Sentenza n. 140/2026
Depositata il 23/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del VENETO Sezione 4, riunita in udienza il 23/06/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
PRATO FEDERICO, Presidente
CO OR, AT
FORNATARO FABRIZIO, Giudice
in data 23/06/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 842/2023 depositato il 15/11/2023

proposto da

Ricorrente_1 Spa - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Padova
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 109/2023 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado PADOVA sez. 2
e pubblicata il 30/03/2023
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. PD0076651 CATASTO-RENDITA CATASTALE
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. PD0083176 CATASTO-RENDITA CATASTALE
a seguito di discussione in pubblica udienza
Richieste delle parti: Ricorrente/Appellante: come in atti
Resistente/Appellato: come in atti

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

1) Tenuto conto del principio di chiarezza e sinteticità degli atti giudiziari, ai fini dell'illustrazione delle questioni controverse e delle ragioni della pronuncia, si intendono integralmente richiamati e si fa esplicito rinvio: agli avvisi di accertamento impugnati, alla sentenza di primo grado, agli atti e documenti prodotti dalla parte contribuente e dall'Amministrazione finanziaria, alla giurisprudenza della Corte di Cassazione citata in motivazione.
2) Per effetto della riunione disposta dalla corte di giustizia tributaria di primo grado la presente sentenza concerne i ricorsi introduttivi proposti da “Ricorrente_1 S.p.A.”:
2.1) R.G.R. 66/2022, avverso l'avviso di accertamento catastale n. PD0076651/2020, emesso in data
23/4/2021 e notificato in data 21/7/2021.
2.2) R.G.R. 67/2022, avverso l'avviso di accertamento catastale n. PD0083176/2020, emesso in data
26/4/2021 e notificato in data 28/7/2021.
3) Avverso gli avvisi di accertamento indicati ai capi precedenti la società ha notificato all'Agenzia delle
Entrate due ricorsi con istanza ex art. 17-bis d.lgs. 546/1992 e conclusa negativamente la procedura deflattiva del contenzioso si è costituita in giudizio avanti l'allora commissione tributaria provinciale di Padova, deducendo l'illegittimità e/o nullità e/o annullabilità degli avvisi di accertamento per mancata effettuazione del contraddittorio preventivo;
carenza di motivazione e sottrazione all'onere della prova;
mancata considerazione di OC e per palese infondatezza nel merito.
4) Pronunciando sui ricorsi riuniti, la corte di giustizia tributaria di primo grado ha rigettato i primi due motivi d'impugnazione dovendo considerare che il classamento mediante procedura OC è caratterizzato da una forte partecipazione del contribuente e non richiede particolari adempimenti quali il contraddittorio preventivo ed il previo sopralluogo.
Quanto al terzo motivo d'impugnazione, i primi giudici hanno osservato che nelle categorie catastali E/1,
E/2, E/3, E/4, E/5, E/6 ed E/9 non possono essere compresi immobili o porzioni di immobili destinati ad uso commerciale, industriale, ad ufficio privato ovvero ad usi diversi, qualora gli stessi presentino autonomia funzionale e reddituale.
Pur dando atto che sull'interpretazione di tali disposizioni sussistono orientamenti diversi, la corte di primo grado ha aderito all'orientamento prevalente e più restrittivo, secondo il quale, agli effetti del classamento catastale, la nozione di attività economica comprende qualsiasi processo industriale o comunque produttivo, da valutarsi oggettivamente, a prescindere dal perseguimento di un pubblico interesse o qualità del soggetto gestore.
Per tali motivi, con la sentenza n. 109/2^/2023, del 09/02/2023, depositata il 30/03/2023, la corte di giustizia tributaria di primo grado ha rigettato i ricorsi e compensato integralmente le spese di lite. 5) Avverso tale pronuncia “Ricorrente_1 S.p.A.” ha proposto un appello con il quale deduce la presunta erroneità della sentenza con riferimento all'eccepito difetto di motivazione, sottrazione dell'onere della prova e sotto il profilo del merito.
6) L'Agenzia delle Entrate si è costituita con atto di controdeduzioni, con il quale replica puntualmente alle argomentazioni di controparte, espone una ricostruzione storica delle norme e principi regolatori del catasto urbano e nel merito richiama la giurisprudenza di Cassazione secondo la quale gli impianti di cui si discute rientrano nella categoria catastale D, essendo a tal fine irrilevante la funzione e gestione di natura pubblica.
