Sentenza n. 172/2026
Depositata il 20/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado delle MARCHE Sezione 2, riunita in udienza il 27/01/2026 alle ore 11:30 con la seguente composizione collegiale:
FANTINI UGO MARIA, Presidente e Relatore GIANFELICE ANNALISA, Giudice APPIGNANI LORENZO, Giudice
in data 27/01/2026 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sull'appello n. 758/2025 depositato il 18/09/2025
proposto da
Ag. Entrate Direzione Provinciale Fermo - Via Zeppilli, 18 63900 Fermo FM
elettivamente domiciliato presso Email_1
contro
IS - CF_IS
Difeso da Difensore_1 CF_Difensore_1 - Difensore_2 CF_Difensore_2 -
Email_2 ed elettivamente domiciliato presso
Asd Resistente_2 - P.IVA_Resistente_2
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1 Difensore_2 CF_Difensore_2 -
Email_2ed elettivamente domiciliato presso
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 69/2025 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado ASCOLI PICENO sez. 2 e pubblicata il 20/02/2025
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TQ504UC00872 2023 IRES-ALTRO 2017
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TQ504UC00872 2023 IVA-ALTRO 2017
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TQ504UC00872 2023 IRAP 2017

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
L'AGENZIA DELLE ENTRATE di FERMO impugna la sentenza della Corte di Giustizia di 1° Grado di Ascoli Piceno n. 69 del 20.02.2025 che ha accolto parzialmente il ricorso proposto dal contribuente IS , in qualità di ex legale rappresentante della cessata Resistente_2ASD e in proprio avverso l'avviso di accertamento per Ires, Irap ed Iva relativo a IRES, IRAP e Iva 2017, oltre interessi e sanzioni. La controversia trae origine dall'avviso di accertamento n. TQ504UC00872/2023, con il quale l'Ufficio ha recuperato a tassazione maggiori imposte per l'anno d'imposta 2017, per un ammontare complessivo di € 109.903,03, contestando: 1) ricavi non dichiarati per
€ 104.683,49 da presunta cessione di biciclette e componentistica;
2) IVA indetraibile per Società_1€ 5.072,27 su fatture soggettivamente inesistenti emesse da S.r.l.; 3) costi non inerenti per € 4.837,12; (4) spese di manutenzione non deducibili per € 2.186,49. Il giudice di primo grado ha accolto parzialmente il ricorso, annullando i primi due rilievi principali e confermando gli altri due. L'Agenzia delle Entrate ha proposto appello, evidenziando la contraddittorietà della sentenza che ritiene non provata la consapevolezza dell'ASD circa la natura fraudolenta Società_1delle operazioni con la , società qualificata come “cartiera”. Quanto alla cessione di biciclette e componentistica l'Ufficio richiama l'art. 1 del DPR n. 441/1997 in ordine alla presunzione di cessione dei beni non rinvenuti nei luoghi di svolgimento dell'attività. Si costituisce la parte appellata che, oltre a respingere le argomentazioni difensive dell'appellante, contestando la sentenza per ultrapetizione e altri vizi, propone appello incidentale. I contribuenti contestano anche la conferma da parte del giudice di primo grado dei rilievi relativi all'indeducibilità di costi per difetto di inerenza (€ 4.837,12) e per difetto di competenza delle spese di manutenzione (€ 2.186,49). Le parti producono scritti difensivi. Le parti concludono per l'accoglimento delle rispettive argomentazioni difensive con vittoria di spese.



MOTIVI DELLA DECISIONE
L'appello è fondato.

1. L'art. 148, comma 1, del TUIR dispone che “non è considerata commerciale l'attività svolta nei confronti degli associati o partecipanti, in conformità alle finalità istituzionali, dalle associazioni, dai consorzi e dagli altri enti non commerciali di tipo associativo”. Tuttavia, non è l'assenza dello scopo di lucro a qualificare come non commerciale l'Ente. Il sistema normativo privilegia la necessità di un'analisi concreta delle singole attività svolte dagli enti non commerciali escludendo che la natura non commerciale del soggetto possa determinare per questo solo fatto la natura non commerciale della specifica attività.

