Sentenza n. 22/2026
Depositata il 19/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di CREMONA Sezione 1, riunita in udienza il 16/02/2026 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
SCIURPA IA OS, Presidente
IM TT, EL
GALLI EZIO DONATO, Giudice
in data 16/02/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 137/2025 depositato il 04/09/2025

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 Avv. - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Di Cremona - Ponchielli 2 26100 Cremona CR
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. 250TM2M000214 IRPEF-ALTRO 2019
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 14/2026 depositato il 17/02/2026
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

1.- Con atto ritualmente notificato all'Agenzia delle Entrate di Cremona, Ricorrente_1 ha proposto ricorso avverso l'avviso di accertamento n. 250TM2M000214, con il quale l'Ufficio ha rettificato i dati indicati dal contribuente nella dichiarazione dei redditi presentata per il 2019 accertando maggiori redditi da locazione immobiliare non dichiarati per euro 14.400,00 (in relazione al contratto stipulato il 3 novembre 2014 e registrato l'8 aprile 2015, per il periodo 1° gennaio 2019 - 2 novembre 2020), e conseguente maggiore imposta IRPEF pari a 5.791,00 euro, oltre sanzioni e interessi.
Con il proposto ricorso il Ricorrente_1 deduce che il 14 dicembre 2020, quindi successivamente al periodo oggetto di accertamento, egli ha intimato lo sfratto per morosità al conduttore, lamentando l'omessa corresponsione dei canoni per gli anni 2019 (per intero), 2020 (per intero) e buona parte del 2018; successivamente, con sentenza del Tribunale di Parma del 17 giugno 2022 il predetto contratto è stato effettivamente dichiarato risolto, acclarata l'effettiva mancata corresponsione di tutti i canoni 2019 e 2020.
Tanto premesso, il ricorrente ritiene che i canoni non percepiti – come riconosciuto nella predetta sentenza
(seppur emessa in epoca successiva rispetto al periodo oggetto di tassazione, 2019) non debbano concorrere a formare la base imponibile IRPEF per l'anno oggetto di accertamento, in quanto non effettivamente corrisposti.
Deduce, quindi, la nullità dell'avviso impugnato per violazione dell'art. 53 Cost. e per violazione della ratio delle locazioni abitative, che si ritiene applicabile anche alle locazioni commerciali, quale quella rilevante nel caso di specie.
2.- Si costituisce l'Agenzia delle Entrate di Cremona, chiedendo il rigetto del ricorso.
Richiama il disposto di cui all'art. 26, d.p.r. 917/1986, che fissa il principio in forza del quale i redditi fondiari concorrono alla formazione del reddito indipendentemente dalla loro effettiva percezione, e prescindendo dal momento dell'effettivo incasso del canone: per i redditi fondiari vale, infatti, il principio di competenza e, dunque, questi devono essere imputati all'esercizio in cui maturano e non a quello in cui vengono materialmente incassati e pagati.
Dunque, sostiene la resistente, il reddito degli immobili locati per fini diversi da quello abitativo va dichiarato e tassato fino a quando risulta in vita il contratto di locazione, con la conseguenza che anche i canoni non percepiti per morosità costituiscono reddito tassabile fino a che non sia intervenuta la risoluzione del contratto o un provvedimento di convalida dello sfratto.
3.- Respinta l'istanza di sospensione della provvisoria esecutività dell'avviso impugnato, all'odierna udienza le parti hanno ribadito le conclusioni rassegnate nei rispettivi atti introduttivi nei termini che seguono:
- per il ricorrente: “In principalità: Voglia l'intestata Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di Cremona e l'Ufficio adito in autotutela procedere, per motivi in fatto e in diritto qui sopra rassegnati, a dichiarare nullo e/o annullabile e comunque invalido l'atto impositivo impugnato ed identificato nella parte espositiva ed in allegazione;
voglia in via di subordine: l'intestata Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di Cremona e l' Ufficio adito in autotutela procedere a riqualificazione degli importi accertati e ripresi quantificandone il dovuto sulla scorta delle difese e dei documenti versati in atti;
Con ripetizione delle eventuali somme che verranno riscosse in pendenza di lite;
Con vittoria di spese, competenze ed onorari”.