7) Fissata l'udienza del 07/04/2025 per la trattazione della causa, in data 28/03/2025, in violazione del termine dell'art. 32, comma 2, del d.lgs. 546/1992, richiamato dall'art. 48-bis, comma 1, stesso d.lgs., l'avv. Difensore_1, difensore di parte contribuente, ha depositato un'istanza di rinvio della trattazione, in quanto tra le parti sarebbe stata in corso una asserita, ma del tutto indimostrata «... complessa fase di trattative per quanto concerne la classificazione degli immobili in contestazione nonché sul classamento e la rendita catastale.» per la cui definizione sarebbero stati necessari alcuni mesi.
L'istanza di rinvio è stata sottoscritta in violazione dei predetti termini di legge anche dalla capo area contenzioso della direzione provinciale di Padova dell'Agenzia delle Entrate, dr.ssa Nominativo_2.
Dato atto di quanto sovraesposto, il collegio ha comunque disposto il rinvio della trattazione all'udienza odierna.
8) In data 20/06/2025 l'Agenzia delle Entrate ha depositato, tramite il portale S.I.Gi.T., la richiesta di dichiarare l'estinzione del giudizio per cessazione della materia del contendere, ai sensi dell'art. 46 del decreto legislativo
31 dicembre 1992, n. 546, limitatamente alla causa concernente l'avviso di accertamento catastale n.
PD0076651/2020, di cui al ricorso introduttivo R.G.R. 66/2022.
Contestualmente è stata depositata copia della proposta conciliativa prot. 00141256 del 19/06/2025, sottoscritta dal capo area contenzioso della direzione provinciale di Padova dell'Agenzia delle Entrate
Nominativo_2, su delega del direttore provinciale Nominativo_3 , con la quale l'Ufficio propone la conferma della categoria catastale D/7 come rettificata dall'avviso di accertamento impugnato e la rideterminazione della rendita catastale dagli accertati da 15.171,60 euro a 7.657,00 euro.
La proposta è sottoscritta per accettazione, anche relativamente alle spese di giudizio, dal procuratore speciale della società, Difensore_1.

MOTIVI DELLA DECISIONE

9) Preliminarmente va dato atto della cessazione della materia del contendere in relazione all'impugnazione dell'avviso di accertamento catastale n. PD0076651/2020, di cui al ricorso introduttivo R.G.R. 66/2022.
10) Per effetto della parziale conciliazione il giudizio d'appello è circoscritto alla controversia di cui al ricorso introduttivo R.G.R. 67/2022, originata dalla denuncia di variazione catastale su modello OC, presentata in data 29/11/2019, prot. PD00268755/2019, relativa ad un impianto di trattamento dell'acqua potabile, con la quale la società “Ricorrente_1 S.p.A.”, ha soppresso le unità immobiliari censite in comune di Luogo_1
al Numero_1, subalterno 1, categoria D/1, rendita 4.699,76 e subalterno 2, categoria D/7, rendita 925 euro (rendita complessiva dei due subalterni 5.624,76 euro) e proposto la costituzione di una nuova unità immobiliare, censita al Numero_1, subalterno 3, categoria E/3, rendita catastale proposta 5.666,10 euro. Con l'avviso di accertamento catastale n. PD0083176/2020, emesso in data 26/4/2021 e notificato in data
28/7/2021, l'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Padova, Ufficio Territorio, ha rettificato la predetta denuncia, attribuendo all'unità immobiliare la categoria catastale D/7; rideterminando il valore complessivo da 188.870 a 194.450 euro e determinando la rendita catastale in 3.880 euro, risultante dall'applicazione del saggio di fruttuosità del 2 %, anziché il 3 % proposto dalla parte contribuente.
11) L'appello della società contribuente è articolato in due motivi.
11.1) Con il primo motivo è dedotta la presunta erroneità della sentenza con riferimento all'eccepito difetto di motivazione e sottrazione dell'onere della prova, in quanto non sarebbero state adeguatamente esplicitate le ipotesi “comparative”, i criteri e le caratteristiche degli immobili, assunti a paragone e mai indicati, e le
“analogie” con quelli in esame.
