Sentenza n. 350/2026
Depositata il 23/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di LECCE Sezione 3, riunita in udienza il 07/10/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
ROMANO GIOVANNI, Presidente e Relatore
COPPOLA ELENA, Giudice
PERAGO CARMELA, Giudice
in data 07/10/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 561/2025 depositato il 11/03/2025

proposto da

Ricorrente_1 Di Ricorrente_2 - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Di Lecce - Viale San Nicola, 2 73100 Lecce LE
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- CONTESTAZ n. TVMCO1101929 2024 IVA SANZIONI 2018
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 1672/2025 depositato il
09/10/2025 Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: accoglimento del ricorso.
Resistente/Appellato: rigetto del ricorso.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La “Ricorrente_1 di Ricorrente_2” ha proposto ricorso, dinanzi a questa Corte di Giustizia Tributaria, avverso l'atto di contestazione n TVMCO1101929 2024, registro Ufficiale 0292022.13-12-2024.U, notificato dall'Agenzia Entrate Direzione Provinciale di Lecce il 03/01/2025, avente ad oggetto l'irrogazione della sanzione per omessa presentazione della dichiarazione IVA anno d'imposta 2018 pari ad € 43.225,00.
La ricorrente ha premesso:
- che la Fondazione, pur essendo un soggetto senza scopo di lucro, aveva, tuttavia, una sua partita Iva per le operazioni commerciali poste in essere;

- che il 27 marzo 2018, con decreto del Presidente della Giunta della Regione Puglia, era stato nominato Commissario straordinario della Ricorrente_1, il Dott. Nominativo_2, il quale, stante lo stato di conclamato sovraindebitamento della stessa Fondazione, con ricorso del 14 ottobre 2019, aveva chiesto al Tribunale di Lecce la nomina di un Professionista facente funzioni di OCC per la composizione della crisi dell'Ente ai sensi di quanto previsto dall'art. 15, comma 9, L. 3/2012;
- che il Tribunale di Lecce, con decreto del 15 novembre 2019, aveva nominato, quale Professionista facente funzioni di OCC, il prof. Nominativo_3, il quale, nella relazione depositata all'esito, aveva evidenziato come l'attivo patrimoniale della Fondazione fosse costituito essenzialmente da crediti nei confronti dei soci fondatori (Comune di xxxx, Provincia di Lecce e Regione Puglia) per contributi non versati nel corso degli anni, oltre ad un credito IVA di euro 157.816,00, non immediatamente esigibile, ma solo in piccola parte utilizzabile in fase di esecuzione del piano per eventuali compensazioni con l'Erario nei limiti imposti dalla legge. Pertanto, data l'entità della debitoria accertata, l'Associazione_1 aveva individuato nell'accordo ex art. 8, legge n. 3/2012, lo strumento più adatto alla risoluzione della crisi da sovraindebitamento della Fondazione;

- che l'Associazione_1 aveva, peraltro, segnalato come, per l'omologazione dell'accordo, fosse determinante acquisire il consenso dei creditori rappresentanti almeno il sessanta per cento dei crediti, avendo –altresì- cura di puntualizzare che, in mancanza di voto espresso, si sarebbe ritenuto che i creditori avessero prestato consenso alla proposta nei termini in cui era stata loro comunicata;

- che tra i destinatari della proposta vi era sia l'Agenzia delle Entrate Direzione Provinciale di Lecce che l'Agenzia Entrate Riscossione, ma solo quest'ultima aveva inviato la propria risposta, allegando un estratto di ruolo;

- che, all'esito della votazione, con provvedimento in data 13-5-2021, il Giudice del Tribunale di Lecce aveva omologato l'accordo di composizione della crisi e con il successivo reso il 5-11-2021, aveva dichiarato chiusa la procedura per avvenuta ripartizione dell'attivo;
- che, per un disguido, la dichiarazione Iva relativa all'anno d'imposta 2018 era stata inviata oltre il termine di 90 giorni dalla scadenza, ed esattamente il 28/10/2019, comunque entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo;

