CC 67692 E N 6 E 0 5 279 /03 8 O I 9 1 Z / A 4 / R T 7 S I . R G B . E R P . . L R D BLICA ITALIANA A L Oggetto: IRPEF - Accertamento T L A A E . U D D IN NOME DEL POPOLO ITALIANO B I I A E S T T R R N A , T E 1 T N I S 3 E R 1 CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE I S E A E . T N A SEZIONE QUINTA CIVILE R.G.N. 287/2000 M Cron. 117-17 composta dagli Ilimi Sigg.ri Magistrati: Dott. Enrico Altieri Presidente Rep. Dott. Salvatore Di Palma Consigliere Ud. 07.06.2002 Dott. Vittorio Ragonesi Consigliere Dott. Francesco Antonio Genovese Consigliere Dott. Achille Meloncelli Rel. Consigliere ha pronunciato la seguente SENTENZA sul ricorso proposto dal signor RT AS, rappresentato e difeso dagli avvocati Gaspare Falsitta e Silvia Pansieri, elettivamente domiciliato in Roma, Via Sardegna 40, presso l'avvocato Rita Gradara, giusta procura in calce al ricorso;
NOMA DI CASSAI UNE ONE CI

- ricorrente -

69692

contro

TH l'Amministrazione finanziaria dello Stato, in persona del Ministro pro fem- pore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, legale do- miciliataria in Roma, Via dei Portoghesi 12;

- controricorrente -

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale di Venezia 27 novembre 1998, n. 952/11/98, depositata il 4 dicembre 1998; 2549 udita la relazione sulla causa svolta nella udienza pubblica del 7 giugno 2002 dal Cons. Achille Meloncelli;
udito il P.M.. in persona del Sostituto Procuratore Generale dott. Vincenzo Nardi, che ha concluso per il rigetto del ricorso;
Svolgimento del processo 1.1. fl 22 dicembre 1999 il signor RT AS notifica al- l'Amministrazione finanziaria dello Stato presso l'Avvocatura generale delio Stato, un ricorsu per la cassazione della sentenza della Commissione tributa- ria regionale di Venezia 27 novembre 1998, n. 258/11/98, depositata il 4 di- cembre 1998, che ha parzialmente accolto il suo appello contro la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Padova n. 136/03/96, che aveva respinto il suo ricorso contro gli avvisi di accertamento n. 6071000595 in tema di IRPEF 1985 e n. 6071001180 in tema di IRPEF 1986. 1.2. I presupposti della controversia sono i seguenti: con gli avvisi di accertamento n. 6071000595 e n. 6071001180 relativi, rispettivamente, all'IRPEF 1985 e all'IRPEF 1986, l'Ufficio delle imposte dirette di Padova accerta nei confronti del signor RT AS un maggior reddito imponibile di lavoro dipendente per aver riscossa somme a titolo di contributo differenza canone d'affitto non assoggettate a ritenuta perché considerate dal datore di lavoro (Banca commerciale italiana) eroga- zioni di natura risarcitoria e come tali escluse dalla base di formazione dei reddito di lavoro dipendente;
-il ricorso del contribuente è rigettato dalla Commissione tributaria di primo grado di Padova con sentenza n. 136/03/96; 2 l'appello del contribuente è, poi, parzialmente accolto dalla Commissione tributaria regionale di Venezia con la sentenza ora impugnata per cassazio- пе.

1.3. La sentenza della Commissione tributaria regionale di Venezia 27 novembre 1998, n. 952/11/98, è così motivata: - il contributo differenza canone d'affitto ha natura di compenso tassabile ai sensi degli art. 46 e 48 DPR 22 dicembre 1986, n. 917, applicabile ai sensi dell'art. 36 DPR. 4 febbraio 1988, n. 42, secondo i quali la nozione di reddi- to tassabile comprende ogni somma corrisposta dal datore di lavoro, anche indipendentemente dall'effettiva prestazione lavorativa;
presupposto, quindi, per l'applicazione della normativa tributaria è la dipendenza dal rapporto di lavoro, infatti l'art. 46 DPR 22 dicembre 1986, n. 917, qualifica come reddi- to di lavoro dipendente "quelli che derivano da rapporti aventi per oggetto la prestazione di lavoro" e, in sede di determinazione del reddito, secondo la nuova dizione dell'art. 48, reddito da lavoro dipendente è costituito "da tutti i compensi in denaro ed in natura percepiti... in dipendenza del rapporto di lavoro", compresi i rimborsi spese e le erogazioni liberali che non rientrano nella nozione tecnica di corrispettivo della prestazione lavorativa;
- nel caso di specie non può negarsi che esista un rapporto di dipendenza, per cui il compenso va compreso fra quelli tassabili;
- d'altra parte, va esclusa la natura risarcitoria del contributo, sia perché il trasferimento per esigenze di servizio non costituisce un illecito, ma l'eserci- zio di una legittima facoltà del datore di lavoro, sia perché il disagio è me- ramento eventuale, potendo coincidere con l'aspirazione del lavoratore a conseguire una progressione di carriera;
3 rilevasi, inoltre, che tale contributo non è compreso tra le deroghe previste dall'art. 48, che escludono alcune indennità dalla formazione del reddito im- ponibile, e non può avere la funzione di sussidio occasionale, non essendo rimesso alla discrezionalità del datore di lavoro, ma forma oggetto di una sua precisa obbligazione, che sorge, non occasionalmente, ma ogniqualvolta viene disposto il trasferimento e i pagamenti si prolungano nel tempo (dieci anni); date le obiettive condizioni di incertezza della normativa, allora in vigore, - disciplinante la fattispecie in questione, si dichiarano non dovute le sanzioni irrogate ex art. 39 bis DPR 26 ottobre 1972, n 636. 2.1. Il ricorso per cassazione del signor RT AS è soste- nuto con un solo motivo di impugnazione.

