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Sentenza 31 marzo 2026
Sentenza 31 marzo 2026
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Sul provvedimento
| Citazione : | Cass. civ., sez. V trib., sentenza 31/03/2026, n. 7879 |
|---|---|
| Giurisdizione : | Corte di Cassazione |
| Numero : | 7879 |
| Data del deposito : | 31 marzo 2026 |
Testo completo
SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 29209/2020 R.G. proposto da: SOCIETÀ COSTRUZIONI E SERVIZI S.R.L., in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dagli Avvocati CO D’AL VA e IC TI. – ricorrente – Contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, con sede in Roma, Via Cristoforo Colombo n. 426 C/D, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato. – controricorrente – Avverso la sentenza della COMM.TRIB.REG. della CALABRIA n. 1327/2020, depositata in data 1 luglio 2020. Avv. Acc. IRES 2006 Civile Sent. Sez. 5 Num. 7879 Anno 2026 Presidente: CRUCITTI ROBERTA Relatore: DE ROSA MARIA LUISA Data pubblicazione: 31/03/2026 2 Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 3 marzo 2026 dal Consigliere dott.ssa IA IS De SA. Dato atto che il Sostituto Procuratore Generale Fulvio Troncone ha concluso per l’accoglimento del ricorso. Udito l’Avvocato Antonio Marincolo, in sostituzione dell’Avvocato CO D’AL VA, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso. Udita l’Avvocatura generale dello Stato, in persona dell’Avvocato dello Stato dr.ssa Francesca D’Ambrosio, che ha concluso per il rigetto del ricorso. FATTI DI CAUSA: 1. L’Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Cosenza emetteva, nei confronti della società Costruzioni E Servizi S.r.l., l’avviso di accertamento n. TD3030603489, relativo all’anno d’imposta 2006. In particolare, l’Ufficio provvedeva ad operare due rilievi: con il primo rilievo, venivano disconosciute alcune operazioni bancarie (ex art. 32 d.P.R. n. 600/1973); con il secondo rilievo, invece, veniva riqualificata l’operazione complessiva di conferimento del ramo di azienda della società contribuente in favore della società Pegaso S.r.l. (e della successiva cessione di partecipazione) come mera cessione di immobile. 2. Avverso l’avviso di accertamento, la società contribuente proponeva ricorso dinanzi la C.t.p. di Cosenza;
si costituiva in giudizio anche l’Ufficio, chiedendo la conferma del proprio operato. 3. La C.t.p. di Cosenza, con sentenza n. 131/2013, accoglieva il ricorso della società contribuente, con riferimento ad entrambi i rilievi. 4. Contro tale decisione proponeva appello l’Agenzia delle Entrate dinanzi la C.t.r. della Calabria;
si costituiva in giudizio la società contribuente, chiedendo il rigetto dell’appello e la conferma della decisione di primo grado. 5. La C.t.r. della Calabria, con sentenza n. 2066/2016, dichiarava inammissibile il ricorso dell’Agenzia delle Entrate. 3 6. Avverso la sentenza della C.t.r. della Calabria, l’Ufficio proponeva ricorso per cassazione;
la stessa C.t.r., con sentenza n. 2474/2018, accertava la tempestività e la ritualità del gravame, cassando la sentenza impugnata e rinviando il giudizio dinnanzi alla C.t.r. della Calabria, in diversa composizione. 7. Con rituale ricorso in riassunzione, la società contribuente riproponeva tutte le questioni esposte in primo grado e in appello, ricalcandone il contenuto;
si costituiva in giudizio l’Agenzia delle Entrate. 8. La C.t.r. della Calabria, con sentenza n. 1327/2020, depositata in data 01 luglio 2020, rigettava l’appello della società contribuente. 9. Avverso la sentenza della C.t.r. della Calabria, la società contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a sette motivi. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso. La causa è stata trattata nella pubblica udienza del 3 marzo 2026 per la quale la ricorrente ha depositato memoria. RAGIONI DELLA DECISIONE: 1. Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 36 D. Lgs. n. 546/1992, in combinata lettura con l’art. 132 c.p.c., in relazione ai parametri costituzionali di cui all’art. 24 e 111 Cost., con riferimento al rilievo concernente i prelevamenti e versamenti non giustificati, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.», la società contribuente lamenta l’error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha reso una decisione apparentemente motivata sotto il profilo grafico, ma sostanzialmente priva di qualsivoglia motivazione analitica in merito ai rilievi dell’accertamento, effettuati a mezzo di indagini bancarie, laddove il riferimento alla riqualificazione del ramo di azienda sarebbe assolutamente inconferente al thema decidendum in parte qua. 1.2. