Sentenza n. 330/2026
Depositata il 12/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della CAMPANIA Sezione 20, riunita in udienza il
04/12/2025 alle ore 11:00 con la seguente composizione collegiale:
FORGILLO EUGENIO, Presidente
GALASSO GI, Relatore
CAPUNZO RAFFAELLO, Giudice
in data 04/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 2612/2025 depositato il 02/04/2025

proposto da

Ricorrente_1 Srl - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Ii Di Napoli
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 12711/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado NAPOLI sez.
19 e pubblicata il 03/09/2024
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TF5CRI400188/2023 REC.CREDITO.IMP 2018
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 7504/2025 depositato il
09/12/2025
Richieste delle parti: Ricorrente/Appellante: "In accoglimento del presente appello, che venga riformata la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Napoli sez. 19 n. 12711 del 13/5/2024, depositata il 3/9/2024, e per l'effetto che venga annullato dell'atto di recupero credito n. TF5CRI400188/2023 dell'Agenzia delle Entrate Direzione Provinciale II di Napoli, il tutto con vittoria di spese ed onorari del doppio grado di giudizio, oltre IVA, CPA secondo le regole ordinarie sulla soccombenza". Resistente/Appellato: "il rigetto dell'appello e la condanna del ricorrente alle spese di giudizio".

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con ricorso proposto innanzi alla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Napoli, la Ricorrente_1 S.r.l. impugnava (si riporta di seguito la ricostruzione della vicenda contenuta nella sentenza impugnata) “l'atto di recupero credito d' imposta N. TF5CRI400188-2023 emesso dall'Agenzia delle Entrate Direzione Provinciale II di
Napoli notificato in data 04/09/2023 nei confronti della stessa. Il ricorso è stato notificato all'Agenzia delle Entrate Direzione Provinciale II di Napoli ed all'Agenzia delle Entrate della Riscossione in data 03/11/2023. Con l'atto di recupero crediti era stato richiesto il pagamento di altri crediti agevolativi fruiti in compensazione per l'anno 2019, avendo l'Ufficio accertato l'indebita compensazione di crediti d'imposta ricerca e sviluppo risultati successivamente inesistenti. L'atto di recupero crediti in contestazione scaturiva da una attività di analisi condotta dall'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale II di Napoli, nei confronti di soggetti che risultavano aver effettuato ingenti compensazioni di debiti tributari con fittizi crediti d'imposta. L'Ufficio appurava l'utilizzo dell'istituto della compensazione “orizzontale” (compensazione tra codice tributi diversi nel mod. F24), di crediti tributari inesistenti per compensare importi dovuti a seguito della dichiarazione modello Unico anno d'imposta 2018, avvalendosi del combinato disposto dell'art. 17 del D.lgs. 9 luglio 1997,
n. 241 e dell'art. 31, comma 1, del decreto- legge n. 78 del maggio 2010. L'utilizzo in compensazione di crediti inesistenti, contraddistinto dal codice tributo 6857 veniva effettuato attraverso la trasmissione di Mod. F24 tra il 10/12/2018 e il 18/12/2018 con saldo a debito pari a zero euro, utilizzando in compensazione i crediti sopra indicati per un totale complessivo di € 127.046,19, al fine di compensare, somme a debito dovute a titolo di imposta IRES relativa all'anno 2017. Poiché, per il recupero dei crediti in oggetto non poteva essere utilizzata la procedura di liquidazione automatica, ex art 36 bis del D.P.R 600/1973, l'Ufficio impositore notificava l'atto di recupero crediti n. TF5CRI400048-2023 in data 19/04/2023”.
La ricorrente deduceva che:
- l'atto di recupero doveva essere preceduto da un avviso di accertamento e dunque era viziato;

