Sentenza n. 7/2026
Depositata il 02/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di VITERBO Sezione 2, riunita in udienza il 10/10/2025 alle ore 11:30 con la seguente composizione collegiale:
ROLFO ALDO MARIA, Presidente
RC RA, Relatore
MINISCI RA, Giudice
in data 10/10/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 151/2025 depositato il 13/03/2025

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1
Ricorrente_2 - P.IVA Ricorrente 2
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Alina Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag.dogane E Monopoli Dir.interr. Lazio E Abruzzo-Um-Sot Di Viterbo - Via Mariano Romiti 54 01100
Viterbo VT
Difeso da
Difensore 2 - CF_Difensore_2 ed elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. MUQ190012414U GIOCHI-LOTTERIE 2019
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 413/2025 depositato il
13/10/2025
Richieste delle parti:
Ricorrente : accogliere i ricorso ed annullare l'atto impugnato
Resistente : respingere il ricorso con condanna alle spese del giudizio a carico dei ricorrenti

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con unico e articolato ricorso iscritto a ruolo in data 13.3.2025, la Ricorrente_2 e Ricorrente_1, rappresentati ed assistiti come in atti impugnavano l'avviso di accertamento in epigrafe notificato dall'Agenzia
Dogane e Monopoli del Lazio relativo all'imposta unica anno 2019 di cui all'art.1 del Dlgs 504/1998 dovuta sulle scommesse sportive a quota fissa effettuata nel corso dell'anno in contestazione. Nella fattispecie l'Ufficio tenta il recupero dell'imposta presumibilmente evasa con le sanzioni e gli interessi. Nel ricorso con il quale si chiede l'annullamento dell'avviso impugnato viene sottolineato che le varie disposizioni normative che disciplinano le scommesse presentano evidenti dubbi interpretativi. Inoltre vengono contestate le violazioni accertate dall'ADM in merito all'applicazione dell'imposta unica ovvero la sottrazione dell'ammontare delle giocate raccolte dal CTD all'applicazione dell'imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse. In particolare sostengono i ricorrenti che a fronte del contratto di ricevitoria tra le parti e consideraste le facilitazioni fornite dalla Ricorrente_2 connesse alla operatività dei servizi internet ed al funzionamento della rete utilizzata,lo stesso CTD era obbligato a fornire al bookmaker estero una serie di servizi di intermediazione ovvero trasmissione dati a mezzo internet secondo rigide procedure impartite dallo stesso bookmaker riguardo la riscossione delle puntate ed il pagamento delle vincite.Pertanto ,ritengono i ricorrenti ,che per l' imposta richiesta ad entrambi manchino i requisiti soggettivi ed oggettivi per la sua applicazione. Si costituiva l'ADM con proprie e dettagliate memorie con le quali ,nell'ambito di questo giudizio, vengono contestate tutte le eccezioni anche in riferimento a recenti pronunce della Cassazione oltre che di CGT di I e II che confermano la legittimità dell' l'imposta unica pur evidenziando il dubbio e la conseguente difficoltà interpretativa delle norme nazionali ed europee in vigore. All'udienza del 10.10.2025 la Corte riserva la decisione. Successivamente alla Camera di Consiglio del 18.12.2025 a scioglimento della riserva veniva deciso di respingere il ricorso.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Risulta che la vicenda sia stata già trattata da molteplici CGT di primo e secondo che hanno coinvolto sempre sia la Ricorrente_2 che i vari CTD ed hanno avuto conclusioni opposte sia a favore dei ricorrenti sia a conferma dell'accertamento In ogni modo questo Collegio non può che riportarsi ,condividendola,alla decisione n. 5 del 2024 le cui motivazioni si trascrivono integralmente :” il Collegio ritiene opportuno effettuare una rapida premessa ricognitiva del quadro normativo e giurisprudenziale rilevante ai fini della presente decisione .Il presupposto oggettivo per l'applicazione dell'imposta unica sulle scommesse è definito dall'art. 1 del d. lgs. n. 504 del 1998, secondo il quale essa “è dovuta per i concorsi pronostici e le scommesse di qualunque tipo, relativi a qualunque evento, anche se svolto all'estero”. Tale previsione generale ed astratta
è delimitata dal successivo richiamo al “rispetto delle disposizioni contenute nell'articolo 24, comma 27, della legge 27dicembre 1997, n. 449, e nell'articolo 88 del testo unico delle leggi di pubblica sicurezza approvato con regio decreto 18 giugno 1931, n. 773”. Tale richiamo contiene in sé il riferimento alla riserva statale dell'organizzazione e dell'esercizio di giochi di abilità e di concorsi pronostici e al relativo sistema concessorio, istituito dal d.lgs. 14 aprile 1948, n. 496 (Disciplina delle attività di giuoco).L'art. 3 del d.lgs. n. 496/1948, sin dalla sua originaria formulazione, individuava i soggetti passivi della stessa imposta in “coloro i quali gestiscono, anche in concessione, i concorsi pronostici e le scommesse”. La definizione di «gestore » era già contenuta nell'art. 23 del d.P.R. 18 aprile 1951, n. 581 (Norme regolamentari per l'applicazione e l'esecuzione del decreto legislativo 14 aprile 1948, n. 496, sulla disciplina delle attività di giuoco), che lo individuava nella “persona fisica o giuridica che provvede con propria organizzazione allo svolgimento delle operazioni del