Sentenza n. 100/2026
Depositata il 11/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di TORINO Sezione 3, riunita in udienza il 30/01/2026 alle ore 10:00 con la seguente composizione collegiale:
CIPOLLA FEDERICO, Presidente
LU SE, EL
PIERRO MARIA, Giudice
in data 30/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 1982/2024 depositato il 14/12/2024

proposto da

Ricorrente_1 S.r.l. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale I Di Torino - Corso Bolzano Nr. 30 10100 Torino TO
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7E0308006552024 IRES-ALTRO 2018
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7E0308006552024 IVA-ALTRO 2018
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7E0308006552024 IRAP 2018
- sul ricorso n. 613/2025 depositato il 13/04/2025
proposto da Ricorrente_1 S.r.l. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale I Di Torino - Corso Bolzano Nr. 30 10121 Torino TO
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7E0308000892025 IRES-ALTRO 2019
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7E0308000892025 IVA-ALTRO 2019
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7E0308000892025 IRAP 2019
- sul ricorso n. 1222/2025 depositato il 07/08/2025

proposto da

Ricorrente_1 S.r.l. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale I Di Torino - Corso Bolzano Nr. 30 10100 Torino TO
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7E030800758_2025 IVA-ALTRO 2020
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 91/2026 depositato il 30/01/2026 Richieste delle parti:
Ricorrente: come in atti.
Resistente: come in atti

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Ricorrente_1 s.r.l. ha impugnato l'avviso di accertamento T7E030800655-2024 riferito al periodo di imposta
2018 e relativo ad imposte dirette e IVA con cui l'Ufficio Controlli della Direzione Provinciale di Torino ha disconosciuto l'IVA detratta, ha parzialmente disconosciuto i costi e, conseguentemente, ha accertato un maggior reddito di impresa, un maggior valore di produzione Irap e maggiore Iva dovuta. Il ricorso è stato iscritto al n.di R.G. 1982/24. La contribuente ha, altresì, impugnato, con autonomi ricorsi, l'avviso di accertamento n. T7E030800089-2025 riferito all'anno di imposta 2019 e l'avviso di accertamento n.
T7E030800758-2025 riferito all'anno 2020. Questi ultimi ricorsi, iscritti al n. di R.G.613/25 e 1222/25, sono stati riuniti a quello relativo all'anno 2018 per connessione soggettiva ed oggettiva.
Gli atti impugnati conseguono alla verifica effettuata dal Corpo della Guardia di Finanza – Compagnia di
Susa a seguito del quale fu redatto il P.V.C. consegnato alla parte ed inviato all'Agenzia. L'Ufficio ha inviato l'invito ex art. 5 del d.lgs. 218/1997 ma il relativo procedimento di adesione ha avuto esito negativo.
La società Ric._1 s.r.l., costituita in data 05/12/2007, svolge l'attività di “Costruzione di edifici residenziali e non residenziali”. In relazione agli anni d'imposta oggetto di controllo, i verificatori, prima e l'Agenzia dopo, hanno contestato alla società i rapporti economici intercorsi con le società Società_1 Società Consortile a r.l.
e Società_2 s.r.l., intermediarie tra essa e i soggetti distaccanti nell'ambito di un distacco di manodopera.
In particolare, l'Agenzia ha contestato alla ricorrente la mancanza dei requisiti richiesti dalla legge per il contratto di rete, ossia: l'indicazione del nome, della ditta, della ragione o della denominazione sociale di ciascun partecipante alla rete;
la definizione degli obiettivi strategici di innovazione e di innalzamento della capacità competitiva delle imprese partecipanti, nonché le modalità dalle stesse concordate per la valutazione dell'avanzamento verso detti obiettivi;
la definizione del programma di rete e dei diritti ed obblighi assunti da ciascun aderente, oltre alle concrete modalità di realizzazione dello scopo comune;
la definizione della durata del contratto;
le modalità di eventuale adesione di ulteriori soggetti economici;
la definizione delle regole di gestione della rete e l'organo comune incaricato di eseguire il programma di rete, i suoi poteri anche di rappresentanza e le modalità di partecipazione di ogni impresa alla attività dell'organo.