2.2. Il ricorrente conclude chiedendo che, in accoglimento del ricor- so, la sentenza impugnata sia cassata e che la causa sia decisa nel merito con la dichiarazione di illegittimità degli avvisi di accertamento oggetto di con- testazione. Con ogni conseguenziale statuizione anche in ordine alle spese di lite.

3.1. Il Ministero delle finanze resiste con controricorso.

3.2. Il controricorrente conclude chiedendo il rigetto del ricorso per inammissibilità e per infondatezza, con l'adozione delle conseguenziali sta- tuizione di legge anche in ordine alle spese. Motivi della decisione 4.1. Con l'unico motivo di impugnazione il signor RT LA rea denuncia la violazione e la falsa applicazione degli art. 46 e 48 DPR 29 伙 settembre 1973, n. 597, e degli art. 6, 46 e 48 DPR 22 dicembre 1986, n. 917, e insufficiente motivazione circa un punto decisivo della controversia.

4.2. Il ricorrente sostiene, al riguardo, che il contributo differenza canone di locazione avrebbe caratteristiche tali (necessarietà, involontarietà della diminuzione patrimoniale subita dal dipendente, effettività di tale di- minuzione, analiticità del contributo e temporaneità dell'erogazione), che renderebbero evidente che l'erogazione costituirebbe il puro e semplice ri- sarcimento del danno emergente, se pure legittimo, subito dal dipendente a seguito del trasferimento. Il giudice d'appello sarebbe incorso nell'equivoco consistente nell'aver cercato di trasporre concetti e istituti di natura pretta- mente civilistica in un diverso ambito, quello tributario, regolato da principi e da norme giuridiche specifiche e di tutt'affatto differente portata, come l'art.

6.2 c) e l'art. 16.i) DPR 22 dicembre 1986, n. 917, che introducono una fondamentale distinzione attinente alla natura del danno oggetto di ri- storo (lucro cessante e danno emergente), in virtù della quale le somme cor- risposte a titolo di risarcimento costituiscono reddito quando si tratta di lu- cro cessante, ossia di perdita di redditi, non quando si tratta di danno emer- gente.

4.3. Il motivo è infondato, perché non è condivisibile la tesi del con- tribuente secondo la quale il contributo per la differenza del canone di loca- zione avrebbe natura risarcitoria di un danno emergente. Intanto, la natura risarcitoria di un pagamento presuppone che esso sia effettuato come conseguenza di un illecito, contrattuale od extracontrat- tuale, mentre la differenza del canone di locazione per trasferimento del di- pendente è pagata in adempimento di un obbligo contrattuale. La liceità del 5 presupposto della sua corresponsione è, poi, confermata anche dal fatto che la clausola del contratto collettivo di lavoro che la prevede la qualifica come contributo e non come indennità o indennizzo o risarcimento. Inoltre, è proprio l'argomento addotto dal contribuente che si ritorce a suo sfavore. Egli nega l'applicabilità nel diritto tributario, o almeno alla questione dell'imponibilità del contributo per la differenza del maggior ca- none di locazione, della distinzione civilistica tra danno emergente e lucro cessante. Anche se si accoglie tale impostazione negativa, la somma perce- pita come contributo per la differenza del canone di locazione non si sottrae all'imposizione, perché essa è dovuta non in quanto si tratti di lucro cessante piuttosto che di danno emergente, ma in quanto non si presuppone alcuna specie di danno ex art. 1223 cc E la mancanza di qualsiasi danno deriva dal fatto che tale contributo ha la natura di compenso per prestazione lavorativa. Invero, le somme pagate dal datore di lavoro per la differenza del canone di locazione sopportata dal dipendente a seguito del trasferimento hanno natura di maggiore compenso monetario per il vantaggio più elevato che il datore di lavoro ritrae dalla prestazione del dipendente modificata nelle sue moda- lità spaziali. Esse trovano nel rapporto di lavoro dipendente la loro causa, non una mera occasione, tant'è vero che il loro titolo risiede nel contratto di lavoro e, spesso, sotto forma di clausola generale. Inoltre, il canone di locazione è senza dubbio una spesa che ordina- riamente il dipendente deve affrontare per soddisfare il bisogno di abitazio- ne suo e della sua famiglia, restando cosi escluso che si tratti di un esborso che egli sostiene nell'interesse esclusivo dell'impresa e come anticipazione di un costo aziendale. Trattandosi, dunque, di spesa diretta a creare le condi- zioni necessarie perché il lavoratore possa erogare la sua prestazione e pos- sa, quindi, produrre reddito di lavoro dipendente, le somme che gli vengano corrispettivamente versate dal datore di lavoro a sostegno, totale o parziale, proprio di tale spesa, costituiscono una componente della retribuzione ai sensi dell'art. 48.1 DPR 29 settembre 1973, n. 597, sostanzialmente confer- mato dall'art. 48.1 DPR 22 dicembre 1986, n. 917, secondo cui il reddito di lavoro dipendente è costituito da tutti i compensi ed emolumenti, comun- que denominati, percepiti nel periodo di imposta in dipendenza del lavoro prestato...>>

