Sentenza n. 210/2026
Depositata il 08/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di ROMA Sezione 27, riunita in udienza il 10/12/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
FICHERA US, Presidente
SALASSA PIER MARCO, Relatore
PIRONE OLGA, Giudice
in data 10/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 15352/2024 spedito il 11/09/2024

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Roma 1
elettivamente domiciliato presso Email_2
Ag.entrate - Riscossione - Roma
elettivamente domiciliato presso Email_3
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 29820180002543843000 REGISTRO 2011
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 29820180002543843000 REGISTRO 2012
a seguito di discussione in camera di consiglio

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Ricorrente_1 ha presentato ricorso contro l'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale 1 di Roma e

contro

Riscossione Sicilia S.p.A., avverso la cartella di pagamento n. 298 2018 0002543 843000, notificata via PEC in data 16/04/2018, limitatamente alla parte relativa al ruolo emesso dall'Agenzia delle Entrate –
Direzione Provinciale 1 di Roma, avente ad oggetto IMPOSTA DI REGISTRO di n. 15 atti giudiziari emessi dal Tribunale di Roma, per gli anni 2011 e 2012, oltre sanzioni, interessi, oneri di riscossione e diritti di notifica, dell'importo complessivo di Euro 5.075,04.
Con sentenza depositata il 27/02/2020 della Commissione Tributaria Provinciale di Roma, il ricorso era stato dichiarato inammissibile per omessa notifica alle controparti.
Con sentenza depositata il 21/11/2023 della Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado del Lazio, rilevata l'avvenuta regolare notifica del ricorso alle controparti (in data 16/05/2018 a Riscossione Sicilia S.p.A. e in data 23/05/2018 all'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale 1 di Roma) e ravvisata, invece, l'ipotesi di improcedibilità di cui all'art. 17 bis, comma 1, D. Lgs. 546/1992, la causa è stata rimessa innanzi a questa
Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di Roma, ex art. 59, lett. b), D. Lgs. 546/1992, per la fissazione di una nuova data di trattazione del merito della controversia, ai sensi dell'art. 17 bis, commi 2 e 3, D. Lgs.
546/1992.
Con i motivi del ricorso, il ricorrente ha eccepito:
1) La nullità della notifica dell'atto impugnato, atteso che la cartella opposta è stata allegata alla PEC in formato PDF e non in formato P7M;
2) Il difetto di notifica degli atti presupposti alla cartella impugnata (avvisi di liquidazione), tenuto conto che il ricorrente ha eletto domicilio fiscale in Roma fin dal 2002;
3) Il difetto di competenza territoriale della Riscossione Sicilia S.p.A., essendo la competenza dell'Agente della Riscossione legata al domicilio fiscale che, nel caso di specie, è stato eletto in Roma fin dal 2002;
4) La decadenza/prescrizione della pretesa tributaria azionata, quantomeno per il decorso del termine quinquennale dalla notifica degli avvisi di liquidazione presupposti, tutti anteriori al 20/12/2012;
5) La nullità dell'atto impugnato per omessa notifica degli atti presupposti (avvisi di liquidazione), mai pervenuti al ricorrente, quale vizio procedurale che comporta la nullità dell'atto consequenziale notificato.
Il ricorrente ha quindi chiesto l'annullamento dell'atto impugnato, limitatamente alla parte relativa al ruolo emesso dall'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale 1 di Roma, con vittoria delle spese di lite, da distrarsi in favore del difensore antistatario Avv. Difensore_1.
L'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale 1 di Roma, ritualmente costituitasi in giudizio, ha formulato le seguenti controdeduzioni:
a) Ai sensi dell'art. 58 DPR 600/1973, il domicilio fiscale è individuato con chiarezza nel comune di residenza anagrafica. Il successivo art. 59 chiarisce che una diversa collocazione del domicilio fiscale può aversi solo in due ipotesi: una su iniziativa dell'Ufficio, l'altra su richiesta del contribuente. In quest'ultimo caso occorre che vi sia un'istanza formale del soggetto che esponga le particolari ragioni richieste dalla norma per l'adozione del provvedimento di accoglimento dell'Agenzia.
Quindi, non risulta sufficiente, la semplice esposizione nella dichiarazione dei redditi – così come ha effettuato l'Avv. Nominativo_1 - per aversi istanza, e la variazione del domicilio è subordinata all'assunzione di un provvedimento espresso da parte dell'Amministrazione finanziaria.