L'ufficio, dopo aver richiamato le norme di legge che regolano i contratti rete, ossia il decreto-legge 10 febbraio 2009 n.5 e le norme in materia di mobilità dei lavoratori previste dall'articolo 2103 del codice civile, ha contestato alla società ricorrente l'utilizzo elusivo del contratto di rete con la cui stipulazione si sarebbe simulata un'illecita interposizione di personale, fornitura di manodopera e distacco illegittimo da parte di soggetti non autorizzati. I verificatori, prima, e l'Ufficio, dopo, hanno contestato che la società ricorrente si sarebbe avvalsa di un mero “affitto” di manodopera fatturatole da altri soggetti sulla base di un corrispettivo fisso. Pertanto, i rapporti, formalizzati come distacco di personale infragruppo di rete, sono stati riqualificati, dall'Ufficio, come somministrazione fraudolenta di manodopera e, pur non contestando che le prestazioni siano state effettivamente rese, ha ritenuto le fatture pagate dalla ricorrente come riferite a prestazioni
“oggettivamente inesistenti” giuridicamente.
La società ha aderito, invero, a due contratti di rete di imprese per la fornitura di manodopera e tale formula ha permesso di usufruire di manodopera attraverso l'istituto del distacco di personale. In particolare, la società verificata ha aderito, nel corso del periodo oggetto di verifica fiscale, a due reti di imprese:
a) Contratto_di_rete_1 con contratto registrato il 28.06.2017, risolto con atto del 17.06.2022; impresa di riferimento risulta essere Società_1 SOCIETA' CONSORTILE A R.L. e della rete fanno parte anche la
Società_3 s.r.l. e la Società_4 s.r.l. che “distaccano” il personale alla società ricorrente.
b) Contratto_rete_2 con contratto registrato il 09.04.2019, risolto con atto del 21.04.2022; impresa di riferimento o connettore risulta essere Società_2 S.R.L. e della rete fanno parte anche la Soc._5 Società' Cooperativa
e la Soc._6 s.r.l. che distaccano personale alla società verificata.
Dall'esame della documentazione acquisita è risultato che: - Società_1 , in qualità di mandataria senza rappresentanza, agiva nell'interesse delle società Società_3 s.r.l. ed Società_4 Società
Cooperativa; - Soc._2, in qualità di mandataria senza rappresentanza, agiva nell'interesse delle società Soc._6 srl e Soc._5 Società Cooperativa.
L'Agenzia ha considerato che le fatture emesse dalla Società_1 s.c.a.r.l. (Contratto_di_rete_1
) sono da qualificare come relative ad operazioni giuridicamente inesistenti secondo la definizione fornita dall'art. 1 del D.Lgs. 74/2000. che recita: “per "fatture o altri documenti per operazioni inesistenti" si intendono le fatture o gli altri documenti aventi rilievo probatorio analogo in base alle norme tributarie, emessi a fronte di operazioni non realmente effettuate in tutto o in parte o che indicano i corrispettivi o l'imposta sul valore aggiunto in misura superiore a quella reale, ovvero che riferiscono l'operazione a soggetti diversi da quelli effettivi”. Nel caso di specie, le fatture – ad avviso dell'Ufficio - sono da qualificarsi quali riferite ad operazioni oggettivamente inesistenti in quanto le operazioni ivi descritte non corrispondono alla natura della prestazione, trattandosi di una simulazione contrattuale volta a trasformare una somministrazione fraudolenta di personale in un contratto di distacco di manodopera.
L'Ufficio, ha, però, riconosciuto la deducibilità ai fini Ires della quota dei corrispettivi, fatturati dalla Società_1 alla ricorrente, ritenendolo corrispondente al mero costo del personale effettivamente sostenuto dai soggetti distaccanti Società_4 Soc. Coop. e Società_3, esattamente come lo sarebbe stato se il personale fosse stato direttamente assunto dalla società Ricorrente_1 s.r.l. La deducibilità non è stata riconosciuta, invece, per la fattura emessa a conguaglio che, ad avviso dell'Agenzia, eccedeva il mero costo del personale, considerata priva del requisito dell'inerenza, in violazione dell'art. 109 del TUIR.