- per la resistente: “nel merito, il rigetto del ricorso in quanto infondato in fatto ed in diritto per le motivazioni indicate nel corpo del presente atto;
in ogni caso, la condanna del ricorrente alle spese di giudizio”.
La causa è stata definita con deposito del dispositivo e riserva della presente motivazione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

4.- Il ricorso è infondato e va respinto per le ragioni di seguito indicate.
Con il ricorso introduttivo il contribuente impugna l'avviso di accertamento con cui l'Agenzia delle Entrate ha recuperato a tassazione, quale reddito fondiario ai sensi dell'art. 26 d.p.r. 917/1986, i canoni di locazione relativi a un immobile ad uso (pacificamente) commerciale, maturati nel periodo d'imposta ma non percepiti per morosità del conduttore.
Il contribuente sostiene che, non essendo intervenuto l'incasso dei canoni, come attestato dalla pronuncia che ha dichiarato la risoluzione del contratto di locazione, i relativi importi non dovrebbero concorrere alla formazione del reddito imponibile.
L'assunto non può essere condiviso.
Va richiamato il disposto di cui all'art. 26, d.p.r. 917/1986, ratione temporis vigente, secondo cui, per quanto d'interesse in questa sede, “I redditi fondiari concorrono, indipendentemente dalla percezione, a formare il reddito complessivo dei soggetti che possiedono gli immobili a titolo di proprietà, enfiteusi, usufrutto o altro diritto reale, salvo quanto stabilito dall'art. 30), per il periodo di imposta in cui si è verificato il possesso. I redditi derivanti da contratti di locazione di immobili ad uso abitativo, se non percepiti, non concorrono a formare il reddito, purché la mancata percezione sia comprovata dall'intimazione di sfratto per morosità o dall'ingiunzione di pagamento. Ai canoni non riscossi dal locatore nei periodi d'imposta di riferimento e percepiti in periodi d'imposta successivi si applica l'articolo 21 in relazione ai redditi di cui all'articolo 17, comma 1, lettera n-bis). Per le imposte versate sui canoni venuti a scadenza e non percepiti come da accertamento avvenuto nell'ambito del procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosità è riconosciuto un credito di imposta di pari ammontare”.
La disposizione sopra richiamata individua un principio oggettivo di imputazione del reddito fondiario, derivante da locazione immobiliare, fondato non sulla effettiva percezione del canone, bensì sulla titolarità del diritto reale a cui il reddito è fiscalmente riferito.
Detta disposizione prevede una limitata deroga riguardante esclusivamente i contratti di locazione ad uso abitativo, per i quali il canone non percepito non concorre al reddito qualora la mancata percezione sia comprovata dall'intimazione di sfratto o dall'ingiunzione di pagamento.
Tale limitata deroga trae origine dall'art. 8, comma 5, della legge 431/1998, che l'ha introdotta nella norma di cui all'art. 23, d.p.r. 917/1986, poi trasfusa nell'attuale art. 26 citato, e non è applicabile alle locazioni di immobili a uso commerciale, come quella oggetto di causa.
L'inapplicabilità della deroga citata, prevista per le locazioni di immobili a uso abitativo, ai contratti di locazione di immobili a uso commerciale è stata più volte ribadita dalla giurisprudenza di legittimità, con argomenti che il Collegio condivide pienamente.
