Sentenza n. 83/2026
Depositata il 05/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di TRAPANI Sezione 3, riunita in udienza il 27/01/2026 alle ore 10:00 in composizione monocratica:
BARBERA FRANCO, Giudice monocratico in data 27/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 1284/2023 depositato il 11/12/2023

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1
Ricorrente_2 Spa - P.IVA_1
Difeso da
Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Trapani
elettivamente domiciliato presso dp.trapani@pce.agenziaentrate.it
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 09120230004129817 IRPEF-ALTRO 2017
a seguito di discussione in camera di consiglio

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con ricorso/reclamo presentato alla Corte di Giustizia Tributaria di I grado di Trapani, il Dott. Ricorrente_1 in qualità di responsabile per l'assistenza fiscale (RAF) del Ricorrente_2 S.P.A., che sta in giudizio personalmente, sensi dell'art. 12 D.Lgs. n. 546/92, essendo libero professionista iscritto all'Ordine dei Dottori
Commercialisti e degli Esperti Contabili di Pordenone, e la Società “Ricorrente_2 SPA”, giusto mandato unito al presente atto, dal Dott. Ricorrente_1 sopra generalizzato impugnavano il ruolo n. 2023/550162 reso esecutivo in data 10/03/2023, relativo al periodo d'imposta 2017 riguardante l'imposta IRPEF e relative addizionali regionale e comunale, con interessi e sanzioni, come risulta dalla Cartella di pagamento n. 09120230004129817 notificata il 18/05/2023, al Dott. Ricorrente_1 in qualità di responsabile per l'assistenza fiscale (RAF) del detto CAF, con cui gli era stato richiesto, ai sensi dell'art. 39 c. 1 d. lgs. 241/1997,
e dell'articolo 26, commi 3-ter e 3-quater, D.M. n.164 del 1999. per un importo di € 1.124,99, vigente ratione temporis, a seguito del controllo formale ex art. 36 ter D.P.R. 600/1973 compiuto sulla dichiarazione dei redditi Mod. 730/2018, presentata per il periodo di imposta 2017 dell'assistita signora Nominativo_1 , avendovi egli apposto un visto di conformità, rivelatosi, in esito al controllo formale, infedele.
I ricorrenti eccepivano:

1. INESISTENZA DELLA TRASGRESSIONE. INFONDATEZZA TOTALE O PARZIALE DELLA PRETESA
ERARIALE;

2. ATTO EMESSO DA UFFICIO FUNZIONALMENTE E TERRITORIALMENTE NON COMPETENTE.
ILLEGITTIMITÀ DELL'ISCRIZIONE A RUOLO;

3. VIOLAZIONE E FALSA APPLICAZIONE DEL D.LGS. N. 472/1997, IN SPECIE VIOLAZIONE
DELL'ARTICOLO 16. VIOLAZIONE DEL CONTRADDITTORIO E/O LESIONE DEL DIRITTO ALLA DIFESA.
ILLEGITTIMITÀ DELL'ATTO IMPUGNATO;

4. “FAVOR REI”. APPLICAZIONE DEL PRINCIPIO DI LEGALITÀ;

5. In subordine: ILLEGITTIMITÀ COSTITUZIONALE DELLA NORMA IN RELAZIONE ALL'ARTICOLO 53
COSTITUZIONE. ILLEGITTIMA SOSTITUZIONE DEL DEBITORE D'IMPOSTA;