L'Agenzia ha disconosciuto la deducibilità di tutta l'IVA adducendo che le prestazioni di lavoro non sono assoggettate ad IVA.
I motivi posti a base del ricorso sono i seguenti:
- preliminarmente, eccezione di nullità degli avvisi per mancata allegazione del PVC;
-nel merito,
l'infondatezza degli accertamenti. In particolare, la ricorrente ha evidenziato che l'effettività delle operazioni oggetto delle fatture non è stata contestata né dai verificatori e né dall'Agenzia; ha, quindi, richiamato il contenuto delle memorie prodotte in fase istruttoria, versate in atti, e sul contestato distacco di personale ritenuto illecito per assenza dei requisiti di cui all'art. 30 del D.Lgs. 276/2003, ha eccepito che l'Ufficio accertatore avrebbe immotivatamente condiviso le conclusioni dei verificatori, applicando erroneamente la normativa sul distacco ma senza provare, neppure in via presuntiva con rilevanti e gravi indizi, la consapevolezza della ricorrente dell'intento simulatorio contestato. La ricorrente ha lamentato, altresì, che non sarebbe stata condotta alcuna indagine circa i rapporti tra le società interessate e i dipendenti. Ha, quindi, contestato che i contratti di rete – stipulati attraverso atti notarili - sarebbero generici, ha illustrato i legittimi vantaggi che da essi deriverebbero alle società e con riferimento ai rapporti con Società_1 S.C. a.r.l.
e sulla Società_3 s.r.l. ha lamentato che l'Ufficio ha imputato alla ricorrente inadempimenti fiscali e contributivi delle citate società dei quali la ricorrente non sarebbe responsabile;
ha prodotto documentazione atta a provare l'attività di formazione e addestramento del personale distaccato;
ha contestato di aver conseguito vantaggi illegittimi dalla stipula dei contratti di rete, come sarebbe dimostrato dai costi del personale riconosciuti dall'Ufficio, coincidenti con i costi rappresentati dalle fatture di Società_1. On ti. Sul parziale riconoscimento dei costi sostenuti, la società ha censurato il mancato scomputo ai fini Irap dei costi riconosciuti ai fini Ires. In punto IVA, la ricorrente ha sostenuto la detraibilità dell'imposta, richiamando la legislazione sull'assoggettamento ad IVA delle fatture emesse a seguito di distacco di manodopera;
IVA che la ricorrente ha regolarmente corrisposto alle società distaccanti e che queste hanno versato all'Erario. Ha, infine, chiesto la disapplicazione delle sanzioni irrogate per infondatezza della pretesa erariale, per incertezza normativa, per mancanza di proporzionalità; in subordine, ha chiesto la rideterminazione delle sanzioni anche alla luce degli artt. 2, 3 e 4 del d.lgs. 87/2024.
Si è costituita in giudizio l'Agenzia che ha contestato specificatamente il fondamento di ciascun motivo di ricorso, ha richiamato la motivazione dell'avviso di accertamento e chiesto il rigetto dei ricorsi. In particolare, ha rilevato l'Agenzia che sarebbe velleitario addurre l'inconsapevolezza dell'operato delle società promotrici i contratti di rete, dal momento che la ricorrente sarebbe consapevole dell'assenza di ogni iniziativa volta al perseguimento di obiettivi condivisi ed esposti dai contratti di rete stessa. In ogni caso, ha concluso l'Agenzia, trattandosi di contestazione di prestazioni oggettivamente inesistenti, l'elemento soggettivo sarebbe irrilevante. Ha evidenziato l'Agenzia che le imprese coinvolte nell'operazione sono caratterizzate da una scarsa consistenza aziendale (mancanza o esiguità di una struttura d'impresa e scarsa esperienza maturata nel settore edile o dell'impiantistica) e da irregolarità fiscali e contributive;
che gli atti costitutivi delle reti non forniscono un preciso obiettivo o programma da raggiungere né i singoli documenti di adesione o gli accordi di distacco individuano un apporto preciso del nuovo soggetto richiedente l'aggregazione e che la stessa ricorrente non ha fornito alcun altro apporto alle reti se non quello di pagare il servizio di somministrazione goduto. Le assunzioni del personale sarebbero state effettuate ad hoc, essendo le stesse contestuali al distacco: i soggetti distaccanti infatti - fino all'anno precedente all'ingresso nelle reti - non comunicavano, o lo facevano per numeri esigui, certificazioni uniche.
