Sentenza n. 3/2026
Depositata il 02/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di LE Sezione 3, riunita in udienza il 17/12/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
DE LE FR, Presidente OTTAVIANO FR, Relatore DE GAETANIS GIOVANNI, Giudice
in data 27/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 1195/2025 depositato il 22/05/2025

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1 Difensore_2 CF_Difensore_2 -
Email_1ed elettivamente domiciliato presso contro
Ag. Entrate Direzione Provinciale Di Lecce
Email_2elettivamente domiciliato presso
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TVM011202922 2024 IVA-ALTRO 2018
a seguito di discussione in pubblica udienza Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: accoglimento Resistente/Appellato: rigetto
Motivi della decisione
Con ricorso ritualmente notificato alla Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Lecce Ufficio
Controlli – Ricorrente_1, ha impugnato l'avviso di accertamento n. TVM011202922-2024 relativo all'anno d'imposta 2018, con il quale recuperava a tassazione, ai sensi dell'articolo 54, comma 5, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, l'IVA non versata, con aggiunta di sanzioni ed interessi, per un totale di € 10.678,00.
Il ricorrente ha eccepito che le operazioni in questione erano esenti contestando l'assunto della resistente.
In particolare, ha eccepito:
- erroneità della asserita omessa indicazione in dichiarazione di operazioni esenti;
- errata contestazione circa la mancata rilevazione dei cedolini emessi dalla Regione Puglia - ASL BR 4 sul Registro delle fatture emesse;
- erronea valutazione e applicazione del pro-rata di detraibilità; - violazione dell'onere della prova;
- violazione dell'articolo 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212
(“Statuto dei diritti del contribuente”) per assenza della c.d. “motivazione rafforzata” nell'avviso di accertamento notificato
Alla luce delle argomentazioni svolte ha chiesto l'annullamento del provvedimento impugnato.
Costituendosi in giudizio, la resistente ha sostenuto la legittimità del proprio operato evidenziando quanto segue.
L'attività di controllo ha riguardato l'omessa dichiarazione di operazioni esenti per € 50.472,80, corrispondenti ai compensi di lavoro autonomo certificati dalla A.S.L. di Brindisi e il conseguente accertamento di un'IVA detraibile pari a zero, per effetto dell'applicazione del pro-rata di detraibilità previsto dall'articolo 19-bis del decreto d.P.R. n. 633 del 1972, da cui scaturisce l'accertamento dell'imposta dovuta pari ad € 5.025,00. L'Ufficio ha pertanto notificato il 19 dicembre 2024 la comunicazione di schema d'atto n. TVMQ11202922-2024, relativa all'anno di imposta 2018 e tenuto conto delle osservazioni prodotte dal contribuente, l'Ufficio ha ritenuto le stesse non idonee a confutare la pretesa tributaria.
Orbene, all'esito della discussione ritiene la Corte che il ricorso non può essere accolto. Quanto alla prima eccezione il ricorrente ha sostenuto che: “…La Corte di giustizia (cfr. ex multis sentenza 20 novembre 2003, causa C-307/01) afferma che la nozione di prestazione medica non può includere interventi medici diretti ad uno scopo diverso da quello della diagnosi, della cura e dei problemi di salute. Pertanto, non possono beneficiare del regime agevolativo “(...) le prestazioni mediche effettuate per un fine diverso da quello di tutelare, vuoi mantenendola o vuoi ristabilendola, la salute delle persone (...)”. Ai fini del riconoscimento del regime di esenzione occorre, dunque, avere riguardo non alla prestazione medica in quanto tale, bensì alla finalità cui la stessa è sottesa. In conclusione, nel caso di specie, sono stati applicati i principi contabili, fiscali e tributari per la contabilizzazione di costi, ricavi e oneri del professionista in maniera corretta stante la particolarità della contabilità del medico, a differenza di quanto affermato dall'Amministrazione finanziaria perché la normativa non prevede che le operazioni esenti poste in essere dal dott. Ricorrente_1 andassero rilevate nel registro IVA per quanto sopra detto.
L'eccezione appare infondata tenuto conto di quanto condivisibilmente ha precisato la resistente che qui si riporta:
“…le operazioni realizzate dal dott. Ricorrente_1 nell'anno 2018, nell'esercizio dell'attività professionale di medico di base, riconducibili ad operazioni esenti ex articolo 10, comma 1, punto 18, del d.P.R. n. 633 del 1972, dovevano essere rilevate nel registro IVA in conformità a quanto previsto dall'articolo 2, comma 2, del decreto ministeriale 31 ottobre 1974 e di conseguenza indicate nella dichiarazione IVA presentata per l'anno 2018 ai sensi dell'articolo 28 del d.P.R. n. 633 del
1972. Le operazioni esenti, infatti, pur non essendo soggette al pagamento dell'imposta, concorrono a formare il volume d'affari IVA, quindi non sono escluse dall'obbligo di fatturazione e registrazione sui registri IVA, e non consentono di recuperare l'imposta pagata su acquisti e spese. Nella dichiarazione dei redditi presentata per il periodo d'imposta 2018, il dott. Ricorrente_1 indica compensi per l'attività professionale esercitata pari ad € 51.938,00 e redditi di lavoro dipendente e assimilati pari ad € 49.285,00. Tali redditi risultano dalle certificazioni del sostituto di imposta A.S.L. di Brindisi che ha dichiarato di aver corrisposto “Redditi di lavoro dipendente e assimilati con contratto a tempo indeterminato” per €
49.285,23 e “Redditi di lavoro autonomo derivanti dall'esercizio di arti e professioni” imponibili a tassazione ordinaria ex articolo 53, comma 1 e comma 2 lett. b) del Testo unico delle imposte sui redditi approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, pari ad € 50.472,80.