6. In subordine: ILLEGITTIMITÀ COSTITUZIONALE DELLA NORMA IN RELAZIONE ALL'ARTICOLO 102
COSTITUZIONE;

7. In subordine: VIOLAZIONE DELL'ARTICOLO 7 LEGGE 212/2000 (STATUTO DEI DIRITTI DEL
CONTRIBUENTE);

8. ILLEGITTIMITÀ DELLA NORMA. VIOLAZIONE DEL PRINCIPIO DI PROPORZIONALITÀ;

9. OMESSA APPLICAZIONE DELL'ARTICOLO 12 D.LGS. N. 472/1997: CONCORSO DI VIOLAZIONI E
CONTINUAZIONE. ILLEGITTIMITÀ DELLE SANZIONI IRROGATE.
Con condanna dell'Amministrazione Finanziaria al rimborso di quanto indebitamente percetto nelle more del processo oltre agli interessi come per legge, nonché al pagamento delle spese del giudizio.
L'Agenzia delle entrate - Direzione Provinciale di Trapani si costituiva in giudizio deducendo l'infondatezza delle eccezioni avversarie e la piena legittimità dell'atto impugnato.
Rileva che la cartella di pagamento in parola era preceduta dalla comunicazione (All. 3) con la quale si comunicava al sig. Ricorrente_1 che dal controllo formale ex articolo 36 ter del d.p.r. 600/73, esperito sulla dichiarazione Mod. 730/2018, anno d'imposta 2017, della signora Nominativo_1 , emergevano delle irregolarità che comportavano la rettifica della dichiarazione.
La cartella di pagamento ha quindi ad oggetto la richiesta di pagamento, al ricorrente quale Responsabile dell'Assistenza Fiscale del Ricorrente_2 s.p.a. (ed anche, in solido, del CAF stesso) delle somme dovute, ai sensi dell'art. 39 comma 1 del d. lgs. n. 241 del 1997, vigente ratione temporis, in relazione agli esiti del controllo formale effettuato, ai sensi dell'articolo 36 ter del d.p.r. 600 del 1973, sulla dichiarazione della signora Nominativo_1.
Chiede il rigetto del ricorso con condanna alle spese di giudizio.
All'odierna udienza la controversia veniva posta in decisione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Preliminarmente la corte rileva che l'ADE ha notificato al ricorrente accoglimento parziale all'istanza di reclamo (cfr. copia che è stata allegata).
Si osserva che la controversia attiene al controllo formale della dichiarazione dei redditi modelli 730/2018 presentata per l'anno d'imposta 2017 in base al D.Lgs n. 175/2014 con visto di conformità rilasciato ai sensi dell'art. 35 del D.lgs n. 241/97 con riferimento alla modalità di espletamento in ordine alle somme dovute da CAF e dai Raf o dai professionisti.
Il ricorrente quale titolare e responsabile del visto di conformità, aveva presentato in nome del contribuente proprio assistito il modello di dichiarazione 730/2018 risultato infedele a seguito del controllo formale ex art. 36 ter D.P.R. 600/1973 compiuto sulla dichiarazione dei redditi presentata, per il periodo di imposta 2017, per conto dell'assistita Nominativo_1, avendovi egli apposto un visto di conformità, rivelatosi, in esito al controllo formale, infedele.
I ricorenti eccepiscono l'emissione dell'atto da parte di un Ufficio incompetente, in quanto le violazioni devono essere contestate, e le relative sanzioni devono essere irrogate, dall'Agenzia delle Entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore che risiede in Roma.
Tale eccezione è infondata, poiché le somme al cui pagamento sono tenuti vengono poste in riscossione mediante iscrizione a ruolo, effettuate sulle base delle comunicazioni di irregolarità conseguenti al controllo formale dei modelli con cui si è accertata l'infedeltà del visto. Comunicazioni che, in base alle regole ordinarie, vengono emesse dagli Uffici Territoriali competenti in relazione al domicilio fiscale del contribuente che ha presentato la dichiarazione munita del visto infedele.
I ricorrenti lamentano la mancata osservanza dell'art.39 comma 1 lettera a D.lgs. 241/1997 e sulla natura della sanzione.
Anche tale eccezione non può trovare accoglimento poiché l'art. 39 citato, prevede esclusivamente l'emissione dell'avviso bonario e la successiva iscrizione a ruolo nella fattispecie in oggetto, come è avvenuto nel caso in esame.
Tale circostanza dà al CAAF la possibilità di evitare l'integrale applicazione delle conseguenze dell'apposizione di un visto infedele, escludendolo dall'onere del versamento delle imposte dovute, ai sensi dell'art. 39 c.1 D.Lgs. 241/1997, nella sua versione applicabile ratione temporis. Ma non fa venir meno l'obbligo per il CAAF che abbia apposto un visto infedele del pagamento della sanzione pari al 30% della maggiore imposta riscontrata, ai sensi dell'articolo 7-bis, comma 1, lett. a), D.L. 28.01.2019
n. 4, convertito, con modificazioni, dalla L. 28.03.2019, n. 26, in vigore dal 30 marzo 2019, che ha modificato il regime sanzionatorio in questione, e l'articolo 39, comma 1, del D.Lgs. n. 241/1997, per la parte che qui interessa.
Applicando la formulazione dell'art. 39, comma 1, lettera a), D.lgs. 241/1997, come da novella ex art.

