Sentenza n. 39/2026
Depositata il 20/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di SIENA Sezione 1, riunita in udienza il 15/12/2025 alle ore 10:00 con la seguente composizione collegiale:
AU AO, Presidente BONARI CLAUDIO, Relatore D'AMELIO ILARIA, Giudice
in data 15/12/2025 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sul ricorso n. 158/2025 depositato il 18/06/2025
proposto da
Ricorrente_1 Spa - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentante_1 CF_Rappresentante_1 Rappresentato da -
Rappresentante difeso da Difensore_1 CF_Difensore_1 -
Email_1ed elettivamente domiciliato presso
contro
Ag. Entrate Direzione Provinciale Siena
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- PROVV. SCARTO n. 25022818121059228 ALTRO 2025 a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 231/2025 depositato il 15/12/2025
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente) Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)


SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Ricorrente_1 S.p.A. (cf. P.IVA_1) con sede legale in Milano, Indirizzo_1 , in persona del rappresentante legale Rappresentante_1 (cf. CF_Rappresentante_1), rappresentato e difeso dal commercialista dott. Difensore_1 (cf. CF_Difensore_1), con studio in Roma, Indirizzo_2 Indirizzo_2, presso cui eleggeva domicilio, proponeva ricorso avverso la comunicazione di scarto dell'opzione di cessione del credito, esercitata ai sensi dell'art. 121 del D.L. n. 34 del 2020 con n. Protocollo 25022818121059228-000001, emesso e notificato in data 26.03.2025 dall'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Siena. Parte ricorrente premetteva che l'Agenzia delle Entrate con la comunicazione di scarto formalizzava un diniego alla procedura di cessione del credito d'imposta in osservanza dell'art. 121 del D.L. n. 34 del 2020, con conseguente disconoscimento in capo alla ricorrente, figurante nella qualità di cessionaria, del diritto all'utilizzo nelle modalità concesse ex lege del detto credito. Inoltre, l'atto impugnato risultava interamente fondato sulla seguente motivazione: “in data 26.03.2025 l'Agenzia delle Entrate rende noto che la comunicazione protocollo 25022818121059228-000001 è stata lavorata da istruttoria e non ha superato i controlli di coerenza e regolarità dei dati indicati nella stessa, effettuati comparando tali dati con quelli presenti in Anagrafe Tributaria e rilevanti ai fini della maturazione del beneficio. Pertanto, detta comunicazione viene considerata come non effettuata, così come previsto dal punto 3.2 del provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate n.prot.340450 del 1 dicembre 2021. Per ulteriori chiarimenti può rivolgersi all'ufficio territorialmente competente T8U DIREZIONE PROVINCIALE DI SIENA anche inviando una PEC all'indirizzo: Email_2”. Parte ricorrente esponeva, nel ricorso e nelle memorie illustrative, il seguente motivo di impugnazione:
-illegittimità e conseguente annullamento dell'atto impugnato per manifesta violazione e/o falsa applicazione dell'art. 7, comma 1, della legge n.212/2000, dell'art.7, comma5-bis, del d.lgs. n. 546 del 1992 e dell'art. 122-bis del d.l. n. 34/2020. In sostanza, parte ricorrente sosteneva l'autonoma impugnabilità delle comunicazioni di scarto e la propria legittimazione attiva in giudizio, nonché il difetto di motivazione dell'atto impugnato, oltre a richiamare una relazione esplicativa dei lavori, tramite cui avrebbe reso edotto l'Agenzia di tutti gli elementi documentali a supporto dell'opzione di cessione del credito. Parte ricorrente così concludeva per “l'accoglimento del presente ricorso e, per l'effetto di ciò, di disporre l'immediato annullamento dell'Atto impugnato con conseguente ripristino dell'efficacia della comunicazione dell'opzione di cessione del credito d'imposta e proroga del termine di utilizzo del detto credito d'imposta da parte della Ricorrente per un periodo almeno pari alla durata della sospensione comminata dall'Ufficio con l'Atto impugnato”. Con vittoria di spese, diritti e competenze di cui all'art.15 co.