Il ricorrente non è stato mai iscritto nell'Anagrafe del Comune di Roma, non ha mai documentato di essere destinatario di provvedimento dell'Agenzia delle Entrate che disponga modificazione di domicilio fiscale, quindi il suo domicilio fiscale coincide con il luogo di residenza anagrafica (dal 2001 al 14/08/2015 in Pedavena (BL), poi in Augusta (SR), Indirizzo_1, come risulta dai dati anagrafici scaricati dall'Ufficio).
Sono pertanto infondate le eccezioni di incompetenza territoriale dell'Agente per la Riscossione e di mancata notifica degli avvisi di liquidazione presupposti.
b) Gli avvisi di liquidazione presupposti sono stati tutti regolarmente notificati all'indirizzo di residenza del ricorrente, come da documentazione prodotta in atti, con conseguente inammissibilità del ricorso, potendo la cartella essere impugnata solo per vizi propri.
c) Deve ritenersi valida la notifica via PEC, comunque per raggiungimento dello scopo.
L'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale 1 di Roma, quindi, ha chiesto il rigetto del ricorso, con vittoria delle spese di lite.
Riscossione Sicilia S.p.A. non si è costituita in giudizio, nonostante regolare vocatio in ius.
Non avendo le parti, o almeno una di esse, richiesto la discussione in pubblica udienza, il ricorso è stato trattato e deciso in camera di consiglio ai sensi dell'art. 33, D. Lgs. 546/1992.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Preliminarmente, la Corte ritiene che non sia necessario il rinvio della trattazione della causa ex art. 17 bis, comma 3, D. Lgs. 546/1992, come modificato dal D. Lgs. 156/2015, applicabile alla fattispecie in esame ratione temporis, atteso che a fronte del tempo ormai trascorso dalla notifica del ricorso alle controparti e del regolare deposito da parte dell'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale 1 di Roma di controdeduzioni estese anche al merito della controversia, non può ritenersi che il deposito del ricorso prima dell'integrale decorso del termine di 90 giorni dalla notifica dello stesso, abbia determinato un ostacolo al corretto e tempestivo esercizio del diritto di difesa delle controparti.
Nel merito, il ricorso è fondato e deve essere accolto per quanto di ragione.
Non coglie nel segno l'eccezione di nullità della notifica dell'atto impugnato, in quanto avente ad oggetto un file in formato “pdf”, anziché “p7m”.
La questione controversa è la seguente: se ai fini della regolarità della notifica via PEC della cartella di pagamento sia sufficiente che l'atto informatico venga trasmesso in formato digitale “.pdf”, ovvero se sia necessaria la trasmissione in formato digitale “.p7m”.
In relazione a tale problematica, bisogna dare atto che sussistono diversi indirizzi giurisprudenziali di merito.
Infatti, per alcuni “è nulla la notificazione della cartella effettuata a mezzo PEC qualora l'intimazione di pagamento trasmessa al destinatario sia costituita da un documento informatico in formato PDF anziché in formato p7m, in quanto solo quest'ultimo è munito di firma digitale. La notifica è altresì nulla qualora l'Amministrazione non produca in giudizio l'originale dell'intimazione di pagamento ovvero una copia elettronica della cartella notificata la cui conformità all'originale sia stata attestata da un pubblico ufficiale e nel caso in cui l'Ufficio non provi la data di consegna né dell'effettività ricezione della PEC da parte del destinatario della notificazione” (CTP Milano, Sentenza n. 3690 del 23/05/2017). Per altri “la mancata sottoscrizione digitale della cartella elaborata non in estensione "p7m" bensì in file formato "pdf" non la priva delle caratteristiche della immodificabilità e di sicurezza della comunicazione. Ciò in quanto le disposizioni del Dpr 11 febbraio 205 n. 68 e le specifiche tecniche del Dm 2 novembre 2005 che disciplinano il servizio di posta elettronica certificata, prevedono che il messaggio venga "imbustato" all'interno di un ulteriore messaggio (c.d. "busta di trasporto") che il gestore provvede a firmare digitalmente e che ne certifica l'invio e la consegna del messaggio e ne garantisce la immodificabilità. Pertanto, non si è in presenza di una notifica inesistente bensì di una fattispecie di nullità della notifica che viene sanata dalla proposizione del ricorso in forza del principio del raggiungimento dello scopo, ex art. 156 cpc” (CTP Palermo, Sentenza n. 6367 del 13/12/2017).