2. Il primo motivo di appello, relativo alla presunzione di cessione beni ex art. 85 TUIR e art. 1 DPR n. 441/1997, è infondato. L'art. 1 del DPR n. 441/1997 stabilisce una presunzione legale relativa secondo cui “si presumono ceduti i beni acquistati, importati o prodotti che non si trovano nei luoghi in cui il contribuente svolge le proprie operazioni, né in quelli dei suoi rappresentanti. Tra tali luoghi rientrano anche le sedi secondarie, filiali, succursali, dipendenze, stabilimenti, negozi, depositi ed i mezzi di trasporto nella disponibilità dell'impresa”.

2.1. La presunzione non opera se è dimostrato che i beni: a) sono stati impiegati per la produzione, perduti o distrutti;
b) sono stati consegnati a terzi in lavorazione, deposito, comodato o in dipendenza di contratti estimatori, di contratti di opera, appalto, trasporto, mandato, commissione o di altro titolo non traslativo della proprietà. Il comma 5 dell'art. 1 DPR n. 441/1997 prescrive che “la consegna dei beni a terzi a titolo non traslativo della proprietà risulta in via alternativa” da:
libro giornale o altro libro tenuto a norma del codice civile o da apposito registro con indicazione di natura, qualità, quantità dei beni e causale del trasferimento;

documento di trasporto integrato con la causale;

apposita annotazione nei registri IVA con dati necessari per identificare il destinatario e la causale.

2.2. Il contribuente che intenda superare la presunzione deve fornire la prova mediante le modalità tassativamente indicate dal comma 5 dell'art. 1 DPR n. 441/1997, non essendo sufficiente la produzione di dichiarazioni testimoniali prive di supporto documentale coevo.

2.3. Nel caso di specie, l'Ufficio ha documentato che l'ASD ha contabilizzato nel conto
“Merci c/acquisti” (n. 66/25/005) acquisti per complessivi € 104.683,49 relativi a biciclette e componentistica. Elementi oggettivi rilevati dall'Ufficio: a) assenza di rimanenze: né in bilancio, né in dichiarazione risultano registrazioni riferibili a rimanenze finali di merci o magazzino;
b) mancata iscrizione tra i beni strumentali: analizzando le immobilizzazioni materiali, non compaiono biciclette o componentistica;
c) assenza di inventario: tra la documentazione contabile non risulta alcuna distinta delle rimanenze o inventario dei beni;
d) mancanza di locali di deposito: non è stata dimostrata la disponibilità di locali idonei a contenere 33 biciclette e relative dotazioni tra una gara e l'altra; e) assenza di registrazioni conformi all'art. 1, co. 5, DPR n. 441/1997: non risultano annotazioni nei libri obbligatori attestanti la consegna dei beni ai tesserati in comodato o deposito;
f) mancanza di documenti di trasporto: non sono stati prodotti DDT o altri documenti attestanti la consegna dei beni ai singoli tesserati con indicazione di natura, qualità, quantità e causale;
g) sproporzione economico-finanziaria: a fronte di quote associative di circa € 200 per tesserato (totale € 6.750), l'ASD ha sostenuto acquisti di € 104.683,49, pari a oltre € 3.000 per ciascun tesserato.