- la spettanza del credito non poteva essere valutata alla luce dei criteri indicati dal cd. manuale Frascati
- secondo il quale perché si abbia il credito d'imposta l'attività di ricerca e sviluppo deve soddisfare cinque requisiti: deve essere nuova, creativa, incerta, sistematica, trasferibile e/o riproducibile - sia perché privo di autorevolezza scientifica e sia perché tradotto solo nel dicembre 2021 e quindi, al più, rilevante dal 2022;
- l'Amministrazione non aveva verificato attraverso un sopralluogo le caratteristiche dei macchinari acquistati per i quali era stato richiesto il riconoscimento del credito d'imposta.
Con sentenza n. 12711/2024, la CGT di primo grado, dopo aver ricostruito la disciplina relativa al credito d'imposta, osservava che “con l'atto di recupero in questione, emesso ex art. 1, co. 421, della l. n. 311/2004, sono stati recuperati crediti di imposta inesistenti indebitamente utilizzati in compensazione ai sensi dell'art. 17 D.lgs. n. 241/97 per i quali non poteva essere utilizzata la procedura di liquidazione automatica. Peraltro, ai sensi del 5° comma dell'art. 13 D.lgs. n. 471/97, si intende inesistente il credito in relazione al quale manca, in tutto o in parte, il presupposto costitutivo e la cui inesistenza non è riscontrabile mediante controlli di cui agli articoli 36-bis e 36-ter del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e all'articolo 54-bis del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633. Dunque, versandosi in una fattispecie in cui l'inesistenza del credito non era riscontrabile attraverso il controllo delle dichiarazioni, le modalità di recupero dello stesso sono state correttamente quelle previste dall'art. 1, comma 421 della L. 311/2004, e cioè la notifica di appositi atti di recupero. In effetti, l'articolo 27, commi da 16 a 20, del decreto legge 29 novembre 2008, n. 185, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 gennaio 2009, n. 2, al fine di contrastare il fenomeno dell'evasione da riscossione mediante indebite compensazioni, ha introdotto specifiche misure in materia di utilizzo in compensazione di crediti inesistenti;
in caso di indebito utilizzo del credito d'imposta, l'Ufficio notifica al contribuente”.
Quanto alle rimanenti questioni, rilevava che “le attività svolte dalla società “Ricorrente_1 Srl”, per la “realizzazione dei sistemi di trasformazione dei prodotti vegetali finalizzati alla conservazione della qualità del prodotto trasformato, con il contenimento dei costi per potersi mantenere concorrenziali”, nel loro complesso, non possono qualificarsi come attività di ricerca e sviluppo nell'accezione rilevante ai fini del credito d'imposta - qualificazione per la quale mancherebbero i requisiti del rischio dell'insuccesso tecnico e del rischio finanziario. Tali attività, rappresentano investimenti finalizzati all'introduzione di innovazioni nel processo produttivo e nell'organizzazione della medesima società attraverso l'applicazione di tecnologie “nuove per l'impresa”, ma già diffuse nel settore in cui opera. Gli investimenti realizzati dall'impresa, pur rappresentando investimenti innovativi, funzionali all'efficacia del processo produttivo in punto di promuovere vantaggi di risoluzione di tempi, di costi di realizzazione di edifici altamente isolati termicamente, si sostanziano nell'introduzione di tecnologie già diffuse, e vanno pertanto considerati investimenti rientranti essenzialmente nella categoria “innovazione di processo” e, in parte, in quella “innovazione dell'organizzazione”. In merito della fruizione del credito, non è stato specificato con sufficiente puntualità e concretezza dalla parte ricorrente il necessario contenuto di novità dell'attività di ricerca e innovazione, nozione di novità immanente alla previsione normativa di deducibilità in compensazione dei costi per l'attività in oggetto, quale ricavabile dalle indicazioni di cui al combinato disposto del quarto e quinto comma dell'articolo 3 del decreto legislativo 23 dicembre 2013, n. 145, da dove è scaturito il corollario della correttezza del recupero a tassazione delle somme già opposte in compensazione del debito dalla società; si tratta, alla luce delle risultanze istruttorie, di spese relative al più a miglioramenti del servizio, che sfruttano, applicandola, la tecnologia esistente e come tali non rientrano nella previsione normativa invocata dal ricorrente per fruire del credito d'imposta”.
Avverso tale sentenza ha proposto appello la Società_1 S.r.l., osservando che la Corte di primo grado non si era pronunciata su punti decisivi della controversia e che l'Ufficio aveva escluso il carattere della novità dei macchinari acquistati in maniera del tutto astratta, senza possedere alcuna nozione tecnica. Per il riconoscimento del credito d'imposta, infatti, risultano “fondamentali gli elementi innovativi capaci di “generare un passo migliorativo rispetto allo stato dell'arte ed un incremento dello stock di saperi a disposizione della comunità”; e questo può avvenire solo nella misura in cui vengono rispettati i cinque criteri fondamentali della novità, creatività, incertezza, sistematicità, trasferibilità o riproducibilità”.
Ha poi rilevato che era necessaria la previa notifica dell'avviso di accertamento, che per gli anni 2016, 2017
e 2018 erano stati accolti i ricorsi e che, comunque, l'Amministrazione era decaduta dal potere di accertamento, in quanto “l'indebito utilizzo del credito d'imposta classificabile nella categoria della “non spettanza” dei crediti contestati, con la conseguenza che nel caso di specie non è applicabile il termine lungo di otto anni previsto dall'art. 27, comma 16, del 7 D.L. 185/2008, per il recupero dei crediti “inesistenti”, ma è applicabile il termine ordinario quadriennale per l'accertamento previsto dall' art. 43 del DPR 600/73 vigente ratione temporis, (2018) con la conseguenza che l'atto di recupero impugnato sarebbe tardivo in quanto emesso oltre il termine del 31/12/2022”.
Si è costituita l'Agenzia delle Entrate che ha rilevato che i ricorsi relativi alle altre annualità erano stati tutti rigettati e che l'eccezione relativa alla decadenza era stata formulata per la prima volta nel giudizio di secondo grado ed era dunque inammissibile. Quanto al merito ha rilevato la genericità dell'appello e si è riportata alla motivazione della sentenza di primo grado.
All'esito dell'udienza camerale del 4/12/2025, la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado ha deciso la controversia.