giuoco o del concorso”. L'attività caratteristica del «gestore» consiste,quindi, nell'approntare gli strumenti organizzativi, anche tecnologici, indispensabili per garantire la regolare e proficua raccolta delle scommesse.In linea di continuità con tale impostazione, il censurato art. 3 del d.lgs. n. 504 del 1998 àncora all'esercizio dell'attività di gestione l'ambito soggettivo di applicazione dell'imposta.Con la disposizione interpretativa dell'art. 1, comma 66, lettera b), della l. n. 220 del 2010, il legislatore ha,dunque, esplicitato una possibile variante di senso della disposizione interpretata, ribadendo, da un lato,che l'imposta è dovuta anche nel caso di scommesse raccolte al di fuori del sistema concessorio e stabilendo,altresì, che il generale concetto di “gestione” include anche l'attività svolta “per conto di terzi”, compresi i bookmakers con sede all'estero e privi di concessione (art. 1, comma 66, l. n. 220/2010 “Ferma restando l'obbligatorietà, ai sensi della legislazione vigente, di licenze, autorizzazioni e concessioni nazionali per l'esercizio dei concorsi pronostici e delle scommesse, e conseguentemente l'immediata chiusura dell'esercizio nel caso in cui il relativo titolare ovvero esercente risulti sprovvisto di tali titoli abilitativi, ai soli fini tributari: a) l'articolo 1 del decreto legislativo 23 dicembre 1998, n. 504, si interpreta nel senso che l'imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse è comunque dovuta ancorché la raccolta del gioco, compresa quella a distanza, avvenga in assenza ovvero in caso di inefficacia della concessione rilasciata dal Ministero dell'economia e delle finanze-Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato;
b)l'articolo 3 del decreto legislativo 23 dicembre
1998, n. 504, si interpreta nel senso che soggetto passivo d'imposta è chiunque, ancorché in assenza o in caso di inefficacia della concessione rilasciata dal Ministero dell'economia e delle finanze-Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato, gestisce con qualunque mezzo, anche telematico, per conto proprio o di terzi, anche ubicati all'estero, concorsi pronostici scommesse di qualsiasi genere. Se l'attività è esercitata per conto di terzi, il soggetto per conto del quall'attività è esercitata è obbligato solidalmente al pagamento dell'imposta e delle relative sanzioni”).Tale disposizione è stata dichiarata costituzionalmente illegittima
(Corte Cost. n. 27/2018), limitatamente alla sua portata retroattiva. In particolare, la Corte costituzionale ha dato atto dell'incertezza correlata all'interpretazione dell'art. 3 del d.lgs. n. 504/1998, per il periodo antecedente alla disposizione interpretativa del 2010 (nel senso che era incerto se la pretesa impositiva si potesse rivolgere anche nei confronti dei soggetti che operavano al di fuori del sistema concessorio), ma ha riconosciuto che il legislatore, con l'art.1, comma 66, l. n. 220/2010, ha stabilito che l'imposta è dovuta anche nel caso di scommesse raccolte aldi fuori del sistema concessorio ed ha esplicitato l'obbligo delle ricevitorie operanti per conto di bookmakers privi di concessione, al versamento del tributo e delle relative sanzioni, svolgendo anch'esse una attività gestoria che costituisce il presupposto dell'imposizione; a questo riguardo la Corte costituzionale ha precisatoche entrambi i soggetti (ricevitore e bookmaker) partecipano, sia pure su piani diversi e secondo diverse modalità operative, allo svolgimento dell'attività di "organizzazione ed esercizio" delle scommesse soggetta imposizione. In particolare, il titolare della ricevitoria, benchè non partecipi direttamente al rischio connaturato al contrattdi scommessa, svolge comunque un'attività di gestione, perchè assicura la disponibilità di locali idonei e la ricezione della proposta, si occupa della trasmissione al bookmaker dell'accettazione della scommessa,dell'incasso e del trasferimento delle somme giocate, nonchè del pagamento delle vincite secondo le procedure e le istruzioni fornite dal bookmaker;
la incostituzionalità della norma in esame è stata riscontrata dalla Corte "in ragione dell'impossibilità per le ricevitorie di traslare l'imposta per gli esercizi anteriori al 2011"con conseguente violazione dell'art. 53 Cost., "giacchè l'entità delle commissioni pattuite fra ricevitore e bookmaker si era già cristallizzata sulla base del quadro regolatorio, anche sotto il profilo tributario, precedente alla l. n. 220 del 2020".La suddetta ragione di incostituzionalità, tuttavia, non è stata ravvisata per i "rapporti successivi al 2011";quindi, non solo per gli eventuali rapporti negoziali perfezionati dopo l'entrata in vigore della norma interpretativa, ma anche per i rapporti che, seppure sorti in data antecedente, si sono protratti oltre l'entrata in vigore della medesima norma;
con riferimento, poi, al presupposto territoriale del tributo, la giurisprudenza della Suprema Corte ha precisato, con le pronunce citate, che non rileva la conclusione del contratto di scommessa poichè il fatto imponibile è la prestazione di servizi consistente nell'organizzazione del gioco da parte del ricevitore e nella raccolta delle scommesse, che consiste, in relazione a ciascun scommettitore, nella valida registrazione della scommessa, documentata dalla consegna allo scommettitore della relativa ricevuta (così Cass. n.