La Ricorrente_1 SRL, ad avviso dell'Agenzia, avrebbe goduto di vantaggi economici, vale a dire: - evitare il pagamento diretto delle indennità della cassa edile di Torino;
- evitare gli oneri burocratici legati alla gestione diretta del rapporto di lavoro;
- evitare i vincoli derivanti dalla disciplina sui licenziamenti ed i rischi connessi ai potenziali contenziosi con i lavoratori e le parti sindacali. Le prestazioni lavorative venivano pagate unicamente per le ore di lavoro effettivamente rese risparmiando, così, gli oneri che avrebbe dovuto sostenere correttamente applicando la disciplina della contribuzione edile.
La ricorrente ha depositato memoria illustrativa con la quale: ha ribadito la legittimità dei contratti di rete ed il distacco di personale, evidenziando che l'art. 30, co. 4 ter del D.Lgs. n.276/2003 contiene una presunzione legale di interesse in capo al distaccante con conseguente onere probatorio del contrario a carico dell'Ufficio, che, però, non sarebbe stato assolto;
l'erronea qualificazione di prestazioni “oggettivamente inesistenti” in quanto è pacifico che le prestazioni del personale distaccato sono state effettivamente rese a favore della ricorrente presso i suoi cantieri;
la detraibilità dell'IVA anche ai sensi dell'art.16 ter del D.L. 17.09.2024 n.131 conv. in L. 14.11.2024, della risposta dell'Agenzia delle Entrate n.38 del 2025 che ha legittimato la condotta dei contribuenti anche per il periodo precedente alla legge;
la violazione del principio di neutralità dell'IVA; la deducibilità ai fini IRES e IRAP di tutti i costi sostenuti ed inerenti;
l'assenza dell'elemento soggettivo in capo alla ricorrente sulla assunta finalità elusiva in capo alle altre, od ad alcune, delle società facenti parte della rete, sottolineando di aver dimostrato di aver sempre richiesto i DURC attestati la regolarità contributiva del personale distaccato, di aver ottenuto e prodotto la certificazione di un organismo terzo ed indipendente circa la regolarità dei contratti di rete e di aver dimostrato che la Società_2 ha versato all'erario l'IVA ricevuta dalla ricorrente sulle fatture emesse.
All'udienza del 30.01.2026 nel corso della lunga discussione da parte dei rappresentanti delle parti, l'Agenzia ha chiesto che questa Corte conosca e si pronunci incidentalmente sulla nullità dei contratti di rete, giusto il disposto dell'art.2 n.3 del D.Lgs.n.546/92. Il difensore della società ricorrente si è opposto rilevando che la domanda di accertamento della nullità non è stata proposta dall'Agenzia, essendosi la stessa limitata a chiedere il rigetto dei ricorsi. La Corte, ha, quindi, deciso.

MOTIVI DELLA DECISIONE

L'eccezione preliminare di nullità degli avvisi per mancata allegazione dei P.V.C. è infondata in quanto l'art. 42 del d.p.r. 600/1973 prevede l'obbligo di allegare l'atto presupposto “se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto né ricevuto dal contribuente”: ciò implica che tale obbligo non sussiste se l'atto presupposto è già noto al contribuente. Nel caso che ci occupa, il verbale è stato notificato alla società – che non ha contestato la circostanza – e risulta anche comprovato dalle memorie presentate per conto della contribuente proprio a seguito della notifica del verbale. Ai fini della prova processuale, l'Agenzia ha, comunque, prodotto il PVC.