- che, in data 12/12/2023, la Fondazione aveva ricevuto da parte dell'Agenzia delle Entrate Direzione
Provinciale di Lecce, la notifica dell'invito al contraddittorio ex art 5 ter del Dlgs 218/1997, n TVMI
11101135/2023, relativo all'anno di imposta 2017 e, quindi, ottemperando alla richiesta, aveva consegnato alla dott.ssa Nominativo_4 lo statuto, l'atto costitutivo, le scritture contabili, le fatture emesse e ricevute, e i bilanci relativi agli anni di imposta 2017, 2018, 2019, 2020;
- che l'Ufficio, in esito all'esame della documentazione, aveva considerato le spese sostenute dalla
Fondazione nel 2017 come costi indeducibili in quanto non afferenti all'attività commerciale, ma sostenuti per la realizzazione della propria attività istituzionale, ed aveva pertanto invitato l'odierna ricorrente a rettificare la propria dichiarazione IVA -anno d'imposta 2017-, decurtando dalla stessa il credito formatosi nel 2017 perché l'IVA relativa ai suddetti costi era, a parere dell'Ufficio, indetraibile;

-che, pur non essendone tenuta, dal momento che l'anno oggetto di accertamento rientrava nella procedura per sovraindebitamento, in relazione alla quale l'Agenzia delle Entrate era rimasta silente confermando il debito della Fondazione pari a zero fino all'anno di imposta 2019 e l'esistenza di un credito Iva pari ad
€ 157.816,00 indicato nella relazione dell'Associazione_1, tuttavia, per spirito collaborativo, pattuendo il proprio modus operandi con l'ufficio controlli che, a sua volta aveva chiesto conforto anche all'ufficio territoriale, la
Fondazione aveva predisposto e depositato tra il 28 ed il 29/02/2024 dichiarazioni integrative dal 2017 al
2022 (anche per il 2018 anno di omessa presentazione, essendo stata la stessa presentata oltre i termini), rettificando il proprio credito IVA e versando le relative sanzioni;

- che l'Agenzia aveva riconosciuto il credito IVA di € 90.360,00 relativo all'anno di imposta 2016, decurtato poi di € 8.877,11 per avvenute compensazioni ed aveva fatto rettificare tutte le dichiarazioni successive decurtando a cascata i crediti, visto il minor credito emergente dalla dichiarazione IVA anno d'imposta 2017;
- che, pertanto, a seguito di invio di dichiarazione integrativa, nella dichiarazione Iva 2018, relativa all'anno di imposta 2017 risultava un credito pari ad € 80.383,00 decurtato poi di € 5.609,23 per compensazioni relative al 2017 avvenute nel 2018 (Doc. 18 - lista versamenti anno di riferimento 2017 effettuati dal 01/01/2018 al 31/12/2018 con codice 6099-; Doc. 19- dettaglio singoli F24 utilizzati per compensare imposte diverse da
IVA e ritenute). Peraltro, le compensazioni non avevano ad oggetto pagamenti IVA ma riguardavano -come si evinceva dal codice tributo utilizzato (8906, 1040…)- ritenute per reddito di lavoro autonomo dei compensi dei professionisti, sostituti d'imposta;
- che, a seguito dell'invito al contraddittorio, ex art 5 ter per il 2017, la Fondazione aveva –dunque- considerato tutte le spese di cui alle fatture d'acquisto relative al 2018 come costi indeducibili e, pertanto, il credito IVA
(che si era generato per l'anno d'imposta 2018, ma che comunque non era stato utilizzato in compensazione), era stato “eliminato” nell'integrativa 2018 presentata il 28 febbraio 2024;
- che, quindi, non vi era alcuna imposta a debito, né alcuna compensazione verticale IVA-IVA, avendo la
Fondazione solo indicato in dichiarazione un minor credito IVA;

-che anche dall'esame della dichiarazione Iva 2019, integrativa 2020, emergeva come il credito scaturente dal 2018 fosse pari ad € 74.774,00 (si veda rigo VL8) e come l'unico credito compensato fosse pari ad
€ 236,00 (rigo VL9) (Doc. 22-Dichiarazione Iva integrativa anno 2020 relativa al 2019) e, anche in questo caso, la compensazione non aveva ad oggetto IVA a debito;