2-ter, del D.Lgs.n.546/1992 e la distrazione delle dette spese di giudizio anticipate e degli onorari non riscossi in favore del difensore antistatario ex art.93 cpc”. Si costituiva in giudizio l'Agenzia delle Entrate di Siena, depositando le proprie controdeduzioni, in cui così esponeva in premessa:
“Ricorrente_1 S.p.a., incaricata dai contribuenti/committenti di effettuare, in veste di general contractor, interventi agevolabili con il Superbonus al 110%, aveva concordato con i propri clienti il pagamento mediante l'applicazione dello sconto in fattura ex art. 121, D. L. n. 34/2020 per il totale del corrispettivo dovuto. Tuttavia, l'opzione per lo sconto in fattura, relativamente a fatture emesse nel 2023, non si è perfezionata, posto che la ric.1 ha omesso l'invio, nei termini prescritti, della relativa comunicazione telematica di esercizio dell'opzione. Conseguentemente la ric.1, al fine di giungere all'ultimazione degli interventi e di tenere indenni i committenti dalle conseguenze derivanti dalla mancata fruizione del Superbonus con l'aliquota di detrazione prevista nell'anno 2023 mediante sconto in fattura, ha adottato, previa stipula di un accordo con questi ultimi nell'anno 2024, una soluzione alternativa basata sul meccanismo della c.d. “compensazione finanziaria”. In particolare, i beneficiari/committenti hanno dichiarato di voler usufruire, per il pagamento delle fatture in merito alle quali lo sconto non si era perfezionato, del bonus ristrutturazione ex art. 16-bis TUIR con aliquota agevolativa del 50% e/o dell'Ecobonus ex art. 14, D. L. 63/2013 con aliquota del 65%. A tal fine, i contraenti hanno predisposto un meccanismo contrattuale per mezzo del quale: - i committenti, anziché utilizzare la detrazione in dichiarazione, cedono alla ric.1 il credito d'imposta maturato a seguito dell'applicazione del bonus ristrutturazione;
- il prezzo che la ric.1 corrisponde per l'acquisto di tale credito è pari all'importo totale del corrispettivo dovuto dai committenti per l'esecuzione dei lavori e rappresenta una somma omnicomprensiva, anche a titolo risarcitorio e transattivo;
di conseguenza, si realizza una “compensazione finanziaria” tra il corrispettivo dovuto dai beneficiari per il pagamento delle fatture e il prezzo stabilito dalla ric.1 per l'acquisto del credito d'imposta. L'Agenzia delle Entrate ha reso noto al contribuente/committente che la comunicazione dell'opzione esercitata ai sensi dell'art. 121, D. L. n. 34/2020 non superava i controlli di coerenza e regolarità dei dati indicati nella stessa e pertanto veniva considerata come non effettuata, così come previsto dal punto 3.2 del provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate n. prot. 340450 del 1° dicembre 2021”. Ciò premesso, l'Agenzia insisteva sulla piena legittimità e fondatezza del proprio operato, ritenendo preliminarmente l'inammissibilità del ricorso per violazione dell'art. 19 dlgs n.546/992, non rappresentando la comunicazione di scarto un atto autonomamente impugnabile, oltre ad essere stato proposto il ricorso da un soggetto privo di legittimazione ad agire. Nel merito, affermava la congruità della motivazione corredante la comunicazione di scarto. Pertanto, l'Agenzia delle Entrate così concludeva per il rigetto del ricorso con la condanna alle spese di giudizio. All'udienza del 15.12.25, la causa veniva trattenuta in decisione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il ricorso va dichiarato inammissibile, sotto due distinti profili. In primo luogo, ad avviso della Corte, l'atto impugnato non pare integrare un atto impositivo e, pertanto, non risulta impugnabile ai sensi dell'art. 19 D. Lgs. 546/92, per come costantemente interpretato dalla S.C.. La Cassazione, costantemente (da ultimo ord. n. 15941/25), ha chiarito che:
“L'elencazione degli atti impugnabili, contenuta nel Decreto Legislativo n. 546 del 1992, articolo 19, pur avendo natura tassativa, non preclude la facoltà di impugnare anche altri atti con i quali l'Amministrazione porti a conoscenza del contribuente una ben individuata pretesa tributaria, esplicitandone le ragioni fattuali e giuridiche, dovendo intendersi la tassatività riferita non ai singoli provvedimenti nominativamente indicati ma alle “categorie” a cui questi ultimi sono astrattamente riconducibili, nelle quali vanno ricompresi gli atti atipici, o con nomen iuris diversi da quelli indicati, che però producono gli stessi effetti giuridici (...). In sintesi, il principio da cui desumere l'impugnabilità di un atto si ricava dall'assioma che un atto che abbia contenuto impositivo, anche se non è assimilabile ad alcuna delle categorie previste dal Decreto Legislativo n. 546 del 1992, articolo 19, non può essere privato di tutela giurisdizionale”. Il nostro atto, per un verso, non rientra nominatim fra gli atti elencati nel citato art. 19 e, per altro verso, non ha le caratteristiche costitutive di un atto impositivo, perché con esso l'ente impositore non eleva una ben individuata pretesa tributaria, corredata di una congrua motivazione, con la quale espone esaurientemente le ragioni di fatto e di diritto alla base della pretesa medesima. Infatti, con il nostro atto l'Ufficio non ha negato il diritto alla detrazione di un credito fiscale spettante al committente ma si è limitato a negare che il diritto alla detrazione del credito fiscale facente capo al contribuente, che ha commissionato dei lavori edili, possa essere ceduto alla società ricorrente, che tali lavori ha eseguito, alla luce di alcune irregolarità/incoerenze evidenziate nella comunicazione di scarto. Quindi, manca sia una ben individuata pretesa fiscale sia una motivazione congrua, limitandosi l'atto impugnato a contenere una motivazione telegrafica e criptica, propria delle categorie di atti sottoposti a un controllo automatizzato, che si riporta: “in data 26.03.2025 l'Agenzia delle Entrate rende noto che la comunicazione protocollo n. 25022818121059228-000001, è stata lavorata da istruttoria e non ha superato i controlli di coerenza e regolarità dei dati indicati nella stessa, effettuati comparando tali dati con quelli presenti in Anagrafe Tributaria e rilevanti ai fini della maturazione del beneficio. Pertanto, detta comunicazione viene considerata come non effettuata, così come previsto dal punto 3.2 del provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate n.prot.340450 del 1 dicembre 2021. Per ulteriori chiarimenti può rivolgersi all'ufficio territorialmente competente T8U DIREZIONE PROVINCIALE DI SIENA anche inviando una PEC all'indirizzo: Email_2”. L'atto, come correttamente nota parte resistente: ”riguarda esclusivamente l'esercizio da parte del contribuente di un'opzione di scelta volontaria e facoltativa circa le modalità di utilizzo del credito d'imposta correlato alla detrazione, ma non integra un atto impositivo e cioè un recupero a tassazione di una detrazione fiscale (non) spettante al contribuente”. La c. d. “comunicazione di scarto”, in altri termini, non comprime la sfera giuridica soggettiva del contribuente e, quindi, la sua non impugnazione non menoma in alcun modo il diritto di difesa;
sia perché, a seguito dello scarto, il committente potrà cedere il credito ad altro soggetto (anche banche/assicurazioni) sia perché lo stesso potrà sempre avvalersi, ove abbia capienza fiscale, della detrazione diretta pluriennale. Si aggiunga che è la stessa legge (citato comma 3 dell'art. 122-bis: “Fermi restando gli ordinari poteri di controllo, l'Amministrazione finanziaria procede in ogni caso al controllo nei termini di legge di tutti i crediti relativi alle cessioni per le quali la comunicazione si considera non avvenuta ai sensi del comma 2”) a prevedere che il nostro atto sia, in buona sostanza, un mero atto prodromico e