La decisione del merito necessita di alcune osservazioni di diritto: l'ufficio ha proceduto ai recuperi IVA, IRES
e IRAP considerando le fatture ricevute e pagate dalla ricorrente come emesse per prestazioni oggettivamente inesistenti giuridicamente, essendo, invece, pacifico che le prestazioni sono state effettivamente rese. Il problema delle conseguenze punitive della fatturazione per operazioni “giuridicamente” inesistenti si era posto già nel vigore della L.n. 516/1982. I problemi interpretativi erano sorti principalmente con riferimento alla fattispecie di frode fiscale di cui all'art. 4, comma 1, lettera d) (prima della modifica intervenuta con la l. n. 154/1991 corrispondeva all'art. 4, comma 1, n. 5). Tra le varie ipotesi di frode fiscale contemplate nella legislazione previgente questa era sicuramente la più rilevante, anche a causa della frequenza con cui il fenomeno della falsa fatturazione si presentava nella pratica. I maggiori contrasti si erano registrati, sia in dottrina, che in giurisprudenza, sia nei casi di “inesistenza soggettiva” - nei quali, cioè,
l'operazione si era effettivamente svolta, ma tra soggetti diversi da quelli dichiarati - sia nei casi di “simulazione relativa” dell'operazione, nei quali cioè, attraverso il documento, si faceva risultare un negozio diverso da quello effettivamente concluso (fattispecie che qui rileva). In quest'ultimo caso, una parte della dottrina escludeva che, nel caso in cui la fattura o il documento si riferissero ad un negozio diverso da quello in essi rappresentato, questo potesse qualificarsi come inesistente, poiché, pur essendo diverso da quello realmente effettuato, di un negozio a simulazione relativa (quale sarebbe appunto il negozio risultante dalla fattura, rispetto al negozio simulato realmente intercorso tra le parti) non si può certo dire che sia giuridicamente inesistente;
al contrario, si tratta di un negozio semplicemente annullabile. In senso opposto, invece, altri autori facevano rientrare in questa previsione normativa tutti i casi di divergenza tra la realtà commerciale e la sua espressione documentale. Questa diversa linea interpretativa era condivisa dalla giurisprudenza pressoché prevalente, la quale, muovendo dalla ratio della norma incriminatrice e aderendo all'orientamento formatosi già nella vigenza dell'art. 50 D.p.r. n. 633 del 1972, considerava operazione almeno in parte inesistente quella che dalla documentazione contabile appare effettuata per un titolo giuridico ed una causa negoziale diversa da quella della realtà storica degli avvenimenti. Del tutto differente è l'assetto delineato dal legislatore del 2000. Con il d.lgs. n. 74 del 2000 il legislatore è intervenuto sulla disciplina dei reati tributari riformandone l'intera struttura. Il legislatore con la legge delega n. 205 del 1999 ha posto l'accento sull'esigenza di assumere «come obiettivo strategico, quello di limitare la legge penale ai soli fatti direttamente correlati, tanto sul versante oggettivo che su quello soggettivo, alla lesione degli interessi fiscali, con correlata rinuncia alla criminalizzazione alle violazioni meramente “formali” e “preparatorie”».Nonostante queste novità di ordine sistematico, la riforma dei reati tributari operata con il d.lgs. n. 74 del 2000 non ha sopito i dubbi interpretativi che si erano posti con riferimento ai casi di “simulazione relativa”. In particolare, la questione si è posta con riferimento alla nozione di “operazione inesistente” contenuta negli artt. 2 e 8 del d.lgs. n.
74/2000 rimanendo sempre problematica e discussa la questione relativa alla c.d. “inesistenza giuridica” dell'operazione e cioè nel caso in cui le parti, a fronte di un'operazione realmente effettuata, le attribuiscano una qualificazione giuridica difforme, rappresentando nel documento o nella fattura un negozio diverso da quello intercorso. Proprio muovendo dalle novità introdotte dal d.lgs. n. 74 del 2000 ed, in particolare, valorizzando l'utilizzo dell'avverbio «realmente», collocato in funzione di attributo rispetto all'espressione « operazioni non effettuate», una parte della dottrina – nei primi commenti al d.lgs. n. 74 del 2000 – ha ritenuto che il legislatore abbia inteso limitare l'intervento della sanzione penale ai soli casi in cui sia dato riscontrare l'inesistenza dell'operazione (sia essa totale o parziale) in rerum natura, escludendo di converso la rilevanza penale del c.d. “falso qualitativo”. L'indirizzo interpretativo contrario è stato, invece, seguito, oltre che da parte della dottrina, dalla giurisprudenza di legittimità, in particolare quella penale, la quale, mantenendo immutato l'orientamento formatosi nella vigenza della l. n. 516/1982, già nelle prime applicazioni del d.lgs.
n. 74/2000 ha ricondotto nella nozione di operazione inesistente «ogni tipo di divergenza tra la realtà commerciale e la sua espressione documentale, tenuto conto dello speciale coefficiente di insidiosità che si connette all'utilizzazione della falsa fattura” (Cass. Pen.25.10.2007 n.1996; Cass. pen.