In particolare, la Suprema Corte (cfr. da ultimo, Cass. civ., Sez. 5, ord. n. 27451 del 2 luglio 2025), nel ribadire che in materia di locazioni a uso commerciale i relativi redditi concorrono a determinare il reddito del locatore indipendentemente dalla loro effettiva percezione, in ossequio al chiaro disposto di cui all'art. 26 d.p.r. cit., ha ricordato che “quanto alle locazioni di immobili a uso commerciale, la circolare ministeriale del 7 luglio 1999 n. 150 ha precisato che la modifica introdotta dalla legge n. 431/1998 non opera, dovendo in tal caso il canone di locazione essere 'sempre dichiarato così come risultante dal contratto di locazione, ancorché non percepito, rilevando in tal caso il momento formativo del reddito e non quello percettivo'. Successivamente all'emanazione del citato documento di prassi, la Corte Costituzionale con la sentenza del 26 luglio 2000 n. 362 ha dichiarato non fondata la questione di legittimità costituzionale della disposizione in esame, affermando che anche per la determinazione del reddito fondiario di immobili ad uso commerciale locati 'il riferimento al canone di locazione (anziché alla rendita catastale) potrà operare nel tempo solo fin quando risulterà in vita un contratto di locazione e quindi sarà dovuto un canone in senso tecnico. Quando, invece, la locazione (rapporto contrattuale) sia cessata (…) tale riferimento al reddito locativo non sarà più praticabile, tornando in vigore la regola generale'”.
Dunque, ha chiarito la Corte di legittimità, non può farsi retroagire l'efficacia della risoluzione del contratto al momento della morosità – come pretenderebbe il ricorrente nella presente causa – poiché, trattandosi di contratto a esecuzione continuata o periodica, stante il principio della “corrispettività a coppie”, la risoluzione opera ex nunc, secondo quanto previsto dall'art. 1458, comma 1, c.c.
La risoluzione del contratto di locazione, quale contratto a esecuzione periodica, produce effetti solo ex nunc, con la conseguenza che i canoni maturati fino alla cessazione del rapporto continuano a rilevare fiscalmente.
Nel caso concreto, come risulta dalla documentazione in atti e come allegato dallo stesso ricorrente, la risoluzione è stata dichiarata successivamente al periodo oggetto di tassazione, sicché per tale periodo l'imposta è dovuta, pur se i canoni non siano stati percepiti in virtù del chiaro disposto di cui all'art. 26, d.p.
r. cit., non trovando applicazione la deroga prevista per gli immobili locati a uso commerciale.
La conclusione qui accolta è in linea con la consolidata giurisprudenza di legittimità secondo la quale “il reddito degli immobili locati per fini diversi da quello abitativo, per i quali opera, invece, la deroga introdotta dall'art. 8 della l. n. 431 del 1988, è individuato in relazione al reddito locativo fin quando risulta in vita un contratto di locazione, con la conseguenza che anche i canoni non percepiti per morosità costituiscono reddito tassabile, fino a che non sia intervenuta la risoluzione del contratto o un provvedimento di convalida dello sfratto, atteso che il criterio di imputazione di tale reddito è costituito dalla titolarità del diritto reale, a prescindere dalla sua effettiva percezione” (ex multis, Cass. civ., Sez. 5, sent. n. 12332 del 09/05/2019).
Pertanto, il ricorso va respinto, atteso che l'immobile era stato (pacificamente) concesso in locazione per un uso commerciale, donde la non applicazione della deroga prevista per i canoni non percepiti relativa alle locazioni abitative, e il contratto risultava ancora in essere nel periodo d'imposta oggetto di accertamento, con la conseguenza che il canone pattuito continuava a costituire reddito fondiario imponibile, a prescindere dalla sua mancata percezione.
Per le ragioni che precedono, il ricorso va rigettato e l'avviso impugnato integralmente confermato. 5.- Le spese seguono la soccombenza del ricorrente e sono liquidate nella misura indicata in dispositivo avuto riguardo al valore della causa.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia Tributaria di Cremona, respinge il ricorso;
condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali in favore dell'Ufficio resistente liquidate in €. 1.000,00.
Cremona, 16 febbraio 2026
Il Giudice est. Il Presidente
Dott. Matteo Grimaldi Dott.ssa Maria Rosaria Sciurpa