15731 del 2015, cit.), attività, queste, tutte svolte in Italia. Esaurita tale premessa, rileva conseguentemente il Collegio come la disciplina oggetto del sindacato di costituzionalità nella citata sentenza della Corte costituzionale, debba applicarsi correttamente anche al caso di specie, in quanto l'avviso di accertamento impugnato si riferisce all'anno d'imposta 2017, risultando dunque successivo rispetto all'entrata in vigore della legge n. 220 del 2010. Prima di esaminare i singoli motivi di ricorso occorre rilevare che nella fattispecie in esame il calcolo dell'imposta sulle scommesse è stato effettuato con le modalità previste dalla normativa vigente, ossia con l'applicazione del metodo analitico, ai sensi dell'art. 24, comma 10, del d.l. n. 98/2011, sulla base degli elementi documentali depositati dalla parte, dai quali emerge l'ammontare delle giocate.
L'art. 24, comma10, del d.l. n. 98/2011, stabilisce infatti che “nel caso di scommesse comunque non affluite al totalizzatore nazionale, ovvero nel caso di sottrazione di base imponibile all'imposta unica sui concorsi pronostici o sulle scommesse, l'Ufficio dell'Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato determina l'imposta dovuta anche utilizzando elementi documentali comunque reperiti, anche se forniti dal contribuente, da cui emerge l'ammontare delle giocate effettuate”. Nel caso di cui è questione nell'odierno ricorso, infatti,
l'Ufficio aveva debitamente richiesto al contribuente ovvero al titolare del punto di raccolta abusivo (CTD) di fornire, ai fini della ricostruzione analitica della base imponibile evasa, la seguente documentazione: “5.
Prospetti contabili riepilogativi, ovvero ogni altra documentazione attestante la raccolta di gioco effettuata, distinti per società, per annualità e per piattaforma di gioco dalla data di inizio dell'attività di raccolta di scommesse sino al 31 dicembre 2015 (o sino al giorno di cessazione dell'attività di raccolta di scommesse se precedente 31/12/2015), relativi a: a. giocate raccolte(distinguendo tra scommesse composte fino a sette eventi e scommesse composte da più di sette eventi). b. Giocate raccolte su eventi virtuali (distinte tra raccolta e somme restituite in vincite al consumatore). c. commissioni percepite.

6. Fatture emesse per prestazioni di servizi a favore delle società committenti (bookmaker).

7. Documentazione concernente la movimentazione dei conti bancari dedicati all'attività di raccolta scommesse e giochi on-line.

8. Prospetto flussi finanziari da e verso il/i Bookmaker”.Il contribuente ha fornito elementi documentali idonei all'accertamento analitico. Conseguentemente, l'ufficio legittimamente ha fatto ricorso a quanto stabilito dall'art. 24 comma 10, del D.L. n.98/2011, cioè, ha calcolato la base imponibile sulla base degli elementi documentali depositati dalla parte, dai quali emerge l'ammontare delle giocate. Quindi si è proceduto al calcolo dell'imposta con il metodo analitico, applicando l'aliquota del 5% sull'ammontare delle giocate.
Secondo la prospettazione delle ricorrenti, in particolare, la disciplina di cui alla l. n. 220/2010 troverebbe applicazione solo con riferimento allo svolgimento di una attività di gioco illecita e, dunque, non anche neiconfronti delle ricorrenti, con la conseguenza che, ove applicata nei loro confronti, deriverebbe una violazione del principio di non discriminazione, della parità di trattamento nonchè di legittimo affidamento e di libertà di stabilimento, determinando, inoltre, un contrasto interno della giurisprudenza di legittimità, tra le sezioni civili e quelle penali, in ordine alla questione.Le considerazioni difensive in esame non possono trovare accoglimento. Va premesso che le imposte sui giochi d'azzardo non hanno natura armonizzata e, sul punto, la Corte diGiustizia, 26 febbraio 2020, causa C-788/18, ha preso diretta e specifica cognizione proprio delle medesime questioni sollevate con il ricorso ed ha escluso qualsivoglia discriminazione tra bookmakers nazionali e bookmakers esteri, perché l'imposta unica si applica a tutti gli operatori che gestiscono scommesse raccolte sul territorio italiano, senza distinzione alcuna in funzione del luogo in cui essi sono stabiliti (punto 21 di Corte giust. in causa C-788/18), di modo che la normativa italiana "non appare atta a vietare, ostacolare o rendere meno attraenti le attività di una società, quale la Ricorrente_2, nello Stato membro interessato".Va osservato, in generale, che nel settore dei giochi d'azzardo con poste in denaro, secondo costante giurisprudenza unionale, gli obiettivi di tutela dei consumatori, di prevenzione dell'incitamento a una spesa eccessiva collegata al gioco, nonché di prevenzione di turbative dell'ordine sociale in generale, costituiscono motivi imperativi d'interesse generale atti a giustificare restrizioni alla libera prestazione di servizi: di conseguenza, in assenza di un'armonizzazione unionale della normativa sui giochi d'azzardo, ogni Stato membro ha il potere di valutare, alla luce della propria scala di valori, le esigenze che la tutela degli interessi in questione implica, a condizione che le restrizioni non minino i requisiti di proporzionalità (Corte giust., 24ottobre 2013, causa C-440/12, punto 47; 8 settembre 2009, causa C-42/07).