6.23.2008 n.1375).
In questo clima di incertezza è intervenuto nuovamente il legislatore nel corso dell'anno 2015, dapprima con il d.lgs. n. 128 e poi con il d.lgs. n. 158; in particolare, quest'ultimo ha inciso profondamente sulla struttura complessiva del d.lgs. n. 74/2000 determinando un riassetto del quadro normativo suscettibile di ripercuotersi sul concetto di “elementi passivi fittizi”. Il legislatore, infatti, ha escluso dalla rilevanza penale della fattispecie di dichiarazione infedele, di cui all'art. 4, l'indicazione dei costi meramente indeducibili, da un lato, sostituendo il termine “fittizi” con il termine “inesistenti”; dall'altro lato aggiungendo all'art. 4 il comma 1 bis, il quale prevede che, nella fattispecie di cui al primo comma, non si debba tenere in considerazione la non deducibilità di elementi passivi reali. Sotto altro profilo, con il d.lgs. n. 158/2015, il legislatore ha inserito all'art. 1, la lettera g bis) nella quale viene chiarito il concetto di “operazioni simulate oggettivamente o soggettivamente”
a cui si fa riferimento nella fattispecie di dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici prevista all'art. 3, norma anch'essa profondamente riscritta dalla riforma del 2015. A seguito dell'intervento operato dal legislatore del 2015 paiono definitivamente superati i dubbi interpretativi che si erano posti con riferimento al significato da attribuire al concetto di “fittizietà”, che è quello della inesistenza. Così ricostruito il concetto di “fittizietà”, appare plausibile a questa Corte escludere dall'alveo applicativo degli artt. 2 e 8 le operazioni
“giuridicamente” inesistenti. Infatti, con il d.lgs. n. 74/2000 il legislatore aveva specificato che le operazioni
(oggettivamente) inesistenti sono quelle “non realmente effettuate in tutto o in parte” e considerato che il legislatore nel 2000 ha introdotto una disposizione – l'art. 1 – con il precipuo intento di orientare l'interpretazione delle norme e di rendere più chiaro ed esplicito il contenuto delle stesse e ivi ha specificato che le operazioni inesistenti sono, tra le altre, quelle “non realmente effettuate in tutto o in parte”, è sicuramente in contrasto con il tenore letterale della norma farvi rientrare anche i casi in cui l'operazione non sia (in tutto o in parte) inesistente in rerum natura, ma sia solamente qualificata in maniera giuridicamente difforme.
L'impostazione giurisprudenziale che considera “operazione inesistente” ogni divergenza tra la realtà commerciale e la realtà documentale si presenta, quindi, come una forzatura esegetica, in violazione del principio di stretta legalità di cui all'art. 25, comma 2, cost.
In definitiva, laddove l'operazione sia effettivamente intercorsa tra le parti – e dunque lo scambio di denaro sia effettivamente avvenuto, come nel caso che ci occupa – non sembrano esservi ragioni per ricondurre tale situazione nell'alveo applicativo dell'art. 2, che ricomprende invece tutti i casi di inesistenza dell'operazione sotto il profilo materiale. Inesistenza e simulazione si atteggiano, infatti, come nozioni « reciprocamente escludenti»: la divergenza del titolo giuridico riportato nel documento fiscale investe un piano di valutazioni che si mantiene necessariamente equidistante rispetto all'esistenza delle singole prestazioni che formano oggetto dell'operazione. In altri termini, mentre devono considerarsi “operazioni inesistenti” ai sensi di quanto previsto dal comma 1, lett. a) e ricondotte nell'alveo applicativo dell'art. 2 i casi di inesistenza materiale dell'operazione, le ipotesi di inesistenza giuridica devono farsi rientrare nella nozione di “operazioni simulate” di cui alla lettera g bis) e, quindi, nell'art.