7-bis, comma 1, lettera a), D.L. 4/2019, il pagamento solo della sanzione pari al 30% della maggiore imposta riscontrata deriverebbe semplicemente dall'innovazione normativa, in realtà irretroattiva.
Reputa questa Corte che tale motivo d'impugnativa sia infondato.
Premesso, infatti, che, nella specie, è del tutto pacifica l'apposizione di un visto di conformità infedele, deve poi osservarsi, in ordine alla normativa applicata, che, ai sensi dell'art. 39 D.Lgs. n. 241 del 1997, "i soggetti indicati nell'art. 35 sono tenuti nei confronti dello Stato o del diverso ente impositore al pagamento di una somma pari all'importo dell'imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente ai sensi dell'art. 36-ter del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600".
La nuova formulazione del c.1 prevede che, in caso di infedeltà del visto apposto su una dichiarazione dei redditi, il soggetto che ha rilasciato siffatto visto sia tenuto al pagamento della sola sanzione pari al 30% della maggiore imposta accertata in sede di controllo formale e l'art. 3, c..3, del d.lgs. 472/1997, dispone a sua volta che “se la legge in vigore al momento in cui è stata commessa la violazione e le leggi posteriori stabiliscono sanzioni di entità diversa, si applica la legge più favorevole”.
Ne deriva che il principio del favor rei può trovare applicazione limitatamente alle disposizioni di carattere sanzionatorio. Ma, come si è visto poc'anzi, antecedentemente alla riforma del 2019 era stabilito che il soggetto che apponesse un visto infedele doveva corrispondere un importo pari alle maggiori imposte, agli interessi ed alla sanzione dovuti a seguito del controllo formale (sanzione che, ai sensi dell'art. 13 c. 2 D.
LGS. 471/1997, e del 30% della maggiore imposta dovuta).
L'effetto della riforma del 2019 è stato pertanto quello di eliminare l'obbligo di pagamento delle imposte e degli interessi, senza però incidere sull'obbligo di corresponsione della sanzione.
Ma non può certo ipotizzarsi un'applicazione retroattiva della norma modificativa, in forza del principio del favor rei, poiché essa non investe il trattamento sanzionatorio, mentre le somme richieste a titolo di imposte ed interessi non sostanziano una sanzione, ma hanno natura risarcitoria per il non corretto adempimento dell'incarico conferito dal contribuente consistente nella errata apposizione del visto di conformità.
La natura risarcitoria della pretesa esclude dunque l'applicazione del favor rei, invece riconducibile alla richiesta avente ad oggetto una sanzione.
Sicché, sebbene l'art.

7-bis del D.L. 28 gennaio 2019, n. 4, convertito con modificazioni dalla L. 28 marzo
2019, n. 26, abbia modificato la disciplina del visto di conformità infedele contenuta nell'art. 39, comma 1, lettera a, D.L. n. 241 del 1997 (già emendato dall'art. 6 D.Lgs. n. 175 del 2014), la natura risarcitoria e non sanzionatoria della responsabilità comporta l'applicazione della nuova disposizione a far tempo dalla assistenza fiscale prestata nel 2019 per l'anno di imposta 2018, con esclusione di alcuna possibilità retroattiva propria del favor rei.
E proprio in considerazione della peculiare natura della pretesa de qua rimane priva di qualunque incidenza sulla cartella la ritenuta debenza delle sanzioni in misura (30% delle imposte dovute), essendo uguale a quella già irrogata nell'atto impugnato (v. per la giurisprudenza conforme di merito, Comm. trib. reg. Milano
, sez. XIII 18/05/2021 n. 1905, e Comm. trib. reg. Milano 19.08.2022 n. 3354). Infine i motivi si manifestano palesemente infondati, il collegio rileva che i ricorrenti non possono ignorare a che cosa si riferisca la somma portata dagli atti impugnati, in quanto la stessa riporta che l'iscrizione è stata effettuata, ai sensi dell'art.36 bis del D.P.R. 600/73 relativo al controllo automatizzato dichiarazione reddditi modello 730 per l'anno d'imposta 2017, il quale atto impugnato contiene tutti gli elementi sufficienti e idonei a comprendere l'oggetto e il contenuto della pretesa.
Conseguentemente corretto è l'operato dell'Ufficio impositore, che ha correttamente applicato le disposizioni dell'art. 39 del D.Lgs. ratione temporis vigente, dal momento che la nuova normativa è entrata in vigore il
30 marzo 2019 e non si applicava all'assistenza fiscale prestata per le annualità precedenti, come nel caso trattato.
Ritenuta assorbita ogni ulteriore doglianza, il ricorso va rigettato.
Tenuto conto della natura e del valore della controversia, della qualità e quantità delle questioni trattate e dell'attività complessivamente svolta, motivi di equità impongono l'integrale compensazione delle spese di causa.
Disattesa e respinta ogni contraria e diversa istanza, domanda, eccezione e deduzione, così provvede.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e compensa le spese.
Trapani, 27 gennaio 2026.
Il Giudice monocratico