Considerato che

nella dichiarazione modello IVA presentata per l'anno d'imposta 2018, il contribuente ha dichiarato al quadro VE “determinazione del volume d'affari e dell'imposta relativa alle operazioni imponibili”, operazioni imponibili al 22% pari ad € 369,00 (rigo VE23), operazioni esenti (articolo 10) 5 pari ad € 1.097,00 (rigo VE33), volume d'affari pari ad € 1.466,00 (rigo VE50), ne consegue l'omessa indicazione in dichiarazione di operazioni esenti pari ad € 50.472,80, corrispondenti ai compensi di lavoro autonomo certificati dalla A.S.L. di Brindisi.”
Quanto alla seconda eccezione relativa alla asserita errata contestazione circa la mancata rilevazione dei cedolini emessi dalla Regione Puglia - ASL BR 4 sul Registro delle fatture emesse. Il ricorrente assume che: “…L'Agenzia delle Entrate a pag. 3 e 4 dell'avviso di accertamento afferma che “l'obbligo di registrazione nel registro IVA delle prestazioni sanitarie rese nei confronti dell'ASL dal medico di medicina generale, scaturisce dalla previsione normativa di cui all'art. 2 del d. m. del 31/10/1974 la quale fa esplicito riferimento al foglio di liquidazione dei corrispettivi…Pertanto, è chiaro che il foglio di liquidazione dei corrispettivi compilato dalla ASL sostituisce la fattura e deve essere annotato sul registro delle fatture”. Successivamente, l'Ufficio, riportandosi al solo
D.P.R. n. 633/72, afferma che il professionista non ha adempiuto all'obbligo di fatturazione nei rapporti professionali intercorsi con ASL BR 4, non avendo annotato nel registro IVA delle vendite i compensi corrisposti dalla ASL commettendo, sempre a parere dell'Amministrazione finanziaria, l'omessa registrazione di operazioni esenti….In conclusione, nel caso di specie sono stati applicati correttamente i principi contabili, fiscali e tributari per la contabilizzazione di costi, ricavi e oneri del professionista stante la particolarità della contabilità del medico, a differenza di quanto affermato dall'Amministrazione finanziaria perché la normativa non prevede che le operazioni esenti poste in essere dal dott. Ricorrente_1 andassero rilevate nel registro IVA per quanto detto anche nel primo motivo di ricorso.
Orbene, anche tale eccezione appare infondata.
L'obbligo di registrazione nel registro IVA delle prestazioni sanitarie rese nei confronti dell'A.S.L. dal medico di medicina generale, è previsto dall'articolo 2 del decreto ministeriale 31 ottobre 1974, che richiama l'art. 21 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633.
Pertanto, è evidente che il foglio di liquidazione dei corrispettivi compilato dalla A.S.L. sostituisce la fattura, e deve essere annotato nel registro delle fatture.
Quanto alla contestazione riguardante la mancata applicazione del pro-rata, il ricorrente precisa che:
“… questo metodo segue un calcolo matematico che sfocia in una percentuale di detrazione in base alla quale il contribuente determina l'ammontare delle operazioni detraibili (art. 19-bis, D.P.R. 633/1972). La detraibilità dell'IVA si applica alla generalità degli acquisti, come indicato anche dalla Corte di Giustizia, sicché i soggetti che si trovano in codesta situazione non devono procedere ad alcuna distinzione degli acquisti di beni e servizi, siano essi destinati in operazioni imponibili o in operazioni esenti, in quanto l'imposta detraibile è determinata applicando il pro-rata all'imposta assolta sulla generalità degli acquisti. Anche in questo caso il presupposto è comprendere quando si tratti di operazioni esenti e non, invece, di operazioni non soggette, escluse o non imponibili….In definitiva, la normativa in tema di pro-rata non poteva essere applicata al caso di specie per quanto già detto in ordine alla contabilizzazione dei cedolini rilasciati dalla ASL sia con riferimento all'attività di medico generico che con riguardo a quella di medico di continuità assistenziale: infatti, utilizzando i software di contabilità e compilazione reddituale soggetti all'obbligatorio rispetto dei principi contabili stabiliti dalla legge non vi è la possibilità, nel caso del dr. Ricorrente_1 di applicare la disciplina sul pro-rata salvo effettuare una forzatura sul software medesimo.
I medici che operano in convenzione con il Servizio Sanitario Nazionale per la loro attività di diagnosi, cura e riabilitazione effettuano prestazioni esenti ai sensi dell'articolo 10, comma 1, n. 18 del d.P.R. n.
633 del 1972, e quindi, avendo effettuato nello svolgimento della loro attività sia operazioni imponibili che operazioni esenti, sono tenuti al calcolo del pro-rata di detrazione in virtù dell'articolo 19-bis del d.P.R. n. 633 del 1972.
In merito alla asserita violazione dell'art. 7 Statuto del contribuente per assenza di “motivazione rafforzata” nell'avviso di accertamento notificato, si osserva che, nella fattispecie in esame, gli accertatori, nel motivare l'atto, hanno risposto punto su punto alle inconsistenti osservazioni presentate da controparte allo schema d'atto ricevuto.
Come detto il ricorso va rigettato. Le spese si compensano in considerazione dell'esito del giudizio.

P.Q.M.


La Corte rigetta il ricorso. Spese compensate