5. Per l'ipotesi in cui la Corte non ritenesse di condividere la fonda- tezza dell'unico motivo di impugnazione addotto nel suo ricorso per cassa- zione, il ricorrente solleva due eccezioni di illegittimità costituzionale.

5.1.1. Con la prima eccezione di illegittimità costituzionale il ricorrente ipotizza il contrasto dell'art. 48.1 DPR 29 settembre 1973, n. 597, con l'art. 53.1 Cost., ove esso sia interpretato nel senso di includere nel novero dei redditi di lavoro dipendente anche quei rimborsi spese che costituiscono una mera reintegrazione patrimoniale.

5.1.2. L'eccezione di legittimità costituzionale è manifestamente in- fondata. Infatti, essa è basata su un presupposto erroneo, che è costituito dal- la configurazione del rimborso del maggior canone di locazione come una mera reintegrazione patrimoniale, cioè come il risarcimento di un danno emergente. Sennonché si è già mostrato, al punto 4.3, che la normazione tri- butaria che regola il fenomeno, collegata con la struttura del rapporto di la- voro e con la natura, posseduta dal canone di locazione, di spesa gencrale del lavoratore necessarie per la produzione del suo reddito e non di quello dell'azienda da cui dipende, configura le somme erogate al lavoratore per contributo alla differenza del maggior canone di locazione come compenso e, in quanto retribuzione, esse sono reddito e, quindi, maggiore ricchezza imponibile.

5.2.1. La seconda eccezione di illegittimità costituzionale il contri- buente sostiene la nou manifesta infondatezza del contrasto dell'art. 48.1 DPR 29 settembre 1973, n. 597, per disparità di trattamento tra lavoro su- bordinato e lavoro autonomo, nonché per incongruenza e irragionevolezza della disposizione in esso racchiusa, ove interpretata nel senso di includere nel novero dei redditi di lavoro dipendente somme, quali quelle de quibus agitur, a contenuto prettamente risarcitorio.

5.2.2. Anche la seconda eccezione di illegittimità costituzionale è manifestamente infondata. Infatti, non solo essa è basata sullo stesso erro- neo presupposto del carattere risarcitorio del contributo del datore di lavoro per il maggior canone di locazione affrontato dal dipendente trasferito, ma è anche assolutamente fuor di luogo il confronto, che si vorrebbe parametrare al principio di eguaglianza, tra lavoratore subordinato e lavoratore autono- mo, perché solo per questo secondo, e non per il primo, il regime tributario dei costi necessari per la produzione del reddito è sottoposto al ragionevole principio dell'effettività, che non può pertanto applicarsi in via di eccezione, che violerebbe davvero il principio di eguaglianza, alla sola spesa del cano- ne abitativo per quei soli dipendenti che ne godano in base al loro specifico contratto di lavoro. سلام X 6. L'infondatezza dell'unico motivo di censura e la manifesta infon- datezza delle eccezioni di illegittimità costituzionale comportano il rigetto del ricorso. 7.

Considerato che

l'orientamento di questa Corte in tema di impo- nibilità del contributo per differenza canone di locazione è stato, nel recente passato, diverso (Corte di cassazione 3 dicembre 1999, n. 13486) da quello qui seguito, il quale si è andato consolidando a partire dal 2000 (Corte di cassazione 18 febbraio 2000, n. 1842), sussistono giusti motivi perché le spese processuali relative al giudizio di cassazione siano compensate tra le parti.

PQM

la Corte rigetta il ricorso e compensa tra le parti le spese processuali relative al giudizio di cassazione. Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 7 giugno 2002. Al Presidente чешь relatore ed estensore theloncell IL CANCELLIERE 01 Puzolo valatico DEPOSITATO IN CANCELLERIA #4 APR. 2003 Roma IL CANCELLIERE C1