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c., con riferimento al thema decidendum, 4 relativo al rilievo concernente i prelevamenti e versamenti non giustificati, ex art. 32 d.P.R. n. 600/1973 e 51 d.P.R. n. 633/1972, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.», la società contribuente lamenta l’error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha omesso di pronunciarsi in ordine al rilievo relativo al recupero a tassazione, ex art. 32 d.P.R. n. 600/1973 e 51 d.P.R. n. 633/1972, dei prelevamenti e dei versamenti bancari, intendendo solo risolvere l’autonomo recupero a tassazione, per riqualificazione, del trasferimento immobiliare, così facendo mala gestio dell’art. 112 c.p.c. e trascurando di prendere in considerazione la circostanza che la società contribuente, sia in primo grado che in grado di appello e in riassunzione, si fosse opposta al rilievo relativo all’accertamento induttivo a mezzo delle indagini bancarie, rilevando ed allegando la giustificazione analitica per ogni singolo prelevamento e versamento contestato, conformemente all’impostazione acquisita della Corte di cassazione (Cass. n. 10480/2018). 2. Il primo motivo è fondato, con assorbimento del secondo motivo svolto in subordine. La sentenza impugnata, nel confermare la legittimità dell’accertamento, ha incentrato la propria motivazione quasi esclusivamente sulla questione della riqualificazione dell’operazione di conferimento, omettendo di prendere in specifica considerazione le difese svolte dalla contribuente in relazione al distinto rilievo basato sulle indagini bancarie. La C.t.r. si è limitata ad un generico riferimento all’onere probatorio incombente sul contribuente in caso di accertamenti bancari, senza, tuttavia, analizzare le prove documentali e le giustificazioni puntuali che la società ha fornito per ciascuna movimentazione, obliterando del tutto la considerazione sul notevole valore della controversia, pari ad euro 3.582.625,00. 5 2.1. Indubbiamente, si tratta di una motivazione apparente, secondo l’accezione più volte illustrata da questa Corte (ex plurimis, Cass., 17/03/2023, n. 7908; Cass., 28/02/2023, n. 6037; Cass., 19/01/2023, n. 1618; Cass., 23/12/2022, n. 37770, che richiama Cass., Sez. U., 27/12/2019, n. 34476, la quale cita, in motivazione, Cass., Sez. U., 07/04/2014, n. 8053; Cass., Sez. U., 18/04/2018, n. 9558; Cass., Sez. U., 31/12/2018, n. 33679), che ha sottolineato che «nel giudizio di legittimità è denunciabile solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 delle preleggi, in quanto attiene all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali: tale anomalia si esaurisce nella mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico, nella motivazione apparente, nel contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili e nella motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di sufficienza della motivazione». Pertanto, «[l]a motivazione del provvedimento impugnato con ricorso per cassazione deve ritenersi apparente quando, pur se graficamente esistente ed, eventualmente, sovrabbondante nella descrizione astratta delle norme che regola la fattispecie dedotta in giudizio, non consente alcun controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento decisorio, così da non attingere la soglia del “minimo costituzionale” richiesto dall’art. 111, comma 6, Cost.» (Cass. 30/06/2020, n. 13248 del 30/06/2020). 2.2. Nella fattispecie in esame, non vi è alcuna menzione di un esame delle doglianze avanzate circa l’assunta mancanza di giustificazione dei prelevamenti e versamenti, apoditticamente valutati dal giudicante come non giustificati. Tale modus operandi integra sia il vizio di omessa pronuncia, per violazione del principio di corrispondenza tra il chiesto e il pronunciato 6 (art. 112 c.p.c.), sia il vizio di motivazione apparente, che si configura quando la motivazione, pur esistente graficamente, è talmente generica o tautologica da non permettere di comprendere l’iter logico-giuridico seguito dal giudice per giungere alla decisione. 