MOTIVI DELLA DECISIONE
L'appello è infondato e deve essere rigettato.
In ordine al primo motivo, l'appello è effettivamente assai generico.
Ed infatti, grava sul contribuente l'onere di dimostrare di avere diritto al credito d'imposta.
Orbene, come si legge nell'atto di recupero, i macchinari per i quali è stato richiesto il riconoscimento del credito d'imposta rientrerebbero nell'ipotesi di cui alla lettera c) dell'art. 3 comma 4° d.l. 145/2013 e 2 d.m.
27/5/2015 e cioè “sviluppo sperimentale”. Nel caso di specie, ad avviso dell'Amministrazione, gli investimenti, pur funzionali alla maggiore efficacia del ciclo produttivo (relativo alla “realizzazione dei sistemi di trasformazione dei prodotti vegetali finalizzati alla conservazione della qualità del prodotto trasformato, con il contenimento dei costi per potersi mantenere concorrenziali”) sono privi di rischi di insuccesso tecnico e di rischio finanziario, in quanto consistono, in definitiva, nell'introduzione di tecnologie nuove, ma comunque già diffuse.
A fronte di tali considerazioni era onere della contribuente indicare le caratteristiche dell'investimento che invece davano luogo al credito d'imposta, ma al riguardo la stessa nulla ha dedotto.
Sicché il motivo di appello deve essere rigettato.
Infondata è anche la questione dell'invalidità dell'atto in quanto non preceduto da avviso di accertamento, giacché l'atto di recupero è esso stesso, sostanzialmente un avviso di accertamento (Cass. 11325/2022).
Quanto all'eccezione di decadenza, si tratta effettivamente di questione nuova proposta per la prima volta in appello e dunque inammissibile.
Al rigetto dell'appello consegue la condanna dell'appellante al pagamento delle spese.

P.Q.M.

RIGETTA L'APPELLO. CONDANNA L' APPELLANTE AL PAGAMENTO DELLE SPESE DEL GIUDIZIO
DI APPELLO CHE LIQUIDA IN EURO 4000,00 OLTRE ACCESSORI SE DOVUTI.