-che, ciò nonostante, con la notifica dell'atto oggetto di impugnazione, l'Agenzia delle Entrate aveva contestato la violazione dell'art 5, comma 1, del Dlgs 471/1997 ed irrogato, inspiegabilmente, una sanzione pari a 120% del credito di € 36.021,00 a cui la contribuente aveva rinunciato, anziché dell'imposta dovuta;

tanto premesso, la ricorrente ha dedotto che l'atto impugnato doveva ritenersi illegittimo ed infondato per i seguenti motivi:
1) VIOLAZIONE ART 11 e 12 LEGGE 27/01/2012, N 3: la Fondazione era stata sottoposta alla procedura per sovraindebitamento in relazione alla quale la relazione dell'Associazione_1 aveva cristallizzato i debiti ed un credito Iva pari ad € 157.816,00 al 31.12.2019-. Come noto, l'art 11 della legge 3 del 2012 statuisce al comma 1° che “I creditori fanno pervenire, …, all'organismo di composizione della crisi, dichiarazione sottoscritta del proprio consenso alla proposta, …
In mancanza, si ritiene che abbiano prestato consenso alla proposta nei termini in cui è stata loro comunicata”.
A sua volta l'art 12 prevede che “L'accordo omologato è obbligatorio per tutti i creditori anteriori al momento in cui è stata eseguita la pubblicità di cui all'articolo 10, comma 2”.
Quindi, per effetto dell'accettazione della proposta, l'accordo – a seguito dell'omologa- era divenuto vincolante per tutto il credito pregresso alla data di deposito della proposta di accordo: nella fattispecie, all'Agenzia delle Entrate di Lecce era stata inviata la proposta di accordo, dalla quale risultava un credito della stessa, fino al 31.12.2019, pari a “zero”, nei confronti della Fondazione e, di contro, il credito Iva della
Fondazione risultava pari ad € 157.816,00. Peraltro, l'Agenzia delle Entrate non aveva comunicato alcun dissenso alla proposta di accordo e non aveva nemmeno proposto reclamo avverso il decreto di omologa del 13/05/2021, comunicato ai creditori e pubblicato secondo le modalità di legge;

2) «violazione dell'articolo 16 del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, dell'articolo 7 della legge 27 luglio 2000,
n 212, dell'articolo 7, comma 5-bis del d.lgs. 546 del 1992»: l'atto di contestazione non aveva i requisiti motivazionali previsti dall'articolo 16 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472 e dall'articolo 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212; inoltre, in violazione dell'art. 7, comma 5-bis del d.lgs. n. 546 del 1992, non era stata offerta la prova della violazione constatata;

3) «violazione dell'articolo 5, comma 1, d.lgs. n. 18 dicembre 1997, n 471»: l'Ufficio, pur avendo richiamato in motivazione dell'atto l'art. 5, comma 1, del d.lgs. n. 471 del 1997, in realtà non aveva applicato correttamente tale norma, posto che dalla dichiarazione omessa non risultava Iva a debito, né ciò era stato mai contestato dall'Agenzia delle Entrate, di talché la sanzione non era dovuta.
La ricorrente ha, quindi, concluso, chiedendo l'accoglimento del ricorso e il consequenziale annullamento dell'atto impugnato.
L'Agenzia delle Entrate, costituitasi, ha opposto che la Fondazione aveva presentato la dichiarazione IVA
2018 oltre 90 giorni dal termine previsto per la presentazione della stessa (30 aprile 2019) e che, pertanto, ai sensi dell'articolo 2, comma 7, del dpr 22 luglio 1998, n. 322, la dichiarazione doveva considerarsi omessa;
che, in particolare, in detta dichiarazione, la Fondazione aveva dichiarato al rigo VL4 un'imposta a credito pari a € 36.021,00; che, peraltro, il 28-2-2024, la Fondazione aveva presentato una nuova dichiarazione Iva per l'anno di imposta 2018, nella quale aveva dichiarato, al rigo VL4, imposta a credito pari a 0,00 (a fronte dell'importo di € 36.021,00 indicato nella dichiarazione originaria); che, conseguentemente, l'Ufficio aveva irrogato la sanzione per omessa dichiarazione prevista dall'articolo 5, comma 1, del d. lgs. 18-12-1997, n.
471 nella misura del 120% del credito inesistente di € 36.021,00, emettendo l'atto di contestazione n.
TVMCO1101929/2024; che nessuna efficacia preclusiva poteva attribuirsi al decreto di omologa dell'accordo con cui era stata definita la procedura per sovraindebitamento promossa dalla Ricorrente_1, posto che la dichiarazione integrativa, con la quale era stato azzerato il credito di imposta maturato nell'anno di imposta 2018, era stata presentata dalla Fondazione il 28 febbraio 2024 e l'atto di contestazione era stato notificato il 3 gennaio 2025, e, dunque, in data successiva al provvedimento di omologazione dell'accordo;
-che, quanto al presunto difetto di motivazione, nell'atto di contestazione erano stati evidenziati i presupposti del controllo, gli elementi caratterizzanti, i riferimenti normativi e l'iter logico-giuridico attraverso il quale l'Amministrazione finanziaria era pervenuta al proprio convincimento;
il contribuente era stato, quindi, messo in grado di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali senza che nessun pregiudizio fosse arrecato al corretto svolgimento del contraddittorio così come instaurato;