3. Con il terzo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 36 D. Lgs. n. 546/1992, in combinata lettura con l’art. 132 c.p.c., in relazione ai parametri costituzionali di cui all’art. 24 e 111 Cost., con riferimento al rilievo concernente la riqualificazione della cessione del ramo di azienda e successiva cessione di partecipazione in mera cessione immobiliare, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.», la società contribuente lamenta l’error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha reso una decisione caratterizzata da un deficit motivatorio, essendo quest’ultima inidonea a sostenere, sotto il profilo logico-giuridico, la confermata riqualificazione dell’operazione complessiva di cessione di ramo di azienda (e successiva cessione di partecipazione) in mera cessione di immobile dalla società contribuente alla Pegaso S.r.l.; in particolare, sussumendo l’accertamento de quo nell’ambito dello strumento induttivo a mezzo di indagini bancarie, la C.t.r. ha dimostrato di aver fatto confusione tra diversi ed autonomi piani della motivazione, rispettivamente concernenti i due distinti rilievi (della riqualificazione della cessione del ramo di azienda e della successiva cessione di partecipazione, l’uno; del recupero di prelevamenti e versamenti non giustificati, a mezzo di indagini bancarie, l’altro), che sono inconciliabili in un’unica unità. 3.1. Con il quarto motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c., con riferimento al rilievo concernente la riqualificazione della cessione del ramo di azienda e successiva cessione di partecipazione in mera cessione immobiliare, in relazione al richiamo giudiziale sulla opportunità dell’operazione di fusione, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.», la società contribuente lamenta l’error in 7 procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r., in aperta mala gestio dell’art. 112 c.p.c., ha affermato che la società contribuente si è limitata ad offrire le ragioni economiche dell’operazione di cessione e dei passaggi effettuati per il suo compimento, senza riuscire a superare l’obiezione dell’Ufficio, secondo la quale l’operazione era finalizzata esclusivamente a realizzare un risparmio fiscale, in quanto lo stesso risultato si poteva realizzare direttamente attraverso la fusione tra le due società; in altri termini, la C.t.r., trascendendo completamente il thema decidendum e motivando in modo incoerente e inconferente rispetto alla conferma dell’avviso di accertamento in parte qua, non ha considerato che, come pure si evince dall’atto impositivo, l’oggetto del giudizio generato dall’opposizione della società contribuente all’atto stesso non riguardava una eventuale riqualificazione della complessiva operazione di cessione in termini di fusione intersocietaria (la quale è fiscalmente neutra e comunque soggetta al diverso regime di cui all’art. 172 TUIR), ma era volta al disconoscimento integrale di qualsivoglia operazione aziendale, in ragione del recupero della plusvalenza ai fini delle imposte dirette e dell’IVA sull’imponibile, entrambe generate dalla mera cessione di immobile. 2. Il terzo motivo è fondato, con assorbimento del quarto motivo svolto in subordine. La motivazione della sentenza impugnata appare effettivamente carente e viziata da error in procedendo. 2.1. In primo luogo, la C.t.r. ha affermato la legittimità della riqualificazione dell’operazione in termini di abuso del diritto, senza un’adeguata analisi delle valide ragioni economiche addotte dalla contribuente, limitandosi a un generico richiamo alla presunzione derivante dalle indagini bancarie, che attiene, però, al primo e distinto rilievo. In secondo luogo, il riferimento alla fusione come operazione alternativa e fiscalmente più onerosa costituisce un’argomentazione che 8 esula dall’oggetto del giudizio. L’avviso di accertamento, infatti, aveva riqualificato l’operazione come “mera cessione di immobile” e non come una fusione simulata. Il giudice del merito, pertanto, ha violato l’art. 112 c.p.c., fondando la propria decisione su