Il legislatore nazionale ha proceduto a questa valutazione, dichiarando, nella l n. 220/2010, art. 1, comma64,
i propri obiettivi, tra i quali si colloca "...l'azione per la tutela dei consumatori, in particolare dei minori dietà, dell'ordine pubblico, della lotta contro il gioco minorile e le infiltrazioni della criminalità organizzata nel settore del gioco e recuperando base imponibile e gettito a fronte di fenomeni di elusione e di evasione fiscale nel medesimo settore"; la prevalenza dell'ordine di valori di ciascuno Stato membro comporta che gli Stati membri non hanno l'obbligo di adeguare il proprio sistema fiscale ai vari sistemi di tassazione degli altri Stati membri, al fine di eliminare la doppia imposizione che risulta dal parallelo esercizio della rispettiva competenza fiscale (Corte giust. in causa C-788/18, cit., punto 23; per analogia, Corte giust. 1 dicembre
2011, causa C-253/09, punto 83).La Corte di Giustizia ha escluso qualsivoglia discriminazione tra bookmaker nazionali e bookmaker esteri, anzi, come ha pure sottolineato la Corte costituzionale (ancora con la sentenza n. 27/18), a seguire la tesiopposta si giungerebbe ad una discriminazione al contrario: la scelta legislativa
"risponde ad un'esigenza di effettività del principio di lealtà fiscale nel settore del gioco, allo scopo di evitare l'irragionevole esenzione per gli operatori posti al di fuori del sistema concessorio, i quali finirebbero per essere favoriti per il solo fattodi non aver ottenuto la necessaria concessione...". Va evidenziato, a tal proposito, che la Corte di giustizia,se, col punto 17, in relazione al bookmaker, oltre che stabilire in via generale che la libera prestazione di servizi non tollera restrizioni idonee a vietare, ostacolare o a rendere meno attraenti le attività del prestatore stabilito in un altro Stato membro, col punto 24 specifica, in concreto, che, "...la normativa nazionale di cui trattasi nel procedimento principale non prevede un regime fiscale diverso a seconda che la prestazione di servizi sia effettuata in Italia o in altri Stati membri"; sicchè, conclude col punto 24, "...rispetto a un operatore nazionale che svolge le proprie attività alle stesse condizioni di tale società, la Ricorrente_2 non subisce alcuna restrizione discriminatoria a causa dell'applicazione nei suoi confronti di una normativa nazionale, come quella di cui trattasi nel procedimento principale".Quanto al centro trasmissione dati, il punto 26 si limita a ribadire che il bookmaker estero esercita un'attivitàdi gestione di scommesse "allo stesso titolo degli operatori di scommesse nazionali" ed è per questo che il centro di trasmissione dati che opera quale suo intermediario risponde dell'imposta, a norma della l. n. 220del 2010, art. 1, comma 66, lett. b), ma ciò non toglie (punto 28) che la situazione del centro trasmissione dati che trasmette i dati di gioco per conto degli operatori di scommesse nazionali è diversa da quella del centro trasmissione che li trasmette per conto di un operatore che ha sede in altro Stato membro;
la diversità della situazione, pertanto, è "in re ipsa" per il fatto stesso che si tratta di soggetto che raccoglie scommesse per conto di un bookmaker estero: nel settore dei giochi d'azzardo, difatti, il ricorso al sistema delle concessioni costituisce "...un meccanismo efficace che consente di controllare gli operatori attivi in questo settore, allo scopo di prevenire l'esercizio di queste attività per fini criminali o fraudolenti" (Corte giust. 19 dicembre 2018, causa C- 375/17, Nominativo_2 e Ricorrente_2, punto 66, richiamata al punto 18 della sentenza in causa C-788/18, cit.); e ciò in conformità agli obiettivi esplicitamente perseguiti dal legislatore italiano (l. n. 220 del 2010, art. 1, comma 644), come puntualmente rimarcato dalla Corte di giustizia. Di qui l'esclusione, anche con riguardo alla posizione del centro trasmissione dati, di qualsiasi restrizione discriminatoria.Le suddette considerazioni rendono, dunque, priva di ogni fondamento sia l'asserita assimilazione dell'imposizione alle sanzioni, ipotizzandone una oggettiva finalità afflittiva - che, invece, è del tutto assente attesa la riferibilità della pretesa ad ordinari, seppur specifici, meccanismi impositivi - sia l'assenza, come evidenziato, di caratteri discriminatori, sia la prospettata esistenza di un contrasto interno della giurisprudenza di legittimità in ordine alla questione;
le ricorrenti, infatti, sono considerate soggetti passivi d'imposta proprio per avere realizzato il presupposto impositivo dell'imposta in esame.Nell'ambito del quadro normativo e giurisprudenziale riportato, la sentenza della Cass. n. 25439 del10.09.2020, in ambito penale - con la quale è stata riconosciuta la liceità del modus operandi di Ricorrente_2 in Italia, mediante quello che è ormai noto come "modello CTD"; è stata ammessa l'equiparazione di Nominativo_2 ai concessionari nazionali in funzione rimediale, al fine di sanare le discriminazioni e le violazioni del diritto dell'Unione che le avevano impedito di acquisire la qualità di concessionario in occasione delle gare CONI del 1999, delle gare Bersani del 2006 e delle gare Monti del 2012; è stata evidenziata l'assoluta trasparenza dell'attività di