Per altri ancora “nel caso in cui si ritenga sussistente un vizio della notificazione a mezzo pec di una intimazione di pagamento, non si può affermare la "nullità" dell'atto se esso ha comunque raggiunto lo scopo cui era destinato. Tuttavia deve essere verificata la sua giuridica "inesistenza" sulla quale influisce sia l'attestazione di conformità del documento inviato a mezzo pec, sia l'"estensione" del relativo "file". Infatti, posto che l'invio di un qualsiasi atto a mezzo pec non è idoneo a garantirne, con l'assoluta certezza richiesta dalla legge, né l'autore né la sua integrità, l'atto deve essere attestato come conforme all'originale, ma tale potere di attestazione manca in capo all'Agente della Riscossione. Analoga attestazione deve essere apposta da un pubblico ufficiale a ciò autorizzato anche sulle stampe cartacee delle ricevute di accettazione e di avvenuta consegna, la cui mancanza priva tali documenti di valore probatorio. Inoltre, l'estensione del file non deve essere in "pdf" ma "p7m" che sola garantisce l'integrità e la non modificabilità del documento che ne identifica l'autore: solo l'estensione "p7m" permette l'apposizione della firma digitale e la difformità dell'estensione non permette una sottoscrizione riconosciuta ex lege. La mancanza di tali requisiti determina l'inesistenza giuridica, sin dalla sua nascita, dell'atto notificato dall'Agente della Riscossione” (CTR Liguria, Sentenza n. 1745 del 7/12/2017).
Secondo altra tesi “l'eccezione di nullità della notifica della cartella attraverso posta elettronica certificata (PEC), in quanto il documento informatico trasmesso, avendo un formato ".pdf", non sarebbe idoneo a garantire l'integrità del contenuto del documento, che potrebbe essere di conseguenza facilmente alterato, va rigettata. La doglianza si risolve in una mera petizione di principio, posto che, nel caso di specie, la cartella trasmessa in via informatica è stata ritualmente ricevuta dal contribuente, che ha proposto contro la stessa un ricorso tempestivo. Quanto al rischio paventato di alterazione del contenuto del documento, né la ricorrente né Equitalia mettono in dubbio il contenuto stesso, per cui anche sotto tale aspetto non si comprende l'interesse a denunciare il rischio di una astratta alterazione che non risulta per in concreto mai avvenuta” (CTP Milano, Sentenza n. 1805 del 2/03/2017).
Ancora nel medesimo senso, si è affermato anche che “la cartella di pagamento notificata via pec in pdf corrisponde ai requisiti di "documento informatico" previsti dall'art. 20 d. Lgs 82/2005, salvo che per la mancanza della firma elettronica. Detta mancanza non costituisce problema prettamente afferente all'esistenza del documento informatico, giacché la firma digitale è equiparata alla firma manuale ex art. 21 d.Lgs 82/2005, bensì problema più generale attinente alla validità del documento. Ritiene la commissione di escludere la necessità della firma in calce alla cartella (digitale o manuale) poiché la certezza della provenienza dell'atto, che la firma è finalizzata a garantire, è indubitabilmente ricavabile dall'intestazione della cartella” (CTP Verbania, Sentenza n. 26 del 6/04/2017).
Peraltro, a tale ultimo proposito, la Cassazione ha chiarito che “in tema di riscossione delle imposte sul reddito, la mancanza della sottoscrizione della cartella di pagamento da parte del funzionario competente non comporta l'invalidità dell'atto, la cui esistenza non dipende tanto dall'apposizione del sigillo o del timbro o di una sottoscrizione leggibile, quanto dal fatto che, al di là di questi elementi formali, esso sia inequivocabilmente riferibile all'organo amministrativo titolare del potere di emetterlo” (Cass., Sentenza n. 4757 del 27/02/2009).
Tanto premesso, ritiene la Corte di aderire all'orientamento che considera valida la cartella di pagamento e la sua notificazione a mezzo PEC anche nel caso in cui l'atto venga trasmesso solo in formato “pdf” ed in assenza dell'attestazione di conformità all'originale informatico.
Invero, non vi è spazio per configurare la giuridica inesistenza/nullità della cartella di pagamento impugnata, apparendo del tutto condivisibile l'assunto che l'integrità e l'immodificabilità dell'atto informatico notificato via PEC in formato “pdf”, nonché la sua provenienza, sono sufficientemente garantite dalle modalità di trasmissione del file mediante posta elettronica certificata, che consente di avere la certezza che il documento
è stato trasmesso dal mittente Ente per la Riscossione ed è stato ricevuto dal destinatario contribuente e che lo stesso non ha subito modificazioni nel corso del trasferimento, ed essendo irrilevante la questione legata alla mancanza della firma digitale, sia perché per la cartella di pagamento non è richiesta la sottoscrizione dell'atto ai fini della sua validità, essendo sufficiente che la stessa sia inequivocabilmente riferita all'autorità di provenienza, sia perché in ogni caso il file in formato “pdf” possiede tutte le caratteristiche del “documento informatico”, come disciplinato dall'art. 20, D. Lgs. 82/2005 e dalle regole tecniche dei documenti informatici della pubblica amministrazione di cui al DPCM del 13/11/2014.