11.1.1) Nella sentenza 15495/2013, la Corte di Cassazione ribadisce che «La questione della adeguata motivazione del provvedimento di classamento ed attribuzione della rendita è stata molteplici volte risolta da questa Corte nel senso che essa può ritenersi correttamente esplicitata anche mediante la mera indicazione dei dati oggettivi acclarati dall'ufficio tecnico erariale e della classe conseguentemente attribuita all'immobile, trattandosi di dati idonei (specie allorquando il provvedimento costituisca l'atto terminale di una procedura di tipo fortemente partecipativo quale è la c.d. DOCFA, che implica l'indicazione degli elementi fattuali rilevanti da parte dello stesso contribuente, dati che nella specie di causa costituiscono la base oggettiva dello stesso provvedimento di classamento, che si è limitato a farne difforme valutazione rispetto alla proposta) a consentire al contribuente, mediante il raffronto con quelli indicati nella propria dichiarazione, di intendere il "petitum provvedimentale", sì da essere in condizione di tutelarsi mediante ricorso alle commissioni tributarie. . Ed infatti: "In tema di classamento di immobili, qualora l'attribuzione della rendita catastale abbia luogo a seguito della procedura disciplinata dall'art. 2 del d.l. 23 gennaio 1993, n. 16, convertito in legge 24 marzo 1993, n. 75, e del d.m. 19 aprile 1994, n. 701 (c.d. procedura DOCFA) ed in base ad una stima diretta eseguita dall'Ufficio (come accade per gli immobili classificati nel gruppo catastale D), tale stima, che integra il presupposto ed il fondamento motivazionale dell'avviso di classamento (esprimendo un giudizio sul valore economico dei beni classati di natura eminentemente tecnica, in relazione al quale la presenza e l'adeguatezza della motivazione rilevano ai fini non già della legittimità, ma dell'attendibilità' concreta del cennato giudizio, e, in sede contenziosa, della verifica della bontà delle ragioni oggetto della pretesa), costituisce un atto conosciuto e comunque prontamente e facilmente conoscibile per il contribuente, in quanto posto in essere nell'ambito di un procedimento a struttura fortemente partecipativa....-. (Sez. 5, Sentenza n. 16824 del 21/07/2006; più di recente, in termini analoghi, Cass. Sez. 5, Sentenza n. 5404 del
04/04/2012).» (Cass. 15495/2013).
Quello esposto innanzi è un principio consolidato, essendo stato affermato dalla Suprema Corte, anche in numerose altre pronunce (ex plurimis 5404/2012, 23237/2014 e 5185/2015.).
11.1.2) In precedenza, pronunciando sull'impugnazione degli avvisi di accertamento con i quali l'allora Ufficio
Tecnico Erariale ha rideterminato le rendite catastali di alcuni immobili ad uso produttivo, la Corte di
Cassazione ha affermato che secondo la propria consolidata giurisprudenza «... gli avvisi con cui l'Amministrazione finanziaria contesta l'accertamento di una maggior imposizione mirano a delimitare l'ambito delle ragioni adducibili dall'Ufficio nell'eventuale successiva fase contenziosa ed a consentire al contribuente l'esercizio del diritto di difesa (provocatio ad opponendum), sicché, ai fini di un'idonea motivazione, è necessario e sufficiente che essi enuncino il criterio astratto in base al quale è stato rilevato il maggior imponibile, ponendo il contribuente in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e di contestarne utilmente l'an ed il quantum (v. Cass. 7231/03, 15501/02, 1034/02, 1209/00).» (Cass. Civ. 20732/2006).
11.1.3) Ciò premesso, nell'avviso di accertamento in esame, l'Agenzia delle Entrate ha esposto la consistenza ed i valori unitari attribuiti a ciascuno degli elementi edilizi costituenti l'unità immobiliare (magazzino, cabina Società_2, terreno di pertinenza), peraltro confermando i valori unitari del terreno e del magazzino come dichiarati dalla parte contribuente e rettificando quello della cabina Società_2 per effetto della valutazione in metri/cubi anziché metri/quadrati.
Sulla base di tali elementi il valore complessivo dell'edificato è stato determinato in 194.450 euro. Applicando
a tale valore, l'usuale saggio di interesse del 2 %, in luogo del 3 % indicato dal tecnico di parte contribuente,
l'Ufficio ha determinato la rendita catastale in 3.889 euro, arrotondata in 3.880 euro, significativamente inferiore rispetto a quella di 5.666,10 euro proposta dal tecnico di fiducia della società contribuente.