Ricorrente_2 e dei CTD ad essa affiliati - non assume alcuna significativa rilevanza (Cass. n. 8757 del 30.03.2021; Cass. nn. 9729 e 9730 del 14.04.2021). Essa si riferisce, difatti, alla diversa questione della rilevanza penale dell'attività d'intermediazione e di raccolta delle scommesse, che la Corte ha escluso, in base alla giurisprudenza unionale, qualora l'attività di raccolta sia compiuta in Italia da soggetti appartenenti alla rete commerciale di un bookmaker operante nell'ambito dell'Unione europea che sia stato illegittimamente escluso dai bandi di gara attributivi delle concessioni: e ciò perché in tal caso rileva la non conformità agli artt. 49 e 56 del TFUE del regime concessorio interno. Difatti, ha sottolineato la Corte, con la sentenza in questione, che "In forza dei principi affermati dalla Corte di giustizia..., il mancato rispetto della disciplina amministrativa che non sia conforme al diritto dell'Unione europea non può comportare l'applicazione di sanzioni penali". Ma il fatto che non si risponda del reato di esercizio abusivo di attività di gioco o di scommessa, previsto e punito dall'art. 4, commi 1 e 4-bis, della l. 13 dicembre 1989, n.401, nessuna influenza produce sulla soggettività passiva della imposta unica sulle scommesse, che l'art. 3 del d.lgs. n.
504 del 1998 riferisce a chiunque, con o senza concessione, gestisce i concorsi pronostici o le scommesse.
Nello stesso senso devono interpretarsi i pronunciamenti, richiamati dalla parte ricorrente, n. 6604/2022 en.
1685 del Consiglio di Stato e n. 8995/2022 del 28.09.2022 della Corte di Giustizia Tributaria di I grado diNapoli, che trattando la questione sotto il profilo della illegalità delle scommesse, nulla di nuovo apportano sul piano dell'assoggettabilità della ricevitoria all'imposta unica sulle scommesse.Il riconoscimento della natura non illecita dell'attività svolta dal bookmaker estero privo di concessione ,dunque, non implica la sottrazione dello stesso, e della ricevitoria, dall'ambito della disciplina dell'imposta unica, anzi, postula proprio la realizzazione del presupposto di imposta, secondo la specifica declinazione contenuta nella l. n. 220 del
2010, art. 1, comma 66, che ha, come visto, disposto che: "Ferma restando l'obbligatorietà, ai sensi della legislazione vigente, di licenze, autorizzazioni e concessioni nazionali per l'esercizio dei concorsi pronostici e delle scommesse, e conseguentemente l'immediata chiusura dell'esercizio nel caso in cui il relativo titolare ovvero esercente risulti sprovvisto di tali titoli abilitativi, ai soli fini tributari: a) D.Lgs. 23 dicembre 1998, n.
504, art. 1, si interpreta nel senso che l'imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse è comunque dovuta ancorchè la raccolta del gioco, compresa quella a distanza, avvenga in assenza ovvero in caso di inefficacia della concessione rilasciata dal Ministero dell'economia e delle finanze - Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato;
b) il D.Lgs. 23 dicembre 1998, n. 504, art. 3, si interpreta nel senso che soggetto passivo d'imposta è chiunque, ancorchè in assenza o in caso di inefficacia della concessione rilasciata dal Ministero dell'economia e delle finanze – Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato, gestisce con qualunque mezzo, anche telematico, per conto proprio o di terzi, anche ubicati all'estero, concorsi pronostici o scommesse di qualsiasi genere. Se l'attività è esercitata per conto di terzi, il soggetto per conto del quale l'attività è esercitata è obbligato solidalmente al pagamento dell'imposta e delle relative sanzioni".Tale conclusione non è influenzata dalla insussistenza di una valida concessione per la raccolta discommesse, in quanto l'art. 1, comma 66, lett. a), l. n. 220/2010, entrato in vigore il 1° gennaio 2011 dispone che "l'articolo 1 del decreto legislativo 23 dicembre 1998, n. 504, si interpreta nel senso che l'imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse è comunque dovuta ancorchè la raccolta del gioco, compresa quella a distanza, avvenga in assenza ovvero in caso di inefficacia della concessione rilasciata dal Ministero dell'economia e delle finanze - Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato".L'applicabilità delle previsioni normative in esame esclude, altresì, che possa porsi una questione di violazione del principio di non discriminazione o di libertà di stabilimento, basata sulla considerazione della natura lecita dell'attività svolta, ovvero ancora che possa ritenersi che la Corte di Giustizia, con la pronuncia citata non abbia preso in considerazione la "specifica situazione" nella quale il bookmaker estero ha dovuto operare;