3. Ciò, ovviamente, sempre che siano integrati tutti gli elementi costitutivi previsti dall'art. 3 e, in particolare, il superamento di determinate soglie quantitative. Rimane in ogni caso ferma la rilevanza fiscale di queste operazioni. Ed invero, laddove dalla diversa qualificazione giuridica dovessero derivare conseguenze fiscalmente rilevanti, rimarrebbe in ogni caso ferma la possibilità per gli uffici finanziari di effettuare i necessari rilievi. Nel caso dedotto, l'Agenzia ha assunto che con i contratti di rete ai quali ha aderito l'attuale ricorrente si sia attuata una simulazione contrattuale (relativa) volta a trasformare una somministrazione fraudolenta di personale in un contratto di distacco di manodopera e, quindi, le prestazioni rese non corrispondono a quelle rappresentate cartolarmente. E poiché, ha aggiunto l'Agenzia, la somministrazione di manodopera da soggetti non autorizzati è un contratto nullo, la Corte, accertata incidentalmente tale nullità, deve confermare gli accertamenti qui impugnati. A questo proposito, però, occorre rilevare che – come affermato da Cass.,Sez.
L, Sentenza n. 7517 del 15/05/2012; Sez. L, Sentenza n. 9694 del 23/04/2009 – se è vero che l'accertamento della sussistenza degli elementi di fatto idonei a configurare la prestazione lavorativa a favore di un soggetto diverso dal datore di lavoro come comando o distacco oppure somministrazione di manodopera nulla, è riservato al giudice del merito, il quale deve accertare se la dissociazione fra il soggetto che ha proceduto all'assunzione del lavoratore e l'effettivo beneficiario della prestazione rientra tra i casi consentiti - ossia a condizione che essa realizzi, per tutta la sua durata, uno specifico interesse imprenditoriale tale da consentirne la qualificazione come atto organizzativo dell'impresa che la dispone, così determinando una mera modifica delle modalità di esecuzione della prestazione lavorativa e la conseguente temporaneità del distacco, coincidente con la durata dell'interesse del datore di lavoro allo svolgimento della prestazione del proprio dipendente a favore di un terzo - è, altresì vero che tale accertamento, nel caso che ci occupa, è irrilevante. Ed invero, se anche questa Corte entrasse ad esaminare e decidere, incidentalmente, che i contratti di rete ai quali ha aderito la società ricorrente sono simulati e che sono stati stipulati per dissimulare un contratto nullo, ossia la somministrazione di manodopera, tale decisone non muterebbe la decisone in quanto – come da insegnamento della Suprema Corte di Cassazione, da ultimo con sen. N.16279 pub. il12.06.2024 – la nullità del contratto non impedisce la detrazione dell'IVA, affermando il seguente principio di diritto: «Ai fini dell'esercizio del diritto alla detrazione dell'IVA da parte della cessionaria in caso di nullità del contratto di cessione del bene e relativa fattura emessa dalla cedente, in applicazione della giurisprudenza della Corte di Giustizia UE sentenza C-114/22 del 25 maggio 2023, il soggetto passivo non è privato del diritto alla detrazione per il solo fatto che il contratto è viziato da nullità sulla base del diritto civile, se non è dimostrato che sussistono gli elementi che consentono di qualificare tale operazione ai sensi del diritto unionale come fittizia oppure, qualora detta operazione sia stata effettivamente realizzata, che essa trae origine da un'evasione dell'imposta o da un abuso di diritto.» La Suprema Corte ha richiamato, infatti, la recente sentenza della la Corte di Giustizia UE C-114/22 del 25 maggio 2023, la quale ha statuito che è illegittimo il divieto, basato sulla normativa nazionale, in forza della quale il soggetto passivo è privato del diritto alla detrazione dell'imposta sul valore aggiunto assolta a monte, per il solo fatto che un'operazione economica imponibile è considerata simulata e viziata da nullità ai sensi delle disposizioni del diritto civile nazionale, a meno che non sia necessario dimostrare che sussistono gli elementi che consentono di qualificare, alla luce