11.1.4) Tenuto conto di quanto precede, la parte contribuente disponeva e dispone di tutti gli elementi per comprendere l'operato dell'Amministrazione finanziaria ed esercitare pienamente il diritto di difesa sulla base di argomentazioni tecnico-estimative, nonostante ciò, la contestazione è fondata su mere frasi di stile e richiami giurisprudenziali.
12.2) Con il secondo motivo è dedotta l'erroneità della sentenza di primo grado sotto il profilo del merito.
Poiché, ad avviso della difesa di parte contribuente «... non si comprende come non essendo, in sostanza, cambiato nulla dal punto di vista oggettiva si debbano considerare gli immobili in questione con la Categoria D e non invece con la categoria E. … in quanto gli stessi hanno una destinazione esclusiva che esplica un pubblico servizio nel Servizio Idrico Integrato, e ciò indipendentemente dalla natura soggettiva pubblica o privatistica della società di gestione.».
12.2.1) Al “quadro D2” del modello OC all'origine della causa il tecnico (geom. Nominativo_4) ha precisato che «... si utilizza cat. e3 in virtù esito sentenza comm. trib. regionale venezia mestre n. 841.31.15 del 30.03.2015.».
Tale circostanza è ribadita anche nella relazione tecnica in data 26/10/2021, redatta dal geom. Nominativo_5
depositata nel giudizio di primo grado.
Nel ricorso introduttivo, ma non nell'appello, anche la difesa di parte contribuente afferma che la denuncia
OC. «... si rifà alla Sentenza 841/31/15 della CTR di Venezia (DOC. 4) che proprio con riferimento all'immobile in questione, ... ha accolto l'appello della Società_3 Spa, alla quale è subentrata l'odierna ricorrente Ricorrente_1 Spa.».
12.2.2) Rispetto a tali affermazioni va rilevato che la sentenza n. 841/31^/2015 si è pronunciata sull'impugnazione delle sentenze della commissione tributaria provinciale di Padova n. 125/1^/2013 e n.
232/1^/2013. Dalla lettura della prima di tali pronunce, alla pagina 10, si evince che oggetto del contendere è il classamento di una unità immobiliare censita in comune di Luogo_1, Numero_2, quindi diversa rispetto all'unità immobiliare oggetto della presente controversia, censita, sempre in comune di
Luogo_1, ma al Numero_3. La seconda delle predette sentenze concerne il classamento di una unità immobiliare sita in comune di Luogo_2, quindi, evidentemente diversa rispetto a quella in controversia.
A quanto precede va aggiunto che la sentenza n. 841/31^/2015 è stata impugnata avanti la Corte di
Cassazione, la quale si è pronunciata con la sentenza 31344/2022 (24/10/2022) molto articolata, essendo riferita ad una pluralità di atti impugnati emessi sia dall'Agenzia delle Entrate che da vari comuni.
In relazione al ricorso incidentale proposto dall'Agenzia delle Entrate avverso il capo della sentenza della commissione tributaria regionale che ha ritenuto corretto il classamento in categoria E dell'impianto di Luogo_1, la Suprema Corte ha affermato che «L'Agenzia, infatti, ha subito chiarito di agire ... con ricorso incidentale, «per la cassazione della medesima per i capi relativi agli avvisi di accertamento e rideterminazione del classamento per i fabbricati siti nei Comuni di Luogo_3, Luogo_4 e Luogo_1
» (v. pagine nn. 1 e 2 del controricorso), contestando i «motivi per i quali la CTR sostiene la congruità della categoria catastale “E” relativa agli “immobili a destinazione particolare”, proposta, in luogo della categoria catastale “D”, relativa agli immobili destinazione speciale, accertata» (v. pagina n. 18 del controricorso). … il ricorso incidentale ... è da riferirsi ai beni considerati nei citati avvisi ed ubicati nei Comuni di Luogo_4, Luogo_1 e Luogo_3 per i quali il Giudice dell'appello ha stabilito la categoria catastale contestata dall'Agenzia. Tanto premesso, va riconosciuto che le ragioni poste a base del rigetto del terzo e quarto motivo del ricorso principale non possono che essere ora replicate in relazione alla censura in esame, questa volta per accogliere il ricorso incidentale, ribadendo quanto già esposto al § 12.2 e, quindi, richiamando il principio di diritto espresso da questa Corte con le pronunce nn. 3921/2022, 19393/2021, 19873/ 2021, 2247/2021, 9427/2019 (ai cui più ampi contenuti si rinvia), secondo cui «In tema di classificazione catastale, poiché l'attività di gestione del servizio idrico ha natura economica, i relativi impianti industriali di depurazione e smaltimento delle reflue non rientrano tra le unità immobiliari catastalmente censibili nella categoria E, che è propria di quei fabbricati con una caratterizzazione tipologico-funzionale, costruttiva e dimensionale tale da renderli sostanzialmente incommerciabili ed estranei ad ogni logica commerciale e produttiva, ma rientrano nel gruppo D, tipico delle costruzioni che ospitano processi industriali e, nel caso di depuratore, nella categoria D/7, senza che la destinazione a servizio pubblico possa ritenersi incompatibile con la natura imprenditoriale dell'attività svolta da società a rilevante partecipazione pubblica
» (così. Cass. n. 9427/2019 e nello stesso senso le altre pronunce ivi citate).». (Cass. 31344/2022).