-che, in merito al presunto mancato assolvimento dell'onere probatorio, l'art. 7, comma 5-bis, del d.lgs. n. 546 del 1992, introdotto dall'articolo 6, comma 1, della legge 31 agosto 2022, n. 130, nel riaffermare il principio generale del riparto dell'onere della prova (art. 2697 c.c.), non aveva imposto un ulteriore grado di dettaglio e specificità degli elementi probatori a carico dell'Ufficio;
-che, infine, quanto alla presunta «violazione dell'articolo 5, comma 1, d.lgs. n. 18 dicembre 1997, n 471», il credito IVA dichiarato dalla contribuente al rigo VL4 della dichiarazione dell'anno di imposta 2018, pari a
€ 36.021,00, e riportato nella dichiarazione dell'anno successivo (2019) era risultato essere inesistente.
Pertanto, pur avendo la Fondazione spontaneamente corretto la dichiarazione, presentando un nuovo modello Iva il 28 febbraio 2024 (dopo che erano stati già attivati i controlli dell'Ufficio), e provvedendo ad annullare il credito di € 36.021,00, l'indebito riporto all'anno successivo (2019) era sanzionabile in maniera autonoma, anche se ciò non aveva originato una maggiore imposta dovuta per l'anno di imposta 2018-.
L'Agenzia delle Entrate ha, quindi, concluso di conseguenza.
La ricorrente ha depositato memoria illustrativa, reiterando le proprie difese.
All'odierna udienza la causa è stata trattenuta in decisione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il ricorso è fondato e merita accoglimento.
Invero, parte ricorrente ha documentato che, a seguito di relazione dell'Associazione_1 ed all'esito del voto favorevole prestato dai creditori iscritti con la maggioranza di legge sulla proposta presentata dalla Ricorrente_1
, con decreto del 13-5-2021 il G.D. del Tribunale di Lecce, dott.ssa Nominativo_5, ha omologato l'accordo di composizione della crisi da sovraindebitamento e, il 5-11-2021, “dato atto dell'integrale esecuzione dell'accordo di ristrutturazione dei debiti della Ricorrente_1 , così come approvato dai creditori ed omologato dal Tribunale, e della conformità degli atti esecutivi all'accordo omologato”, ha dichiarato chiusa la procedura per avvenuta ripartizione dell'attivo.
Giusta il disposto di cui all'art 12 L. n. 3/2012, “L'accordo omologato è obbligatorio per tutti i creditori anteriori al momento in cui è stata eseguita la pubblicità di cui all'articolo 10, comma 2” e, nella fattispecie, l'accordo prevede un credito pari a “zero” dell'Agenzia delle Entrate nei confronti della Fondazione e, di contro, un credito Iva della stessa pari ad € 157.816,00.
Resta, quindi, acquisito che, con riferimento agli anni d'imposta di che trattasi, l'Agenzia delle Entrate non possa vantare nei confronti della Fondazione nessun credito.
Ciò premesso e passando all'esame dei motivi del ricorso, va ribadito che, come esposto in narrativa,
l'Agenzia delle Entrate, con atto di invito al contraddittorio, dopo aver evidenziato che, nella dichiarazione
IVA per l'anno 2017, la Ricorrente_1 aveva indicato un credito di € 51.930,00 per operazioni non aventi natura commerciale, aveva invitato la Ricorrente_1, che istituzionalmente non persegue uno scopo di lucro, a fornire la correlata documentazione. All'esito del contraddittorio, la Fondazione –che pur avrebbe potuto opporre la cristallizzazione del rapporto a seguito dell'omologa della procedura di sovraindebitamento- con comportamento ispirato a lealtà nei confronti dell'erario, ha presentato le dichiarazioni integrative, rettificando –per quanto qui interessa- il credito IVA per l'anno 2018 da € 36.021,00
a € “0”.