una questione non dedotta dalle parti e non pertinente al contenuto dell’atto impositivo impugnato. Risulta, inoltre, fondato il vizio di omessa pronuncia sull’eccezione relativa all’applicazione dell'art. 176, comma 3, del TUIR. La ricorrente aveva specificamente dedotto, sin dal primo grado, che tale norma costituisse una sorta di “safe harbor” contro le contestazioni di elusività per le operazioni di conferimento seguite da cessione di partecipazioni. Nella fattispecie in esame, la C.t.r. ha completamente ignorato tale argomentazione difensiva, che era invece centrale e potenzialmente decisiva per la risoluzione della controversia. Tale omissione costituisce una violazione dell’art. 112 c.p.c. e impone la cassazione della sentenza, restando assorbito il sesto motivo, che attiene al merito della stessa questione. 3. Dall’accoglimento di questi motivi discende l’assorbimento del quinto, del sesto e del settimo avanzati “in subordine”. Essi sono: «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c. – Omessa pronuncia sulla violazione e/o falsa applicazione dell’art. 176 TUIR, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.», «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 176, c.p.c.» e «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 2967 c.c., in relazione alla fattispecie di abuso del diritto, quale principio costituzionale e comunitario, ex art. 53 Cost. e Direttiva IVA, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.» 4. In conclusione, vanno accolti il primo ed il terzo motivo di ricorso e, assorbiti i restanti motivi, la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Calabria affinché, in diversa composizione, proceda ad un nuovo e motivato esame nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità. 9 5. Il Giudice del rinvio dovrà attenersi ai seguenti principi di diritto: a) Il giudice di merito ha l’obbligo di esaminare e motivare analiticamente in ordine a ciascuno dei distinti rilievi contenuti nell’avviso di accertamento e a tutte le specifiche eccezioni e difese sollevate dal contribuente, non potendo una motivazione generica o riferita a un solo rilievo ritenersi satisfattiva dell’obbligo di cui all’art. 36 del D.Lgs. n. 546/1992. b) In tema di abuso del diritto, l’onere di provare gli elementi costitutivi della condotta elusiva, quali l’assenza di sostanza economica e il carattere essenziale del vantaggio fiscale indebito, grava sull’Amministrazione finanziaria, non potendosi applicare per analogia le presunzioni legali previste per gli accertamenti bancari. c) Il giudice di merito deve pronunciarsi espressamente sull’applicabilità di norme specifiche invocate dalla parte come idonee a escludere la contestazione, quale l’art. 176, comma 3, del TUIR, qualora tale eccezione sia stata ritualmente proposta e sia pertinente alla materia del contendere.
P.Q.M.
La Corte accoglie il primo ed il terzo motivo di ricorso e, assorbiti i restanti motivi, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Calabria, affinché, in diversa composizione, proceda ad un nuovo e motivato esame nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità. Così deciso in Roma, nella pubblica udienza del 3 marzo 2026. Il Consigliere estensore Il Presidente IA IS De SA RT CR
si costituiva in giudizio anche l’Ufficio, chiedendo la conferma del proprio operato. 3. La C.t.p. di Cosenza, con sentenza n. 131/2013, accoglieva il ricorso della società contribuente, con riferimento ad entrambi i rilievi. 4. Contro tale decisione proponeva appello l’Agenzia delle Entrate dinanzi la C.t.r. della Calabria;
si costituiva in giudizio la società contribuente, chiedendo il rigetto dell’appello e la conferma della decisione di primo grado. 5. La C.t.r. della Calabria, con sentenza n. 2066/2016, dichiarava inammissibile il ricorso dell’Agenzia delle Entrate. 3 6. Avverso la sentenza della C.t.r. della Calabria, l’Ufficio proponeva ricorso per cassazione;
la stessa C.t.r., con sentenza n. 2474/2018, accertava la tempestività e la ritualità del gravame, cassando la sentenza impugnata e rinviando il giudizio dinnanzi alla C.t.r. della Calabria, in diversa composizione. 7. Con rituale ricorso in riassunzione, la società contribuente riproponeva tutte le questioni esposte in primo grado e in appello, ricalcandone il contenuto;
