Sentenza n. 259/2026
Depositata il 11/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di FOGGIA Sezione 2, riunita in udienza il 29/10/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
CASSANO PAOLO, Presidente VIGORITA CELESTE, Relatore CIANCIULLI TERESA, Giudice
in data 29/10/2025 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sul ricorso n. 55/2023 depositato il 13/01/2023
proposto da
Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1 Difensore_2 CF_Difensore_2 -
Email_1ed elettivamente domiciliato presso
contro
Ag. TR Direzione Provinciale Foggia
Email_2elettivamente domiciliato presso
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TVK010102448 IRPEF-ALTRO 2016
a seguito di discussione in camera di consiglio Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle conclusioni contenute nell'ultimo atto difensivo A CURA DEL RELATORE)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle conclusioni contenute nell'ultimo atto difensivo A CURA DEL RELATORE)


SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Ricorrente_1, titolare della omonima ditta (bar ed esercizi simili senza cucina), corrente in Celenza Valfortore, ha proposto ricorso avverso l'avviso di accertamento n. TVK010102448 in epigrafe indicato, con il quale, per l'anno di imposta 2016, la Agenzia delle TR di Foggia ha accertato un maggiore reddito di impresa di Euro 32.747,00 ( a fronte del di quello dichiarato di Euro 5.247,00), un imponibile IVA di Euro 27.500,00 con aliquota al 10% ed un recupero di IVA per Euro 2.004,00, derivante dalla corretta applicazione del c.d. pro rata (percentuale –nella specie determinata nella misura dell'86,35%- di detrazione spettante in caso di concorso di operazioni esenti e non ).
L'accertamento trova scaturigine nelle risultanze del pvc redatto il 19.4.2019 da funzionari delle Agenzia delle TR .
Parte ricorrente ha eccepito la illegittimità dell'atto impugnato per i seguenti motivi:

1-Illegittima acquisizione delle prove (difetto di motivazione della autorizzazione all'accesso , peraltro rilasciata da soggetto non autorizzato in ragione della assimilabilità del luogo di esercizio commerciale alla abitazione privata).

2-Rinvio alla Corte Costituzionale per contrasto degli artt. 54 DPR n. 633/1972, 33 DPR n. 600/1973, 35 Legge n. 4/1928 con gli artt. 14, 24, 117, comma 1, Cost.

3-Difetto di prova attesa la illegittima acquisizione delle dichiarazioni rese dalla contribuente .

4-Inutilizzabilità delle dichiarazioni rese della contribuente in violazione del diritto al silenzio.

5-Illegittimità degli artt. 33 DPR n. 600/1972 e 52 DPR n. 633/1972 per la mancata informazione sulla possibilità di esercitare il diritto al silenzio.

6-Illegittimità della pretesa basata su illazioni.

7-Illegittimità della pretesa derivata da errori di fatto nella ricostruzione dei ricavi.

8-Mancato riconoscimento della deducibilità IRAP dalla base imponibile IRPEF.

9-Illegittima irrogazione delle sanzioni aventi sostanziale natura penale.
Si è costituita in giudizio la AGENZIA DELLE ENTRATE DI FOGGIA, confermando la legittimità e la correttezza del proprio operato e la fondatezza della pretesa.
Parte ricorrente ha depositato memorie illustrative, richiamando, a conforto delle censure sollevate, la sopravvenuta sentenza della Corte Europea dei Diritti dell'Uomo del 06.02.2025 Nominativo_3 ed altri

contro

Italia).
All'esito della udienza del 29.10.2025 questa Corte decide come segue.


MOTIVI DELLA DECISIONE


-Il primo, il secondo ed il terzo motivo possono essere trattati congiuntamente, laddove tutti riconducibili alla assunta inutilizzabilità degli elementi acquisiti nel corso di verifica eseguita illegittimamente.
A conforto delle censure siccome sollevate, con memoria illustrativa versata in atti nel corso del giudizio, la ricorrente ha richiamato la sopravvenuta sentenza della Corte Europea dei Diritti Nominativo_3dell'Uomo del 06.02.2025 ed altri