2.4. I contribuenti hanno prodotto 10 dichiarazioni sostitutive di atto notorio rilasciate da atleti e meccanici nel 2023-2025, quindi anni dopo i fatti del 2017. Tali dichiarazioni si rivelano inidonee a superare la presunzione legale per le seguenti ragioni: a) tardività e mancanza di contemporaneità: le dichiarazioni sono state rilasciate 6-8 anni dopo i fatti, senza alcun riscontro documentale coevo che ne confermi il contenuto;
b) assenza delle formalità richieste dal DPR n. 441/1997: le dichiarazioni non sostituiscono le annotazioni nei libri obbligatori o i documenti di trasporto richiesti tassativamente dall'art. 1, comma 5, del DPR n. 441/1997; c) mancanza di riscontri oggettivi: le dichiarazioni non sono supportate almeno dai seguenti documenti di supporto: statuto che prevede di assegnare beni ai tesserati, verbali del consiglio direttivo che deliberassero la fornitura gratuita di biciclette e componentistica ai tesserati;
registro degli aderenti con indicazione dei beni consegnati a ciascuno;
contratti di comodato o deposito con i tesserati;
rendiconti economici dell'associazione attestanti la destinazione delle entrate (sponsorizzazioni
€ 159.600 e quote € 6.750) all'acquisto delle dotazioni sportive;
documentazione che attesti l'assegnazione delle biciclette con identificazione dei singoli utilizzatori;
d) incoerenza con la contabilizzazione: l'ASD ha contabilizzato gli acquisti nel conto
“Merci c/acquisti” e non tra i beni strumentali, confermando implicitamente la natura di beni destinati alla rivendita;
e) mancata dimostrazione della gratuità: non è stata fornita alcuna prova che le biciclette fossero fornite gratuitamente ai tesserati. A fronte di una quota associativa di € 200, la fornitura di dotazioni per € 3.000 costituirebbe un'erogazione liberale di rilevante entità che avrebbe richiesto specifiche delibere e rendiconti;
f) assenza di contabilità analitica: manca qualsiasi contabilità analitica che dimostri l'imputazione dei costi sostenuti (€ 104.683,49) ai singoli tesserati o alle singole attività istituzionali. g) difetto di prova sulla custodia: non è stato dimostrato dove fossero custodite le biciclette tra una gara e l'altra, se presso la sede dell'associazione (della quale non è stata fornita documentazione idonea a dimostrare l'idoneità a contenere tali beni) o presso le abitazioni dei tesserati.

2.5. L'ASD ha spontaneamente adottato il regime contabile ordinario, istituendo i registri previsti dall'art. 14 del DPR n. 600/1973, senza avvalersi di regimi fiscali agevolati. Tale scelta comporta l'applicazione integrale della disciplina del reddito d'impresa, inclusa la presunzione di cessione dei beni acquistati e non rinvenuti nei luoghi dell'impresa. L'adozione del regime ordinario implica anche l'obbligo di tenere una pur minima contabilità di magazzino e di indicare le rimanenze finali, obblighi che l'ASD non ha adempiuto.

2.6. Alla luce delle considerazioni sopra esposte, il primo motivo di appello dell'Agenzia delle Entrate deve essere accolto.

3. Il secondo motivo di appello è fondato. L'art. 19 del DPR n. 633/1972 stabilisce che il diritto alla detrazione dell'IVA sorge nel momento in cui l'imposta diviene esigibile ed è esercitato al più tardi con la dichiarazione relativa all'anno in cui il diritto alla detrazione è sorto. Tuttavia, in presenza di operazioni soggettivamente inesistenti, ovvero operazioni formalmente documentate ma in cui l'effettivo fornitore è diverso da quello indicato in fattura, il diritto alla detrazione è escluso quando il cessionario sia consapevole o avrebbe dovuto essere consapevole, usando l'ordinaria diligenza, della natura fraudolenta dell'operazione.

3.1. In presenza di contestazione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, il contribuente deve dimostrare di aver adottato tutte le misure che possono essere ragionevolmente richieste per assicurarsi che l'operazione non lo coinvolga in una frode fiscale. Nelle operazioni triangolari, in cui il contribuente si interfaccia direttamente con la
“cartiera”, la prova della buona fede deve essere più rigorosa, richiedendo la dimostrazione delle concrete verifiche effettuate.