a parte il rilievo che la effettiva lesione del pregiudizio subito risulta solo affermato, ma non concretamente precisato e specificato, quel che rileva, come detto, è il fatto che le ricorrenti, per il fatto di avere realizzato in Italia
l'attività di trasmissione dati per conto del bookmaker estero, hanno realizzato il presupposto dell'imposta e, dunque, sono da considerarsi soggetti passivi del tributo e, sotto tale profilo, va fatto richiamo alla pronuncia della Corte di giustizia che, sul punto, ha escluso ogni violazione dei principi unionali citati.Quanto all'asserita violazione del principio dell'affidamento, al di là dei profili di inammissibilità della censura con riferimento alla posizione del ricevitore, in ordine alla quale, peraltro, la Corte costituzionale, con la sentenza citata, si
è già espressa con la pronuncia di incostituzionalità relativamente alla portata innovativa retroattiva della norma, va rilevato, quanto alla posizione del bookmaker estero, che la stessa Corte costituzionale non ha posto in discussione il fatto che costui, anche privo di concessione, doveva essere considerato soggetto passivo dell'imposta unica anche prima della entrata in vigore della disposizione interpretativa, sicchè non può porsi alcuna violazione del principio del legittimo affidamento;
nè può porsi una questione di violazione e falsa applicazione dei principi di uguaglianza e di ragionevolezza, in quanto anche i suddetti profili sono stati già esaminati dalla Corte con le pronunce citate, che hanno fatto riferimento a quanto espressamente affermato sul punto dalla Corte Cost. con la sentenza n. 27/2018; nè, infine, può dirsi sussistente la violazione del principio della capacità contributiva, posto che non viola il suddetto principio la scelta di assoggettare all'imposta i titolari delle ricevitorie operanti per conto di soggetti privi di concessione nei limiti in cui il rapporto tra il titolare della ricevitoria che agisce per conto di terzi e il bookmaker sia disciplinato da un contratto che regoli anche le commissioni dovute al titolare della ricevitoria per il servizio prestato, in quanto, attraverso la regolazione negoziale delle commissioni, il titolare della ricevitoria ha la possibilità di trasferire il carico tributario sul bookmaker per conto del quale opera, assolvendo la rivalsa funzione applicativa del principio di capacità contributiva, come affermato dalla Corte costituzionale con la sentenza n. 27/2018.Occorre osservare, dunque, come secondo la giurisprudenza della Corte Costituzionale, anche il CTD esercita una attività di "gestione" delle scommesse;
ne deriva che tale cooperazione nella realizzazione del presupposto implica necessariamente una solidarietà paritetica tra i suddetti soggetti passivi di imposta.Pertanto il riferimento alla "traslazione di imposta" deve intendersi come un'espressione impropria per indicare i limiti del reciproco interesse per far valere, nei rapporti interni, un'azione di regresso da parte dell'obbligato solidale che ha pagato integralmente l'imposta unica.Nella incertezza delle precedenti interpretazioni sul soggetto passivo dell'imposta in caso di CTD attivo in favore di un bookmaker estero (come tale, privo di concessione), la Corte ha ritenuto di escludere la retroattività dell'interpretazione autentica effettuata dalle norme oggetto delle questioni di legittimità costituzionale per le annualità di imposta precedenti al 2011 (antecedenti all'entrata in vigore della disciplina interpretativa del 2010, efficace a far data dal 1° gennaio 2011) e di lasciare alle libere trattative tra CTD e bookmaker il "riparto dell'onere tributario" nei rapparti interni (regresso) dei coobbligati in solido. La Corte, quindi, non ha mai condizionato l'efficacia della suddetta solidarietà passiva ad una totale o parziale "traslazione di imposta" tra i coobbligati.Va, poi, aggiunto che non si può ritenere Ricorrente_2 un tertium genus rispetto alle due ipotesi contemplate dalla normativa (concessionario e soggetto che raccoglie scommesse senza concessione); nella fattispecie di colui che opera senza concessione, infatti, ricade sia chi lo fa lecitamente, sia chi lo fa illecitamente. Sotto tale profilo, dunque, Ricorrente_2 non risulta essere un tertium genus, rientrando, al contrario, nella fattispecie del "non concessionario"; nè, del resto, rileva l'argomento dei ricorrenti secondo cui la normativa dettata dall'art. 1 l.
n. 220/2010 è stata introdotta per contrastare il gioco illecito, laddove l'attività di Ricorrente_2 è stata riconosciuta come lecita dalla Cassazione nel 2020; l'art. 1, comma 64, l. n. 220/2010 dispone che le regole dei commi 65 e ss. si applicano al dichiarato fine di "rendere più efficaci ed efficienti l'azione per il contrasto del gioco gestito e praticato in forme, modalità e termini diversi da quelli propri del gioco lecito e sicuro, in funzione del monopolio statale in materia di giochi di cui all'art. 1 del decreto legislativo 14 aprile1948, n.