contro

Italia).
Vale ricordare che con la richiamata sentenza la Corte ha stabilito che l'ordinamento italiano viola l'art. 8 CEDU (riservatezza del domicilio) per l'eccessivo potere discrezionale concesso alla Amministrazione Finanziaria ed alla Guardia di Finanza negli accessi fiscali, per l'effetto imponendo alla Italia di adeguare la normativa vietando le “fishing expeditions” e garantendo motivazioni adeguate.
In particolare, la Corte ha rilevato che la normativa italiana (art. 52 DPR n. 633/1972 ed art. 33 DPR n. 600/1973) non offre sufficienti garanzie, permettendo accessi senza adeguati controlli preventivi (ex ante) o successivi (ex post).
A riguardo va, però, precisato che nel sistema CEDU nessuna norma riconosce efficacia esecutiva diretta delle sentenze della Corte Europea dei Diritti dell'Uomo all'interno degli Stati membri, a differenza del regime previsto dagli artt. 244 e 256 TUE per le sentenze della Corte di Giustizia.
Ne consegue che a carico degli Stati membri che abbiano commesso una violazione accertata dalla Corte, sussiste solo l'obbligo di adottare misure specifiche volte al superamento della stessa, ai sensi dell'art. 46, paragrafo 1, CEDU.
Può, quindi, parlarsi, al più, di efficacia esecutiva “indiretta” della sentenza, nel senso che questa obbliga gli Statti membri ad adeguarvisi , pur lasciandoli liberi di scegliere le misure più idonee a riguardo (solo la effettiva intervenuta successiva adozione –supervision of execution- è affidata al Comitato dei Ministri del Consiglio di Europa).
Orbene, con l'art. 13 bis del DL n. 84/2015 (convertito con Legge n. 108/2025) il legislatore italiano ha modificato l'art. 12 dello Statuto del Contribuente, prevedendo , al primo comma, che “Negli atti di autorizzazione e nei processi verbali redatti ai sensi del comma 4 devono essere espressamente e adeguatamente indicate e motivate le circostanze e le condizioni che hanno giustificato l'accesso”.
Cionondimeno, al successivo secondo comma ha così disposto : “ Le disposizioni del secondo periodo del comma 1 dell'art. 12 della Legge 27.7.2000 n. 212, introdotto dal comma 1 del presente articolo, si applicano con riferimento agli atti di autorizzazione ed ai processi verbali di accesso redatti successivamente alla data di entrata di in vigore della legge di conversione del presente decreto . Restano comunque validi gli atti e i provvedimenti adottati e sono fatti salvi gli effetti prodotti e i rapporti sorti sulla base delle disposizioni vigenti antecedentemente alla data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto”.
Pertanto , pur adeguandosi all'obbligo –va evidenziato, sopravvenuto- di adozione delle misure idonee a superare la violazione accertata, il legislatore ha, comunque, ritenuto di legittimare retroattivamente atti e provvedimenti adottati sino al 02.08.2025 (sì da ritenersi superate le censure qui in discussione).
Ad ogni buon conto va precisato che:
°Siccome si legge nel pvc (pag.2) nella fattispecie concreta in sede di accesso i funzionari della Agenzia delle TR “per quanto concerne le ragioni e l'oggetto dell'intervento” hanno fatto presente che la contribuente era stata inclusa nel programma annuale dei controlli per l'anno 2016 in quanto “non coerente, non congrua, bassa redditività”, sì da ritenersi in ogni caso soddisfatta la espressa ed adeguata indicazione delle specifiche, motivate, circostanze e delle condizioni giustificative dell'accesso.
° La verifica ha avuto ad oggetto unicamente la contabilità della ditta: non sono state svolte indagini bancarie sulla contribuente e/o parenti e/o terzi, né acquisita documentazione extracontabile, sì da escludere all'accesso siccome eseguito alcuna invadenza nella privacy del soggetto sottoposto a verifica.
Peraltro la conformità delle modalità di accesso nella specie osservate al dettato della CEDU, di poi recepito in sede legislativa nella citata recente novella, esclude la sussistenza dei necessari presupposti di ammissibilità e rilevanza ai fini del decidere per la rimessione alla Corte Costituzionale richiesta da parte ricorrente.
I motivi sono pertanto infondati.