Inoltre, deve rilevarsi che il ricorrente si è limitato a sollevare eccezioni meramente formali, senza tuttavia contestare espressamente né la provenienza, né il contenuto della cartella di pagamento notificatagli via
PEC, e senza evidenziare alcuna lesione al diritto di difesa, od altro concreto pregiudizio, che gli sia derivato dal prospettato vizio, che peraltro non paiono potersi configurare nella fattispecie in esame, avendo potuto il contribuente impugnare tempestivamente l'atto impositivo e far valere le proprie ragioni.
Ed allora, a fronte di una cartella di pagamento che è stata notificata via PEC al contribuente, che proviene certamente dall'Ente per la Riscossione, che non necessita di formale sottoscrizione per la sua validità, che non può aver subito alcuna modificazione nel corso della trasmissione e che è stata regolarmente impugnata dal contribuente, non vi è spazio neppure per una declaratoria di nullità della notifica dell'atto impugnato, anche tenuto conto del principio generale di cui all'art. 156, ultimo comma, c.p.c., secondo il quale “la nullità non può mai essere pronunciata, se l'atto ha raggiunto lo scopo a cui è destinato”, nonché dell'insegnamento giurisprudenziale secondo il quale “la denuncia di vizi fondati sulla pretesa violazione di norme processuali non tutela l'interesse all'astratta regolarità dell'attività giudiziaria, ma garantisce solo l'eliminazione del pregiudizio subito dal diritto di difesa della parte in conseguenza della denunciata violazione. Ne consegue che è inammissibile l'impugnazione con la quale si lamenti un mero vizio del processo, senza prospettare anche le ragioni per le quali l'erronea applicazione della regola processuale abbia comportato, per la parte, una lesione del diritto di difesa o altro pregiudizio per la decisione di merito” (Cass., Sentenza n. 26831 del 18/12/2014).
Peraltro, va dato atto che la questione è stata recentemente affrontata e risolta expressis verbis dalle Sezioni
Unite della Corte di Cassazione, le quali con sentenza 27/04/2018, n. 10266, a conclusione di un ampio excursus sulla normativa in materia, sia europea (Decisione di esecuzione (UE) 2015/1506 della
Commissione dell'8 settembre 2015; artt. 27, § 5, e 37, § 5, del Regolamento (UE) n. 910/2014 del Parlamento
Europeo e del Consiglio in materia di identificazione elettronica e servizi fiduciari per le transazioni elettroniche nel mercato interno), che nazionale (documenti ufficiali dell'Agenzia per l'Italia Digitale - Presidenza del
Consiglio dei Ministri;
Delibera n.4/2005 del CNIPA-Centro Nazionale per l'Informatica nella Pubblica
Amministrazione; art. 12 del Decreto Dirigenziale del 16 aprile 2014, contenente le Specifiche tecniche previste dall'art. 34 D.M. 21 febbraio 2011 n. 44; D. Lgs., 13/12/2017, n. 217, contenente alcune modifiche al Codice dell'Amministrazione Digitale), ha osservato che “si deve escludere che le disposizioni tecniche tuttora vigenti (pure a livello di diritto dell'UE) comportino in via esclusiva l'uso della firma digitale in formato CAdES, rispetto alla firma digitale in formato AD. Né sono ravvisabili elementi obiettivi, in dottrina e prassi, per poter ritenere che solo la firma in formato CAdES offra garanzie di autenticità, laddove il diritto dell'UE e la normativa interna certificano l'equivalenza delle due firme digitali, egualmente ammesse dall'ordinamento sia pure con le differenti estensioni <*.p7m> e <*.pdf>. Addirittura, nel processo amministrativo telematico, per ragioni legate alla piattaforma interna, è stato adottato il solo standard AD (artt. 1, 5, 6, specifiche tecniche p.a.t., d.P.R. 16/02/2016, n. 40), mentre la giurisprudenza amministrativa riconosce la validità degli standards dell'UE tra i quali figurano, come già detto, sia quello CAdES, sia quello AD (Cons. Stato, n. 5504/2017, cit.)”; ed ha infine concluso che “secondo il diritto dell'UE e le norme, anche tecniche, di diritto interno, le firme digitali di tipo CAdES e di tipo AD, sono entrambe ammesse ed equivalenti, sia pure con le differenti estensioni <*.p7m> e <*.pdf>, e devono, quindi, essere riconosciute valide ed efficaci, anche nel processo civile di cassazione, senza eccezione alcuna”.
