Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati: Camera di consiglio
Dott. PAPA Enrico - Presidente - del 27/06/2006
Dott. VITALONE Claudio - Consigliere - SENTENZA
Dott. GRASSI Aldo - Consigliere - N. 00722
Dott. ONORATO Pierluigi - Consigliere - REGISTRO GENERALE
Dott. SARNO Giulio - Consigliere - N. 011278/2006
ha pronunciato la seguente:

SENTENZA/ORDINANZA
sul ricorso proposto da:
PUBBLICO MINISTERO PRESSO TRIB. LIBERTÀ di TARANTO;

nei confronti di:
1) SCAVO GIUSEPPE, N. IL 13/12/1960;
2) VERONICO NICOLA, N. IL 01/01/1949;
avverso ORDINANZA del 22/02/2006 TRIB. LIBERTÀ di TARANTO;

sentita la relazione fatta dal Consigliere Dr. SARNO GIULIO;

sentite le conclusioni del P.G. Dr. PASSACANTANDO G. annullamento con rinvio;

udito il difensore avv. MOCCI Ernesto.
OSSERVA
In data 4.2.2006 militari appartenenti al comando del nucleo provinciale della polizia tributaria di Taranto procedevano, in relazione al reato di cui al D.Lgs. n. 504 del 1995, art. 40, comma 1 lett. b), al sequestro ex articolo 354 c.p.p., dei documenti di trasporto, di kg 12 di acque di sentina e di un campione di refluo sigillato provenienti dalla nave militare olandese Hnmls De Ruyter, nonché di una motrice adibita al trasporto specifico di rifiuti e di un semirimorchio con cisterna utilizzati per il trasporto dalla Ver Trans srl all'uopo incaricata dalla Nicola Veronico s.r.l., che aveva ricevuto dal console d'Olanda, l'incarico di procedere allo smaltimento delle emulsioni provenienti dalla nave. I militari operanti avevano accertato il trasporto nella cisterna dell'automezzo di un prodotto allo stato liquido con elevata percentuale di idrocarburi, misurata in circa 120 centimetri di altezza, e, di conseguenza, ritenevano che dei 12 Kg di liquidi trasportati, almeno 8 kg dovessero essere costituiti da idrocarburi e, quindi, assoggettabili ad accisa.
Il Tribunale di Taranto, in sede di riesame, revocava a il sequestro operato dalla guardia di finanza ed il decreto di convalida emesso dal Pubblico Ministero non ravvisando il fumus dell'ipotesi di reato formulata.
Ciò sul rilievo che le acque di sentina provenienti dalla pulizia delle cisterne di navi mercantili e militari, non potevano essere considerate prodotti ma rientravano, invece, nella nozione di rifiuto in quanto il combustibile in esse contenuto non era comunque suscettibile di destinazione diretta al consumo.
Avverso tale decisione propone ricorso per Cassazione la procura della Repubblica presso il Tribunale di Taranto, rilevando che ai sensi della circolare del Ministero delle Finanze n. 192/94, i prodotti di cui alla L. n. 9 del 1970, art. 4, sono da considerare in esenzione di accisa solo nel caso in cui siano riconosciuti tecnicamente non utilizzabili ne' per la combustione ne' per la lavorazione con possibilità di dispersione o termodistruzione senza recupero di calore;
e che anche nella circolare numero 34/D del 9 febbraio 1996 è previsto che non si applica l'imposizione fiscale qualora i reflui delle due tipologie in esame siano avviati direttamente alla combustione senza subire le suindicate operazioni di depurazione e di trattamento (laddove per depurazione va intesa anche la semplice decantazione). Ed, infine, che, un come indicato da questa Sezione, anche la semplice decantazione naturale debba considerarsi trattamento comunque prodromico all'attività di recupero o smaltimento delle acque di sentina.
MOTIVI DELLA DECISIONE
Il ricorso è infondato e va, pertanto, rigettato.
La disciplina delle imposte di fabbricazione, quale contenuta nel D.Lgs. n. 504 del 1995, contempla:
a) il sorgere dell'obbligazione tributaria al momento della fabbricazione o dell'importazione del prodotto;

b) l'esigibilità dell'accisa all'atto dell'immissione in consumo del prodotto nel territorio dello stato;

