avvaleva di due/tre collaboratori (peraltro individuati dalla Appellante stessa solo per nome e numero di telefono mobile) e ciò rappresentava la ragione per cui la stessa si era determinata ad avvalersi delle prestazioni del Nominativo_3, ossia per mere ragioni di celerità. Per quanto concerne, invece, i prezzi delle riparazioni, il consulente affermava che quelli praticati dal Nominativo_3 erano in linea con quelli praticati da altri operatori del settore. La società successivamente in sede di contraddittorio produceva memoria alla quale allegava documenti, prodotti anche nel presente giudizio, allegati da sub 5) a sub 12), contratti di comodato dell'area di Indirizzo_1, gli stessi non hanno data certa, l'Ufficio ritiene essere una prova costituita successivamente all'inizio dell'attività istruttoria. Quanto al documento sub 7), le dichiarazioni rilasciate dal dipendente signor Nominativo_1, l'Ufficio nutre forti dubbi sulla loro autenticità e provenienza per la posizione di lavoratore subordinato di quest'ultimo all'interno della
Ricorrente_1 S.r.l. che rende poco apprezzabile una sua dichiarazione che, certamente, non potrebbe mai “andare contro” gli interessi del suo datore di lavoro.
Anche in merito alla scrittura transattiva del 02.08.2017 (doc. 12 prodotto dalla società in primo grado), l' Ufficio ha eccepito plurimi vizi che ne minano la sua efficacia probatoria. In primo luogo, anche detta scrittura transattiva, al pari dei due contratti di comodato di cui sopra, non ha data certa (come rilevato anche dai primi Giudici). Inoltre di questa scrittura, redatta su quattro (4) pagine, ne sono state prodotte in giudizio solo tre (3)! La medesima anomalia è stata rilevata anche dalla Guardia di Finanza nel corso della verifica da questa eseguita per gli anni di imposta 2017, 2018 e 2019. Anche in quella occasione la Società, a fronte delle contestazioni circa la effettività delle prestazioni fatturate dal Nominativo_3, per prestazioni di manutenzione dei mezzi asseritamente eseguite nell'anno 2017 ha prodotto il documento in solo tre pagine.
Comunque, al di là dell'assenza di qualsiasi prova circa l'individuazione del momento di formazione di detta scrittura transattiva, rimane il fatto che questa fa riferimento alle prestazioni di manutenzione dei cassoni che il Nominativo_3 avrebbe asseritamente svolto nell'anno 2017, in forza di scrittura privata sottoscritta in data 10.01.2017 (doc. 5 prodotto dall'Ufficio in primo grado). E' di tutta evidenza che questa scrittura privata nulla prova in merito all'effettività delle prestazioni fatturate dal Nominativo_3 per l'anno di imposta 2016.
Peraltro, tale scrittura privata risulta anche inconciliabile con le risultanze che emergono dall'analisi del partitario prodotto quale documento sub. 11).
Da quest'ultimo documento emergono pagamenti effettuati nei confronti del Nominativo_3 per complessivi 105.457,61 per l'anno di imposta 2016 ed € 219.083,89 per l'anno 2017, ossia versamenti non coerenti con le argomentazioni sviluppate dalla Società con il ricorso introduttivo e, soprattutto, con la scrittura transattiva de qua.
Da quanto sopra riportato non può che trovare conferma la valutazione di insufficienza e/o scarsa affidabilità della documentazione probatoria offerta dalla società.
Aggiungasi che la GdF nella verifica che ha coinvolto gli anni di imposta 2017, 2018 e 2019, in riferimento alle tre fatture emesse dal Nominativo_3 nell'anno di imposta 2017 per un imponibile complessivo di
€ 185.870,21 (fatture n. 3 del 28.02.2017, n. 18 del 30.04.2017 e n. 19 del 30.04.2017 – doc. 5, cit.), risulta che i cassoni oggetto di riparazione sono i medesimi che sarebbero stati già oggetto di intervento nell'autunno
2016, così come esposto nelle dodici fatture emesse per l'anno 2016.
Nessuna spiegazione viene fornita circa la necessità di interventi manutentivi così ravvicinati nel tempo.
Il giudice di primo grado ha poi, coerentemente con la giurisprudenza consolidata di legittimità, disatteso la prova consistente nella mera esibizione della fattura, e della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, in quanto tali documenti vengono normalmente utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia. Risulta pertanto che la società non è stata in grado di confutare gli elementi indiziari raccolti dall'Amministrazione Finanziaria sul fornitore Nominativo_3 , come d'altronde rilevato dai primi Giudici. Tanti sono gli elementi indiziari gravi, precisi e concordanti che depongono a favore della ricostruzione operata dall'Ufficio, quale, ad esempio, il fatto che il Nominativo_3 non avesse alle proprie dipendenze lavoratori subordinati, non risultava essersi avvalso dell'opera di collaboratori esterni,
l'assenza di costi per l'acquisto di materiali, confermato dall'assenza totale di riscontri di coerenza con lo
“Spesometro Integrato”, e, ancora, come emerso dall'esame dei conti correnti intestati al Nominativo_3, che, in occasione dei pagamenti avvenuti a mezzo versamento su Carta prepagata e assegni, lo stesso effettuava contestuali prelievi in contanti di importo quasi corrispondenti alle somme incassate, come se avesse dovuto operare una “retrodazione” delle somme liquidategli.