Non appare fondata neppure l'eccezione relativa al difetto di competenza territoriale dell'Agente della
Riscossione.
Invero, secondo quanto previsto dal combinato disposto degli artt. 58 e 59 D.P.R. 600/1973, in mancanza di una espressa autorizzazione della stessa Agenzia delle Entrate, su motivata istanza dell'interessato, il domicilio fiscale delle persone fisiche residenti nel territorio dello Stato coincide sempre con la residenza anagrafica.
Pertanto, non assume rilievo la circostanza che il ricorrente abbia indicato un diverso domicilio fiscale in sede di variazione dei dati della partita IVA presentata in data 28/10/2002.
Invero, risulta dalla documentazione depositata in atti dall'Ufficio, che la residenza anagrafica del ricorrente,
e quindi il suo domicilio fiscale, è stata fissata dal 20/07/2011 in Pedavena (BL) e dal 14/08/2015 in Augusta
(SR), circostanza non smentita da parte ricorrente.
Ne consegue che, all'atto della notifica della cartella di pagamento impugnata (16/04/2018), la competenza territoriale per la notifica della cartella di pagamento impugnata è stata correttamente individuata in
Riscossione Sicilia S.p.A., quale agente della riscossione che opera nell'ambito territoriale in cui il contribuente iscritto a ruolo ha il proprio domicilio fiscale, in applicazione delle generali previsioni degli art. 12, comma 1, e 24, comma 1, D.P.R. 602/1973.
Va invece accolta l'eccezione relativa all'omessa notifica degli atti presupposti.
Invero, a prescindere dalla questione della variazione del domicilio fiscale, che si è già visto essere irrilevante con riguardo all'eccezione di incompetenza territoriale, ritiene la Corte che l'Ufficio non abbia fornito prova sufficiente della regolare notifica dei prodromici avvisi di liquidazione, atteso che non appare possibile ricondurre con certezza gli avvisi di ricevimento prodotti in atti ai singoli avvisi di liquidazione ai quali sono abbinati, mancando sugli stessi qualsiasi indicazione od altro elemento distintivo che li possa collegare inequivocabilmente agli atti della cui notifica si tratta.
Pertanto, la notifica dei predetti atti presupposti, in mancanza di valida prova, deve ritenersi inesistente.
Dalla inesistenza della notifica dei prodromici avvisi di liquidazione consegue la nullità della cartella di pagamento impugnata.
Infatti, poiché, alla stregua della consolidata giurisprudenza di legittimità in materia, la correttezza del procedimento di formazione della pretesa tributaria è assicurata mediante il rispetto di una sequenza procedimentale di determinati atti, con le relative notificazioni, allo scopo di rendere possibile un efficace esercizio del diritto di difesa del destinatario, l'omissione della notifica di un atto presupposto costituisce un vizio procedurale che comporta la nullità dell'atto consequenziale notificato e, quindi, nel caso di specie, della successiva cartella di pagamento (cfr. Cass., Sez. U, Sentenza n. 5791 del 04/03/2008; Cass, Sez.
5, Ordinanza n. 1144 del 18/01/2018).
Sotto il profilo sostanziale, a fronte dell'inesistenza della notifica degli avvisi di liquidazione presupposti, relativi agli anni 2011 e 2012, deve ritenersi ormai trascorso il termine quinquennale di decadenza previsto dall'art. 76, comma 1, D.P.R. 131/1986 (TUR), alla data di presentazione del ricorso (maggio 2018).
Invece, non può dirsi ancora decorso, alla stessa data, il termine di prescrizione, tenuto conto che l'IMPOSTA
DI REGISTRO deve ritenersi soggetta a prescrizione ordinaria di dieci anni, conformemente a quanto disposto dall'art. 78 D.P.R. 131/1986 (TUR).
Ritiene la Corte che le spese processuali possano essere integralmente compensate tra le parti, tenuto conto delle ragioni della decisione.

P.Q.M.

La Corte
Accoglie il ricorso.
Spese compensate.
Roma, 10/12/2025
Il Giudice Estensore Il Presidente
Dott. Pier Marco Salassa Dott. Giuseppe Fichera