si costituiva in giudizio l’Agenzia delle Entrate. 8. La C.t.r. della Calabria, con sentenza n. 1327/2020, depositata in data 01 luglio 2020, rigettava l’appello della società contribuente. 9. Avverso la sentenza della C.t.r. della Calabria, la società contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a sette motivi. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso. La causa è stata trattata nella pubblica udienza del 3 marzo 2026 per la quale la ricorrente ha depositato memoria. RAGIONI DELLA DECISIONE: 1. Con il primo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 36 D. Lgs. n. 546/1992, in combinata lettura con l’art. 132 c.p.c., in relazione ai parametri costituzionali di cui all’art. 24 e 111 Cost., con riferimento al rilievo concernente i prelevamenti e versamenti non giustificati, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.», la società contribuente lamenta l’error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha reso una decisione apparentemente motivata sotto il profilo grafico, ma sostanzialmente priva di qualsivoglia motivazione analitica in merito ai rilievi dell’accertamento, effettuati a mezzo di indagini bancarie, laddove il riferimento alla riqualificazione del ramo di azienda sarebbe assolutamente inconferente al thema decidendum in parte qua. 1.2. Con il secondo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c., con riferimento al thema decidendum, 4 relativo al rilievo concernente i prelevamenti e versamenti non giustificati, ex art. 32 d.P.R. n. 600/1973 e 51 d.P.R. n. 633/1972, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.», la società contribuente lamenta l’error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha omesso di pronunciarsi in ordine al rilievo relativo al recupero a tassazione, ex art. 32 d.P.R. n. 600/1973 e 51 d.P.R. n. 633/1972, dei prelevamenti e dei versamenti bancari, intendendo solo risolvere l’autonomo recupero a tassazione, per riqualificazione, del trasferimento immobiliare, così facendo mala gestio dell’art. 112 c.p.c. e trascurando di prendere in considerazione la circostanza che la società contribuente, sia in primo grado che in grado di appello e in riassunzione, si fosse opposta al rilievo relativo all’accertamento induttivo a mezzo delle indagini bancarie, rilevando ed allegando la giustificazione analitica per ogni singolo prelevamento e versamento contestato, conformemente all’impostazione acquisita della Corte di cassazione (Cass. n. 10480/2018). 2. Il primo motivo è fondato, con assorbimento del secondo motivo svolto in subordine. La sentenza impugnata, nel confermare la legittimità dell’accertamento, ha incentrato la propria motivazione quasi esclusivamente sulla questione della riqualificazione dell’operazione di conferimento, omettendo di prendere in specifica considerazione le difese svolte dalla contribuente in relazione al distinto rilievo basato sulle indagini bancarie. La C.t.r. si è limitata ad un generico riferimento all’onere probatorio incombente sul contribuente in caso di accertamenti bancari, senza, tuttavia, analizzare le prove documentali e le giustificazioni puntuali che la società ha fornito per ciascuna movimentazione, obliterando del tutto la considerazione sul notevole valore della controversia, pari ad euro 3.582.625,00. 5 2.1. Indubbiamente, si tratta di una motivazione apparente, secondo l’accezione più volte illustrata da questa Corte (ex plurimis, Cass., 17/03/2023, n. 7908; Cass., 28/02/2023, n. 6037; Cass., 19/01/2023, n. 1618; Cass., 23/12/2022, n. 37770, che richiama Cass., Sez. U., 27/12/2019, n. 34476, la quale cita, in motivazione, Cass., Sez. U., 07/04/2014, n. 8053; Cass., Sez. U., 18/04/2018, n. 9558; Cass., Sez. U., 31/12/2018, n. 33679), che ha sottolineato che «nel giudizio di legittimità è denunciabile solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12 delle preleggi, in quanto attiene all’esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali: tale anomalia si esaurisce nella mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico, nella motivazione apparente, nel contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili e nella motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di sufficienza della motivazione». Pertanto, «[l]a motivazione del provvedimento impugnato con ricorso per cassazione deve ritenersi apparente quando, pur se graficamente esistente ed, eventualmente, sovrabbondante nella descrizione astratta delle norme che regola la fattispecie dedotta in giudizio, non consente alcun controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento decisorio, così da non attingere la soglia del “minimo costituzionale” richiesto dall’art. 111, comma 6, Cost.» (Cass. 30/06/2020, n. 13248 del 30/06/2020). 