496, ratificato dalla legge 22 aprile 1953, n. 342, nonchè l'azione per la tutela dei consumatori, in particolare minori di età, dell'ordine pubblico, della lotta contro il gioco minorile e le infiltrazioni della criminalità organizzata nel settore dei giochi, garantendo altresì maggiore effettività al principio di lealtà fiscale nel settore del gioco e recuperando base imponibile e gettito a fronte di fenomeni di elusione ed evasione fiscali nel medesimo settore".La finalità perseguita, dunque, non è solo quella di contrastare il gioco illecito, ma anche quella di tutelare i consumatori (anche) in caso di gioco lecito. In ogni caso, il regime fiscale prescinde dalla natura lecita o illecita del gioco, prevedendo la imposta unica sulle scommesse e giochi sia per le attività oggetto di concessione, sia per quelle prive di concessione e, in tale ambito, sia per quelle prive di concessione ma lecite, sia per quelle prive di concessione e illecite.Atteso che il quadro sopra delineato, ricostruito in relazione alle intervenute pronunce della Corte di giustizia e della Corte costituzionale, risulta definito nei suoi assetti di fondo, così come chiarito dai precedenti di questa Corte in relazione a controversie aventi medesimo contenuto, non sussistono i presupposti per un ulteriore rinvio alla Corte Costituzionale ed alla Corte di Giustizia, come invece sollecitato dalle ricorrenti in ricorso (terzo motivo delle questioni
"pregiudiziali" relativo alla dedotta violazione e/o falsa applicazione dell'art. 56 ss. TFUE e dei principi del diritto dell'Unione di parità di trattamento e non discriminazione, con connessa richiesta di incidente di costituzionalità e di rinvio pregiudiziale alla CGUE).Con il secondo motivo si deduce la illegittimità dell'atto impugnato per violazione e/o falsa applicazione della legge n. 208/2015: l'imposta unica risulterebbe una imposta diretta calcolata sui ricavi;
pertanto, dal 2016 andrebbe applicata solo ai ricavi del bookmaker con totale esonero dei CTD.La censura è infondata.Valgono, in proposito, le considerazioni già svolte in relazione al primo motivo di ricorso;
occorre ribadire, del resto, che nel quadro normativo vigente correttamente si individua quale soggetto passivo dell'impostail CTD e, in via solidale, il bookmaker avente sede all'estero.
Si aggiunga che la stessa Corte di Cassazione ha più volte ribadito, quanto alla corretta applicazione, in concreto, della imposta anche ai CTD, per come essi operano nel modello Ricorrente_2, che l'imposta unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse è applicabile a tutti gli operatori che gestiscono scommesse raccolte nel territorio italiano a prescindere dal luogo in cui sono stabiliti. Sicchè, dovendosi escludere qualsivoglia restrizione discriminatoria tra bookmakers nazionali ed esteri, nonchè un pregiudizio alla libertà di prestazione di servizi, il centro di trasmissione che invii i dati di gioco per conto di allibratore privo di concessione avente sede in altro Stato membro, operando quale suo intermediario allo stesso titolo degli operatori di scommesse nazionali "concessionati", è soggetto passivo d'imposta a norma dell'art. 1, comma
66, lett. b), l. n. 220/2010 (cfr. Cass., Sez. V, 9 settembre 2021,n. 24264; Id., 30 marzo 2021, n. 8757).Con una ulteriore censura (prima questione "in via preliminare"), la parte ricorrente sostiene che l'avvisod'accertamento impugnato sia carente di elementi essenziali, tanto da impedire al contribuente di esercitareil proprio diritto di difesa.La censura è infondata.Sotto tale profilo è sufficiente osservare che la parte ricorrente ha correttamente ricevuto la notifica dell'attodi accertamento ed ha potuto proporre ed articolare numerose censure, evidenziando, in tal modo, la insussistenza dei lamentati profili relativi alla violazione del diritto di difesa. Del resto, occorre anche rilevare come secondo un principio di diritto espresso dalla giurisprudenza di legittimità, la notificazione dell'avviso di accertamento tributario, anche se affetta da nullità, rimane sanata, con effetto ex tunc, dalla tempestiva proposizione del ricorso del contribuente avverso tale avviso (Corte di Cassazione 6 marzo 2008 n. 12051).Sono altresì infondate le censure con le quali parte ricorrente sostiene l'illegittimità dell'avviso di accertamento impugnato per l'assenza dei presupposti soggettivi e territoriali per l'applicazione dell'imposta in questione nel caso di specie (primo e secondo motivo
"in via principale"). Osserva il Collegio, per quanto attiene al presupposto soggettivo d'imposta, che - come già rilevato la norma interpretativa di cui all'art. 1, comma 66, lett. a), della legge n. 220 del 2010 è chiara nel sottoporre all'imposta in esame chiunque svolga attività di “raccolta del gioco”, per cui è evidente la volontà del legislatore di includervi tutti i soggetti che abbiano proposto al pubblico “concorsi pronostici e scommesse”, fungendoda intermediari rispetto alla società titolare della relativa attività imprenditoriale, nel caso di specie rispettivamente la ricorrente e Ricorrente_2. Da quanto appena detto emerge inoltre chiaramente come sussista anche il presupposto oggettivo per l'applicazione dell'imposta, in quanto l'attività di promozione e supporto organizzativo svolta dalla ricorrente, per conto di Ricorrente_2, riguarda concorsi pronostici e scommesse, cioè proprio il tipo di attività cui è rivolta la disciplina di cui al d.lgs. n. 504/1998. Del resto, risulta sussistente anche il presupposto territoriale, essendo infondato l'assunto delle ricorrenti secondo cui i contratti di scommessa si sarebbero conclusi a Malta, presso la sede di Ricorrente_2. Invero, il contratto di scommessa deve intendersi concluso nel luogo “correlato al momento dell'accettazione e dell'incasso della puntata, momento rispetto al quale l'eventuale non accettazione da parte del bookmaker estero non rappresenta che un elemento condizionale di risoluzione del contratto, ma non del suo perfezionamento”