3.2. L'avviso di accertamento ha ampiamente documentato, mediante richiamo ai processi verbali di constatazione emessi dalla Guardia di Finanza e agli accertamenti Società_1dell'amministrazione finanziaria, che il fornitore S.r.l. presentava tutti i caratteri tipici della società “cartiera”. In particolare, la società: a) risultava completamente destrutturata e priva di sede operativa effettiva. non disponeva di uffici, magazzini, locali commerciali o alcuna struttura fisica idonea a svolgere l'attività dichiarata;
b) ha sempre omesso le dichiarazioni fiscali, la tenuta delle scritture contabili obbligatorie (libro giornale, libro inventari, registri IVA); i bilanci civilistici;
i modelli INTRA per gli acquisti intracomunitari e le dichiarazioni relative al personale dipendente. c) nell'anno 2017, nonostante voluminosi acquisti intra-UE, la società ha omesso sistematicamente di versare l'IVA dovuta sulle cessioni nazionali;
d) si interponeva tra fornitori esteri comunitari e clienti nazionali (“broker”), acquistando merce dall'estero senza IVA (regime intracomunitario) e rivendendola sul territorio nazionale con IVA, che però non veniva mai versata all'Erario; e) ha venduto sottocosto con ricarico simbolico: in particolare, il totale imponibile degli acquisti intracomunitari corrispondeva sostanzialmente al totale del credito maturato nei confronti dei clienti nazionali;
per non far coincidere esattamente i prezzi, veniva applicato un ricarico figurativo dell'1%, assolutamente incongruo rispetto ai normali margini commerciali;
in questo modo i clienti di Società_1 beneficiavano di prezzi inferiori a quelli di mercato, potendo competere slealmente con gli operatori onesti;
f) non ha mai ritirato direttamente né indirettamente la merce acquistata dai fornitori comunitari. In molti casi, la merce veniva spedita direttamente dai fornitori esteri ai Società_1clienti italiani finali, senza mai transitare presso;
g) non aveva risorse finanziarie congrue per acquistare gli ingenti quantitativi di merce movimentati, come si evince dalle verifiche sui conti correnti;
h) regolava i pagamenti relativi agli acquisti intracomunitari con bonifici accreditati in pari data provenienti direttamente dai clienti nazionali;
la società fungeva da mero schermo, incassando dai clienti italiani (con IVA) e girando ai fornitori esteri (senza IVA), trattenendo l'IVA non versata.

3.3. Non risulta dimostrato che l'ASD abbia adottato le cautele minime richieste dall'ordinaria diligenza per evitare di essere coinvolta nella frode. L'ASD non ha prodotto alcun elemento attestante verifiche preliminari sul fornitore: visure camerali prima dell'instaurazione del rapporto commerciale;
l'assenza di capitale sociale significativo;
la verifica della sede legale;
contatti commerciali documentati con corrispondenza commerciale (email, fax, lettere) attestanti le richieste di preventivo, negoziazioni sui prezzi;
conferme d'ordine; solleciti di pagamento;
reclami per difetti della merce. L'assenza totale di corrispondenza è indice eloquente dell'inesistenza di un reale rapporto commerciale;
Non è neanche documentato come l'ASD sia venuta a conoscenza dell'esistenza di Società_1 , se tramite agenti, pubblicità, internet, passaparola. L'ASD non ha fornito spiegazioni sulle seguenti anomalie evidenti: a) la Società_1 S.r.l. aveva come oggetto sociale il “commercio all'ingrosso di altri componenti elettronici” (codice ATECO 46.52.09), mentre vendeva componentistica ciclistica (cambi Shimano, ruote, ecc.); b) l'Ufficio ha evidenziato che i prezzi applicati da Società_1 erano sensibilmente inferiori a quelli di mercato;
un operatore diligente avrebbe dovuto indagare sulla provenienza di tale convenienza;
c) i pagamenti avvenivano su conto corrente postale (Poste Italiane, IBAN Conto_Corrente_1 ), modalità inusuale per transazioni commerciali di tale entità; d) non sono stati prodotti i DDT attestanti il trasporto della merce;
e) non è documentato dove e come l'ASD abbia ritirato la merce;

considerato che

Società_1 non aveva magazzini né sedi operative, non si comprende dove si trovava fisicamente la componentistica;
f) non risultano contatti successivi alla vendita per garanzie, assistenza, resi o reclami, tipici di normali rapporti commerciali.