2.2. Nella fattispecie in esame, non vi è alcuna menzione di un esame delle doglianze avanzate circa l’assunta mancanza di giustificazione dei prelevamenti e versamenti, apoditticamente valutati dal giudicante come non giustificati. Tale modus operandi integra sia il vizio di omessa pronuncia, per violazione del principio di corrispondenza tra il chiesto e il pronunciato 6 (art. 112 c.p.c.), sia il vizio di motivazione apparente, che si configura quando la motivazione, pur esistente graficamente, è talmente generica o tautologica da non permettere di comprendere l’iter logico-giuridico seguito dal giudice per giungere alla decisione. 3. Con il terzo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 36 D. Lgs. n. 546/1992, in combinata lettura con l’art. 132 c.p.c., in relazione ai parametri costituzionali di cui all’art. 24 e 111 Cost., con riferimento al rilievo concernente la riqualificazione della cessione del ramo di azienda e successiva cessione di partecipazione in mera cessione immobiliare, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.», la società contribuente lamenta l’error in procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r. ha reso una decisione caratterizzata da un deficit motivatorio, essendo quest’ultima inidonea a sostenere, sotto il profilo logico-giuridico, la confermata riqualificazione dell’operazione complessiva di cessione di ramo di azienda (e successiva cessione di partecipazione) in mera cessione di immobile dalla società contribuente alla Pegaso S.r.l.; in particolare, sussumendo l’accertamento de quo nell’ambito dello strumento induttivo a mezzo di indagini bancarie, la C.t.r. ha dimostrato di aver fatto confusione tra diversi ed autonomi piani della motivazione, rispettivamente concernenti i due distinti rilievi (della riqualificazione della cessione del ramo di azienda e della successiva cessione di partecipazione, l’uno; del recupero di prelevamenti e versamenti non giustificati, a mezzo di indagini bancarie, l’altro), che sono inconciliabili in un’unica unità. 3.1. Con il quarto motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c., con riferimento al rilievo concernente la riqualificazione della cessione del ramo di azienda e successiva cessione di partecipazione in mera cessione immobiliare, in relazione al richiamo giudiziale sulla opportunità dell’operazione di fusione, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.», la società contribuente lamenta l’error in 7 procedendo nella parte in cui, nella sentenza impugnata, la C.t.r., in aperta mala gestio dell’art. 112 c.p.c., ha affermato che la società contribuente si è limitata ad offrire le ragioni economiche dell’operazione di cessione e dei passaggi effettuati per il suo compimento, senza riuscire a superare l’obiezione dell’Ufficio, secondo la quale l’operazione era finalizzata esclusivamente a realizzare un risparmio fiscale, in quanto lo stesso risultato si poteva realizzare direttamente attraverso la fusione tra le due società; in altri termini, la C.t.r., trascendendo completamente il thema decidendum e motivando in modo incoerente e inconferente rispetto alla conferma dell’avviso di accertamento in parte qua, non ha considerato che, come pure si evince dall’atto impositivo, l’oggetto del giudizio generato dall’opposizione della società contribuente all’atto stesso non riguardava una eventuale riqualificazione della complessiva operazione di cessione in termini di fusione intersocietaria (la quale è fiscalmente neutra e comunque soggetta al diverso regime di cui all’art. 172 TUIR), ma era volta al disconoscimento integrale di qualsivoglia operazione aziendale, in ragione del recupero della plusvalenza ai fini delle imposte dirette e dell’IVA sull’imponibile, entrambe generate dalla mera cessione di immobile. 