c) il pagamento dell'imposta liquidata applicando alla quantità di prodotto l'aliquota di imposta vigente alla data di immissione in consumo.
L'imposizione dell'accisa deve, dunque, di regola riguardare prodotti destinati al consumo.
Per quanto concerne le acque di sentina della nave militare esse, come esattamente rilevato dal Tribunale, rientrano normalmente nella nozione di rifiuto e tale vanno considerate fino all'ultimazione della procedura di recupero che, ai sensi del D.Lgs. n. 152 del 2006, art. 183, comma 3, lett. h), può condurre anche a generare combustibili. In questo senso, oltre a decisioni di questa Sezione citate anche dal ricorrente (n. 39/2003) militano chiari riferimenti normativi.
Si osserva in proposito che il D.Lgs n. 152 del 2006, art. 232, (rifiuti prodotti dalle navi e residui di carico) rimanda alle disposizioni del D.Lgs. 14 giugno 2003, n. 182 - "Attuazione della direttiva 2000/59/CE relativa agli impianti portuali di raccolta per i rifiuti prodotti dalle navi ed i residui del carico" - il quale, all'art. 2, comma 2, stabilisce che "i rifiuti prodotti dalla nave e i residui del carico sono considerati rifiuti ai sensi del D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22, e successive modificazioni", mentre al comma 1,
viene precisato che, al fine del decreto, si intende per: "c) rifiuti prodotti dalla nave: i rifiuti, comprese le acque reflue e i residui diversi dai residui del carico, ivi comprese le acque di sentina, prodotti a bordo di una nave e che rientrano nell'ambito di applicazione degli allegati 1^, 4^ e 5^ della Marpol 73/78....". Il D.M. 17 novembre 2005, n. 169 "Regolamento attuativo del D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22, artt. 31 e 33, relativo all'individuazione dei rifiuti pericolosi provenienti dalle navi che è possibile ammettere alle procedure semplificate", inserisce nell'allegato 1 tra le tipologie dei rifiuti pericolosi le miscele di acqua emulsionata con residui oleosi, idrocarburi ed impurezze provenienti dalle cisterne e dalla sentina delle navi, prevedendo che esse debbano passare attraverso specifiche attività di recupero (messa in riserva (R13) per la separazione fisica della miscela acqua-idrocarburi per decantazione e trattamento successivo di centrifugazione e miscelazione con oli combustibili R3 in impianti che operano ai sensi del R.D. 30 marzo 1942, n. 327, definito come Codice della Navigazione.
Non sembra effettivamente possibile, pertanto, stando alle disposizioni citate, considerare le acque di sentina o, più in generale le miscele di acqua emulsionata provenienti dalle navi come prodotti prima che esse vengano "trattate".
La necessità di "anticipare" in qualche modo l'imposizione fiscale, anche al fine di scongiurare eventuali elusioni, pure comprensibile, non può mai prescindere dall'accertamento di fondamentali elementi quali l'esatta quantificazione del prodotto e la completa definizione delle sue caratteristiche in quanto verrebbe altrimenti compromessa, in maniera inammissibile, la possibilità stessa di individuare esattamente il prodotto su cui applicare l'accisa e, di conseguenza, la sua imposizione.
È questa la ragione per la quale talune circolari del Ministero delle Finanze, pur ammettendo la possibilità di individuare l'accisa dovuta anche prima dell'ultimazione del trattamento delle miscele e dei residui oleosi di recupero, espressamente richiedono non solo l'effettuazione di analisi di laboratorio ma anche la dichiarazione della parte concernente taluni dati quali il periodo di formazione del residuo giacente nel serbatoio di accertamento, la provenienza delle varie partite, ecc. (circ. n. 34/D del 9.2.1996). E proprio con riferimento a quanto testè affermato non appare irrilevante, per la determinazione del fumus del reato ipotizzato, la circostanza che nella specie risulterebbe in realtà prelevato - e sequestrato unitamente al carico appena trasbordato ed al mezzo di trasporto utilizzato - anche un campione di refluo sigillato potendo l'iniziativa del prelievo oggettivamente essere letta come indicativa della volontà della ditta di procedere alla richiesta attività di analisi. Peraltro, a prescindere dalla circostanza che neanche altre circolari - pure citate dal ricorrente - sembrano legittimare conclusioni diverse (la circolare del Ministero delle Finanze n. 191/D del 21.9.1999, nel disciplinare il regime fiscale degli idrocarburi ottenuti dalla depurazione e dal trattamento delle miscele e dei residui oleosi di recupero ai sensi dell'art. 21, comma 5 tu., espressamente fa riferimento nel testo al prodotto ottenuto dopo i trattamenti;
ed anche la circolare n. 192/D del 22.11.1994 sembra fare riferimento ai prodotti "recuperati" dalla pulizia delle navi), va sempre ricordato che, secondo il costante orientamento anche della giurisprudenza amministrativa, le circolari sono atti meramente interni della amministrazione, e sono quindi inidonee ad apportare direttamente vincoli o vantaggi a terzi o a disciplinare i rapporti con l'amministrazione qualora non riprodotte in atti amministrativi emanati a tal fine.

P.Q.M.

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE Rigetta il ricorso.
Così deciso in Roma, il 27 giugno 2006.
Depositato in Cancelleria il 21 settembre 2006