(cfr. Cons. di Stato, sent. n. 4905/2002). I contratti di scommessa in esame devono ritenersi conclusi in Italia, dove Ricorrente_2 operava tramite il proprio intermediario, ovvero la ricorrente.Con il terzo e quarto motivo "in via principale" le ricorrenti insistono sulle questioni in tesi non esaminate dalle citate pronunce della Corte
Costituzionale e della CGUE.Le questioni sono infondate così come già osservato nel corso della motivazione.Occorre, peraltro, ribadire come l'attuale quadro normativo non determina alcuna disparità di trattamento basata sulla nazionalità e non pone i soggetti privi di concessione in una situazione irragionevolmente deteriore, posto che l'accertamento presuntivo dell'imponibile non è la regola, ma una extrema ratio che si applica solo ove il soggetto passivo di imposta non cooperi con l'Amministrazione finanziaria e non fornisca la documentazione utile a ricostruire in modo analitico la base imponibile.Da ultimo le ricorrenti contestano il profilo sanzionatorio dell'imposta.La censura va disattesa.Osserva il Collegio come l'art. 5, comma 2, del d.lgs. n. 504/1998, stabilisce tra l'altro che “il soggetto passivo che sottrae, in qualsiasi modo, base imponibile all'imposta unica dei concorsi pronostici o delle scommesse è punito con la sanzione amministrativa dal 120 al 240 % della maggiore imposta”. Con sentenza n.208/16/2018, depositata il 16 gennaio 2018, la Commissione Tributaria Regionale Lazio, per una fattispecie analoga ha così argomentato:
“il ragionamento effettuato dal primo Giudice non risulta convincente, in quanto anche anteriormente all'entrata in vigore della norma interpretativa, coloro che effettuavano la raccolta di scommesse senza concessione erano sottoposti al versamento dell'imposta unica, così come quelli operanti in virtù di una specifica concessione. In presenza di un obbligo tributario concernente il versamento dell'imposta unica, sussistente per entrambe le categorie di intermediari, appare evidente che, per rispettare, simmetricamente, la parità di trattamento fra soggetti che, sia pur con assetto diverso espletano la medesima attività sul territorio nazionale, anche i secondi debbano essere sottoposti a sanzione qualora - come nella specie - non abbiano mai versato detta imposta”. Le ricorrenti chiedono la disapplicazione delle sanzioni irrogate, invocando l'esimente di cui all'art. 6, comma2, d.lgs. n. 472 del 1997, considerate le obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione delle norme in materia. A tal fine rilevano le difficoltà di determinazione del significato del dato normativo, posto che prima della novella del 2010, l'interpretazione dell'art. 3 d.lgs. n. 504 del 1998 non consentiva di enucleare una volontà normativa diretta ad attribuire una soggettività passiva alle ricevitorie, tanto da rendere necessaria l'adozione della norma di interpretazione autentica di cui all'art.1, comma 66 della l. n. 22 del 2010, avente peraltro un significato obiettivamente innovativo e non già interpretativo. Inoltre, evidenzia la sussistenza di prassi amministrative contrastanti, la mancanza di precedenti giurisprudenziali, il contrasto tra prassi amministrativa e giurisprudenza.La doglianza non può essere accolta.Il ricorso in esame riguarda l'imposta dovuta per il periodo 2019, quindi ben successivo all'entrata in vigore della norma interpretativa introdotta dall'art. 1, comma 66 della l. n. 22 del
2010, con cui sono stati superati i dubbi sull'assoggettamento ad imposta dei CTD e sull'applicazione dell'imposta unica anche nei casi di attività prive di concessione. Pure gli asseriti contrasti nella prassi amministrativa e nella giurisprudenza vengono riferiti ad epoca precedente all'introduzione di detta norma e pertanto non rilevano nei casi in trattazione”.In ogni caso la giurisprudenza si è costantemente attestata nel senso di confermare gli avvisi di accertamento emessi dall'Agenzia, con numerosissime recenti decisioni sfavorevoli ai CTD ed a Bookmaker. (Sentenza Consiglio di Stato n. 1498/2024; 2) Sentenza TAR Lazio n.
8807/2023; 3) Sentenza Corte di Giustizia I grado di Roma n. 3496/2024; 4) Sentenza Corte di Giustizia I grado di Milano n.1565/2025 depositata il 07/04/2025; 5) Sentenza CGT II grado del Lazio n. 1310/2024; .
Inoltre recentemente si è espressa anche la Corte di Cassazione con ord.5675/2024 e 7673 /2025 rigettando i ricorsi della Ricorrente_2.Alla soccombenza segue la condanna delle parti resistenti in solido,alle spese del processo liquidate in Euro 1.500,00 oltre oneri accessori se dovuti.

P.Q.M.

A scioglimento della Riserva respinge il ricorso e condanna parte soccombente ad euro 1000,00 per le spese del giudizio, oltre accessori se dovuti.