presupposto del vero atto impositivo susseguente, quest'ultimo sì autonomamente impugnabile ai sensi del più volte citato art. art.19 (in questi termini CGT I Avellino, sent. n. 1331/1/24, CGT I Bari, sent. n. 408/8/25). In secondo luogo, il ricorso è anche inammissibile perché la ricorrente risulta priva della legittimazione attiva ad processum. Come correttamente notato da parte resistente “il provvedimento di scarto della comunicazione dell'avvenuta cessione del credito è infatti diretto esclusivamente al contribuente beneficiario della detrazione per interventi edilizi ex artt. 119 e 121 D.L. 34/20, che ha esercitato l'opzione e non alla impresa edile, mera cessionaria del credito, la quale dunque risulta priva della legittimazione ad agire nei confronti di un atto che fa venire meno gli effetti di un'opzione esercitata dal beneficiario e a lui diretta”. Questa posizione dell'Ufficio risulta conforme al costante indirizzo di legittimità in materia, secondo cui: “la legittimazione ad impugnare gli atti impositivi appartiene al destinatario dell'atto impugnato o a chi è parte del rapporto controverso” (cfr., da ultimo Cass. civ, sez. V sent. n. 8718/25). Nel nostro caso, come ancora correttamente rileva l'Ufficio, la ric.1 è soggetto del tutto estraneo al vero rapporto tributario, che intercorre, e non può che intercorrere, solo fra il committente-contribuente e l'ente impositore-titolare del credito:
-il rapporto c.d. di general contractoring, che si è instaurato fra il committente- contribuente e la ric.

1-impresa edile esecutrice dei lavori, è altro ed è avulso dal rapporto pubblicistico, essendo un rapporto di mera natura privatistica, espressione di autonomia negoziale, accessorio ed eventuale, che, come tale, non incide, né varia in alcun modo l'obbligazione tributaria. Non sussiste, in altri termini, come ancora correttamente annota l'Ufficio, “un rapporto tributario e non si crea un diritto in capo alla ric.1 nei confronti dell'Erario, un diritto tutelabile innanzi alla giustizia tributaria a ricevere il compenso per i lavori tramite la cessione di un credito e non con altri mezzi di pagamento “ordinari” (credito tutto da verificare e relativo al rapporto tra committente ed erario)”. La ricorrente cessionaria del credito, infine, oltre a non essere destinataria della comunicazione di scarto, non può nemmeno essere considerata, riprendendo le parole della Cassazione sopra citata (sent. n. 8718/25) “parte del rapporto tributario controverso” e quindi legittimata ad agire, sotto questo diverso profilo. Infatti, come già detto, la ric.1 è parte del solo rapporto privatistico instaurato con il committente e, comunque, non potendosi giovare, per effetto dello scarto, dello sconto in fattura, potrà in ogni caso chiedere al committente di onorare le fatture per i lavori eseguiti sul suo immobile. Quindi anche da questa prospettiva, la ric.1 non pare incisa dalla comunicazione di scarto e quindi di conseguenza non pare avere interesse (art. 100 cpc) a lamentarsi in giudizio della sua emissione da parte dell'Ufficio (in questi termini, CGT I Salerno sent. n. 719/09/24 e CGT I Torino, sez. 3 sent. n. 447/25). In definitiva, la comunicazione oggetto di scarto avrebbe dovuto essere impugnata dal committente-contribuente, unico soggetto titolare del credito e, quindi, dell'interesse ad agire. Non avendo proceduto il contribuente all'impugnazione, il ricorso proposto invece dalla sola cessionaria del credito va dichiarato inammissibile, per difetto di legittimazione attiva. L'esame di ogni altro motivo proposto si considera assorbito. Quanto alla regolazione delle spese di lite, la novità della materia e l'esistenza di decisioni giurisprudenziali contrastanti sui due punti in diritto trattati, giustifica l'integrale compensazione.


P.Q.M.


La Corte dichiara il ricorso inammissibile e compensa le spese.
Siena 15.12.2025