Rebus sic stantibus, l'Ufficio sostiene che, sebbene la Fondazione abbia spontaneamente corretto la dichiarazione, presentando un nuovo modello Iva il 28 febbraio 2024 e provvedendo ad annullare il credito di € 36.021,00, tuttavia, l'indebito riporto del credito IVA inesistente all'anno successivo (2019) sarebbe sanzionabile in maniera autonoma, anche se ciò non aveva originato una maggiore imposta dovuta per l'anno di imposta 2018. Per l'effetto, con l'atto impugnato, l'Agenzia delle Entrate ha irrogato la sanzione del
120% del credito inesistente rappresentato nella dichiarazione IVA 2018.
L'assunto dell'Ufficio non si appalesa persuasivo.
Ed invero, le dichiarazioni integrative, per l'anno di imposta 2018 e per i successivi, sono state presentate dalla contribuente prima che iniziasse qualsivoglia attività di controllo dal momento che il contraddittorio preventivo ex art 5 ter Dlgs 218/1997 aveva ad oggetto solo l'anno di imposta 2017.
Ad ogni modo, è dirimente il rilievo secondo cui l'art. 5, comma 1, del d.lgs 471/1997, disposizione richiamata nel provvedimento qui impugnato, stabilisce che “Nel caso di omessa presentazione della dichiarazione annuale dell'imposta sul valore aggiunto si applica la sanzione amministrativa del centoventi per cento dell'ammontare del tributo dovuto per il periodo d'imposta o per le operazioni che avrebbero dovuto formare oggetto di dichiarazione …”.
Nella fattispecie, come si è già osservato, deve ritenersi pacifico che, con decreto del 13-5-2021, il G.D. del Tribunale di Lecce, dott.ssa Nominativo_5, omologando l'accordo di composizione della crisi, ha definito il quadro dei rapporti debitori/creditori anche nei confronti dell'Agenzia delle Entrate, escludendone qualsiasi ragione creditoria nei confronti della Ricorrente_1.
D'altronde, l'Agenzia delle Entrate non rivendica, nemmeno in questa sede, alcun credito d'imposta nei confronti della ricorrente, sicché resta definitivamente acquisito che l'ammontare del tributo dovuto, su cui applicare la sanzione, era pari a “zero”.
Peraltro, quanto all'esposizione, nella dichiarazione presentata il 28 ottobre 2019, del credito IVA
(inesistente) per l'importo di € 36.021,00, giova osservare che detta dichiarazione –come riconosciuto dalla stessa Amministrazione erariale- deve ritenersi “omessa” e, pertanto, sulla base della stessa non potrebbe trovare applicazione nemmeno l'art. 5, comma 4, D.Lgs. 471/1997, che riguarda dichiarazioni infedeli, presentate in termini.
Per completezza, va altresì osservato che la contribuente non si è avvalsa del credito IVA esposto nella dichiarazione presentata il 28 ottobre 2019 per compensare, in tutto o in parte, un proprio debito IVA, fermo restando che, vertendosi in fattispecie di dichiarazione “omessa”, l'indicazione del credito IVA non poteva costituire nemmeno valida istanza di rimborso, comunque non avanzata.
Ne discende che la sanzione di che tratatsi è stata irrogata in assenza dei necessari presupposti.
Il ricorso va, quindi, accolto, restando assorbito l'esame di ogni altra questione.
Stante la soccombenza, l'Agenzia delle Entrate va condannata alla rifusione delle spese processuali, in favore dell'avv. Difensore_1, difensore antistatario della Ricorrente_1, spese liquidate in € 1.000,00 per onorario, oltre oneri accessori, come per legge.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso e condanna parte resistente al pagamento delle spese processuali che liquida in euro 1.000,00 , oltre accessori di legge, con distrazione in favore dell'avv. Difensore_1, dichiaratasi antistatario.