2. Il terzo motivo è fondato, con assorbimento del quarto motivo svolto in subordine. La motivazione della sentenza impugnata appare effettivamente carente e viziata da error in procedendo. 2.1. In primo luogo, la C.t.r. ha affermato la legittimità della riqualificazione dell’operazione in termini di abuso del diritto, senza un’adeguata analisi delle valide ragioni economiche addotte dalla contribuente, limitandosi a un generico richiamo alla presunzione derivante dalle indagini bancarie, che attiene, però, al primo e distinto rilievo. In secondo luogo, il riferimento alla fusione come operazione alternativa e fiscalmente più onerosa costituisce un’argomentazione che 8 esula dall’oggetto del giudizio. L’avviso di accertamento, infatti, aveva riqualificato l’operazione come “mera cessione di immobile” e non come una fusione simulata. Il giudice del merito, pertanto, ha violato l’art. 112 c.p.c., fondando la propria decisione su una questione non dedotta dalle parti e non pertinente al contenuto dell’atto impositivo impugnato. Risulta, inoltre, fondato il vizio di omessa pronuncia sull’eccezione relativa all’applicazione dell'art. 176, comma 3, del TUIR. La ricorrente aveva specificamente dedotto, sin dal primo grado, che tale norma costituisse una sorta di “safe harbor” contro le contestazioni di elusività per le operazioni di conferimento seguite da cessione di partecipazioni. Nella fattispecie in esame, la C.t.r. ha completamente ignorato tale argomentazione difensiva, che era invece centrale e potenzialmente decisiva per la risoluzione della controversia. Tale omissione costituisce una violazione dell’art. 112 c.p.c. e impone la cassazione della sentenza, restando assorbito il sesto motivo, che attiene al merito della stessa questione. 3. Dall’accoglimento di questi motivi discende l’assorbimento del quinto, del sesto e del settimo avanzati “in subordine”. Essi sono: «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c. – Omessa pronuncia sulla violazione e/o falsa applicazione dell’art. 176 TUIR, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.», «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 176, c.p.c.» e «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 2967 c.c., in relazione alla fattispecie di abuso del diritto, quale principio costituzionale e comunitario, ex art. 53 Cost. e Direttiva IVA, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.» 4. In conclusione, vanno accolti il primo ed il terzo motivo di ricorso e, assorbiti i restanti motivi, la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Calabria affinché, in diversa composizione, proceda ad un nuovo e motivato esame nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità. 9 5. Il Giudice del rinvio dovrà attenersi ai seguenti principi di diritto: a) Il giudice di merito ha l’obbligo di esaminare e motivare analiticamente in ordine a ciascuno dei distinti rilievi contenuti nell’avviso di accertamento e a tutte le specifiche eccezioni e difese sollevate dal contribuente, non potendo una motivazione generica o riferita a un solo rilievo ritenersi satisfattiva dell’obbligo di cui all’art. 36 del D.Lgs. n. 546/1992. b) In tema di abuso del diritto, l’onere di provare gli elementi costitutivi della condotta elusiva, quali l’assenza di sostanza economica e il carattere essenziale del vantaggio fiscale indebito, grava sull’Amministrazione finanziaria, non potendosi applicare per analogia le presunzioni legali previste per gli accertamenti bancari. c) Il giudice di merito deve pronunciarsi espressamente sull’applicabilità di norme specifiche invocate dalla parte come idonee a escludere la contestazione, quale l’art. 176, comma 3, del TUIR, qualora tale eccezione sia stata ritualmente proposta e sia pertinente alla materia del contendere.
P.Q.M.
La Corte accoglie il primo ed il terzo motivo di ricorso e, assorbiti i restanti motivi, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Calabria, affinché, in diversa composizione, proceda ad un nuovo e motivato esame nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità. Così deciso in Roma, nella pubblica udienza del 3 marzo 2026. Il Consigliere estensore Il Presidente IA IS De SA RT CR