-in ordine al quarto ed al quinto motivo, che pure possono essere trattati congiuntamente laddove entrambi aventi ad oggetto il cd. diritto al silenzio, si osserva che , con la recente pronuncia n. 137 del 28.7.2025, la Corte Costituzionale, richiamando la giurisprudenza CEDU, che ha esteso la tutela del diritto al silenzio anche ai procedimenti di natura amministrativa con finalità punitiva, ha comunque posto l'attenzione sul necessario bilanciamento dinamico che non può essere escluso tra i poteri della Amministrazione ed i diritti difensivi del contribuente, concludendo che il contribuente deve comunque rispondere alle richieste istruttorie in buona fede, conservando la facoltà di non produrre documenti quando ciò comporti un rischio di “autoincriminazione “ .
Il diritto al silenzio non va, quindi, riconosciuto in senso assoluto, non potendo coprire condotte elusive o reticenti di ostacolo al controllo fiscale , ma va delineato nell'ambito di una zona intermedia tra collaborazione ed autodifesa.
Orbene, nella fattispecie concreta :
° In sede di accesso i funzionari della Agenzia TR hanno espressamente indicato alla contribuente tutti i di lei diritti esercitabili nel corso della verifica , tra questi “l'esercizio di ogni altro diritto previsto dalla normativa vigente, richiedendo all'occorrenza ogni utile informazione a riguardo ai funzionari”.
° Nel corso della verifica la contribuente risulta affiancata dal proprio consulente fiscale , ovvero da tecnico competente della materia e, pertanto, avente chiara contezza della facoltà spettanti alla propria assistita , che ha collaborato fornendo la documentazione contabile richiesta .
° In ogni caso, ripetesi, la verifica ha avuto ad oggetto segnatamente la disamina della contabilità (la cui regolare tenuta è obbligatoria per legge) e, come già innanzi evidenziato non ha riguardato indagini bancarie sulla contribuente e/o parenti e/o terzi, né la acquisizione di documentazione extracontabile.
Le dichiarazioni rese dalla contribuente sono state circoscritte al prezzo dei prodotti venduti ed ai quantitativi utilizzati rispetto ad ogni prodotto in sede di somministrazione.
Ne consegue che, nella fattispecie concreta, può ritenersi che la verifica sia stata svolta nell'ambito delineato dalla Corte Regolatrice di bilanciamento tra collaborazione ed autodifesa.
I motivi sono pertanto infondati.
-In ordine al sesto ed al settimo motivo, del pari qui trattati congiuntamente , in quanto entrambi aventi ad oggetto il contestato merito della pretesa, si osserva che :
° I verificatori hanno estrapolato dalle fatture di acquisto acquisite i prodotti ritenuti maggiormente rappresentativi (caffè, gelati, bevande) , calcolando la quantità media di prodotto utilizzata per ciascuna somministrazione di prodotto non preconfezionato (secondo quanto riferito dalla contribuente), applicando la percentuale di ricarico tratta dallo stesso Modello Unico dalla ricorrente presentato per l'anno di imposta 2016.
° In difetto di esibizione degli inventari relativi alle rimanenze iniziali e finali hanno presunto venduti nell'anno 2016 tutti i prodotti acquistati, così determinando ricavi per Euro 124.383,00, in luogo di quelli dichiarati per Euro 96.883,00.
Orbene, ad avviso di questo Collegio la ricostruzione siccome operata presente comunque aspetti di criticità, ove si consideri che:
° Nella quantificazione del numero dei caffè venduti i verificatori hanno calcolato una unica grammatura di prodotto per ciascuna tazzina di caffè di 7,5 grammi: a riguardo va, però, osservato che, come si evince dalle indicazioni di tutte le principali ditte produttrici, la grammatura differisce secondo la tostatura e la tipologia di caffè (da 7 a 9 grammi in caso di miscela robusta , che vanno ad aumentare in caso miscela mista ed ancora di miscela arabica, fino ad arrivare ad una grammatura da 14 a 18 grammi in caso di espresso doppio) .
Non può, inoltre, essere trascurato che quantitativi, sia pure minimi, di caffè vengono utilizzati per la preparazione di cappuccini o, d'estate, di varie tipologie di bevande.