4. L'appello incidentale dei contribuenti non è fondato. Le argomentazioni del giudice di prima istanza, in ordine all'ammortamento dei beni, sono conseguenza della motivazione che lo stesso giudice ha ritenuto di formulare a proposito delle bicilette acquistate riconducendole tra i beni strumentali. La tenuta del registro dei beni ammortizzabili e l'ammortamento, secondo il giudice, avrebbero dovuto rappresentare il corretto trattamento contabile dei beni da iscrivere tra i beni strumentali e ammortizzati.

5. L'Ufficio ha contestato la deduzione di costi per € 4.837,12 relativi all'acquisto di generi alimentari (latte, scatolame, olio extravergine di oliva, mozzarelle, frutta, ecc.) in ingenti quantitativi, rilevando il difetto del requisito di inerenza ex art. 109, comma 5, TUIR. L'ASD ha affermato genericamente che tali acquisti sarebbero destinati al consumo degli atleti post-gara o alla preparazione di pasti durante momenti ricreativi, senza però fornire alcuna documentazione a supporto. In particolare, mancano riferimenti, quali, ad esempio le delibere del consiglio direttivo autorizzanti tali spese;
elenchi dei partecipanti agli eventi;
documentazione attestante lo svolgimento degli eventi;
rendiconti economici delle singole manifestazioni;
correlazione temporale tra acquisti e gare/eventi. Alcune fatture risultano incomplete, mancando le pagine con la descrizione dettagliata dei beni acquistati. In assenza di prova dell'inerenza, l'Ufficio ha legittimamente applicato l'art. 109, comma 5, TUIR, recuperando costi non deducibili per € 4.837,12 e relativa IVA indetraibile per € 543,68. Dunque, la ripresa fiscale dell'Ufficio appare corretta.

6. Relativamente alla contestazione dell'Ufficio riguardanti le spese di manutenzione eccedenti il limite del 5% (€ 2.186,49), l'Ufficio ha applicato il limite del 5% previsto dall'art. 102, comma 6, TUIR sulle spese di manutenzione dei beni strumentali. Il costo complessivo dei beni ammortizzabili all'1/1/2017 era € 20.920,28. Il 5% ammonta a € 1.046,00. Le spese di manutenzione sostenute (€ 3.705,60) eccedevano tale limite per € 2.659,60. Tenuto conto della quota deducibile di € 473,11 relativa all'anno 2016 (1/5 di € 2.365,57), il recupero a tassazione per l'anno 2017 è stato correttamente rideterminato in
€ 2.186,49. L'ASD ha contestato l'applicabilità del limite, sostenendo che i costi riguarderebbero beni impiegati per l'attività istituzionale, integralmente deducibili ex art. 148 TUIR. La tesi è infondata. L'associazione, avendo adottato il regime contabile ordinario ed esercitando attività commerciale (come dimostrato dai ricavi pubblicitari di € 159.600), è soggetta ai limiti di deducibilità previsti per le imprese commerciali. L'art. 148 TUIR si applica solo all'attività istituzionale svolta verso gli associati, non all'attività commerciale.

7. Ogni altra argomentazione difensiva delle parti deve ritenersi assorbita dalle suesposte motivazioni.

8. Le spese vengono liquidate come da dispositivo.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia accoglie l'appello dell'Agenzia delle Entrate e respinge l'appello incidentale. Spese di lite a carico delle parti appellate liquidate, in euro 3.500,00, per il giudizio di primo grado e, in euro 4.000,00, per il presente grado di giudizio. Così deciso in Ancona nella Camera di Consiglio del 27 gennaio 2026
IL PRESIDENTE RELATORE
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