Nulla è stato prodotto a dimostrazione dell'effettività delle operazioni, sul punto utilizzo in comodato dell'area di proprietà Ricorrente_1 per asserite lavorazioni manutentive dei cassoni, i contratti prodotti non risultano di data certa e la modalità di produzione al termine della fase istruttoria può indicare che siano stati posti in essere in un momento successivo all'inizio dell'istruttoria da parte dell'Ufficio dell'Entrate.
L'Ufficio poi evidenzia che nei confronti del Nominativo_3 sono stati emessi avvisi di accertamento per l'anno 2016 (ovvero la medesima annualità di cui è causa), che risulta definitivo per mancata impugnazione. E' pendente ricorso per il 2017.
II - Motivazione apparente con violazione dell'art. 36, comma 2 n. 4), D.Lgs. 31.12.1992, n. 546.
Con il secondo motivo di gravame l'appellante eccepisce l'asserita mera apparenza del percorso motivazionale della sentenza “(…) in quanto il Giudice di prime cure si è limitato a recepire acriticamente e pedissequamente le tesi dell'Ufficio, senza fornire alcuna reale motivazione a supporto di tali tesi e senza valorizzare in modo alcuno le argomentazioni difensive della
Ricorrente_1”.
L'asserito vizio non sussiste, è molto evidente che la Corte di primo grado ha condiviso integralmente la ricostruzione operata dall'Ufficio, richiamando gli elementi di fatto sia quelli dedotti dall'Ufficio che quelli dedotti alla ricorrente) e adottando pertinenti richiami giurisprudenziali di legittimità in punto assolvimento dei rispettivi oneri probatori, da ultimo on l'ordinanza 7 febbraio 2024, n. 3503, la Suprema Corte ha riaffermato il principio per cui: “La questione attiene al corretto riparto dell'onere della prova qualora sia stata contestata dall'amministrazione finanziaria l'inesistenza oggettiva delle operazioni di cui alle fatture passive nonché alla individuazione degli elementi indiziari sui quali la pretesa può essere correttamente basata.
Sotto tale profilo, va precisato, in primo luogo, che, poiché la fattura, di regola, costituisce titolo per il contribuente ai fini del diritto alla detrazione dell'Iva e alla deducibilità dei costi, spetta all'Ufficio dimostrare il difetto delle condizioni per l'insorgenza di tale diritto. La dimostrazione può ben consistere in presunzioni semplici, poiché la prova presuntiva non è collocata su un piano gerarchicamente subordinato rispetto alle altre fonti di prova e costituisce una prova completa alla quale il giudice di merito può attribuire rilevanza anche in via esclusiva ai fini della formazione del proprio convincimento (Cass. 6/07/2018, n. 17619). Con specifico riferimento all'ipotesi, di cui alla presente controversia, in cui l'amministrazione finanziaria contesti l'inesistenza di operazioni assunte a presupposto della deducibilità dei relativi costi e di detraibilità della relativa imposta, questa Corte ha espresso il consolidato orientamento secondo cui la stessa ha l'onere di provare che l'operazione commerciale documentata dalla fattura non è stata in realtà mai posta in essere, indicando gli elementi presuntivi o indiziari sui quali fonda la contestazione, mentre è onere del contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo altrimenti indeducibili, non essendo sufficiente, a tal fine, la regolarità formale delle scritture o le evidenze contabili dei pagamenti, strumenti che vengono di solito adoperati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia (Cass. 18/10/2021, n. 28628).
Più in particolare, la dimostrazione a carico dell'amministrazione finanziaria è raggiunta qualora siano forniti validi elementi che, alla stregua dell'art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973, e dell'art. art. 54, comma
2, d.P.R. n. 633/1972, possono anche assumere la consistenza di attendibili indizi, per affermare che le fatture sono state emesse per operazioni fittizie, ovvero che dimostrino in modo certo e diretto la inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione e nei relativi allegati ovvero la inesattezza delle indicazioni relative alle operazioni che danno diritto alla detrazione.
Infatti, nell'ordinamento tributario, gli elementi indiziari, ove rivestano i caratteri di gravità, precisione e concordanza, danno luogo a presunzioni semplici le quali, proprio a mente degli univoci precetti dettati dalle sopra indicate previsioni normative, sono idonee, di per sé sole considerate, a fondare il convincimento del giudice. Assolto in tal guisa l'onere della prova incombente sull'amministrazione finanziaria, grava poi sul contribuente la dimostrazione dell'effettiva esistenza delle operazioni contestate” (Cass.Civ., cit.). Di più:
“(…), una volta che l'Amministrazione finanziaria dimostri, anche mediante presunzioni semplici, l'oggettiva inesistenza delle operazioni, spetta al contribuente, ai fini della detrazione dell'IVA e/o della deduzione dei relativi costi, provare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate, non potendo tale onere ritenersi assolto con l'esibizione della fattura, ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia” .