° Nella quantificazione del numero di prodotti venduti non si è tenuto conto della ordinaria percentuale di sfrido (incidente soprattutto per i caffè) e di autoconsumo.
° Dai listini prezzi correnti nell'anno 2016 (parte ricorrente ha prodotto il listino redatto dal quotidiano nazionale La Repubblica) si evince che, prescindendo dal Nord Italia (ove i prezzi sono notoriamente maggiori), già a Bari il prezzo medio di una tazzina di caffè nel 2016 era pari ad Euro 0,75 (sì da ritenersi comunque inverosimile il prezzo di 0,90 praticato nel bar di un paesino di appena 1.500 abitanti).
° Ma quel che soprattutto rileva è la presunta intervenuta vendita nell'anno 2016 di tutti prodotti risultati acquistati nell'anno 2016.
Orbene: ^ dalle fatture di acquisto trascritte nel pvc risultano anche alcolici e superalcolici , dei quali è difficile ammettere la intervenuta intera vendita nel corso dell'anno ;
^ come risulta dalla documentazione prodotta da parte ricorrente nei primissimi giorni di gennaio del successivo anno 2017 venivano emessi numerosi scontrini di vendita dei prodotti di più largo consumo , sì da doversi ritenere la giacenza di merce ancora alla fine del 2016, in contrasto con la semplicistica presunzione dei verificatori.
Alla luce delle superiori osservazioni ritiene, pertanto, questa Corte che, al fine di addivenire ad una ricostruzione più equilibrata ed aderente alla reale situazione , il maggiore reddito impresa accertato possa essere prudentemente ridotto di una percentuale pari al 30%.
I motivi sono pertanto accolti nei termini di qui innanzi.
-In ordine all'ottavo motivo si rileva che , non avendo l'Ufficio escluso il diritto della contribuente di usufruire della deduzione Irap dalla base imponibile EF , spettante ex lege nella misura del 10% della Irap già versata, non sussistono comunque motivi ostativi al riconoscimento della richiesta deduzione, seppure nei termini precisati.
Va, invece, esclusa la deduzione rispetto alla Irap accertata, atteso l'espresso riferimento della normativa esclusivamente a quella già versata.
-In ordine all'ultimo motivo si osserva che la Corte Costituzionale e la giurisprudenza comunitaria riconoscono che le sanzioni amministrative , per gravità e natura, possono essere “sostanzialmente penali” , ma solo allorchè caratterizzate dalla natura dell'illecito (rilevante anche sotto il profilo penale), tipologia della sanzione (limitazione della libertà personale e/o economica, particolare entità della somma).
Tanto, però, solo al fine di evitare la violazione del principio del ne bis in idem (in caso di concorso di norme amministrative e penali ) ovvero al fine di assicurare garanzie quali la irretroattività della norma più sfavorevole ovvero la caducazione in caso di sopravvenuta incostituzionalità.
Ebbene nella specie non risultano irrogate sanzioni penali in ipotesi concorrenti e le sanzioni esclusivamente amministrative applicate , in linea con la normativa vigente quale richiamata nell'atto impositivo , non possono essere ritenute incidenti in misura sproporzionata e non giustificata rispetto alle violazioni accertate.
Rimane , in ogni caso, che le stesse dovranno essere ridotte in ragione ed in correlazione con il minore reddito di impresa qui determinato.
Ed è solo sotto tale ultimo profilo che il motivo può, pertanto, essere parzialmente accolto.
Per quanto innanzi questa Corte accoglie parzialmente il ricorso (riducendo il maggiore reddito impresa accertato di una percentuale pari al 30% -con conseguente proporzionale riduzione della sanzioni applicate - e riconoscendo la deducibilità Irap dalla base imponibile EF nella misura del 10% della Irap già versata in sede di dichiarazione Unico 2017 per l'anno 2016).
Spese integralmente compensate tra le parti atteso l'esito del giudizio.


PER QUESTI MOTIVI


La Corte di Giustizia Tributaria di I Grado di Foggia, Sezione Seconda :
-Accoglie parzialmente il ricorso per quanto di ragione e come da parte motiva.
-Compensa integralmente tra le parti le spese del giudizio.
Così deciso in Foggia il 29.10.2025.

IL RELATORE IL PRESIDENTE

(Avv. Celeste Vigorita) (Dott. Paolo Cassano)