Ne consegue che, anche qualora si trattasse della medesima unità immobiliare, per effetto della predetta sentenza di legittimità è comunque venuto meno il presupposto (sentenza 841/31^/2015 della C.T.R.) che la società ha posto a fondamento della proposta di classamento in categoria E/3 della Centrale Acquedotto di Luogo_1 oggetto della dichiarazione OC.
12.2.3) Appurata l'inconferenza del richiamo alla sentenza 841/31^/2015, va evidenziato come la giurisprudenza di legittimità abbia ripetutamente affermato che, ai sensi dell'art. 141 del d.lgs. 152/2006, «
Il servizio idrico integrato è costituito dall'insieme dei servizi pubblici di captazione, adduzione e distribuzione di acqua ad usi civili di fognatura e di depurazione delle acque reflue, e deve essere gestito secondo principi di efficienza, efficacia ed economicità, nel rispetto delle norme nazionali e comunitarie», mentre il successivo art. 154 dello stesso decreto, stabilisce che «La tariffa costituisce il corrispettivo del servizio idrico integrato ed è determinata tenendo conto della qualità della risorsa idrica e del servizio fornito, delle opere e degli adeguamenti necessari, dell'entità dei costi di gestione delle opere, e dei costi di gestione delle aree di salvaguardia, nonché di una quota parte dei costi di funzionamento dell'ente di governo dell'ambito, in modo che sia assicurata la copertura integrale dei costi di investimento e di esercizio secondo il principio del recupero dei costi e secondo il principio "chi inquina paga". Tutte le quote della tariffa del servizio idrico integrato hanno natura di corrispettivo.».
12.2.4) Tenuto conto, sia della citata sentenza 31344/2022, sia che gli impianti di captazione degli acquedotti costituiscono parte integrante del servizio idrico integrato, all'impianto di trattamento dell'acqua potabile sito in Luogo_1 (PD) va esteso il consolidato principio secondo il quale i fabbricati funzionali a tale attività non sono censibili nella categoria catastale E, trattandosi di una struttura funzionale alla gestione del servizio idrico integrato avente natura economica. 13) Da quanto precede, considerato anche il consolidato orientamento della giurisprudenza di legittimità sulla materia in esame, la circostanza che l'avviso di accertamento sia stato impugnato nonostante la rendita accertata sia inferiore a quella proposta, rende evidente la pretestuosità e infondatezza della contestazione, palesemente finalizzata, se non ad evadere, quanto ad eludere l'IMU, alla quale sono soggette le unità immobiliari censite nella categoria D/7 accertata, mentre ne sono esenti quelle censite in categoria E/3 proposta dal tecnico di parte contribuente.
14) Per le ragioni precedentemente esposte, quanto all'impugnazione dell'avviso di accertamento catastale n. PD0083176/2020, di cui al ricorso introduttivo R.G.R. 67/2022, va rigettato l'appello della società contribuente e confermata la sentenza di primo grado.
15) Considerata la natura parzialmente interpretativa della controversia e la parziale conciliazione, pur dovendo dare atto del palese contrasto delle tesi di parte contribuente rispetto alla consolidata giurisprudenza di legittimità, sussistono i presupposti per la compensazione delle spese di lite del grado, ex art. 15, comma
2, d.lgs. 546/1992.

P.Q.M.

La Corte di giustizia tributaria regionale per il Veneto, dichiara cessata la materia del contendere relativamente al ricorso introduttivo R.G.R. 66/2022, rigetta l'appello e conferma la sentenza di primo grado nel resto .
Compensa le spese del grado.
Così deciso in Venezia-Mestre, nella camera di consiglio del 23/06/2025.