III – Omessa istruttoria con violazione dell'art. 7, comma 4), D.Lgs. 31.12.1992, n. 546.
Non può trovare accoglimento l'istanza istruttoria, invocata dall'appellante anche come motivo di appello, ai sensi del citato art. 7, c. 4, D.Lgs. n. 546/1992, di assumere in giudizio prova testimoniale delle dichiarazioni rilasciate dal signor Nominativo_3, esclusa dal primo giudice per la scarsa attendibilità delle sue dichiarazioni rilevato che è colui che ha emesso in favore di Ricorrente_1 S.r.l. le fatture a fronte di operazioni oggettivamente inesistenti e che, invitato dalla Direzione Provinciale I al contraddittorio ex art. 5 ter D.Lgs. n. 217/1997, lo stesso si è limitato a trasmettere, per il tramite del suo consulente, la medesima dichiarazione qui agli atti
(doc. 8 prodotto da Appellante nel giudizio di primo grado). L'Ufficio ribadisce che lo stesso non ha proposto ricorso giurisdizionale avverso l'avviso di accertamento emesso dalla D.P. I nei suoi confronti, per l'anno di imposta 2016, che si è così reso definitivo per mancata impugnazione. Peraltro, il medesimo ha già
rilasciato dichiarazioni, in riferimento alla vicenda in oggetto, alla Guardia di Finanza in data 03.08.2020
(doc. 4, cit.). Stante il limite sostanziale contenuto nel novellato art. 7, c. 4, D.Lgs. n. 546/1992, consistente nell'ammettere l'assunzione testimoniale “(…) soltanto su circostanze diverse da quelle attestate dal pubblico ufficiale” quando “la pretesa tributaria si fonda su verbali o altri atti facenti fede fino a querela di falso”, non può il Nominativo_3 essere escusso come testimone nel presente giudizio in quanto le sue dichiarazioni sono già contenute in un verbale facente fede fino a querela di falso.
Proprio dall'esame delle dichiarazioni rilasciate dal Nominativo_3 ai Militari della
Guardia di Finanza deve farsi rilevare che le dichiarazioni del Nominativo_3,
contenute nel P.V. redatto dai Finanziari nell'anno 2020, sono confuse, imprecise ed incoerenti con gli elementi fattuali emersi in sede di verifica (a mero titolo di esempio,
si consideri che il Nominativo_3 sbaglia/non ricorda l'anno corretto in cui avrebbe svolto i lavori presso Ricorrente_1 S.r.l., a sua memoria svolti nell'anno 2019 o l'anno in cui avrebbe chiuso la partita Iva), l'Ufficio nelle sue controdeduzioni evidenzia che invece nella dichiarazione rilasciata ala società appellante in data 03.04.2023, doc. 8), il Nominativo_3 ricorda bene i nomi dei suoi fornitori, la data della scrittura privata transattiva intercorsa con Ricorrente_1 S.r.l. e, addirittura, i nomi e i numeri di cellulari dei due collaboratori in nero della cui collaborazione si è avvalso per le lavorazioni presso Ricorrente_1
.Sull'indicazione degli asseriti fornitori le dichiarazioni del Nominativo_3 si dimostrano del tutto inattendibili. Dichiara il Nominativo_3 di aver acquistato il ferro, necessario per svolgere l'attività in favore di Ricorrente_1 S.r. l., dal fornitore Società_1 S.p.a.. Orbene, dall'esame della lista Cli.Fo.,
per l'anno di imposta 2016, la società Società_1 S.p.a. non ha indicato alcuna operazione intercorsa con il Nominativo_3, mentre quest'ultimo, per il medesimo anno, ha dichiarato che sarebbero intercorse quattro operazioni con detta Società per un imponibile complessivo di
€ 239,00, oltre Iva pari ad € 52,00 (doc. 6 prodotto dall'Ufficio in primo grado)! Ora, è alquanto anomalo che la società Società_1 S.p.a. sia stata il maggior fornitore del Nominativo_3, con appena € 239,00 di materiale ferroso fornito nell'anno 2016, per l'esecuzione degli interventi manutentivi compiuti nei confronti di Ricorrente_1 per complessivi € 180.000,00 oltre Iva.
Il solo fatto dell'assoluta inattendibilità delle dichiarazioni del Nominativo_3, ampiamente rilevata fin dal primo grado di giudizio, già di per sé esclude l'opportunità/necessità di assumerne la testimonianza, come correttamente rilevato dai primi Giudici .
Quanto alla deposizione testimoniale di Nominativo_1 si tratta di dipendente della società anche lui richiesto di fare dichiarazioni su aspetti già risultanti dai verbali di informazioni rese alla Guardia di Finanza.

P.Q.M.

respinge l'appello e condanna l'appellante alle spese dle grado che liquida in euro 5.000.