del diritto dell'Unione, tale operazione come simulata in assoluto oppure, qualora detta operazione sia stata effettivamente realizzata, che essa trae origine da un'evasione dell'imposta sul valore aggiunto o da un abuso di diritto. Nel caso deciso dal giudice del Lussemburgo la domanda di pronuncia pregiudiziale ha riguardato l'interpretazione dell'articolo 167, dell'articolo 168, lettera a), dell'articolo 178, lettera a), e dell'articolo 273 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio del 28 novembre 2006 relativa al sistema comune d'imposta sul valore aggiunto, come modificata dalla direttiva 2010/45/UE del Consiglio, del 13 luglio 2010, letti alla luce dei principi di neutralità fiscale e di proporzionalità. L'Amministrazione finanziaria nazionale (polacca) aveva rimesso in discussione il diritto alla detrazione dell'IVA di cui aveva beneficiato la contribuente, con la motivazione che la cessione dei marchi di cui trattavasi era nulla in forza della disciplina civilistica. La Corte di Giustizia ha ricordato che secondo l'articolo 167 della direttiva 2006/112, il diritto a detrazione sorge quando l'imposta detraibile diventa esigibile, mentre l'esigibilità di tale imposta si verifica, ai sensi dell'articolo 63 di tale direttiva, nel momento in cui è effettuata la cessione di beni o la prestazione di servizi. Ne consegue che il diritto a detrazione è, in linea di principio, subordinato alla prova della realizzazione effettiva dell'operazione (CGUE, sentenze del 26 maggio 2005, António Jorge, C-536/03, punti 24 e 25; del 27 giugno 2018, SGI e Valériane, C-459/17 e C-460/17, punti 34 e 35; del 29 settembre
2022, Raiffeisen Leasing, C-235/21, punto 40). Pertanto, in mancanza di un'effettiva realizzazione della cessione di beni o della prestazione di servizi, non può sorgere alcun diritto a detrazione. La giurisprudenza eurounitaria ha, peraltro, già da tempo dichiarato che è inerente al meccanismo dell'IVA il fatto che un'operazione di acquisto simulata in assoluto, e dunque fittizia, non possa dare diritto ad alcuna detrazione di tale imposta, poiché una siffatta operazione non può avere alcun collegamento con le operazioni tassate a valle (CGUE sen-tenza dell'8 maggio 2019, EN.SA., C-712/17, punti 24 e 25).Sulla base di tali premesse, con riferimento al caso concreto oggetto di esame da parte della Corte Europea, il rifiuto di concedere ad un soggetto passivo il diritto a detrazione può essere giustificato: o dalla constatazione che non è stata fornita la prova dell'effettiva realizzazione dell'operazione invocata a fondamento del diritto a detrazione perché fittizia, oppure dall'individuazione di una fattispecie abusiva del diritto o, comunque, dal fatto che trae origine da una evasione. Tutte ipotesi che non ricorrono nella fattispecie all'esame di questa Corte territoriale: la effettività delle prestazioni da parte dei lavoratori “distaccati” è pacifica;
non si verte in fattispecie di abuso del diritto (neppure allegata dall'Agenzia) né trae origine da una evasione;
al contrario, è dimostrata, almeno per una società distaccante, che l'IVA è stata interamente riversata all'erario. Per quanto attiene ai costi, questa Corte, nel prendere atto che l'Agenzia ha riconosciuto la gran parte dei costi sostenuti dalla società ricorrente per pagare la società distaccante e che, quindi, ha riconosciuto l'inerenza degli stessi e la loro determinatezza, ritiene non motivato e privo di logica il recupero della differenza dei costi, sempre relativi alla stessa prestazione fatturata dalle società distaccanti e relativi ai conguagli annuali. Di conseguenza, all'annullamento della ripresa dei costi, consegue l'annullamento anche dei rilievi dell'IRES
e dell'IRAP.
I suddetti motivi supportano la decisione assunta e, pertanto, il ricorso viene accolto e, per l'effetto, vengono annullati gli avvisi di accertamento impugnati. La complessità della materia giustifica la compensazione tra le parti delle spese del giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso. Spese compensate.